I SA/Łd 49/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda (spr.) Asesor WSA Grzegorz Potiopa Protokolant: St.asystent sędziego Agnieszka Gortych-Ratajczyk po rozpoznaniu w dniu 6 kwietnia 2022 r. na rozprawie sprawy ze skargi R. M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] 2021 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia kosztów upomnienia 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. na rzecz strony skarżącej kwotę 997 (dziewięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] listopada 2021 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję z dnia [...] lipca 2021 r., którą Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł. – G., odmówił R. M., reprezentowanemu przez opiekuna prawnego – E.M., umorzenia kosztów upomnienia w kwocie 11,60 zł. Powyższe rozstrzygnięcia zostały wydane w bezspornym stanie faktycznym. Dnia [...] grudnia 2020 r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł. –G. wydał postanowienie, którym działając na podstawie art. 64e § 1 i § 2 w związku z art. 15 § 2 oraz art. 17 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t. jed. Dz. U. z 2022 r. poz. 479; dalej jako: "u.p.e.a."), po rozpatrzeniu wniosków z dnia 28 października 2020 r. w części dotyczącej umorzenia kosztów upomnienia oraz kosztów egzekucyjnych wynikających z tytułu wykonawczego z dnia 21 października 2020 r. nr [...], obejmującego zaległość z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2019 r. w kwocie 69.001 zł, odmówił umorzenia kosztów upomnienia w kwocie 11,60 zł oraz kosztów egzekucyjnych w wysokości 4.305,86 zł. Pismem z dnia [...] stycznia 2021 r., E. M., reprezentowana przez pełnomocnika zawodowego, złożyła zażalenie na postanowienie z dnia [...] grudnia 2020 r. Postanowieniem z dnia [...] marca 2021 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. uchylił zaskarżone postanowienie w części dotyczącej umorzenia kosztów upomnienia oraz kosztów egzekucyjnych wynikających z tytułu wykonawczego z 21.10.2020r., obejmującego zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2019 r. w kwocie 69.001,00 zł, odmówił umorzenia kosztów upomnienia w kwocie 11,60 zł oraz kosztów egzekucyjnych w wysokości 4.305,86 zł i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. W rozstrzygnięciu wskazano, że w postanowieniu z 23.12.2020 r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł.-G. zastosował błędną podstawę materialnoprawną rozstrzygnięcia, ponieważ podstawę umorzenia kosztów upomnienia, powinny stanowić przepisy ustawy z 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł. –G. decyzją z dnia [...] maja 2021 r., odmówił umorzenia kosztów upomnienia w kwocie 11,60 zł. Ponieważ strona nadal nie zgadzała się z rozstrzygnięciem organu, wniosła odwołanie od powyższej decyzji. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] listopada 2021 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Z uwagi na powyższe i nie uwzględnienie przez organ odwoławczy wniosków oraz zarzutów strony zawartych w odwołaniu, R. M., reprezentowany przez opiekuna prawnego – E. M. złożył skargę na rozstrzygnięcie organu II instancji do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu strona zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 64 ust. 1 pkt 2 lit. a w zw. z art. 60 pkt 7 ustawy o finansach publicznych poprzez uznanie, że w sytuacji skarżącego nie zachodzi ważny interes publiczny przemawiający za umorzeniem wobec niego kosztów egzekucyjnych. W związku z powyższym skarżący wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi wskazno, że wbrew twierdzeniom organów obu instancji, zobowiązany nie miał możliwości (do chwili uzyskania oryginału postanowienia Sądu Rejonowego dla Ł.-W. w Ł. V Wydział Rodzinny i Nieletnich z dnia [...] października 2020 r. wydanego w sprawie o sygn. akt V RNs [...] wraz ze stwierdzeniem jego prawomocności) wywiązania się ze zobowiązania podatkowego, co w całości przemawia za zasadnością zgłoszonego wniosku. Zaspokojenie należności nastąpiło niezwłocznie po uzyskaniu postanowienia ze wskazanego sądu przez opiekuna prawnego zobowiązanego. Strona nie zgodziła się z uzasadnieniem rozstrzygnięcia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł., które można sprowadzić do stwierdzenia, że tylko wykazanie przez zobowiązanego, iż nie jest w stanie ponieść kosztów egzekucyjnych bez znacznego uszczerbku dla swojej sytuacji finansowej przemawiałoby za uwzględnieniem jego wniosku. Zarzuciła, że organ odwoławczy pominął fakt, że zeznanie podatkowe złożone zostało w ustawowym terminie i w tym samym dniu opiekun prawny zobowiązanego udał się do banku celem zlecenia przelewu na rzecz Urzędu Skarbowego. Oznacza to, w jej ocenie, iż nie naruszyła jakichkolwiek przepisów dotyczących rozliczeń należności publicznoprawnych. Zdaniem strony, organ pominął długość okresu oczekiwania na podjęcie działań przez sąd opiekuńczy oraz okoliczność, iż bank, w którym prowadzony jest rachunek zobowiązanego, odmawiał wykonania stosownej dyspozycji do czasu dostarczenia oryginału prawomocnego odpisu omawianego postanowienia sądu. Nadto zdaniem strony, organ zupełnie stracił z pola widzenia fakt, że wysokość należności podatkowej wynosiła prawie 70.000 zł i z przyczyn finansowych dotyczących jej sytuacji materialnej mogła zostać pokryta tylko ze środków zgromadzonych na rachunku bankowym R. M., który jest ubezwłasnowolniony a stosowne polecenie przelewu mogło zostać złożone po uzyskaniu zgody sądu opiekuńczego. Na zakończenie, autor skargi wskazał, że nieuwzględnienie wniosku, gdy zobowiązany nie miał zarówno prawnej jak i faktycznej możliwości spełnienia ciążącego na nim zobowiązania podatkowego, mimo woli zadośćuczynienia mu, prowadzi do naruszenia jego interesu, godzi w społeczne poczucie sprawiedliwości i podważa zaufanie do organów państwa. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie, iż brak jest podstaw do uwzględnienia wniosku. R. M. jest bowiem w stanie ponieść koszty upomnienia w wysokości 11,60 zł bez znacznego uszczerbku dla swojej sytuacji ekonomicznej. W ocenie organu, w swoich rozważaniach nie pominął on również rozpatrzenia przesłanki ważnego interesu publicznego. Analiza stanu faktycznego doprowadziła organ do przekonania, iż umorzenie przedmiotowych kosztów upomnienia nie leży w ważnym interesie publicznym, ponieważ byłoby to naruszenie zasady sprawiedliwości społecznej i zasady równego traktowania podatników. Bez znaczenia, zdaniem organu, dla oceny przestanki ważnego interesu publicznego pozostaje fakt, że opóźnienie w spłacie zobowiązania nie było przez zobowiązanego zawinione. Organ odwoławczy nie podważył faktu, że E. M. musiała czekać na postanowienie sądu opiekuńczego, aby móc przelać z rachunku bankowego R. M. należną kwotę. Organ podkreślił natomiast, że przedmiotowa sprawa dotyczy wniosku w sprawie umorzenia kosztów upomnienia, których naliczenie jest skutkiem wygenerowania przez małżonków M. zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2019 r. w wysokości 69.001 zł. Z uwagi na niezapłacenie zobowiązania wystawiono upomnienie i wszczęto postępowanie egzekucyjne, w którego toku A. Bank [...] S.A. jako przeszkodę w realizacji zajęcia wskazał, że nie może ono zostać zrealizowane ze względu na to, że rachunek należy do osoby ubezwłasnowolnionej, która nie może dysponować środkami na rachunku. Organ dodatkowo przyznał, że bank jako przeszkodę w realizacji zajęcia wskazał, że nie może ono zostać zrealizowane ze względu na to, iż rachunek należy do osoby ubezwłasnowolnionej, nie mogącej dysponować środkami na nim zgromadzonymi. Po uzyskaniu przez E. M. zgody Sądu Rejonowego dla Ł. – W. w Ł. na zlecenie przelewu z rachunku R. M. na konto Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł. – G., przekazano środki tytułem spłaty zaległości podatkowej. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wskazał, że z treści art. 92 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jed. Dz. U. z 2021 r. poz. 2328; dalej jako: "o.p.") wynika, że małżonkowie opodatkowani łącznie na podstawie odrębnych przepisów ponoszą solidarną odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe oraz solidarna jest ich wierzytelność o zwrot nadpłaty podatku. Solidarny charakter odpowiedzialności za zobowiązanie podatkowe E. i R. M. jako małżonków opodatkowanych łącznie oznacza, że każdy z nich zobowiązany był do zapłaty podatku dochodowego za 2019 r. Z uwagi na jego nieuregulowanie na oboje małżonków wystawiono upomnienie z 28 września 2020 r., a następnie tytuł wykonawczy z dnia 21 października 2020 r. Oboje byli zatem zobowiązani do zapłaty zaległości wynikającej ze wskazanego tytułu wykonawczego, jak i kosztów upomnienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje. Skarga jest zasadna i podlega uwzględnieniu. W myśl art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 2019, poz. 2325 ze zm. – dalej jako: "p.p.s.a."), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, iż sąd bada legalność zaskarżonego postanowienia, tj. jego zgodności z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. W kontrolowanej sprawie przedmiotem wniosku o umorzenie była kwota kosztów upomnienia, którą naliczono w toku dochodzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2019 r., a która stanowi należność wymienioną w art. 60 pkt 7 ustawy o finansach publicznych. Zgodnie z tym przepisem, środkami publicznymi stanowiącymi niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publicznoprawnym, są w szczególności dochody pobierane przez państwowe i samorządowe jednostki budżetowe na podstawie odrębnych ustaw. Do tego rodzaju należności zastosowanie znajduje art. 64 ust. 1 pkt 2 u.f.p. W myśl tego przepisu właściwy organ, na wniosek zobowiązanego, opłatę taką może umorzyć w całości, jeśli jest to uzasadnione ważnym interesem zobowiązanego lub interesem publicznym (lit. a), a w przypadkach uzasadnionych względami społecznymi lub gospodarczymi, w szczególności możliwościami płatniczymi zobowiązanego, może taką opłatę umorzyć w części (lit. b). Umorzenie należności publicznoprawnej następuje więc w ściśle określonej sytuacji. Organ orzekający w sprawie w pierwszej kolejności musi zatem stwierdzić, czy okoliczność taka w ogóle powstała, albowiem jej brak determinuje konieczność wydania rozstrzygnięcia odmownego. W przeciwnym razie organ jest natomiast zobligowany do oceny, czy w świetle zaistniałych zdarzeń umorzenie to byłoby zasadne, a przesądza o tym konstrukcja powołanego przepisu, z której jednoznacznie wynika, że nawet w razie spełnienia którejkolwiek z przesłanek umorzenia opłaty, należność tę organ umorzyć może, a nie: musi. Podkreślić zatem trzeba, że jakkolwiek spełnienie którejkolwiek z przesłanek wymienionych w art. 64 ust. 1 pkt 2 u.f.p. jest niezbędne do umorzenia niepodatkowej należności publicznoprawnej na wniosek zobowiązanego, to ich wystąpienie nie skutkuje powstaniem obowiązku podjęcia takiego rozstrzygnięcia przez organ, lecz dopiero daje mu taką możliwość. Także zatem w razie stwierdzenia wystąpienia wspomnianych przesłanek organ może podjąć rozstrzygnięcie odmowne. Zwłaszcza jednak w takim przypadku powinien uzasadnić swą decyzję w sposób nie budzący wątpliwości co do motywów, którymi się kierował przy jej wydawaniu, a więc szczegółowo przedstawić powody takiej kwalifikacji i argumenty, które legły u jej podstaw. Tylko bowiem wówczas, decyzja przezeń wydana nie będzie nosiła znamion dowolności. W niniejszej sprawie organ wskazał, że nie zaistniała żadna z przesłanek wymienionych w art. 64 ust. 1 pkt 2 lit. a u.f.p Biorąc pod uwagę treść art. 64 ust. 1 pkt 2 lit. a u.f.p. wskazać trzeba, że rozpatrzenie wniosku o umorzenie należności nakłada na organ obowiązek ustalenia w pierwszym rzędzie tego, czy w okolicznościach faktycznych danej sprawy występuje "ważny interes zobowiązanego" lub "interes publiczny", jako dwie równorzędne przesłanki w tym przepisie wymienione. Jak bowiem trafnie wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 kwietnia 2014 r., sygn. akt II GSK 335/13 (dostępny, podobne jak inne, powołane orzeczenia, na stronie internetowej www.orzeczenia.nsa.gov.pl) "Działanie w ramach uznania administracyjnego nakłada na organ obowiązek wyważenia interesu publicznego z indywidualnym interesem strony, gdyż zobowiązuje go do tego art. 2 Konstytucji RP w każdym przypadku, w którym w sprawie ma zastosowanie norma prawna uzależniająca załatwienie sprawy od tzw. uznania administracyjnego". Decyzja o charakterze uznaniowym musi więc odpowiednio wyważać interesy przeciwstawnych stron - interes obywatela z interesem publicznym, kierując się przy tym proporcjonalnością uwzględnienia obu rodzajów interesów (por. wyrok NSA z dnia 22 czerwca 2012 r., sygn. akt I OSK 182/12). Ustawodawca nie zdefiniował w ustawie pojęć "ważnego interesu zobowiązanego" i "interesu publicznego". Z tego względu konkretną treść tych pojęć ustalać należy z uwzględnieniem okoliczności rozpoznawanej sprawy. Niemniej jednak o istnieniu ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego decydują kryteria obiektywne, zgodne z powszechnie obowiązującą hierarchią wartości. W orzecznictwie i piśmiennictwie prawniczym przyjmuje się, że przez ważny interes podatnika należy rozumieć zdarzenia losowe oraz sytuacje osobiste, rodzinne, zdrowotne czy też ekonomiczne (dotyczące majątku, dochodów, wydatków, możliwości płatniczych), które w okolicznościach konkretnego przypadku nie pozwalają na spłatę należności publicznoprawnych bez szczególnej dolegliwości dla zobowiązanego w postaci nadmiernego obciążenia finansowego bądź innych ciężkich skutków. Przy czym pojęcia "ważnego interesu zobowiązanego" nie można ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie dochodzonych należności, albowiem pojęcie to funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu, uwzględniającym nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale również normalną sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków. Zdaniem Sądu przy ocenie tej przesłanki należy też uwzględnić zachowanie samej strony. Z kolei przesłankę interesu publicznego interpretuje się jako dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów władzy publicznej, sprawność działania aparatu państwowego. Organ w sposób uprawniony przyjął, iż zgromadzony w rozpatrywanej sprawie materiał dowodowy nie potwierdził ziszczenia się przesłanki, dotyczącej niemożności spłaty przez R. M. należności publicznoprawnych bez szczególnej dolegliwości dla zobowiązanego w postaci nadmiernego obciążenia finansowego bądź innych ciężkich skutków. E. i R. małżonkowie M. złożyli oświadczenie o ich stanie majątkowym, z którego wynika, że R. M. osiąga dochód z tytułu renty, zasądzonej wyrokiem sądu w wysokości 3.750 zł oraz renty miesięcznej wypłacanej przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych w wysokości 1.900 zł. E. M. osiąga miesięczny dochód netto z tytułu emerytury i umowy o pracę w łącznej wysokości 5.000 zł. Małżonkowie ponoszą miesięczne wydatki na bieżące utrzymanie: 675 zł (czynsz/podatek od nieruchomości), 150 zł (energia elektryczna), 50 zł (gaz), 120 zł (internet), 50 zł (telefon), 70 zł (ubezpieczenie), 300 zł (dojazd do pracy), 200 zł (dojazd do miejsca leczenia), 2.500 zł (wydatki na lekarstwa i leczenie), 1.500 zł (wydatki na wyżywienie), 400 zł (koszty utrzymania środków transportu), 500 zł (odzież, chemia, higiena, RTV, AGD). E. i R. małżonkowie M. są właścicielami domu jednorodzinnego we wsi R. N. 60 gmina K. o wartości szacunkowej 30.000 zł, mieszkania komunalnego w Ł. ul. A. 11/17 m. 42, gruntów we wsi R. N. 60 gmina K. o wartości szacunkowej 40.000 zł. Są również właścicielami samochodu osobowego marki Kia Venga rok produkcji 2016 o wartości 35.000 zł a także posiadają środki zgromadzone na rachunkach bankowych w łącznej wysokości 800.000 zł oraz akcje o wartości 14.000 zł. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie są koszty upomnienia w wysokości 11,60 zł. Ich uregulowanie bez wątpienia nie będzie stanowić uszczerbku dla sytuacji ekonomicznej zobowiązanego. Organ ustalił, że zobowiązany posiada stałe źródło dochodów (z tytułu rent), posiada znaczny majątek w postaci zgromadzonych środków pieniężnych i nieruchomości a także prowadzi wspólne gospodarstwo domowe wraz z E. M., osiągającą miesięcznie dochód netto w wysokości 5.000 zł. Analizując sytuację majątkową, zarobkową i rodzinną zobowiązanego, organ uznał, że zebrane dowody wskazują, iż R. M. posiada możliwości uregulowania kosztów upomnienia w wysokości 11,60 zł. Odnosząc się do drugiej przesłanki, zgodnie z którą za umorzeniem kosztów upomnienia przemawia ważny interes publiczny, organ zauważył, że przyznanie wnioskowanej ulgi byłoby naruszeniem zasady sprawiedliwości społecznej i zasady równego traktowania podatników i nie byłoby wyrazem przestrzegania takich społecznie respektowanych wartości jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów władzy, itp. Oceniając w sposób obiektywny stan faktyczny sprawy, organ uznał, że pozytywne rozpatrzenie wniosku byłoby niezasadne i nie do pogodzenia z interesem innych podatników, którzy terminowo i rzetelnie wywiązują się ze swoich obowiązków. Z treści art. 92 § 3 o.p. wynika, że małżonkowie opodatkowani łącznie na podstawie odrębnych przepisów ponoszą solidarną odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe oraz solidarna jest ich wierzytelność o zwrot nadpłaty podatku. Solidarny charakter odpowiedzialności za zobowiązanie podatkowe jako małżonków opodatkowanych łącznie oznacza, że każdy z nich zobowiązany był do zapłaty podatku dochodowego za 2019 r. Z uwagi na jego nieuregulowanie zostało na oboje małżonków wystawione upomnienie z 28 września 2020 r., a następnie tytuł wykonawczy z dnia 21 października 2020 r. Organ podkreślił, że w związku z powyższym oboje małżonkowie byli zobowiązani do zapłaty kosztów upomnienia. Organ wskazał, iż stanowisko E. M. jest w całości oparte na okoliczności, że R. M. jest osobą ubezwłasnowolnioną a żona jest jego opiekunem prawnym. Taka retoryka, w ocenie organu, mogłaby błędnie sugerować, że jedyną osobą zobowiązaną do zapłaty wyliczonych zaległości jest R. M.. W ocenie sądu, w zaskarżonej decyzji w niewystarczającym stopniu rozważono istnienie interesu publicznego. Przy wykładni wskazanej przesłanki należy uwzględnić respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo i zaufanie obywateli do organów władzy publicznej. Słowo "publiczny" oznacza dotyczący ogółu ludzi i służący ogółowi, dostępny dla wszystkich; związany z jakimś urzędem, z jakąś instytucją; ogólny, powszechny, społeczny, nieprywatny (Słownik języka..., red. M. Szymczak, t. II, s. 1074). Pojęcie "interesu publicznego" nie jest zdefiniowane wprost. Można się do niego odwoływać przez ustalenie hierarchii celów i wartości, jaki powinny obowiązywać w procesie stosowania praw. Sformułowanie "interes publiczny" ma charakter niedookreślony, co wymaga każdorazowego dokonywania oceny skutków rozstrzygnięć prawnych z punktu widzenia respektowania wartości, jakie mogą się kryć pod tym pojęciem (por. wyrok NSA z 28 stycznia 2000 r., III SA 181/99, Lex Polonica nr 350461). Jak wskazano już wcześniej, przesłankę interesu publicznego interpretuje się jako dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów władzy publicznej, sprawność działania aparatu państwowego Mając na uwadze powyższe, zdaniem Sądu, nie jest w interesie publicznym takie prowadzenie postępowania zmierzającego do wyegzekwowania należności publicznej, którego celem jest w zasadzie tylko obciążenie strony kosztami. Co do zasady postępowanie ma na celu wyegzekwowanie należności publicznej, a nie uzyskanie przez organ dodatkowych "korzyści" wynikających z uzyskania dodatkowych kosztów w związku z postępowaniem egzekucyjnym tylko z tego względu, że jest to dopuszczalne w świetle przepisów. Podkreślenia wymaga fakt, iż koszty związane z prowadzeniem postępowania egzekucyjnego (ich wysokość) w administracji nie mają związku z efektywnością postępowania. W ocenie sądu, w interesie publicznym jest takie prowadzenie postępowania by nie narażać strony na ponoszenie nadmiernych, niecelowych kosztów. W interesie publicznym jest zatem takie działanie organu, które nie podważa do niego zaufania. Dobry wizerunek organu leży bowiem w interesie publicznym. Sąd pragnie z całą stanowczością podkreślić, iż, przy ocenie wystąpienia przesłanki "interesu publicznego" w sprawie umorzenia kosztów upomnienia nie można abstrahować od warunków, w jakich doszło do powstania tych kosztów. Zauważyć bowiem trzeba, że koszty upomnienia powstają, gdy istnieje danego rodzaju należność główna, co do zapłaty której zobowiązany jest upominany. W przedmiotowej sprawie są to niezapłacone w terminie należności z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2019 r. Istotne znaczenie w sprawie ma okoliczność, że zeznanie podatkowe PIT-37 za 2019 r. zostało złożone w ustawowym terminie i w tym samym dniu opiekun zobowiązanego udał się do banku celem zlecenia przelewu na rzecz US. Dopiero w banku uzyskał informację, że dla dopełnienia tej czynności konieczne będzie uzyskanie zgody sądu opiekuńczego. W rozpoznanej sprawie Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł. – G. prowadził postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 21 października 2020 r. wystawionego na E. i R. małżonków M., obejmującego zaległość z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2019 r. W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego, zawiadomieniem z dnia 23 października 2020 r. organ egzekucyjny dokonał zajęcia rachunku bankowego R. M. w A. Bank [...] S.A. Zawiadomienie to, wraz z odpisem opisanego tytułu wykonawczego, doręczono zobowiązanemu dnia 27 października 2020 r. na adres: Ł., ul. A.11/17 m. 48. Odebrała je E. M.. Dnia 28 października 2020 r. E. M.- opiekun prawny całkowicie ubezwłasnowolnionego męża – R. M., reprezentowana przez pełnomocnika zawodowego, złożyła do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł. – G. dwa wnioski: o umorzenie kosztów egzekucyjnych oraz o umorzenie odsetek podatkowych i kosztów upomnienia. Wniosek w części dotyczącej umorzenia odsetek za zwłokę należnych od zaległości podatkowej rozpatrzony został w odrębnym postępowaniu. W uzasadnieniu przedmiotowych wniosków wskazano, że R. M. jest osobą całkowicie ubezwłasnowolnioną ze względu na stan zdrowia, a jego opiekunem prawnym pozostaje żona. Podniesiono, że czynność zlecenia przelewu środków z rachunku zobowiązanego na rzecz urzędu skarbowego wymagała uprzedniego uzyskania zgody sądu opiekuńczego. Opiekun prawny niezwłocznie zwrócił się do właściwego sądu o udzielenie stosownego zezwolenia. Posiedzenie w przedmiocie rozpoznania wniosku, z przyczyn niezależnych od małżonków M., wyznaczono dopiero na 28 października 2020 r., co najprawdopodobniej związane było ze stanem zagrożenia epidemicznego ogłoszonego w kraju. Dnia 21 października 2020 r. wystawiony został tytuł wykonawczy, a dnia 23 października 2020 r. sporządzono zawiadomienie o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego R. M.. Sąd Rejonowy dla Ł. – W. w Ł. V Wydział Rodzinny i Nieletnich dnia [...] października 2020 r. wydał postanowienie, w sprawie o sygn. akt V [...], mocą którego udzielono E. M. zezwolenia na dokonanie czynności związanych z rozporządzaniem majątkiem ubezwłasnowolnionego w celu uregulowania zobowiązań podatkowych. Powyższe postanowienie uprawomocniło się w terminie 7 dni od dnia jego wydania. E. M. wskazała, że do czasu uzyskania zezwolenia sądu, nie miała możliwości uregulowania należności. Z przytoczonej powyżej sekwencji zdarzeń w sposób jednoznaczny wynika, że E. M. natychmiast zareagowała na działania organu, informując go niezwłocznie o podjętych czynnościach. Podkreślenia wymaga fakt, że to organ dokonał zajęcia rachunku bankowego osoby całkowicie ubezwłasnowolnionej. O fakcie tym organ został powiadomiony niezależnie zarówno przez E. M., będącą opiekunem ubezwłasnowolnionego, oraz przez bank, który poinformował, że nie może przekazać środków pieniężnych z konta R. M. z uwagi na jego prawną sytuację. E. M. niezwłocznie złożyła wniosek do właściwego sądu powszechnego celem uzyskania zgody na wypłatę z konta męża określonych środków finansowych. Po uzyskaniu odpowiedniego postanowienia, i jego uprawomocnieniu, złożyła je w banku, w którym prowadzony był rachunek R. M.. Nie bez znaczenia w niniejszej sprawie, w ocenie sądu, pozostaje fakt, że organ podatkowy pełnił w postępowaniu egzekucyjnym rolę wierzyciela będącego jednocześnie organem egzekucyjnym. Zespolenie obu tych funkcji przesądza o sposobie wszczęcia egzekucji administracyjnej w sprawie, która w takim przypadku jest wszczynana z urzędu. Zgodnie bowiem z art. 26 § 4 u.p.e.a., jeżeli wierzyciel jest jednocześnie organem egzekucyjnym, przystępuje z urzędu do egzekucji na podstawie tytułu wykonawczego przez siebie wystawionego. Daje to organowi pewien margines swobody przy ocenie celowości uruchomienia postępowania wykonawczego. Jak wynika z art. 6 § 1 u.p.e.a., wierzyciel ma prawny obowiązek wszczęcia egzekucji w sytuacji "uchylania się zobowiązanego od wykonania obowiązku". W utrwalonym i ugruntowanym w tej kwestii orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjmuje się, że "tylko wówczas, gdy zobowiązany świadomie zmierza do niewykonania ciążącego na nim obowiązku podlegającego egzekucji administracyjnej, można przypisać mu uchylanie się od jego wykonania w rozumieniu art. 6 § 1 u.p.e.a." (wyrok NSA z dnia 10 czerwca 2014 r., II FSK 1705/12, CBOSA). Jednocześnie wskazuje się, że "w przypadku wszczęcia przez zobowiązanego postępowania w przedmiocie rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowej, wierzyciel może odstąpić od podjęcia czynności zmierzających do zastosowania środków egzekucyjnych o ile nie stoi temu na przeszkodzie interes publiczny (na przykład obawa bezskuteczności egzekucji w wypadku zwłoki w jej wszczęciu), ale nie ma prawnego obowiązku odstąpienia od podjęcia takich czynności" (wyrok NSA z dnia 19 listopada 2010 r., II FSK 1957/10, CBOSA). Nie powinno zatem budzić żadnych wątpliwości, że w każdym takim przypadku organ egzekucyjny powinien kierować się zasadą celowości (art. 7 § 3 u.p.e.a.), proporcjonalności (art. 31 ust. 3 Konstytucji RP) a także respektować wymagania płynące z zasady zaufania (art. 8 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a.) Powyższe spostrzeżenia są w pełni aktualne w rozpoznanej sprawie. Organ podatkowy był jednocześnie wierzycielem i organem egzekucyjnym i do niego należała ocena podstaw wszczęcia egzekucji wobec zobowiązanego. Ocena ta nie powinna ograniczać się tylko do stwierdzenia formalnych podstaw jej uruchomienia, ale należało mieć także na względzie wymagania płynące z zasad ogólnych postępowania egzekucyjnego: wymienionych zarówno w u.p.e.a. (zasada celowości) i k.p.a. (zasada zaufania), jak i w Konstytucji RP (zasada proporcjonalności). Skutki wszczęcia egzekucji w warunkach ich pominięcia, z powołaniem się wyłącznie na dopuszczalność wystawienia upomnienia z wezwaniem do zapłaty oraz wszczęcia egzekucji z formalnego punktu widzenia, nie mogą być ignorowane w sprawie z wniosku o umorzenie kosztów upomnienia, które w związku z tym powstały. Nie jest bowiem w interesie publicznym takie prowadzenie postępowania egzekucyjnego, którego celem jest w zasadzie tylko obciążenie strony kosztami. Postępowanie ma na celu wyegzekwowanie należności publicznej, a nie uzyskanie przez organ dodatkowych korzyści wynikających z uzyskania dodatkowych kosztów związanych z postępowaniem egzekucyjnym tylko z tego względu, że jest to dopuszczalne w świetle przepisów (por. NSA w wyroku z dnia 19 grudnia 2018 r., II FSK 3602/16). Zasadą jest, że koszty egzekucyjne obciążają zobowiązanego, są one bowiem następstwem jego uchylania się od wykonania obowiązku i w konsekwencji - konieczności wszczęcia przeciwko niemu przymusu egzekucyjnego. Zobowiązanego będą obciążać koszty egzekucyjne, ale tylko określone, jako "koszty niezbędne do celowego prowadzenia egzekucji administracyjnej" (wyrok NSA z dnia 18 maja 2011 r., I OSK 247/11, LEX nr 990234). W ocenie Sądu w okolicznościach niniejszej sprawy chęć uregulowania powstałych zobowiązań była w sposób przejrzysty widoczna po stronie E. M.. Należało zatem ocenić czy przedmiotowe koszty powstały w celowym prowadzenia egzekucji, tj. czy strona uchylała się od uiszczenia zobowiązania. Zdaniem sądu, to że sytuacja finansowa strony potwierdza, że wraz z żoną ma zapewnione środki finansowe na swoje i jej potrzeby oraz, że nie ma potrzeby zwracać się o pomoc do budżetu państwa, nie oznacza, że nie występuje interes publiczny w tym by umorzone zostały koszty upomnienia. Mając na względzie opisane powyżej okoliczności rozpatrywanej sprawy, sąd uznał, że organ przedwcześnie stwierdził, iż nie wystąpił interes publiczny. Organ ponownie powinien zbadać istnienie interesu publicznego, a w przypadku uznania, że wystąpił - rozważyć zasadność udzielenia ulgi w postaci umorzenia kosztów upomnienia. Zauważyć przy tym należy, że wprawdzie zaległość podatkowa stanowi skutek naruszenia przepisów podatkowych, bez względu czy naruszenie to było zawinione czy też nie (por. uchwała NSA z dnia 14 grudnia 2015 r., sygn. akt II FPS 4/15), to jednak aspekt ten (np. swoisty stopień "zawinienia" podatnika w wypełnieniu obowiązku samoobliczenia podatku, ewentualne przyczynienie się organu do powstania lub zwiększenia zadłużenia) winien być brany pod uwagę przy ocenie kwestii ziszczenia się przesłanki interesu publicznego z art. 64 ust. 1 pkt 2 lit. a u.f.p. W konkretnych okolicznościach faktycznych może dojść do sytuacji, w której w interesie praworządnego państwa, realizującego zasadę sprawiedliwości społecznej będzie leżała eliminacja (lub przynajmniej ograniczenie) przypisanych decyzją administracyjną ciężarów publicznoprawnych. Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., sąd uchylił zaskarżone postanowienie. O kosztach postępowania orzeczono zgodnie z dyspozycją art. 200 oraz art. 205 przywołanej ustawy. AKE.