I SA/Łd 314/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Paweł Kowalski Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Tarno (spr.) Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk - Drozda Protokolant: specjalista Małgorzata Kowalczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 września 2019 r. sprawy ze skargi A. W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania z wniosku o umorzenie zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za 2015 rok 1. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Wójta Gminy R. z [...] roku nr [...]; 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. na rzecz strony skarżącej kwotę 500 (pięćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I SA/Łd 314/19 UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z dnia [...] lutego 2019 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy R. z dnia [...] listopada 2018 r. umarzającą postępowanie z wniosku A. W. o umorzenie zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za 2015 rok, wobec braku zaległości w tym podatku. W uzasadnieniu organ wskazał, że sprawa została wszczęta wnioskiem A. W. z dnia [...] października 2016 r., którym skarżąca wystąpiła o umorzenie w całości zaległości podatkowej z tytułu podatku od nieruchomości za 2015 rok oraz odsetek w łącznej kwocie 4.246,60 zł, wynikających z decyzji Wójt Gminy R. ustalającej podatek od nieruchomości od zabudowanej działki nr 2470, będących współwłasnością A. W., D. W. i T. Z.. W uzasadnieniu wniosku A. W. podniosła, że jej problemy zaczęły się od jesieni 2008 r., kiedy to odmówiono jej wstępu na teren nieruchomości, opierając się na dokumencie Powiatowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego w B., z którego wynikało, że wyłącznym użytkownikiem jest D. W., który wystąpił o legalizację wzniesionych na terenie zakładu budynków i obiektów budowlanych. Wnioskodawczyni dodała, że sprawa "przekłamania" w dokumentach została zgłoszona do Prokuratury w B., która jednak odmówiła wszczęcia dochodzenia. Przed organami nadzoru budowalnego sprawa toczyła się prawie 8 lat, a wadliwych decyzji wydanych w 2008 r. nie można już zmienić z uwagi na przedawnienie. Dalej wnioskodawczyni wskazała, że w okresie, kiedy odmawiano jej wstępu na teren nieruchomości, zakład został zdewastowany. D. W. dokonywał rozbiórek budynków wzniesionych przez jej ojca – T. Z.. W dniu [...] marca 2012 r. Sąd Apelacyjny wydał wyrok rozwodowy na wniosek D. W.. W kwietniu 2012 r. skarżąca wystąpiła o podział majątku wspólnego - sprawa jest w toku. W dniu 10 lutego 2015 r. D. W. złożył informację w sprawie podatku od nieruchomości, rolnego i leśnego. Na tej podstawie Wójt Gminy R. wydał decyzję w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości na 2015 rok. Od decyzji A.W. złożyła odwołanie, które jednak nie zostało uwzględnione przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze. Wnioskodawczyni stwierdziła, że skoro D. W. nie respektował jej uprawnień, jako współwłaścicielki, uniemożliwiając jej wstęp na teren zakładu, przez co faktycznie została pozbawiona władztwa nad nieruchomością, to nie powinna być uznawana za podatnika - podatnikiem powinien być jedynie D. W., władający nieruchomością jako posiadacz samoistny. Decyzją z dnia [...] listopada 2018 r. wydaną po ponownym rozpatrzeniu sprawy na skutek uchylenia przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze wcześniejszych decyzji odmawiających umorzenia zaległości w podatku od nieruchomości za 2015 rok, organ podatkowy I instancji umorzył postępowanie w sprawie, wobec braku zaległości w tym podatku, wynikających z decyzji z dnia [...] grudnia 2015 r. W uzasadnieniu decyzji organ I instancji wskazał, że na n dzień wpływu wniosku o umorzenie, współwłaściciel nieruchomości D. W. wpłacił na poczet podatku kwotę 1.015,25 zł. Drugi ze współwłaścicieli – T. Z., wpłacił na poczet podatku kwotę 2.030,50 zł. . Zaległość podatkowa nadzień złożenia wniosku, tj. 24 października 2018 r. wynosiła 1.015,25 zł oraz odsetki w wysokości 59,00 zł. W dniu 3 lutego 2017 r. organ podatkowy wszczął postępowanie egzekucyjne, natomiast 15 lutego 2018 r. skarżąca wpłaciła zaległość na rachunek Urzędu Skarbowego. Organ ustalił, że wspólnie z A. W. zamieszkuje syn J. (lat 24), student. Roczne przychody podatniczki wynosiły: w 2015 r. - 129.06,70 zł, w 2016 r. - 129.419,78 zł, w 2017 r. - 67.053 zł. Podatniczka posiada lokale mieszkalne w W. (współwłasność z byłym mężem)oraz samochód osobowy Honda Acord z 2009 r. Podatniczka złożyła oświadczenie majątkowe, w którym przedstawiła koszty utrzymania (gaz, energia elektryczna, woda, telefon, utrzymanie samochodu, ubezpieczenia, wydatki na jedzenie), co stanowi kwotę ok. 85 tys. zł rocznie. A. W. przedstawiła również koszty utrzymania nieruchomości, określając je na 10.000 zł rocznie. Dochody netto określiła na kwotę 13.000 zł miesięcznie. Podatniczka przedstawiła fakturę z dnia 8 kwietnia 2017 r. na kwotę 35.780 zł za remont dachu i elewacji. Organ podatkowy uznał, że wydatek ten ma charakter inwestycyjny, nie dotyczy nieruchomości na terenie gminy R. i nie może stanowić przesłanki do umorzenia podatku od nieruchomości. Wójt Gminy R. w decyzji z dnia [...] listopada 2018 r. dokonał ustaleń dotyczących sytuacji materialnej i osobistej podatniczki (brak danych o niepełnosprawności, czy ciężkiej chorobie) i uznał, że brak jest przesłanek do umorzenia podatku od nieruchomości. Organ podkreślił przy tym, że podatniczka dobrowolnie zapłaciła podatek, dokonując wpłaty na konto Urzędu Skarbowego, co stało się przesłanką do umorzenia postępowania. Od powyższej decyzji A. W. złożyła odwołanie, wnosząc o uchylenie decyzji i kontynuowanie postępowania dotyczącego umorzenia zaległości podatkowych za 2015 rok. Samorządowe Kolegium Odwoławcze powołując się na treść art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm. – dalej O.p.). podkreśliło, że postępowanie umorzeniowe prowadzone jest z wniosku strony w stosunku do wymagalnych należności, wynikających z innych decyzji. W tym postępowaniu nie może być skutecznie kwestionowane istnienie zobowiązania podatkowego oraz jego wysokość. Prawidłowość i legalność decyzji w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2015 rok (działka nr 2470 położone w miejscowości K., stanowiąca współwłasność A. W., D. W. i T. Z.) podlegała nie tylko kontroli instancyjnej, ale była też przedmiotem kontroli sądowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z dnia 27 września 2016 r. sygn. akt I SA/Łd 630/16 oddalił skargę A. W. na decyzję Kolegium z dnia [...] maja 2016 r., a Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 18 stycznia 2019 r. sygn. akt II FSK 216/17, po rozpoznaniu skargi kasacyjnej A. W., uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi. NSA nie uchylił jednak ostatecznej decyzji Kolegium utrzymującej w mocy decyzję organu I instancji z dnia [...] grudnia 2015 r. w przedmiocie ustalenia wymiaru podatku od nieruchomości za 2015 rok. Taka zaś decyzja podlega wykonaniu. Organ wskazał, że nawet wstrzymanie wykonania decyzji nie pozbawia strony możliwości dobrowolnego wykonania decyzji (art. 239g O.p.). W sprawie będącej przedmiotem rozstrzygnięcia w zakresie umorzenia zaległości podatkowych do okoliczności faktycznych, które wymagają ustalenia, należy przede wszystkim to, czy zaległość będąca przedmiotem wniosku istnieje, a jeśli tak - to w jakiej wysokości. Organ zaznaczył, że w orzecznictwie sądów administracyjnych różnie postrzegana była kwestia możliwości umorzenia zaległości "wygasłej". Kolegium nie podzieliło jednak stanowiska skarżącej, że dobrowolne uregulowanie zaległości podatkowych w czasie toczącego się postępowania o ich umorzenie, nie powoduje bezprzedmiotowości tego postępowania. Kolegium przychyliło się do stanowiska orzecznictwa oraz prezentowanego w literaturze przedmiotu, że organ podatkowy nie może orzekać w przedmiocie zaległości podatkowej, która nie istnieje w momencie podejmowania decyzji w tej sprawie, bowiem została uregulowana poprzez wpłatę. W ocenie organu tylko przymusowe wykonanie zobowiązania podatkowego w czasie trwania postępowania w sprawie o umorzenie zaległości podatkowych nie czyni tego postępowania bezprzedmiotowym i nie unicestwia prawa strony do merytorycznego rozpatrzenia jej żądania. Organ przypomniał, że w rozpatrywanej sprawie jeszcze przed złożeniem przez A. W. wniosku z o umorzenie w całości zaległości podatkowej z tytułu podatku od nieruchomości za 2015 rok oraz odsetek w łącznej kwocie 4.246, 60 złotych, drugi ze współwłaścicieli nieruchomości – D. W. - dokonał wpłaty należności w kwocie 1.015, 025 zł (wpłata z dnia 7 października 2016 r.), a drugi współwłaściciel T. Z. dokonała wpłaty w kwocie 2/030.50 zł (wpłata dokonana w dniu 14 października 2016 r.). Natomiast w dniu 15 lutego 2018 r. A. W. dokonała wpłaty pozostałej części zaległości. W tej sytuacji – w ocenie organu - skoro nie istniały ciążące na podatniczce zaległości podatkowe w podatku od nieruchomości za 2015 rok i nie doszło do ich wyegzekwowania w trybie postępowania egzekucyjnego, kontynowanie postępowania z wniosku A. W. o ich umorzenie stało się bezprzedmiotowe i należało je umorzyć. Wniosek nie mógł być merytorycznie rozpatrywany z tego względu, że podatniczka, na dzień wydania decyzji, nie posiadała zaległości podatkowych za 2015 rok, w przedmiocie których mógłby orzekać organ podatkowy I instancji. Powołując się na treść art. 208 § 1 O.p. organ podkreślił, że o tym, czy istnieje przesłanka bezprzedmiotowości organ powinien oceniać na dzień orzekania, czyli dzień wydania decyzji kończącej postępowanie w sprawie. Skoro na dzień orzekania, tj. 14 listopada 2018 r., A. W. nie posiadała zaległości w podatku od nieruchomości za 2015 rok, wobec tego postępowanie w przedmiocie umorzenia tych zaległości stało się bezprzedmiotowe i należało je umorzyć. Organ odwoławczy stwierdził jednocześnie, że wprawdzie mankamentem decyzji organu I instancji jest odnoszenie się do sytuacji osobistej i majątkowej podatniczki – tj. przesłanek umorzenia zaległości podatkowych, o którym mowa w art. 67a § 1 pkt 3 O.p., jednakże – w ocenie organu odwoławczego - nie ma to wpływu na podjęte rozstrzygnięcie. Na decyzję Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. z dnia [...] lutego 2019 r. skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji i kontynuowania postepowania zainicjowanego wnioskiem o umorzenie. W uzasadnieniu skarżąca podniosła, że w jej ocenie to, że zapłaciła podatek zmuszona wszczętym postępowaniem egzekucyjnym - nie jest powodem do umorzenia postępowania. Według skarżącej przesłanką do umorzenia postępowania byłoby wycofanie wniosku który złożyła w przedmiocie umorzenia podatku od nieruchomości za 2015 r. Tak jednak się nie stało, ponieważ po wpłaceniu pieniędzy (w dwóch ratach) do kasy Urzędu Skarbowego W. nadal ubiegała się o umorzenie podatku od nieruchomości. W ocenie skarżącej organ podatkowy podjął decyzję za nią, nie licząc się z wolą skarżącej i działając na jej niekorzyść (na niekorzyść podatnika). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Złożenie wniosku o umorzenie zaległości podatkowych umożliwia jego merytoryczne rozpatrzenie przez organy podatkowe jeżeli: – w chwili składania wniosku o umorzenie zaległości podatkowych lub odsetek obowiązuje przepis prawa materialnego, pozwalający na podjęcie w tym zakresie stosownej decyzji administracyjnej; – dany podmiot w chwili składania wniosku posiada zaległości podatkowe lub odsetki, czyli jest zobowiązanym na rzecz określonego związku publicznoprawnego (Skarb Państwa, gmina, powiat, województwo); – wniosek dotrze do adresata (czyli do właściwego organu podatkowego) w momencie, gdy są zachowane dwa wyżej wymienione warunki. Jeśli zostaną spełnione łącznie te trzy przesłanki, należy przyjąć, że wniosek o umorzenie zaległości podatkowych lub odsetek uczynił sprawę przedmiotem postępowania administracyjnego. Można zatem mówić, że sprawa "zawisła" i powinna zostać rozstrzygnięta co do jej istoty. Na dalszą ocenę tak rozumianego przedmiotu sprawy nie powinny mieć wpływu jakiekolwiek czynniki subiektywne czy obiektywne nieodnoszące się do woli wnioskodawcy kontynuowania rozstrzygania merytorycznego danej sprawy. Zatem, poza sytuacją, gdy żądający sam (bez jakiejkolwiek formy przymusu) zrezygnuje z rozstrzygnięcia sprawy przyznania zwolnienia (ulgi) uznaniowego, fakt uiszczenia przez wnioskodawcę jego zaległości podatkowej czy odsetek lub wyegzekwowania przez tych należności w drodze egzekucji administracyjnej – nie może czynić danego postępowania bezprzedmiotowym i być podstawą do jego umorzenia (por. S. Presnarowicz Komentarz aktualizowany do art.208 ustawy - Ordynacja podatkowa, stan prawny na 1 marca 2019 r.). W wyroku z 8 sierpnia 1997 r. (I SA/Gd 514/96, POP 1999, z. 4, s. 102) NSA w Gdańsku wskazał, że nie można mówić o bezprzedmiotowości postępowania z wniosku podatnika domagającego się w trybie art. 31 ust. 1 u.z.p. umorzenia zaległości podatkowych wraz z odsetkami w sytuacji, kiedy zaległość przestała istnieć tylko z tej przyczyny, że została wyegzekwowana od podatnika na drodze postępowania egzekucyjnego bądź została uiszczona przez podatnika (także przez potrącenie na wniosek podatnika z nadpłaty w innym podatku) pod presją wszczętego postępowania egzekucyjnego. Zapłacenie przez stronę podatku w czasie toczącego się postępowania odwoławczego nie powoduje bezprzedmiotowości postępowania w sprawie umorzenia zaległości podatkowej (art. 67 § 1 – obecnie art. 67a O.p.; i art. 208 § 1 w zw. z art. 244 § 1 o.p.) – wyrok SN z 6.02.2002 r., III RN 198/00, OSNP 2002, nr 14, poz. 322, z glosą aprobującą A. Nity, "Glosa" 2003, nr 2, s. 37. Bezprzedmiotowość zachodzi wówczas, gdy w sposób oczywisty organ podatkowy stwierdził brak podstaw prawnych i faktycznych do merytorycznego rozpatrzenia sprawy. Oczywistość bezprzedmiotowości może wynikać m.in. z tego, że żądanie strony nie dotyczy sprawy podlegającej rozstrzygnięciu co do istoty przez organ. Jeżeli w przepisach prawa nie określono możliwości wszczęcia na wniosek strony postępowania w sprawie zaniechania poboru podatku, postępowanie w tej sprawie nie może się toczyć i organ podatkowy nie może takiego wniosku rozpoznawać (wyrok WSA w Warszawie z 5 października 2004 r., III SA 2265/03, M. Pod. 2005, nr 1, poz. 46). Uiszczenie przez stronę zaległości podatkowej wraz z odsetkami w wyniku wydania decyzji określającej jej wysokość przy jednoczesnym wniesieniu odwołania nie dawało podstaw organowi podatkowemu drugiej instancji do umorzenia postępowania wszczętego wnioskiem strony, złożonym w trybie art. 67 O.p. (obecnie art. 67a O.p.), jako bezprzedmiotowego na podstawie art. 208 O.p. (wyrok NSA z 14.10.2004 r., FSK 561/04, POP 2005, z. 5, s. 113). Zauważyć należy przy tym, że niektóre wyroki NSA powołane przez organ dla wzmocnienia trafności swojego stanowiska, dotyczyły sytuacji gdy podatnik dobrowolnie zapłacił podatek przed złożeniem wniosku o jego umorzenie (np. wyrok NSA z dnia 30 września 2010 r. II FSK 784/09). Sąd podziela pogląd wielokrotnie prezentowany w orzecznictwie, że dobrowolne zapłacenie podatku przed złożeniem wniosku o jego umorzenie sprawia, że postępowanie o przyznanie ulgi jest bezprzedmiotowe i na podstawie art. 208 § 1 O.p. powinno ulec umorzeniu. Na okoliczność tę zwrócił uwagę NSA w wyrokach: z dnia 7 stycznia 2009 r., sygn. akt II FSK 1413/07, Lex 508235, z dnia 19 października 2000 r., sygn. akt III SA 2246/99, Lex 47091, czy z dnia 4 maja 2005 r., sygn. akt FSK 2092/04, ONSAiWSA 2006/2/56. Żądanie umorzenia zaległości podatkowej podatnik może bowiem zgłosić wyłącznie wtedy, gdy zaległość ta istnieje. Oznacza to, że w dacie złożenia wniosku o umorzenie zaległości zobowiązanie podatkowe musi się już przekształcić w zaległość podatkową wskutek niezapłacenia podatku w terminie (art. 51 § 1 O.p.) i zarazem w dacie tej nie może jeszcze dojść do wygaśnięcia zobowiązania wskutek zaistnienia któregokolwiek ze zdarzeń określonych w art. 59 § 1 O.p. Natomiast – zdaniem Sądu – uiszczenie zaległości przez stronę, dokonane ok. 16 miesięcy po wszczęciu postępowania w niniejszej sprawie i pod presją wszczętego postępowania egzekucyjnego, nie może oznaczać bezprzedmiotowości postępowania o umorzenie zaległości podatkowych, skoro zaległości te istniały w chwili złożenia wniosku o ich umorzenie i jeszcze długo później. Zauważyć należy przy tym, że gdyby organy załatwiły sprawę w terminie, o którym mowa w art. 139 § 1 O.p. – sporna okoliczność (tj. zapłata zaległości przez skarżącą) w ogóle by nie zaistniała. W tej sytuacji, w ocenie Sądu, odmawiając rozpoznania wniosku skarżącej o umorzenie zaległości wraz z odsetkami, organ dopuścił się naruszenia art. 208 O.p., gdyż postępowanie wszczęte tym wnioskiem nie było bezprzedmiotowe. Jednakże Sądowi z urzędu jest wiadome, że decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. z dnia [...] maja 2016 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wymiaru podatku od nieruchomości za 2015 rok została uchylona wyrokiem WSA w Łodzi z dnia 18 czerwca 2019 r., I SA/Łd 322/19. Z uzasadnienia tego wyroku wynika, że nie jest pewne czy w odniesieniu do przedmiotowej nieruchomości skarżąca jest podatnikiem podatku od nieruchomości. Wątpliwe jest zatem czy skarżąca była zobowiązana do uiszczenia zaległości, której umorzenia się domaga. Tymczasem zastosowanie normy z art. 67a O.p. jest możliwe i uzasadnione jedynie wówczas, gdy zarówno istnienie zaległości, jak i osoba podatnika nie budzą wątpliwości. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ dokona oceny wniosku skarżącej, mając jednak na względzie okoliczność, że merytoryczne rozpoznanie tego wniosku jest możliwe tylko wówczas gdy skarżąca zostanie uznana za podatnika, na którym spoczywał obowiązek uiszczenia zaległości podatkowych wraz z odsetkami. Z powyższych względów na podstawie art.145 § 1 pkt.1 lit. a), art. 200 i 205 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.), Sąd orzekł jak w sentencji. Ake.