I SA/Łd 458/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Cezary Koziński Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk - Drozda Sędzia WSA Paweł Kowalski (spr.) Protokolant: Szymon Chrostek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 maja 2012 r. sprawy ze skargi A. G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia potwierdzającego brak obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu przywozu z innego państwa członkowskiego środka transportu 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. określa, że zaskarżone postanowienie nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz A. G. kwotę 357 (trzysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. A. G. we wniosku z [...] r. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. o wydanie zaświadczenia potwierdzającego brak obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu przywozu z innego państwa członkowskiego środka transportu — samochodu osobowego marki Volkswagen Polo, rok produkcji 2005. Do wniosku zostały załączone następujące dokumenty: - umowa sprzedaży z 23 września 2011 r. zawarta we Francji wraz z tłumaczeniem, francuski dowód rejestracyjny wraz z tłumaczeniem, zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu, pokwitowanie wpłaty opłaty skarbowej, oświadczenie podatnika o celu wykorzystania nabytego pojazdu, dokument potwierdzający zapłatę akcyzy na terytorium kraju od nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju. W wyniku przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego Naczelnik Urzędu Skarbowego zauważył, że na dowodzie rejestracyjnym wyżej wymienionego pojazdu widnieje zapis "cesja dnia 09/06/11", a sam dokument jest przekreślony. Wnioskodawca nie potrafił wyjaśnić faktu przekreślenia dowodu rejestracyjnego zakupionego pojazdu oraz adnotacji o cesji, twierdził, że w dniu zakupu samochodu dowód rejestracyjny tego pojazdu był już przekreślony. Postanowieniem z [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. odmówił wydania żądanego zaświadczenia. W uzasadnieniu organ podatkowy wskazał, że figurujący na dowodzie rejestracyjnym zapis "cesja dnia 09/06/11" może sugerować przeniesienie prawa do rozporządzania samochodem na inny podmiot. Tym samym zachodzi podejrzenie, że występująca w umowie sprzedaży, jako sprzedająca P. O. M. utraciła z dniem 9 czerwca 2011 r. prawo własności pojazdu. Co więcej, przekreślenie dowodu rejestracyjnego może sugerować nieważność tego dokumentu. Jednocześnie organ zaznaczył, że charakterystyczną dla obywateli Francji praktyką stosowaną i akceptowaną przez przepisy francuskie przy sprzedaży samochodu jest odręczne przekreślenie dowodu rejestracyjnego w momencie sprzedaży z dopisaniem daty. W zażaleniu na to postanowienie A. G. zarzucił naruszenie art. 306b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej "O.p.") oraz art. 105 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej "ustawa o VAT") poprzez błędne przyjęcie podstaw uzasadniających odmowę wydania zaświadczenia. W uzasadnieniu wnioskodawca podniósł, że zgodnie z art. 306b § 1 O.p. organ podatkowy jest obowiązany wydać zaświadczenie, jeżeli chodzi o potwierdzenie faktów albo stanu prawnego, wynikających z prowadzonych przez ten organ ewidencji, rejestrów lub z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu. W związku z powyższym postępowanie zaświadczeniowe winno być ograniczone zakresem żądania wnioskodawcy, a podejmowanie czynności sprawdzających powinno mieć miejsce jedynie w niezbędnym zakresie. W ocenie strony art. 105 ust. 1, ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT obliguje organy podatkowe jedynie do zbadania, czy w danym stanie faktycznym doszło do nabycia towaru oraz czy z zaistniałym zdarzeniem wiąże się obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług. Wnioskodawca argumentował, że zaświadczenie VAT-25 przedkładane jest innemu organowi, który zgodnie z posiadanymi kompetencjami władny jest badać istnienie uprawnień właścicielskich do danego pojazdu. Co więcej, zaświadczenie potwierdza stan faktyczny lub prawny jaki obowiązuje w dniu wydania zaświadczenia. Dlatego też, gdy uprawniony do tego organ stwierdzi nierzetelność umów, na których oparto zaświadczenie, traci ono swą ważność. Żalący dodatkowo poruszył też kwestię skutków prawnych czynności dokonywanej przez osobę nie będącą właścicielem. W ocenie strony nie dochodzi wówczas do nieważności takiej czynności, ale do jej bezskuteczności względnej. Ponieważ nie została obalona wiarygodność umowy sprzedaży pojazdu, zatem przedstawione przez stronę dokumenty dają podstawę do oceny, czy sprzedaż (dostawa) samochodu zrodziła obowiązek zapłaty podatku od towarów i usług, czy też nie. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. nie zgodził się ze stanowiskiem żalącego i postanowieniem z [...] r. utrzymał zaskarżone rozstrzygniecie w mocy. Wskazał, że w świetle art. 105 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT oraz art. 306b § 1 i § 2 O.p. tryb w jakim wydane zostało postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. ma charakter szczególny. Zaznaczył, że istota postępowania zaświadczeniowego sprowadza się do badania okoliczności wynikających z posiadanych przez organ ewidencji, rejestrów i innych danych pod kątem możliwości urzędowego stwierdzenia znanych faktów lub stanu prawnego, w zakresie danych, które pozostają w dyspozycji organu mającego wydać zaświadczenie. W konsekwencji tego czynione przez organ ustalenia są ograniczone. Powołując wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 17 listopada 2010 r. (I SA/Bd 865/10) organ stwierdził, że w przypadku, gdy dane konieczne do wydania zaświadczenia nie znajdują się w dyspozycji organu, który zaświadczenie to ma wydać albo gdy stwierdzony zostanie brak zgodności pomiędzy treścią żądania a stanem rzeczy wynikającym z rejestrów, ewidencji lub innych danych znajdujących się w jego posiadaniu, organ ten odmawia wydania zaświadczenia. W ocenie organu odwoławczego zachodził brak zgodności pomiędzy treścią poszczególnych dokumentów, które zostały załączone do wniosku VAT-24. Po pierwsze, zamieszczony na dowodzie rejestracyjnym zapis o cesji rodził podejrzenie, że osoba sprzedająca wcześniej zrzekła się swoich praw do samochodu na rzecz innego podmiotu. Po wtóre, pomiędzy datą sprzedaży pojazdu i cesji upłynął okres ponad dwóch miesięcy. Dyrektor Izby Skarbowej zaznaczył, że przedmiotem niniejszego postępowania jest sprawa wydania zaświadczenia potwierdzającego brak obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu przywozu z innego państwa członkowskiego środka transportu. Jeżeli zatem w oparciu o przedłożone dokumenty nie można ustalić, czy czynność sprzedaży (dostawy) pojazdu zrodziła obowiązek w podatku od towarów i usług, czy nie, należy odmówić wydania zaświadczenia. A. G. nie zgodził się z argumentacją organu odwoławczego. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi zarzucił naruszenie art. 306a § 1-3 oraz art. 306b § 1-2 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie. Zdaniem skarżącego organ podatkowy błędnie uznał, że w postępowaniu o wydanie zaświadczenia VAT-25 mógł badać charakter prawny i znaczenie przekreślenia dowodu rejestracyjnego wydanego we Francji z dopiskiem o cesji pojazdu i na tej podstawie odmówić wydania zaświadczenia, przy jednoczesnym ustaleniu, że praktyka przekreślenia dowodu rejestracyjnego jest znana i stosowana we Francji zgodnie z prawem. Ponadto skarżący wskazał na naruszenie art. 105 ust. 1 pkt 2 i ust. 3 ustawy o VAT poprzez błędne uznanie, iż przedłożenie oprócz umowy nabycia pojazdu, również przekreślonego dowodu rejestracyjnego wyklucza możliwość wydania zaświadczenia VAT-25, skoro dokumentem potwierdzającym nabycie własności pojazdu jest przede wszystkim umowa sprzedaży. W uzasadnieniu strona podniosła, że organ II instancji wykroczył poza kognicję wskazaną w art. 306a-306b O.p., co skutkowało naruszeniem art. 105 ust. 1 pkt 2 i ust. 3 ustawy o VAT. Zdaniem skarżącego postępowanie wyjaśniające w sprawie o wydanie zaświadczenia VAT-25 prowadzi się jedynie w niezbędnym zakresie, a zatem w postępowaniu tym organ podatkowy nie ma umocowania do badania uprawnień właścicielskich strony jako nabywcy pojazdu. Badanie transakcji sprzedaży pojazdu mogą być przedmiotem postępowania w sprawie rejestracji pojazdu. Wskazując na powyższe skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego, według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonym rozstrzygnięciu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga jest zasadna. Kontrowersje w niniejszej sprawie wywołuje to, czy organ był uprawniony do odmowy wydania zaświadczenia potwierdzającego brak obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu przywozu z innego państwa członkowskiego samochodu osobowego na tej podstawie, że w toku czynności wyjaśniających, w oparciu o dokumenty przedłożone przez wnioskodawcę uznał, że zachodzą wątpliwości co do skuteczności nabycia pojazdu. Zdaniem skarżącego w postępowaniu o wydanie przedmiotowego zaświadczenia organ nie może badać uprawnień właścicielskich wnioskodawcy, gdyż do tego uprawnione są inne instytucje. Z kolei organ podatkowy stoi na stanowisku, iż tego rodzaju ustalenia mieszczą się w kompetencji organu wydającego zaświadczenia, o ile ustalenia takie organ może poczynić na podstawie informacji posiadanych z urzędu lub pochodzących od wnioskodawcy. Spór ten rozstrzygnąć wypada na korzyść skarżącego. Zgodnie z art. 105 ust. 1 ustawy o VAT naczelnicy urzędów skarbowych dla celów związanych z rejestracją środków transportu są obowiązani do wydawania zaświadczeń potwierdzających: uiszczenie przez podatnika podatku - w przypadkach, o których mowa w art. 103 ust. 3 i 4, lub brak obowiązku uiszczenia podatku z tytułu przywozu nabywanych z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju pojazdów, które mają być dopuszczone do ruchu na terytorium kraju. W myśl art. 105 ust. 2 ustawy w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, zaświadczenie wydaje się na wniosek zainteresowanego. Wniosek zawiera w szczególności: dane identyfikujące pojazd; datę pierwszego dopuszczenia pojazdu do użytku; przebieg pojazdu; cenę nabycia pojazdu przez wnioskodawcę; dane dotyczące podmiotu dokonującego dostawy pojazdu na rzecz wnioskodawcy. Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że naczelnicy urzędów skarbowych dla celów związanych z rejestracją środków transportu są obowiązani do wydawania dwóch rodzajów zaświadczeń: potwierdzających uiszczenie przez podatnika podatku - w przypadkach wynikających z art. 103 ust. 3 i 4 ustawy o VAT oraz potwierdzających brak obowiązku uiszczenia podatku z tytułu przywozu nabywanych z terytorium innego niż terytorium państwa członkowskiego pojazdów, które mają być dopuszczone do ruchu na terytorium kraju - w tym przypadku zaświadczenie wydaje się na wniosek zainteresowanego. Stosownie natomiast do art. 306b § 1 O.p. w sytuacjach opisanych w art. 306a § 2 O.p. organ podatkowy zobowiązany jest wydać zaświadczenie, jeżeli chodzi o potwierdzenie faktów albo stanu prawnego, wynikających z prowadzonych przez ten organ rejestrów, ewidencji lub z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu. § 2 ww. przepisu wskazuje zaś, że organ podatkowy przed wydaniem zaświadczenia może przeprowadzić w niezbędnym zakresie postępowanie wyjaśniające. Sąd podziela argumentację przedstawioną w uzasadnieniu powołanego przez stronę skarżącą wyroku WSA we Wrocławiu z 30 sierpnia 2010 r. (I SA/Wr 417/10), iż zakres działań jakie w ramach prowadzonego postępowania zaświadczeniowego winny podjąć organy podatkowe ogranicza się do zbadania, w oparciu o przedłożone dokumenty, czy doszło do nabycia towaru i czy wiąże się z tym obowiązek w podatku od towarów i usług. Potwierdza to także regulacja dotycząca treści wymaganych dokumentów, które winien załączyć wnioskodawca. Ustalenia wykraczające poza opisany zakres nie powinny być prowadzone w tym postępowaniu, nie przewidują tego ani przepisy prawa ani jego ramy. Odnosząc powyższe uwagi do realiów sprawy należy wskazać, że skarżący do wniosku o wydanie zaświadczenia załączył umowę sprzedaży, z której wynika fakt nabycia samochodu oraz inne dokumenty potwierdzające dane, o którym mowa w art. 105 ust. 2 ustawy o VAT. Na przedłożonym przez skarżącego dowodzie rejestracyjnym niewątpliwie widnieje adnotacja o cesji. Ponieważ jednak poza datą i nieczytelnym podpisem nie zostały zamieszczone dodatkowe informacje, nie wiadomo jakie faktyczne i prawne znaczenie miał ten zapis. Skoro tak, to nie można definitywnie stwierdzić, że wnioskodawca nie nabył prawa własności pojazdu, w szczególności w sytuacji, gdy nie została podważona ważność i skuteczność umowy sprzedaży. W ocenie Sądu kompetencje do rozstrzygania kwestii dotyczącej prawa własności nabywanego samochodu posiada organ, który dokonuje rejestracji samochodu, a nie organ podatkowy. Stosownie do art. 72 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz.U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 ze zm.) rejestracji dokonuje się na podstawie dowodu własności pojazdu lub dokumentu potwierdzającego powierzenie pojazdu, o którym mowa w art. 73 ust. 5. Z dalszych przepisów tej ustawy i wydanej na jej podstawie aktów wykonawczych (rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 22 lipca 2002 r. w sprawie rejestracji i oznaczania pojazdów – Dz. U. z 2007 r. Nr 186, poz. 1322 ze zm.) wynika, że organy dokonujące rejestracji pojazdu są uprawnione do badania uprawnień właścicielskich podmiotów wnioskujących o rejestrację zakupionych (nabytych) pojazdów, w tym celu mogą prowadzić postępowanie administracyjne. Powołane przepisy określają także jakimi dowodami podmiot winien wykazać istnienie swych praw, także w sytuacji gdy zapisy w dowodzie rejestracyjnym nie odpowiadają treści umowy sprzedaży pojazdu. Art. 105 ustawy o VAT stanowi, że zaświadczenie w sprawie opodatkowania VAT przywozu środka transportu wydawane jest w celu jego rejestracji, a zatem przedkładane jest organowi, który w ramach swoich kompetencji obowiązany jest zbadać istnienie uprawnień właścicielskich w stosunku do pojazdu i który przy badaniu powyższych kwestii posiada własne kompetencje i środki, co oznacza, że nie opiera się jedynie na zaświadczeniu wydanym przez organ podatkowy, będącym, w myśl art. 72 ustawy Prawo o ruchu drogowym, jednym z wielu dokumentów, które musi dostarczyć podmiot rejestrujący pojazd. Dodatkowo wskazać należy, że przedmiotowe zaświadczenie, stosownie do art. 306 a § 3 O.p., potwierdza jedynie stan faktyczny lub prawny istniejący w dniu jego wydania. W związku z powyższym w przypadku zmiany okoliczności faktycznych lub prawnych, zaświadczenie traci swą aktualność. Jeśli zatem postępowanie prowadzone przez organ dokonujący rejestracji pojazdu ujawni nierzetelność umowy, na podstawie której wydano zaświadczenie w sprawie VAT, zaświadczenie to dezaktualizuje się. W świetle powyższych uwag, odmowa wydania skarżącemu zaświadczenia o jakie wnosił nastąpiła z naruszeniem art. 105 ustawy o podatku VAT oraz art. 306a § 3 i § 4, a także art. 306b O.p., co skutkuje uchyleniem zaskarżonego postanowienia na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270). W toku ponowionego postępowania organ uwzględni przedstawione wyżej wywody. O kosztach postępowania rozstrzygnięto na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. oraz § 18 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. Nr 162, poz. 1348). Zasądzone na rzecz strony skarżącej koszty obejmują: wpis sądowy od skargi w kwocie 100 zł, wynagrodzenie pełnomocnika w wysokości 240 zł oraz 17 zł tytułem opłaty skarbowej od pełnomocnictwa. J.Z.