I SA/Łd 487/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA A. Cudak (spr.), Sędzia NSA J. Brolik, Asesor C. Koziński, Protokolant T. Naraziński, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 lipca 2005 roku sprawy ze skargi M. F. i E. F. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za wrzesień 2002 r. oddala skargę Decyzją z dnia [...], Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...], Nr [...], określającą E. i M. F. – spółka cywilna A, zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za wrzesień 2002 roku w kwocie 24.673 zł. W wyniku kontroli podatkowej stwierdzono, że skarżąca spółka cywilna obniżyła podatek należny o podatek naliczony wynikający z sześciu faktur VAT zakupu oleju napędowego, wystawionych przez B M. K., na łączną kwotę zakupu netto 105.740,85 zł. oraz podatek VAT 23.262,99 zł. W toku czynności kontrolnych ustalono, że firma B była zarejestrowanym podatnikiem, składała do Drugiego Urzędu Skarbowego w R. deklaracje VAT-7, w których wykazywała podatek należny, podatek naliczony i nadwyżkę podatku należnego nad naliczonym podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego, ale nie posiadała rejestrów dla celów podatku VAT oraz jakichkolwiek kopii faktur wystawionych dla skarżącej. Zadeklarowana sprzedaż w deklaracjach VAT-7 wynosiła 154.231 zł., zaś wynikająca z faktur uzyskanych od kontrahentów wynosiła 5.196.002,51 zł. Postępowanie kontrolne przeprowadzone przez pracowników Urzędu Kontroli Skarbowej w W. Ośrodek Zamiejscowy w R., w porozumieniu z Prokuraturą Okręgową w K. - Wydział ds. Przestępczości Zorganizowanej ujawniło, że faktury wystawione przez firmę B dla skarżącej spółki nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, albowiem nie występował zakup, jak również sprzedaż towarów (paliwa), zgodnie z tymi fakturami. Mając na uwadze powyższe okoliczności faktyczne oraz obowiązujące przepisy Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. decyzją z dnia [...] określił skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za wrzesień 2002 roku w kwocie 24.673 zł., podczas gdy skarżąca w deklaracji VAT-7 za ten miesiąc wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w kwocie 7.964 zł. Od powyższej decyzji pełnomocnik skarżącej spółki cywilnej złożył odwołanie, w którym wniósł o uchylenie decyzji organu I instancji. Odwołujący się zarzucił decyzji naruszenie art. 120, 121, 122, 187 § l, 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 roku, Nr 8, poz. 60) oraz art. 2 i 7 w związku z art. 8 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., po rozpoznaniu odwołania podatnika, zaskarżoną decyzją utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu podatkowego I instancji. Odnosząc się do zarzutów odwołania, organ II instancji podniósł, iż rozpoznając sprawę i wydając decyzję organ podatkowy działał na podstawie i w granicach przyznanego mu prawa. Przed wydaniem decyzji przeprowadził wnikliwe postępowanie podatkowe (kontrolno-wyjaśniające), zapewniając stronie czynny w nim udział. Organ I instancji wskazał przepisy, na podstawie, których oparto rozstrzygnięcie, z przytoczeniem faktów uzasadniających ich zastosowanie. Organ odwoławczy wskazał także, iż zebrany materiał dowodowy został oceniony przez organ I instancji w sposób bezstronny, w świetle obowiązujących przepisów, wskazanych w treści decyzji. Ocena ta znajduje pełne potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym. W związku z powyższym organ II instancji podniósł, iż za bezzasadne należy uznać również zarzuty naruszenia art. 122, 187 § l, 191 ustawy Ordynacja podatkowa. Organ odwoławczy utrzymując w mocy decyzję organu podatkowego I instancji uznał, iż skarżąca z naruszeniem prawa tj. przede wszystkim § 48 ust. 4 pakt 5 lit. a) oraz § 48 ust. 4 pakt l lit. a) i § 48 ust. 4 pakt 5 lit. c) obowiązującego wówczas rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 roku w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 z późn. zm.) obniżyła podatek należny o podatek naliczony z faktur wystawionych przez firmę B. Organ II instancji podniósł, iż postępowanie kontrolne przeprowadzone przez pracowników Urzędu Kontroli Skarbowej w W., Ośrodek Zamiejscowy w R., w porozumieniu z Prokuraturą Okręgową w K. - Wydział ds. Przestępczości Zorganizowanej wskazuje jednoznacznie, że faktury wystawione przez firmę B nie dokumentują rzeczywistych, zgodnych z prawem, zdarzeń gospodarczych, nie występował legalny zakup, jak również legalna sprzedaż towarów (paliwa). Przedsiębiorca wskazany na kwestionowanych fakturach jako sprzedawca (B) nie zawierał żadnej umowy sprzedaży, nie prowadził faktycznie żadnej działalności gospodarczej, była to jedynie osoba odpłatnie użyczająca swojego nazwiska. Tak więc nie mogło dojść – w ocenie organu odwoławczego - do zawarcia umowy sprzedaży, na potwierdzenie których wystawiono, zakwestionowane przez organy podatkowe u skarżącej faktury. Mając na uwadze powyższe organ odwoławczy uznał, że skarżąca nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z zakwestionowanych faktur. Na decyzję organu II instancji w dniu [...] wpłynęła skarga spółki do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi Spółka powtórzyła argumenty zawarte w odwołaniu od decyzji organu I instancji i wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji. Dodatkowo skarżąca wskazała, iż Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., w toku postępowania, nie wziął pod uwagę złożonych przez wspólników spółki wyjaśnień w przedmiotowej sprawie oraz oczywistych dowodów zapłaty przelewem i gotówką za dostarczone paliwa. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko, wniósł o jej oddalenie. W toku rozprawy pełnomocnik skarżących złożył wniosek o przeprowadzenie dowodu z dokumentów wskazanych szczegółowo w piśmie procesowym celem wykazania, że podmiot B faktycznie prowadził działalność gospodarczą w zakresie obrotu paliwami. Ponadto wniesiono o zażądanie akt sygnatura [...] z Prokuratury Okręgowej w K. Wydział [...] ds. Przestępczości Zorganizowanej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. zważył, co następuje: Zarzuty skargi nie są uzasadnione. Zaskarżona decyzja bowiem nie narusza prawa w zakresie dającym podstawy do uwzględnienia skargi, stosownie do treści art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270). Organy podatkowe zakwestionowały prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, wynikający z faktur wystawionych przez B – M. K. (6 faktur - podatek VAT w łącznej kwocie 23.262,99 zł.). Nie można się zgodzić z zarzutami skargi odnoszącymi się do powyższych transakcji zakupu oleju napędowego i benzyny od tego kontrahenta. Organy podatkowe w zakresie tych czynności zebrały, wbrew zarzutom autora skargi, obszerny materiał dowodowy, zgodnie z obowiązkiem wynikającym z art. 122 w związku z art. 187§1 Ordynacji podatkowej. Zresztą sam skarżący nie wskazuje w swym środku zaskarżenia, jakich okoliczności faktycznych organy podatkowe nie ustaliły, czy też których dowodów w toku postępowania podatkowego nie przeprowadzono. Ocena zebranego w sprawie materiału dowodowego nie przekracza granic swobodnej oceny dowodów, zakreślonych przez przepis art. 191 Ordynacji podatkowej. Jak już wcześniej wskazano organy podatkowe ustaliły, że we wrześniu 2002r. B wystawił na rzecz skarżącej 6 faktur, dokumentujących sprzedaż oleju napędowego i benzyny na kwotę 105.740,85 zł. plus podatek VAT 23.262,99 zł. Sprzedawca nie posiadał kopii faktur, ani nie prowadził rejestru sprzedaży VAT. Według złożonej deklaracji VAT – 7 za wrzesień 2002 r. jego sprzedaż wynosiła 154.231 zł. Natomiast organy podatkowe ustaliły, że tenże podmiot w tym miesiącu wystawił faktury sprzedaży na kwotę kilkudziesięciokrotnie wyższą, a mianowicie 5.196.002,51 zł. Zresztą taka sytuacja miała miejsce również w miesiącu czerwcu, lipcu i sierpniu 2002 r. Przesłuchiwany M. K. – osoba, na którą zarejestrowana była firma B zeznał, że jest rencistą i zarejestrował firmę na polecenie A. R. w zamian za wynagrodzenie w kwocie 500 zł. miesięcznie. Ustanowiony przez niego pełnomocnik – A. R. zeznał z kolei, że został pełnomocnikiem na polecenie D. Z. w zamian za wynagrodzenie. Stwierdził, że działalność jego sprowadzała się do podpisywania podsuniętych faktur. Pełnomocnik skarżącej spółki podkreśla, że organy podatkowe nie udowodniły, iż faktury wystawione przez tego kontrahenta były fałszywe. Wskazuje bowiem, że nastąpił obrót paliwem, za które podatnik zapłacił i które to paliwo otrzymał. Trzeba jednak podkreślić, że podstawą zakwestionowania odliczenia z tych faktur nie był brak ich kopii u wystawcy, czy też drobne nieprawidłowości sprzedawcy, polegające na nie prowadzeniu ewidencji sprzedaży VAT. Organ odwoławczy swoje rozstrzygnięcia oparł na ustaleniu, że sporne faktury stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane (§ 48 ust. 4 pkt 5 lit. a) rozporządzenia wykonawczego. Ten zaś wniosek, w kontekście zebranego w sprawie materiału dowodowego, nie sposób podważyć. Podatnik bowiem dokonał odliczenia na podstawie faktur potwierdzających sprzedaż dokonaną przez B M. R. K.. Tymczasem z zeznań właściciela – M. K. oraz jego pełnomocnika – A. R. wynika, że ten przedsiębiorca, wskazany w fakturze jako sprzedawca, nie zawierał żadnej umowy sprzedaży. Więcej, nie prowadził żadnej działalności gospodarczej. Była to jedynie osoba, która odpłatnie użyczyła swojego nazwiska do zarejestrowania działalności gospodarczej. Druga zaś z wyżej wymienionych osób jedynie odpłatnie podpisywała faktury. Zeznania te w całokształcie okoliczności ustalonych przez organy są wiarygodne. Zatem osoby uprawnione w imieniu tego przedsiębiorcy, nie złożyły żadnego oświadczenia woli, nawet w sposób dorozumiany, w przedmiocie zawarcia umowy sprzedaży. Stąd też nie mogło dojść do zawarcia umowy sprzedaży na potwierdzenie, których wystawiono sporne faktury. Dlatego też stanowisko organów w zakresie fikcyjności czynności jest zasadne. Powyższej oceny nie mogą zmienić twierdzenia podatnika, nie kwestionowane przez organy podatkowe, że zapłacił za przedmiotowy towar i fizycznie wszedł w jego posiadanie. Nie negując tych faktów należy stwierdzić, że podatnik zakupił olej napędowy, lecz sprzedawcą na pewno nie był B, ale inny, bliżej nieokreślony podmiot. Zatem nie prawdziwe są dane określone w tych fakturach. Przecież z przepisu § 48 ust. 4 pkt 5 lit a) rozporządzenia wykonawczego nie wynika, że wystarczy, aby faktura potwierdzała jakikolwiek obrót. Przepis § 35 powyższego rozporządzenia wyraźnie określa warunki, jakie powinna spełniać faktura. Jednym z podstawowych jest wskazanie sprzedawcy. Zatem przedmiotowe faktury, wskazujące jako sprzedawcę B, niewątpliwie stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane. Tenże podmiot nie zawierał bowiem żadnej umowy sprzedaży. Warto również wskazać, że w sprawach prawomocnie rozstrzygniętych przez tutejszy Sąd, oznaczonych sygnaturami I SA/Łd 744/04, I SA/Łd 934/04, I SA/Łd 935/04, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. zaakceptował ocenę faktyczną i prawną dokonaną przez organ podatkowy w zakresie transakcji dokonanych przez innych podatników w stosunku do podmiotu B M. K.. Twierdzenia skarżącego, że działał w dobrej wierze i w zaufaniu do kontrahentów są bez znaczenia dla oceny zasadności skargi. Odpowiedzialność podatnika bowiem ma charakter obiektywny, niezależny od winy, czy też od dobrej lub złej wiary. Ponadto należy podkreślić, że podatek od towarów i usług jest podatkiem wysoce sformalizowanym. Samoobliczanie tego podatku weryfikowane jest na podstawie faktur, które muszą spełniać warunki przewidziane w przepisach wykonawczych do ustawy o podatku od towarów i usług. Jednym z podstawowych warunków jest to, aby faktura odzwierciedlała rzeczywiste zdarzenie gospodarcze. W judykaturze powszechnie przyjmuje się, że prawo organu podatkowego nie ogranicza się wyłącznie do kontroli sposobu sporządzenia faktury. Rozciąga się także na kontrolę zgodności zawartych w tym dokumencie zapisów ze stanem rzeczywistym, co oznacza też prawo do ustalenia, ze wszystkimi stąd płynącymi konsekwencjami, że wskazany w fakturze podmiot zdarzenia gospodarczego, którego dowód dotyczy, jest podmiotem nieistniejącym w sferze stosunków gospodarczych, a ustalenia tego organ ten może dokonać w oparciu o całokształt okoliczności faktycznych ujawnionych w postępowaniu podatkowym oraz ich swobodną ocenę (zob. wyrok NSA z dnia 29 listopada 2000 r., I S.A./Gd 551/98). Całkowicie chybiony jest również zarzut braku podstawy prawnej zaskarżonej decyzji. Autor skargi uzasadnia ten zarzut tym, że ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym nie obowiązuje już od dnia 1 maja 2004 r. Zdaniem więc skarżącego ten akt prawny po jego uchyleniu nie może stanowić podstawy prawnej decyzji organu podatkowego. Trzeba jednak podkreślić, że przedmiotem zaskarżonej decyzji jest zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za lipiec 2002 r. W tym okresie obowiązywała wspomniana ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. W przypadku decyzji określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług, które powstaje przecież z mocy prawa, zastosowanie mają przepisy prawa materialnego, obowiązującego w danym okresie rozliczeniowym. Stąd też zarzuty naruszenia art. 2 i 7 w związku z art. 8 Konstytucji nie są zasadne. Odnosząc się do wniosków dowodowych strony skarżącej, zgłoszonych na rozprawie, zostały one oddalone, stosownie do treści art. 106 § 3 p.p.s.a. Okoliczności, które miały zostać wykazane na podstawie dowodów zgłaszanych przez skarżących, nie są istotne dla rozstrzygnięcia. Organ podatkowy bowiem nie kwestionował faktu zapłaty przez skarżącą spółkę za olej napędowy, czy też faktu, że M. K. był wpisany do ewidencji działalności gospodarczej. Zresztą dokumenty te znajdują się w aktach administracyjnych. Uwzględniając powyższe Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) oddalił skargę.