I SA/Łd 382/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski Sędziowie: Sędzia NSA Paweł Janicki (spr.) Sędzia WSA Bożena Kasprzak po rozpoznaniu w dniu 22 września 2020 r. na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym sprawy ze skargi A Sp. z o.o. z/s w S. na postanowienie Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. z dnia [...] 2020 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji wydanej w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń – sierpień 2017 r. oddala skargę. Pismem z 8 lipca 2020 r. A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. wniosła do sądu administracyjnego skargę na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od decyzji ww. organu z 29 stycznia 2020 r. ustalającej spółce dodatkowe zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do sierpnia 2017r. Z akt sprawy wynika, że 16 listopada 2017 r. NUC-S w Ł. wszczął wobec spółki kontrolę celno-skarbową w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od 1 stycznia 2017 r. do 31 sierpnia 2017 r. W zakresie prowadzonej kontroli spółka udzieliła pełnomocnictwa szczególnego K. S., pełniącej funkcje Dyrektor Finansowej, Głównej Księgowej, wskazując ją także jako pełnomocnika do doręczeń. W piśmie z 17 maja 2018 r. pełnomocnik poinformowała o zmianie wskazanego w pełnomocnictwie adresu do doręczeń na W., Al. A. 65/67, lokal 18.28 (wcześniej lokal 13.09). Powyższa kontrola została zakończona doręczeniem pełnomocnikowi kontrolowanej spółki 6 listopada 2019 r. wyniku kontroli z 5 listopada 2019 r. zawierającego informację o nieprawidłowościach stwierdzonych w zakresie przestrzegania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od stycznia 2017 r. do sierpnia 2017 r. Następnie spółka pouczona o możliwości złożenia korekty w zakresie objętym kontrolą celno-skarbową złożyła 13 listopada 2019 r. korekty deklaracji VAT-7 dla podatku od towarów i usług za ww. okresy. Odwołując się do treści art. 83 ust. 1 pkt 3 ustawy z 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2019 r., poz. 768 ze zm.) NŁUC-S postanowieniem z [...] grudnia 2019 r. postanowił o przekształceniu kontroli celno-skarbowej w postępowanie podatkowe w zakresie ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do sierpnia 2017r . Prowadzone postępowanie zakończone zostało wydaniem decyzji z [...]stycznia 2020 r. ustalającą spółce dodatkowe zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do sierpnia 2017 r., którą doręczono pełnomocnikowi spółki – K. S., pełnomocnikowi do doręczeń, na adres do doręczeń (W., Al.A. 65/67, lok. 18.28) - 5 lutego 2020 r. Następnie spółka reprezentowana przez adw. M. K. wniosła 20 lutego 2020 r. odwołanie od decyzji z[...]stycznia 2020r . Zaskarżonym postanowieniem z [...] maja 2020 r. Naczelnik [...]Urzędu Celno-Skarbowego w Ł., na podstawie art. 228 § 1 pkt 2, art. 235 oraz art. 217 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od decyzji własnej z 29 stycznia 2020 r. W uzasadnieniu wydanego rozstrzygnięcia organ wskazał, że decyzję NŁUC-S z [...] stycznia 2020 r., zawierającą prawidłowe pouczenie dotyczące przysługującego od niej środka odwoławczego oraz sposobu i terminu jego wniesienia - doręczono Spółce (Pełnomocnikowi Spółki) 5 lutego 2020 r., a zatem zgodnie z treścią art. 223 § 1 i 2 O.p. termin do wniesienia odwołania od decyzji upływał z 19 lutego 2020 r., zaś odwołanie spółka wniosła z jednodniowym uchybieniem terminu, tj. 20 lutego 2020 r. Powyższe okoliczności spowodowały zatem, że zgodnie z treścią art. 228 § 1 pkt 2 O.p. organ miał obowiązek stwierdzić uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od decyzji z 29 stycznia 2020 r. W skardze do sądu administracyjnego spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości zarzucając naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1. art. 138 § 1, art. 138c § 1, art. 145 § 2, art. 149 i art. 150 w zw. z art. 223 § 2 pkt 1 O.p. poprzez wadliwe doręczenie decyzji do osoby innej niż pełnomocnik szczególny Spółki i uznanie, że doręczenie decyzji do tej osoby stanowi skuteczne doręczenie do pełnomocnika szczególnego spółki, a w konsekwencji przyjęcie, że termin na wniesienie odwołania od decyzji przez Spółkę należy liczyć od dnia doręczenia decyzji tej innej osobie, w sytuacji w której zgodnie z przepisami art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej decyzja powinna była zostać doręczona bezpośrednio do pełnomocnika szczególnego Spółki na adres wskazany w tym pełnomocnictwie, które to naruszenie skutkowało stwierdzeniem przez organ uchybienia terminowi na złożenie odwołania od decyzji; 2. art. 138 § 1, art. 138c § 1, art. 145 § 2, art. 148 § 2 pkt 2, art. 149 i art. 150 w zw. z art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez bezpodstawne przyjęcie, że Pani X. L. jest osobą upoważnioną do odbioru korespondencji za pełnomocnika – K. S. oraz przyjęcie, że termin na wniesienie odwołania od decyzji przez Spółkę należy liczyć od dnia doręczenia decyzji Pani X. L., w sytuacji w której zgodnie z przepisami art. 145 § 2, art. 149 i art. 150 Ordynacji podatkowej, które znajdują zastosowanie w sprawie Pani X. L. nie była uprawniona do odbioru korespondencji za pełnomocnika K. S., które to naruszenie skutkowało stwierdzeniem przez organ uchybienia terminowi na złożenie odwołania od decyzji; 3. art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 w zw. z art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez pominięcie w znacznej mierze stanu faktycznego sprawy i dowolną oraz niewyczerpującą ocenę materiału dowodowego, w szczególności stwierdzenie uchybienia terminowi na wniesienie odwołania od decyzji z pominięciem analizy okoliczności sprawy, w szczególności z pominięciem analizy dokumentu potwierdzenia odbioru listu (tzw. zwrotki), na której brak jest podpisu K.S.. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga jako niezasadna podlega oddaleniu. Tytułem wstępu przypomnieć należy, że zgodnie z art. 223 § 2 pkt 1 O.p., odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie. Z kolei w myśl art. 228 § 1 pkt 2 O.p., organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminu do wniesienia odwołania. Postanowienie w tej sprawie jest ostateczne (art. 228 § 2 O.p.). Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do oceny legalności postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi do wniesienia odwołania, przy czym kluczowa kwestią pozostaje rozstrzygniecie, czy decyzja pierwszoinstancyjna Naczelnika[...] Urzędu Celno-Skarbowego z [...] stycznia 2019 r. została prawidłowo doręczona, gdyż okoliczność ta przesądza o prawidłowości lub też wadliwości zaskarżonego w rozpoznawanej sprawie postanowienia. Z akt sprawy wynika, że skarżąca udzieliła szczególnego pełnomocnictwa do reprezentowania w sprawie kontroli celno-skarbowej K. S. (data wpływu do organu 27.02.2018). Na podstawie pisma skarżącej z 17 maja 2018 adresem do korespondencji ustalono adres spółki, tj. Al. A. 65/67, piętro 18, pok. 18.28. Z akt sprawy wynika także, że spółka 28 grudnia 2018 r. udzieliła pełnomocnictw szczególnych P. A. oraz M. K., wskazując te osoby także jako pełnomocników do doręczeń. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. [...] grudnia 2019 r. wydał postanowienie o przekształceniu kontroli celno-skarbowej w postepowanie podatkowe, które także zostało doręczone ustanowionemu pełnomocnikowi szczególnemu na adres do doręczeń, ponieważ zgodnie z art. 83 ust. 1b ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej w przypadku ustanowienia pełnomocnictwa szczególnego do działania w sprawie kontroli celno-skarbowej uznaje się, że pełnomocnictwo szczególne obejmuje również upoważnienie do działania sprawie postępowania podatkowego, w które się ta kontrola przekształciła oraz w postępowaniu zainicjowanym na skutek wniesionego odwołania, jeżeli kontrolowany nie odwołał pełnomocnictwa szczególnego, co nie budzi wątpliwości w rozpoznawanej sprawie. Odnosząc się natomiast do zarzutów skargi dotyczących kwestii odbioru korespondencji skierowanej do pełnomocnika szczególnego, na adres do doręczeń, a odebranej, jak podkreśla strona przez osobę nieupoważnioną do jej odbioru, tj. Panią X. L. sąd stwierdza, że są one bezpodstawne. Zgodnie z art. 151 § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że osobom prawnym oraz jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej pisma doręcza się w lokalu ich siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności - osobie upoważnionej do odbioru korespondencji lub prokurentowi. Przepisy art. 146, art. 148 § 2 pkt 1 oraz art. 150 stosuje się odpowiednio. W myśl art. 152 § 1 O.p. odbierający pismo potwierdza doręczenie pisma własnoręcznym podpisem, ze wskazaniem daty doręczenia. Jeżeli odbierający pismo nie może potwierdzić doręczenia lub uchyla się od tego, doręczający sam potwierdza datę doręczenia oraz wskazuje osobę, która odebrała pismo i przyczynę braku jej podpisu (art. 152 § 2). W kwestii upoważnienia do odbioru pism w siedzibie firmy istnieje bogate orzecznictwo sądowoadministracyjne. Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podziela zaprezentowany w orzecznictwie pogląd, że doręczyciel korespondencji podmiotowi określonemu w art. 151 O.p., a więc w szczególności osobom prawnym, do których zalicza się skarżąca spółka nie ma obowiązku sprawdzania, czy pismo odbiera uprawniona osoba. Obowiązkiem jednostki organizacyjnej (osoby prawnej) jest bowiem takie zorganizowanie odbioru pism, by dokonywała tego osoba upoważniona (tak m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 6 lipca 1997 r. sygn. akt ISA/Po 1829, Lex nr 37900, wyrok WSA z 28 listopada 2008r. sygn. I SA/Kr 1145/08. publ. CBOSA). A zatem fakt, że dana osoba podjęła się odbioru przesyłki, była w siedzibie strony skarżącej i posłużyła się do potwierdzenia odbioru pieczątką firmy (tak jak to miało miejsce w niniejszej sprawie), przesądza o tym, że osoba ta miała uprawnienie do odbioru korespondencji. Zgodnie z treścią wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 31 stycznia 1997 r. sygn. akt I SA/Lu 514/96 (LEX nr 29014), domniemywać należy, iż pracownik dysponujący pieczęcią jednostki i potwierdzający odbiór korespondencji jest osobą upoważnioną do odbioru pism. (podobnie wyrok NSA z dnia 26.10.2012r. sygn. akt II FSK 380/11 publ. CBOSA). W tym stanie rzeczy w świetle art. 151 O.p. istotne jest, że przesyłka została nadana na właściwy adres, skierowana do ustanowionego pełnomocnika i doręczona osobie uprawnionej pod tym adresem. Tak też stało się w rozpoznawanej sprawie, ponieważ decyzja z [...] stycznia 2019 r. została skierowana na adres spółki, do pełnomocnika do doręczeń i odebrana w jej siedzibie 5 lutego 2019 r. Jeżeli przesyłkę odebrała osoba nieupoważniona podając, że jest umocowana do tej czynności - wszelkie roszczenia z tytułu niedoręczenia przesyłki jej adresatowi, adresat przesyłki może zgłosić do osoby nieumocowanej (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 24 października 2013 r. sygn. akt I SA/Wr 1447/13). Ponadto obowiązkiem osób prawnych i jednostek organizacyjnych jest taka organizacja pracy, by doręczenie pism w godzinach pracy i w lokalu ich siedziby było zawsze możliwe (por. wyrok NSA z 24 maja 2004 r., FSK 40/04, LEX nr 137872). W konsekwencji należy wskazać, że trafnie organ w zaskarżonym postanowieniu przyjął, iż decyzja Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. ustalająca spółce dodatkowe zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do sierpnia 2017 r. została doręczona 5 lutego 2020 r. pełnomocnikowi spółki, na wskazany adres do doręczeń. W konsekwencji zgodnie z treścią art. 223 § 2 pkt 1 O.p., termin do wniesienia odwołania przez skarżącą spółkę rozpoczął swój bieg 6 lutego 2020 r. i zakończył z 19 lutego 2020 r., a zatem odwołanie z 20 lutego 2020 r. zostało wniesione z uchybieniem ustawowego terminu (1 dzień). W takiej sytuacji organ odwoławczy, do którego trafiło odwołanie wraz z aktami sprawy, miał obowiązek zastosować art. 228 § 1 punkt 2 O.p., zgodnie z którym organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Judykatura i doktryna są zgodne co do skutków wniesienia odwołania z uchybieniem terminu. Podnosi się między innymi, że uchybienie terminowi do wniesienia odwołania jest okolicznością obiektywną i w razie jej stwierdzenia organ odwoławczy nie może przystąpić do merytorycznego rozpatrzenia odwołania, lecz ma obowiązek wydania postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu. Nie jest to zależne od swobodnego uznania organu, lecz wynika z bezwzględnie obowiązującej normy prawnej (wyrok NSA z dnia 8 lipca 2010 r., II FSK 372/09, LEX nr 786866). Treść art. 228 § 1 pkt 2 O.p. wskazuje wyraźnie, iż stwierdzenie uchybienia terminu do złożenia odwołania nie zależy od uznania organu odwoławczego, gdyż obowiązek taki wynika wprost z ustawy. Każde, nawet nieznaczne przekroczenie terminu stanowi samoistną podstawę do wydania postanowienia stwierdzającego jego uchybienie. Tym samym organ podatkowy, (...), nie tylko jest uprawniony lecz wręcz obowiązany do wydania postanowienia na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 O.p. (wyrok NSA z dnia 1 października 2009 r., I FSK 854/08, LEX nr 537058). Mając powyższe na uwadze zgodnie z art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.) należało orzec jak w sentencji wyroku. AKE.