I SA/Łd 591/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Tomasz Adamczyk (spr.) Sędziowie: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Sędzia WSA Joanna Tarno Protokolant: Asystent sędziego Maciej Dębski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 sierpnia 2015 r. sprawy ze skargi Z.S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 r. oraz wysokości odsetek za zwłokę na ostatni dzień terminu złożenia zeznania podatkowego za 2011 r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego Ł.-G. z [...] r., określającą Z. S. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 r. oraz wysokość odsetek za zwłokę na ostatni dzień terminu złożenia zeznania podatkowego za 2011 r. W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że Naczelnik Urzędu Skarbowego ustalił, że w 2011 r. podatnik uzyskał przychód z tytułu renty w wysokości 6.687.88 zł, natomiast w wyniku zgromadzenia dowodów organ I instancji ustalił, że pomimo nie zgłoszenia działalności gospodarczej, co najmniej od roku 2010 podatnik prowadził działalność polegającą na wydobywaniu kopaliny - bez uzyskania stosownej koncesji. Rozmiar tego wydobycia w okresie styczeń 2010 r. – maj 2014r. ustalono na podstawie ekspertyzy wykonanej przez firmę A. z/s w S. na 25.576,8m3 piasku. W ocenie organu I instancji przedmiotowy proceder nie wiązał się jedynie z wyrównywaniem terenu, o które podatnik wnioskował pismem z dnia 30 grudnia 2009 r. (zgoda Urzędu Miasta Ł. Departament Infrastruktury i Lokali Wydziału Ochrony Środowiska i Rolnictwa z dnia 14 stycznia 2010 r. na częściowe wykonanie zmian ukształtowania powierzchni terenu działki), lecz z prowadzonym wydobyciem, zmierzającym do osiągnięcia zamierzonego celu tj. uzyskania dochodu ze sprzedaży wydobywanych kopalin. Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego organ I instancji uznał, iż działalność polegająca na wydobywaniu i sprzedaży kopalin - wyczerpuje znamiona działalności gospodarczej -zdefiniowanej w art. 3 pkt 9 ustawy - Ordynacja podatkowa oraz art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 2007r. Nr 155, poz. 1095 ze zm.), i decyzją z dnia [...]. określił podatnikowi wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2011 w kwocie 1.126,00 zł. Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uchylił decyzję organu I instancji w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia uznając, iż decyzja organu pierwszej instancji wydana została w oparciu o niepełny materiał dowodowy i nie zawiera pełnego faktycznego i prawnego uzasadnienia. W toku ponowionego postępowania podatkowego, organ I instancji przeprowadził czynności procesowe, w trakcie których przesłuchał dodatkowo świadków, o czym mowa w dalszej części decyzji oraz postanowieniami z dnia 7 stycznia 2013 r. i 14 sierpnia 2013 r. oraz 14 lutego 2014 r. włączył do niniejszej sprawy wyniki ekspertyzy i dokonanych pomiarów wielkości wyrobiska, wykonanych w obecności strony w dniu 23 maja 2014 r. przez firmę A. - posiadającej wymagane prawem specjalistyczne uprawnienia. Dokonując obmiaru geodezyjnego wyrobiska na terenie ww. działki gruntowej nr 39/5 położonej w Ł. przy ul. A. 110 pobrane zostały jednocześnie próbki kruszywa naturalnego do badań laboratoryjnych w celu określenia jego jakości. Wyniki powyższych pomiarów oraz badań zostały opracowane w formie ekspertyzy określającej ubytek kopaliny w granicach przedmiotowej działki powstały w wyniku eksploatacji kopaliny, prowadzonej bez wymaganej prawem koncesji. Według ekspertyzy wykonanej w sposób i z zastosowaniem metody - szczegółowo opisanej w przedmiotowej ekspertyzie, masa wydobytego kruszywa naturalnego na dzień 23 maja 2014 r. - wyniosła 40.474,1 tony. W następstwie powyższego organ ustalił stan faktyczny pozwalający stwierdzić, że w trakcie prowadzenia niezgłoszonej do opodatkowania pozarolniczej działalności gospodarczej polegającej na wydobywaniu kopaliny - piasku, bez wymaganej prawem koncesji podatnik wydobył w latach 2010-2014 - 40.474.1 ton piasku (25.576,8m3 x 1,694 t/m3) - w tym odpowiednio w roku 2011 - 9.163,92 ton piasku i uzyskał z jego sprzedaży przychód w wysokości 78.168,24 zł. W tym stanie sprawy Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego Ł. – G. wydał w dniu [...]r. decyzję określającą stronie zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2011 w wysokości 14.176.00 zł oraz odsetki za zwłokę od niezapłaconych w terminie zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy od osób fizycznych w łącznej kwocie 1.397,00 zł. Utrzymując w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji Dyrektor Izby Skarbowej w decyzji z dnia [...] r. stwierdził, że analiza dowodów znajdujących się w aktach sprawy wskazuje, iż podatnik wydobywając piasek "nawet" bez zezwolenia (koncesji) i handlując wydobytym piaskiem - wykonywał działalność gospodarczą bez stosownego wpisu do ewidencji działalności gospodarczej. O fakcie prowadzenia działalności - nie powiadomił również właściwego organu skarbowego. Za przyjęciem stanowiska, iż podatnik prowadził w roku 2011 działalność gospodarczą w zakresie wydobywania kopaliny - piasku wskazują następujące ustalenia i dowody, określające charakter, rodzaj i rozmiary tej działalności: - z pisma Urzędu Miasta Ł. Departament Infrastruktury i Lokali Wydziału Ochrony Środowiska i Rolnictwa z dnia 14 stycznia 2010 r. wynika, że w dniu 30 grudnia 2009r. podatnik wystąpił do ww. urzędu z wnioskiem dotyczącym zmiany ukształtowania terenu działki ewidencyjnej nr 39/5 w obrębie G-46. zlokalizowanej w Ł. przy ul. A. 110. Urząd Miasta Ł. Departament Infrastruktury i Lokali Wydział Ochrony Środowiska i Rolnictwa wyraził zgodę na częściowe wykonanie zmian ukształtowania powierzchni terenu przedmiotowej działki, nawiązujące w wysokości zmian do rzędnych działek sąsiednich, przy czym zakazał przemieszczania mas ziemnych, których skutkiem będzie zmiana ukształtowania powierzchni terenu w odległości mniejszej niż 60 m w linii prostej od północnej granicy działki. - Urząd Miasta Ł. Departament Infrastruktury i Lokali Wydział Ochrony Środowiska i Rolnictwa, po powzięciu informacji, iż na terenie działki położonej w Ł. przy ul. A. 110 powstało wyrobisko, z którego wydobywana jest ogromna ilość kopaliny (piasku), biorąc pod uwagę możliwość wykonania zmian o zakresie przekraczającym zaopiniowaną pozytywnie zmianę ukształtowania ww. terenu i istniejące prawdopodobieństwo nadużycia, pismem z dnia 26 czerwca 2011 r. wszczął wobec podatnika postępowanie administracyjne w sprawie nielegalnego wydobycia kopalin na terenie działki, położonej w Ł. przy ul. A.110. - w toku prowadzonego postępowania administracyjnego ww. organ pismem z dnia 25 lipca 2011r. zwrócił się do Powiatowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego w Ł. o przeprowadzenie kontroli i kwalifikacji zagrożenia wykonanej zmiany ukształtowania powierzchni terenu. Z treści pisma Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego z dnia 4 sierpnia 2011 r. wynika, że w dniu 3 sierpnia 2011 r. organ ten przeprowadził na terenie przedmiotowej nieruchomości czynności kontrolne, w wyniku których stwierdził, że cyt. "(...) na terenie nieruchomości, prowadzona jest odkrywkowa kopalnia kruszywa", nie stwierdził natomiast niebezpieczeństwa dla istniejących już na nieruchomości budynków, jak również do niej przyległych. - pismem z dnia 5 października 2011 r. Urząd Miasta Ł. Departament Infrastruktury i Lokali Wydział Ochrony Środowiska i Rolnictwa poinformował organ podatkowy o procederze wydobywania bez wymaganej koncesji kopaliny z terenu działki, położonej w Ł. przy ul. A. 110, celem sprawdzenia, czy: cyt. "nie stanowi on przedmiotu nieewidencjonowanego handlu i uchybienia realizacji obowiązku podatkowego". - w dniu 5 kwietnia 2012 r. Dyrektor Okręgowego Urzędu Górniczego w K., po przeprowadzeniu odrębnego postępowania, zainicjowanego interwencją sąsiadów oraz informacjami spływającymi od innych instytucji, wydał decyzję nakazującą podatnikowi wstrzymanie wydobywania piasku w związku ze stwierdzeniem prowadzenia tej działalności na działce nr 39/5 w obrębie G-46 przy ul. A. 110 w Ł. bez koncesji. - na prośbę Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-G. Urząd Miasta Ł. WOŚiR zlecił firmie A. - posiadającej wymagane prawem specjalistyczne uprawnienia - dokonanie pomiarów wielkości wyrobiska (co zostało m.in. w obecności strony wykonane w dniu 23 maja 2014r.), obliczenie ilości wydobytej kopaliny przez uprawnionego geologa oraz dokonanie badań laboratoryjnych dla ustalenia ciężaru objętościowego w stanie zagęszczonym dwóch prób kruszywa naturalnego. Dokonując obmiaru geodezyjnego wyrobiska na terenie ww. działki gruntowej nr 39/5 położonej w Ł. przy ul. A.110 pobrane zostały jednocześnie próbki kruszywa naturalnego do badań laboratoryjnych w celu określenia jego jakości. Wyniki powyższych pomiarów oraz badań zostały opracowane w formie ekspertyzy określającej ubytek kopaliny w granicach przedmiotowej działki powstałej w wyniku eksploatacji kopaliny, prowadzonej bez wymaganej prawem koncesji. Według ekspertyzy masa wydobytego kruszywa naturalnego na dzień 23 maja 2014r. - wyniosła 40.474,1 tony. - wyrokiem z dnia [..] r. sygn. akt V Ka [...] Sąd Okręgowy w Ł., V Wydział Kamy Odwoławczy utrzymał w mocy wyrok Sądu Rejonowego dla Ł.-W. w Łodzi, VII Wydział Kamy, sygn. akt VII W [..] z dnia [...]. w sprawie nielegalnego wydobycia przez podatnika kopaliny z terenu działki przy ul. A. 110, w którym Sąd uznał go za winnego tego, że w okresie od dnia 21 marca 2012r. do 3 lipca 2012r. na terenie przedmiotowej działki bez wymaganej koncesji wykonywał działalność w zakresie wydobywania kopalin ze złóż oraz, że w okresie od 3 lipca 2012r. do 20 lipca 2012r. nie wykonywał decyzji organu nadzoru górniczego dotyczącej nakazu wstrzymania działalności wykonywanej bez wymaganej koncesji tj. decyzji Dyrektora Okręgowego Urzędu Górniczego w K. z dnia 5 kwietnia 2012r. Ustalony powyżej stan faktyczny w sprawie pozwalał zdaniem Dyrektora izby Skarbowej w Ł.- w sposób jednoznaczny uznać, że działalność podatnika polegająca na wydobywaniu piasku z terenu działki położonej w Ł. przy ul. A. 110, trwała nieprzerwanie co najmniej od roku 2010, przy ustalonym rozmiarze tego wydobycia w okresie 2010 - 2014 w granicach ponad 40 tysięcy ton piasku - nosi znamiona działalności gospodarczej. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. zauważył, iż pomimo tego, że większość dowodów i dokumentów odnosi się do całego okresu prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie eksploatowania kopaliny/piasku z działki przy ul.A. 110 - bez koncesji, jak również wyrok Sądu Rejonowego dla Ł.-W. w Ł., VII Wydział Karny, sygn. akt VII [...] z dnia [...]. dotyczy roku 2012 - to jednak z zeznań strony, zeznań świadków złożonych w toku postępowania kontrolnego i sądowego oraz innych okoliczności udokumentowanych w sposób nie budzący wątpliwości wynika jednoznacznie, iż kopaliną, którą podatnik wydobywał był piasek, a wydobycie to trwało nieprzerwanie co najmniej od roku 2010, a więc również w roku 2011. Organ ocenił przy tym, że wyjaśnienia świadków przedstawiają obraz zdarzeń nie tych, które miały miejsce w rzeczywistości, lecz stworzonych na potrzeby ochrony interesów podatnika. Wskazał m.in. na zeznania S. J., zgodnie z którymi ww. przypadkowo zatrzymał się koło ww. sklepu i tam dowiedział się, że może załadować piasek. Nie znał ani mężczyzn, którzy podeszli do niego pod sklepem ani Pana samego. Inny świadek – M. F., prowadzący własną firmę pn. P.H.U. B. również "dogadał" z podatnikiem pod sklepem, i jak twierdził nie znał go wcześniej i nie pamiętał skąd się dowiedział, że ma na sprzedaż piasek. M. F. zeznał ponadto, że zakupu piasku dokonał 3 razy w łącznej ilości 50 ton, a za zakupiony towar zapłacił osobiście, natomiast fakturę otrzymał z pieczątką sklepu spożywczego, na której widniały dane A. S.. Zdaniem organu nie sposób dać wiarę zeznaniom, z których wyłania się obraz według którego: przypadkowo podjeżdżające pod sklep córki podatnika (znajdujący się po drugiej stronie ulicy) wywrotkami osoby, nierzadko przedsiębiorcy, otrzymują od przypadkowych ludzi stojących pod sklepem propozycję załadunku piasku, przyjmują ją, zakupują towar i odbierają faktury VAT, wystawione przez sklep spożywczy, albo sytuacja, w której załadowana ziemią wywrotka również przypadkowo podjeżdża pod sklep, a jej kierowca otrzymuje propozycję zrzucenia tej ziemi na teren działki, na której wykop nie jest niwelowany, a wręcz powiększany. Podatnik nigdy nie wskazał miejsca, w których miałyby być dokonane zrzuty ziemi. Żadne z wykonanych zdjęć nie potwierdzają takich okoliczności, a jedynie świadczą o dokonywaniu przez stronę załadunku piasku. Przedstawione zeznania świadków, osób kontrolowanych oraz okoliczności, w których doszło do nawiązania kontaktu pośredniego lub bezpośredniego osób, zwykle przedsiębiorców branż budowlanych z podatnikiem, uprawdopodabniają fakt, iż dochodziło do zawierania nieudokumentowanych transakcji kupna-sprzedaży piasku, bądź ich ukrywania pod szyldem Sklepu Ogólnospożywczego A. S.. Organ zauważył, że dowody w sprawie w większości dotyczą roku 2012, niemniej jednak świadczą, że powyższy proceder miał miejsce nie tylko w 2012 roku, ale już od co najmniej 3 lat, o czym świadczą zarówno dokumentacja urzędowa dotycząca m.in. obmiaru wyrobiska i obliczenia szacunkowe ilości wydobytej kopaliny wg stanu na początek kwietnia 2011 r., wykonana przez Urząd Miasta Ł. WOSiR, jak również zeznania świadków, w tym K. F. oraz G. J.. Organ wskazał również, że zeznając w charakterze Strony w dniu 11 kwietnia 2013r. podatnik nie potwierdził, że sprzedawał piasek w 2011 roku oraz w innych latach. Faktem jest natomiast, że na pytanie, czy w 2011 roku poza świadczeniem wypłacanym przez ZUS w Ł., uzyskiwał inne przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpowiedział cyt. "chyba nie". Organ uznał, że tak udzielona odpowiedź pod rygorem odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych zeznań, budzi wątpliwości co do prawdziwej jej treści. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., podatnik świadomie unikał udzielania konkretnych i weryfikowalnych odpowiedzi. W celu pełnej realizacji zasad wynikających z art. 122 i art. 187 ustawy - Ordynacja podatkowa, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego Ł. – G. w ramach ponownego rozpatrywania sprawy wystosował wezwania do sześciu osób zamieszkujących w sąsiedztwie działki podatnika, tj.: do R. W., M. J., T. J., M.S., K. M. oraz J. B. celem przesłuchania ich w charakterze świadków. Nie przeprowadzono jednak dowodów z przesłuchania świadków wobec M. J. i K. M. z uwagi na ich stały pobyt i wykonywanie pracy za granicą oraz wobec R. W., który wyprowadził się z miejsca zamieszkania bez podania nowego adresu. Zeznania tych świadków nie potwierdziły jednoznacznie, ale i nie zaprzeczyły prowadzeniu przez stronę działalności w zakresie wydobywania i sprzedaży piasku. W niniejszej sprawie, w zakresie wielkości dokonywanego wydobycia piasku na przestrzeni lat 2010 - 2014 z wyrobiska przy ul. A. 110 w Ł. - organ I instancji oparł się na urzędowych dokumentach tj. na protokołach kontroli, lustracji, ekspertyzach i wyliczeniach, sporządzonych przez powołane i uprawnione do tego organy, m.in. przez Okręgowy Urząd Górniczego w K., Wydział Ochrony Środowiska i Rolnictwa przy Urzędzie Miasta Ł. oraz Firmę A.. W ocenie organu drugiej instancji nie sposób zatem nie przyznać racji stanowisku i ocenie materiału dowodowego dokonanym przez organ I instancji, iż tak duża ilość wydobytego kruszywa - gdyby jej nie wywieziono, musiałaby zalegać na obrzeżach wyrobiska, a tego żadna z kontroli czy też przeprowadzonych wizji lokalna - nie ujawniły. Niewątpliwie zatem, działania wskutek których powstało wyrobisko z pewnością nie miały na celu wyrównania terenu. Zeznania świadków oraz zdjęcia, stanowiące część materiału dowodowego świadczą o tym, że piasek z terenu działki, położonej w Ł. przy ul. A.110 był ładowany na wywrotki osób przyjeżdżających na ten teren (nierzadko przedsiębiorców z branży budowlanej) w celu zakupu kruszywa i następnie z tego terenu był wywożony. Zdjęcia te obrazują również, że załadunek piasku odbywał się przy użyciu ciężkiego sprzętu, w tym koparki, którą obsługiwał Pan osobiście. Nadto na zdjęciach załączonych przy piśmie Wydziału Ochrony Środowiska i Rolnictwa przy Urzędzie Miasta Ł. z dnia 5 października 2011 r. skierowanym do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego Ł.- G. wyraźnie widać, że podatnik zgromadził na terenie wyrobiska kilkanaście płyt drogowych budowlanych -wykorzystywanych na budowach dla układania dróg dojazdowych - które jak doświadczenie i logika wskazują - miały posłużyć dla utwardzenia wjazdu dla ciężarówek do wyrobiska. Organ odwoławczy nie zgodził się z zarzutem, iż zaskarżona decyzja dotknięta jest wadą, ponieważ opiera się na ekspertyzie, co do której podatnik wniósł do właściwego organu zastrzeżenia. W tym zakresie zauważono, że: - podatnik przyznaje, że sposób określania ilości wydobytej kopaliny opiera się na ekspertyzie sporządzonej na dzień 23 maja 2014r. przez firmę A. S. - posiadająca w tym zakresie zarówno uprawnienia jak i sprzęt pomiarowy. - organ podatkowy nie posiadając wiedzy specjalistycznej może, a wręcz powinien (w sprawach wymagających takiej wiedzy) opierać się na "ekspertyzach" sporządzonych przez powołane i uprawnione do tego organy czy firmy, - podatnik nie przedstawił żadnych własnych ekspertyz czy badań gruntu, a jedynie skorzystał z możliwości wypowiedzenia się, a tym samym ustosunkowania się do przedmiotowej ekspertyzy z czerwca 2014r. Kwestionując sposób przeprowadzenia pomiarów nie przedstawił jednak żadnych konkretnych danych czy też dokumentów mogących mieć wpływ na ostateczny wynik ekspertyzy, - pomimo stwierdzenia prawomocnym wyrokiem z dnia [...]. sygn. akt VII W [...], że podatnik prowadził działalność wydobywczą co najmniej od roku 2010 - nie podjął on żądnych prób wskazania w jakiej wielkości dokonał wydobycia piasku - czy to w celach handlowych, czy też jak twierdzi - w ramach wyrównywania terenu, - podatnik nigdy nie udzielił wyjaśnień - co zrobił z tak dużą ilością wydobytego piasku (ponad 25,5 tys. m3), ani też nie wskazał gdzie miałaby być wysypana ziemia z tych kilku wywrotek, która miała być wykorzystana dla wyrównania wyrobiska, - podatnik twierdzi że przemieszczał śmieci znajdujące się w północnej części działki. Trudno jednak uwierzyć, że tak duże ilości "przerzucał ręcznie" - bowiem zaprzecza, aby posiadał jakikolwiek sprzęt ciężki (koparka, buldożer czy chociażby ciężarówka do przewozu materiałów sypkich). Przy piśmie które wpłynęło Izby Skarbowej w dniu 27 stycznia 2015 r. pełnomocnik strony złożyła swoje zastrzeżenia i uwagi - do których organ odniósł się w uzasadnieniu decyzji - oraz podniosła okoliczność nieustosunkowania się przez Wydział Gospodarki Komunalnej UMŁ do zastrzeżeń w kwestii ekspertyzy z czerwca 2014r. W związku z tym. organ wystąpił do Dyrektora Wydziału Gospodarki Komunalnej UMŁ, o zajęcie stanowiska w zakresie zastrzeżeń zawartych przez Pana we wskazanym piśmie z dnia 9 lipca 2014r. W odpowiedzi na pismo Dyrektor WGK UMŁ w piśmie z dnia 11 lutego 2015 r. wyjaśnił, iż z uwagi na brak odpowiedzi ze strony wykonawcy ekspertyzy, podjęto działania mające na celu zebranie dodatkowych informacji, niezbędnych do wyjaśnienia zastrzeżeń zawartych w piśmie strony z dnia 9 lipca 2014r., załączając jednocześnie kserokopie dokumentów wskazujących na podjęte przez ten organ w sprawie działania, które zostały włączone jako dowód do niniejszej sprawy. Analizując treść tych dowodów, organ odwoławczy ocenił, iż nie wnoszą nic nowego do sprawy, a jedynie potwierdzają wcześniejsze ustalenia. Wątpliwości Pełnomocnika co rzetelności podstawowych danych stanowiących o sporządzeniu rzetelnej ekspertyzy, mijają się nie tylko z informacjami zawartymi w samej ekspertyzie, ale także z zasadami logiki i zdrowego rozsądku. Wbrew twierdzeniu Pełnomocnika - wielkość wyrobiska przyjęta do obliczenie wielkości wydobycia kopaliny uwzględnia (na korzyść strony) dokonane przez podatnika przesunięcia "mas ziemi", do istniejącego wyrobiska w dacie 5 kwietnia 2012r. Organ zauważył również, że wydobywanie kopaliny mogło być prowadzone przez cały rok, zaś całokształt dokumentacji znajdującej się w aktach sprawy, w tym m.in. zdjęcia, zeznania świadków, udział w czynnościach procesowych (kontrole, wizje lokalne, postępowanie karne), itp. -jednoznacznie wskazują, że stan zdrowia pozwalał podatnikowi na prowadzenie działalności wydobywczej i handlowej. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego Ł.-G. dokonując oceny materiału dowodowego kierował się zasadą swobodnej oceny dowodów, wyrażoną w treści przepisu art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa. Na podstawie zebranego materiału dowodowego dokonał prawidłowej oceny działalności i zasadnie uznał za udowodniony fakt, że w 2011 roku podatnik prowadził działalność gospodarczą. Organ odwoławczy wskazał przy tym, że w toku postępowania podatnik nie okazał żadnych ewidencji księgowych twierdząc, iż nie prowadził sprzedaży piasku, w tym również podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a także nie posiada dokumentów źródłowych poniesionych wydatków w związku z tą działalnością. W tych okolicznościach organ I instancji zasadnie określił podstawę opodatkowania w drodze oszacowania w oparciu o przepisy art. 23 § 1 pkt 1 i art. 23 § 5 ustawy Ordynacja podatkowa oraz art. 24b ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w 2011 r. oraz zastosował metodę oszacowania podstawy opodatkowania przyjmując za podstawę: - wydobycie piasku w ilości 40.474,lt (w okresie 2010 - 23.05.2014r., tj. po zaokrągleniu do pełnych 53 m-cy) - wynikające z EKSPERTYZY określającej ubytek kopaliny - kruszywa naturalnego w granicach działki gruntowej (...) w Ł., przy ul. A. 110, (...) wykonanej na dzień 23.05.2014r. przez specjalistyczną Firmę [...], z/s S. ld. [...] K. (k.332-346 akt sprawy). Po przeliczeniu na rok 2011 ilość wydobytego piasku wynosi 9.163.92 t - miesięcznie 763,66t (tj. 40.474, lt: 53 m-ce x 12 m-cy = 9.163.920 oraz cenę 8.53 zł/ za 1 tonę piasku - po której podatnik mógł go sprzedać. Cenę ustalono na podstawie informacji uzyskanych od losowo wybranych firm z branży budowlanej, w której piasek jako materiał niezbędny do budowy jest najczęściej wykorzystywany. W tym stanie faktycznym - organ I instancji wyliczył osiągnięty przychód w roku 2011 z tytułu sprzedaży piasku na kwotę 78.168,24 zł (kwota brutto) = 9.163,92 ton x 8,53 zł. W świetle podjętych przez organ I instancji działań dla ustalenia okoliczności faktycznych w tej sprawie oraz ustalenia wysokości dochodu uzyskanego przez podatnika z działalności gospodarczej -nie sposób uznać za uzasadniony zarzut odwołania - jakoby organ I instancji dokonywał "uźnych" interpretacji, domniemań, przypuszczeń na których oparł obliczenia wydobytego kruszywa, a następnie na tych "dywagacjach" w drodze oszacowania określił podstawę opodatkowania. Ponadto organ stwierdził, że obniżenie przychodu o poniesione koszty jest "przywilejem" podatnika i to w jego interesie leży wskazanie wydatków, stanowiących koszty działalności oraz przedstawienie dokumentów stwierdzających ich poniesienie i weryfikowalnych dla organu podatkowego. Niemniej jednak w toku postępowania podatkowego organ ustalił, że z tytułu posiadania nieruchomości położonej w Ł. przy ul.A. 110 – podatnik zapłacił za rok 2011 podatek od nieruchomości od części na której dokonywał wydobycia kopaliny w wysokości 131.00 zł. stąd określając dochód uzyskany w roku 2011 z przedmiotowej działalności gospodarczej organ uwzględnił go i określił dochód strony w wysokości 78.037,24 zł (tj. 78.168,24 zł - 131,00 zł). W związku z powyższym ocenił, że w oparciu o art. 44 ust. 1 i art. 23a ustawy Ordynacja podatkowa, organ podatkowy I instancji zasadnie i w sposób prawidłowy ustalił wysokość zaliczek na podatek dochodowy za poszczególne miesiące roku 2011 oraz dokonał wyliczenia odsetek od niezapłaconych zaliczek na podatek dochodowy zgodnie z art. 53a § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa. W świetle powyższego, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., wszystkie niezbędne etapy stosowania normy prawnej, zarówno etap wyjaśnienia i ustalenia stanu faktycznego sprawy, etap wykładni i ustalenia stanu prawnego, etap subsumcji, jak i etap ustalenia skutku prawnopodatkowego udowodnionych faktów, przeprowadzone zostały w przedmiotowej sprawie w sposób prawidłowy, odpowiadający postawionym przed organami podatkowymi zasadom. Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi przez Z. S., który wnosząc o uchylenie zakwestionowanej decyzji zarzucił naruszenie przepisów art. 121, art. 122 oraz art. 180 i 187 Ordynacji podatkowej. Zdaniem Skarżącego, organ ustalając wymiar podatku dochodowego opierał się na jedynym w sprawie dowodzie pozwalającym określić wysokość zobowiązania tj. na ekspertyzie wykonanej przez firmę A., która to ekspertyza określa ilość wydobytej kopaliny. Według Skarżącego, wielokrotnie w toku postępowania podnosił, iż dowód tak istotny jak w/w ekspertyza, budzi w jego ocenie wiele wątpliwości. Skarżący nie zgadzając się ze sposobem obliczenia ilości wydobytej kopaliny - wystąpił z pismem do Urzędu Miasta Ł. Departament Spraw Społecznych Wydział Ochrony Środowiska i Rolnictwa (organ prowadzący postępowanie w sprawie opłaty eksploatacyjnej w związku z wydobywaniem kopaliny bez wymaganej prawem koncesji) wskazując swoje zastrzeżenia. Urząd jednak nie odniósł się do tych uwag. Według Skarżącego, nie otrzymał on żadnej informacji ze strony organu, który był zobowiązany do ustosunkowania się wniesionych uwag co do ustaleń do wydanej ekspertyzy, która jako jedyny dowód w sprawie - ma bezpośredni wpływ na określenie wymiaru podatku. W takiej sytuacji - to Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. zdaniem Skarżącego - powinien podjąć wszelkiej starania, aby ten dokument nie budził żadnej wątpliwości zarówno co do rzetelności jego wykonania, jak i poprawności zastosowanych obliczeń. Tym bardziej, że Skarżący - jak twierdzi - nie zgadzał się z poprawnością tej ekspertyzy. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Skarżący skierował wobec wydanej decyzji wyłącznie zarzuty naruszenia prawa formalnego . Nie zwalnia to jednak sądu z obowiązku dokonania w ramach sądowej kontroli zweryfikowania zasadności zastosowanych przez organy przepisów prawa materialnego , jak bowiem stanowi art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz.U. z 2012 r. poz.270 ze zm. , dalej w skrócie "p.p.s.a." ) sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Spór jaki powstał dotyczy dwóch kwestii . Po pierwsze , czy prowadzona przez skarżącego działalność polegająca na wydobyciu i sprzedaży kruszywa ( piasku ) nosiła znamiona działalności gospodarczej albowiem uważał On na etapie postępowania odwoławczego , że prace na spornej nieruchomości miały charakter tylko wyrównania terenu. Po wtóre, przyjęcia wielkości wydobytego i sprzedanego piasku , będących podstawą wyliczenia daniny. Przy czym , podkreślić należy ,że ze skargi wynika , iż tak naprawdę strona nie kwestionuje tego ,że jej działania w zakresie pozyskania kruszywa miały charakter działalności gospodarczej , lecz to , że uchybienia przepisom postępowania mogły mieć decydujący wpływ na sposób obliczenia podatku ( in fine uzasadnienia skargi ). Nie budzi wątpliwości to, że kierunek prowadzenia postępowania podatkowego w jego części zmierzającej do ustalenia stanu faktycznego wyznacza norma prawa materialnego. A zatem przyjmując , że zachowanie podatnika mogło nosić cechy działalności gospodarczej prawidłowo organ założył ,że definicję legalną tej aktywności gospodarczej zawiera art. 5a pkt 6 u.o.d.o.f. według , którego działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza – oznacza działalność zarobkową : wytwórczą , budowlaną , handlową , usługową, polegającą na poszukiwaniu , rozpoznawaniu oraz wydobywaniu kopalin ze złóż (...) – prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat , w sposób zorganizowany i ciągły , z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1,2 i 4-10 . Nie sposób pominąć przy definicji działalności gospodarczej jej znaczenia przyjętego w art. 3 pkt 9 Ordynacji podatkowej jako ogólnym akcie o podstawowym znaczeniu dla tej gałęzi prawa , nadającej kluczowe znaczenie zarobkowemu charakterowi tej działalności, który odsyła także do działalności zarobkowej w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej. Wobec postawionych zarzutów na wstępie wskazać należy ,że dokonując kontroli zaskarżonego aktu sąd uznaje , że decyzja jest zgodna z obowiązującym prawem a poczynione ustalenia są kompletne i były wystarczające do prawidłowego rozstrzygnięcia i nie wynika z niej , że doszło do naruszeń prawa formalnego, co podnosi strona ani prawa materialnego wskazanych w podstawie jej podjęcia. Stosownie do art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Jak wskazuje się w piśmiennictwie , celem postępowania podatkowego jest wydanie prawidłowego rozstrzygnięcia merytorycznego w sprawie indywidualnej. Rozstrzygnięcie takie jest możliwe wtedy, gdy organ podatkowy, zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej, podejmie wszelkie niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Ustalenie stanu faktycznego sprawy wymaga zebrania informacji o faktach. Weryfikacja tych informacji następuje zazwyczaj przez przeprowadzenie dowodu. Proces ustalania istnienia lub nieistnienia faktów stanowi proces dowodzenia, który w ujęciu normatywnym stanowi postępowanie dowodowe (por. B. Brzeziński, M. Kalinowski, M. Masternak, W. Morawski: Komentarz do ordynacji podatkowej, Gdańsk 2003, s. 279). Natomiast zgodnie z dyspozycją art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy obowiązany jest zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. W ten sposób realizowana jest bowiem naczelna zasada postępowania podatkowego wyrażona w art. 122 Ordynacji podatkowej, tj. zasada prawdy obiektywnej. Tym samym, organ prowadzący postępowanie obowiązany jest zebrać materiał dowodowy dotyczący wszystkich okoliczności, z którymi na gruncie obowiązujących przepisów wiążą się skutki prawne (zob. W. Chróścielewski, W Nykiel: Postępowanie podatkowe w świetle ordynacji podatkowej, Warszawa 2000, s. 68). Powszechnie przyjmuje się, że powyższe obowiązki nałożone zostały nie tylko na organ rozstrzygający sprawę w pierwszej instancji, ale również na podatkowy organ odwoławczy (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 kwietnia 2000 r., I SA/Lu 28/99, "Orzecznictwo Podatkowe - Przegląd" 2001, nr 1, s. 51). Niezwykle istotnego znaczenia w tym kontekście nabiera brzmienie art. 191 Ordynacji podatkowej wskazujące , że organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Przepis ten wyraża zasadę swobodnej (ale nie dowolnej) oceny dowodów. Zgodnie z tą zasadą, organ podatkowy prowadzący postępowanie w sprawie dokonuje oceny wiarygodności zgromadzonych dowodów w sposób swobodny, na podstawie własnego przekonania opartego na zebranym materiale dowodowym. Ocena ta powinna być przy tym zgodna z wymaganiami wiedzy, doświadczenia i logiki, a jej dokonanie poprzedzone być winno prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem dowodowym. Zasada swobodnej oceny dowodów tylko wtedy będzie mogła mieć sens, jeżeli organ podatkowy zgromadzi w sposób zgodny z przepisami prawa formalnego wszystkie dowody niezbędne do ustalenia prawdy obiektywnej (por. B. Dauter [w:] S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka - Medek: Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2006, s. 597 - 598). Zarzut naruszenia granic swobodnej oceny dowodów może okazać się zasadny, jeżeli organ podatkowy nie dostrzeże oczywistych sprzeczności wynikających z oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego i nie wyjaśni w sposób przekonujący, czy sprzeczności te mają istotny wpływ na wynik sprawy. Ponadto , jak wynika z wyroku SN z 23 listopada 1994 r. sygn. akt III ARN 55/94 zarzut dowolności wykluczają dopiero ustalenia dokonane w całokształcie materiału dowodowego , zgromadzonego i zbadanego w sposób wyczerpujący. Jak wspomniano już wyżej, z art. 122 i art. 187 § 1 Op., wynika, że postępowanie podatkowe oparte jest na zasadzie oficjalności, a więc organ podatkowy z urzędu obowiązany jest przeprowadzić dowody służące ustaleniu stanu faktycznego. Zasada ta ze względu na cel postępowania, jakim jest zrekonstruowanie rzeczywistego stanu faktycznego (art. 122 Op.), ulega pewnym modyfikacjom w kierunku włączenia się podatnika w ten proces, albowiem organ nie jest w stanie odtworzyć wszystkich zdarzeń istotnych, o których wie czasami jedynie podatnik. W takich sytuacjach - jak wynika z poglądów judykatury – w ramach prowadzonych postępowań nie można nakładać na organy podatkowe nieograniczonego obowiązku poszukiwania faktów potwierdzających związek przyczynowy pomiędzy wydatkami a uzyskanym przychodem, jeżeli argumentów tych nie dostarczył sam podatnik, a z ustaleń organów wynikają wnioski przeciwne do ogólnie sformułowanych twierdzeń tegoż podatnika (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 grudnia 1996 r., sygn. akt I SA/Ka 2015/95 wyrok NSA z 1.06.1999 r. sygn. III SA 5688/98). W innym rozstrzygnięciu NSA podkreślił: "podatnik nie może czuć się zwolnionym od współdziałania z organem podatkowym w realizacji obowiązku wyczerpującego zebrania materiału dowodowego, zwłaszcza jeśli nieudowodnienie określonej czynności faktycznej może prowadzić do rezultatów niekorzystnych dla strony" (wyrok z dnia 22.05.2000 r. sygn. I SA/Lu 249/99 ). W kontekście powyższych dyrektyw, w ocenie Sądu ustalenia organów podatkowych jak i wyprowadzone z nich wnioski, uznać należy za poprawne. Ustalony stan faktyczny nie budzi wątpliwości. Analiza dowodów zgromadzonych w sprawie dokonana przez organy , notabene którą sąd akceptuje wskazuje , że od 2010 r. na działce położonej w Ł. przy ul. A. 110 , której podatnik jest właścicielem dokonywał wydobycia kopaliny ( pisaku) i jego sprzedaży na przestrzeni lat 2010 -2014 a zatem także i w roku kontrolowanym, nie mając przy tym stosownego zezwolenia ( koncesji ). Za takim stanowiskiem przemawiają zgromadzone dowody przez organy podatkowe we własnym zakresie jak i włączone stosownymi postanowieniami , m.in. pochodzące od innych organów administracji, a mianowicie jednostek organizacyjnych Urzędu Miasta Ł/ ( Departament Infrastruktury i Lokali, Wydział Ochrony Środowiska i Rolnictwa, Wydziału Gospodarki Komunalnej ) , Okręgowego Urzędu Górniczego w K. , Sądu Okręgowego w Ł. czy też Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w Ł. , które zostały poddane własnej ocenie w przedmiotowym postępowaniu , do czego uprawnia organy art. 181 Op. Z poczynionych ustaleń wynika ,że dysponując zgodą na zmianę ukształtowania terenu posiadanej działki przy ul .A. 110 w Ł. Departamentu Infrastruktury i Lokali Wydziału Ochrony Środowiska i Rolnictwa z 14 stycznia 2010 r. , wbrew przyjętym ustaleniom podatnik rozpoczął wydobywanie kopaliny w następstwie czego powstało wyrobisko , co spowodowało wdrożenie postępowania administracyjnego w sprawie nielegalnego wydobycia kopaliny na przedmiotowej nieruchomości. Potwierdza to Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego w piśmie z 4 sierpnia 2011 r. Organ podatkowy o powyższym zdarzeniu , które może rodzić obowiązek podatkowy poinformowany został przez organ administracji samorządowej . Z kolei pismem z 5.04.2012 r. Dyrektor Okręgowego Urzędu Górniczego w K. wydał decyzję nakazującą wstrzymanie wydobywania piasku. O dokonywaniu wydobycia i sprzedaży kopaliny zaświadcza zgromadzona przez organy dokumentacja fotograficzna , pokazująca pracę koparki obsługiwanej przez stronę dokonującej załadunku pisaku na wywrotkę, jak również zeznania świadków . K. F. sąsiadka podatnika zeznała ,że na teren przy ul. A. 110 wjeżdżały pojazdy , na które dokonywany był załadunek piasku z użyciem koparki , które następnie wywoziły piasek z tego terenu ( 5 -10 pojazdów dziennie). Czynności te miały miejsce od poniedziałku do soboty od godz. ok. 7,00 do 16,00-17,00 od roku 2010 , na największą skalę w 2011 r. Ten waśnie świadek dostarczył także zgromadzoną w aktach dokumentację fotograficzną , potwierdzającą składane zeznania. Jak stwierdziła sam skarżący , otrzymawszy w roku 2010 zgodę na wyrównanie terenu , zamiast jego wyrównania wydobywał piasek. Na taki charakter działalności wykonywanej przez podatnika na rzeczonej działce wskazują ustalenia poczynione w wyroku skazującym skarżącego z [...] r. sygn. VII W [...] Sądu Rejonowego dla Ł. –W. w Ł. , z których wynika ,że obwiniony zakupił ciężki sprzęt i samodzielnie obsługuje koparki ładując piach na ciężarówki (zez. św. G. J. ) , natomiast św. M.T. podał , że w roku 2012 był świadkiem wydobywania piasku i jego wywożenia z terenu posesji. Wyrok ten uznający Z. S. za winnego tego , iż w okresie marca 2012 r. do lipca 2012 r. bez wymaganej koncesji wykonywał działalność w zakresie wydobywania kopaliny ze złóż tj. wydobywanie piasku utrzymany został w mocy wyrokiem Sądu Okręgowego w Ł. z 7 listopada 2013 r. Sąd pierwszej instancji przyjął ,że wykorzystując zgodę Wydziału Ochrony Środowiska i Rolnictwa Urzędu Miasta Ł. na wyrównanie terenu , i pod pozorem wykonywania prac w tym zakresie , prowadził działalność polegająca na wydobywaniu piasku. Jakkolwiek skazanie obejmuje okres późniejszy niż objęty postępowaniem podatkowym i nie jest wiążące dla sądu administracyjnego co do faktu popełnienia wykroczenia , a taki przecież czyn skarżącemu zarzucono a następnie skazano , niemniej jednak stanowi miarodajny dowód odnoszący się do działalności prowadzonej przez podatnika na wskazanej działce. O wydobywaniu pisaku zaświadczają także zeznania św. J. B. , który potwierdził prowadzenie takiej dzielności przez stronę oraz widział wjeżdżające i wyjeżdżające z terenu ciężarówki, z kolei św. G. J. zeznał w postępowaniu karnym w dniu 25 stycznia 2013 r. , że sprzedaż piasku trwa od 10-15 lat . Podał przy tym ,że wiele lat temu na przedmiotowych terenach było wysypisko śmieci po starej żwirowni, które zostały przysypane , jednak pozostała z nich resztka . Zeznał także , że mimo zakazu roboty idą całą parą. Skarżący wywoził piach i sprzedawał . Jak był ktoś z górnictwa to skarżący nic nie robił. O tym ,że w roku 2011 r. miało miejsce wydobycie kopaliny stanowi także treść pisma Prezydenta Miasta Ł. z 4 kwietnia 2013 r. , w którym w oparciu o aktualne dane na kwiecień 2011 r. zobrazowano stan wyrobiska na początek drugiego kwartału 2011 r. i wyliczono ,że masa wydobytego kruszywa – piasku wynosi 15.640 ton. Odnosząc się do zarzutu przyjęcia niewłaściwej oceny przebiegu zdarzeń odnośnie wyrobiska i pominięcia , iż było to wysypisko podlegające zasypywaniu, o czy mają zaświadczać zeznania św. M. B. czy A. J. nie sposób pominąć informacji pochodzących z Wydziału Gospodarki Komunalnej Urzędu Miasta Ł. wskazujących na brak danych ,że na spornej działce składowane były odpady , z kolei Miejskie Przedsiębiorstwo Oczyszczania w piśmie z 13.01.2013 r. informuje ,że nie posiada żadnych dokumentów wskazujących na istnienie takiego składowiska. Słusznie zatem skonstatowano ,że nie mogły to być odpady komunalne a ich ilość musiała być niewielka o czym zeznał św. G. J.. W ocenie zaś strony oprócz pisaku wykopywano również dużą ilość zalegających śmieci. Wreszcie na okoliczność ilości wydobytego kruszywa przeprowadzony został dowód z określenia ubytku kopaliny - kruszywa z nieruchomości przy ul. A. 110 oraz obliczenia ilości wydobytego kruszywa a także ustalenia ciężaru objętościowego, na wniosek Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. – G.. Zleceniodawcą był Urząd Miasta Ł. . Zaowocował on sporządzeniem ekspertyzy datowanej czerwiec 2014 r. sporządzonej przez firmę A. , przesłanej organowi 18 czerwca 2014 r. . Z jej ustaleń wynika ,że ubytek objętościowy mas ziemnych na skutek eksploatacji wynosi 25.576, 8 m ³ co czyni ilość ( masę ) wydobytego pisaku równą 40.474,1 t. I właśnie ona stanowiła podstawę przyjętych ustaleń i wyliczeń ilości wydobytego kruszywa w roku 2011 , czemu dano wyraz na str. 24 uzasadnienia zaskarżonej decyzji. Zasadnie organ z powołaniem się na art. 23 § 4 OP. dokonał oszacowania podstawy opodatkowania metodą inną niż wskazane w tym przepisie, z czego się szczegółowo wytłumaczył. Sąd stanowisko to akceptuje . Nie sposób zarzucić temu opracowaniu , czego domaga się skarżący , że budzi wiele wątpliwości , przy czym istotne jest to ,że nie kwestionuje on metody obliczenia ani ,że sporządzona jest przez niekompetentną osobę. Wskazuje na wadliwość przyjętych założeń oraz powołuje się na jej braki formalne . Nawiązuje przy tym do pisma , które zignorował organ odwoławczy z dnia 9 lipca 2014 r. adresowanego do Urzędu Miasta Ł., w którym wypowiedział się do wskazanej ekspertyzy. Przypomnieć zatem należy główne jego tezy ; nie wskazano na okres pochodzenia mapy " okres przed eksploatacją"; nie wskazano jasno założeń prac obliczeniowych , co czyni je mało precyzyjnymi , nierzetelnymi i nieczytelnymi; niezrozumiałym jest miejsce pobrania prób tylko ze skarpy w celu laboratoryjnego określenia gęstości złoża; ekspertyza powinna być sporządzona w czasie kiedy Okręgowy Organ Górniczy przeprowadzał kontrolę tj. w kwietniu 2012 r., wreszcie nie uwzględniono tego , że na przedmiotowym terenie było wysypisko a autor opracowania odliczył jedynie nakład ziemi ( 0,3 m) uznając resztę za wydobyte kruszywo. Odnosząc się do tych zarzutów w pierwszej kolejności wskazać należy ,że jest to jedynie werbalizacja. Strona nie podnosi konkretnych zarzutów popartych własnymi wyliczeniami , nie wnioskuje także na etapie postępowania do czego ma prawo przeprowadzenia kolejnego dowodu w tym postępowaniu bądź też przedstawia takiego sporządzonego na jej zlecenia , który poddawałby w wątpliwość wnioski ekspertyzy. Odpowiadając na te zarzuty organy podatkowe otrzymały z Urzędu Miasta Ł. dokumentację przesłaną przy piśmie z 11 lutego 2015 r. , którą poddały ocenie odnosząc się do zgłaszanych uwag podatnika kierowanych wobec ekspertyzy włączając je uprzednio do akt wydaniem stosownego postanowienia. Dano temu wyraz na str.18 uzasadnienia decyzji organu odwoławczego. Wobec zgłaszanych uwag sąd z urzędu dopuścił dowód z załączonej do odpowiedzi na skargę decyzji Prezydenta Miasta Ł. z [...] r. ustalającej dla skarżącego opłatę eksploatacyjną z tytułu wydobycia kopaliny bez wymaganej koncesji uznając ,że przyczyni się to do wyjaśnienia pojawiających się wątpliwości ( art. 106 § 3 p.p.s.a.) Z jej treści wynika w powiązaniu z pozostałą dokumentacją zgromadzoną w sprawie ,że mapa na którą powołał się ekspert , która stanowiła podstawę obliczeń pochodziła z roku 2009. W kwestii miejsca pobrania próbek kruszywa wskazać należy ,że podatnik uczestniczył podczas tych czynności i nie wnosił uwag , co więcej argumentował ,że piasek zgromadzony w innych miejscach został przez niego przywieziony z innego miejsca co oznacza ,że byłaby to próba niereprezentatywna. Poza tym stwierdzić należy ,że pobrania próbek kruszywa dokonywał specjalista - geolog górniczy , którego jak wynika ze skargi kompetencji skarżący nie kwestionuje. W kwestii istnienia wysypiska odpadów na przedmiotowej działce , jak wcześniej wskazano nie odnotowano tego faktu w dokumentach Wydziału Gospodarki Komunalnej Urzędu Miasta Ł. ani Miejskiego Przedsiębiorstwa Oczyszczania w Ł.. Ponadto jak wynika z dokumentu urzędowego ( art. 194 § 1 Op.) , opisanej decyzji Prezydenta Miasta Ł. z [...] r. danych co do ewentualnego miejsca składani odpadów na działce strony nie odnotowano także w zasobach [...] Ośrodka Geodezji. Także z pisma z 5 kwietnia 2012 r. Dyrektora Okręgowego Urzędu Górniczego w K. wynika ,że z profilu skarpy wschodniej i zachodniej na całej wysokości widoczny piasek. Jak słusznie zauważa organ ustalający opłatę eksploatacyjną w powołanej wcześniej decyzji , skoro podatnik wywoził odpady i to w znacznej ilości o czym ma świadczyć rozmiar wyrobiska, nie przedstawił ani nie powołał się na dowody ich przemieszczenia i złożenia w tym także instytucjom do tego upoważnionym. Nawet gdyby uczynił to niezgodnie z prawem , dowodząc swoich racji twierdząc odmiennie niż organy powinien był wskazać miejsce lub miejsca ich złożenia, sposób wywiezienia a także okres czasu w jakim miało to miejsce. Należy podkreślić ,że jest to fakt , z którego strona zamierza wywodzić korzystne dla siebie skutki prawne a zatem winna okoliczności te udowodnić. W świetle poczynionych ustaleń w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy brak jest podstaw przyjęcia ,że ekspertyza jest nierzetelna czy też nie odzwierciedla w sposób obiektywny wyrobiska , poddanego ocenie przez uprawnione osoby . Nie można podzielić stanowiska strony ,że podstawą ustaleń w odniesieniu do rozmiaru wydobytego kruszywa w roku kontrowanym była włącznie ekspertyza. Konglomerat dowodów jakie powołały organy wśród nich dokumentacja fotograficzna, zeznania świadków, lustracje , ekspertyzy , wyliczenia , zapisy protokołów kontroli prowadzonych przez uprawnione instytucje wreszcie rozstrzygnięcia sądów powszechnych pozwalają na zaakceptowanie twierdzeń organu ,że wyliczenia przedstawione w opracowaniu są właściwe. Na zasadność tych ocen wskazuje także rozstrzygnięcie organu orzekającego o ustaleniu opłaty eksploatacyjnej , przyjmującego za podstawę wyliczeń tę samą ekspertyzę ze wskazaną wielkością wydobytego kruszywa w ilości 40.474,1 ton ( in fine ). W ocenie sądu nie doszło do naruszenia powołanych w skardze przepisów postępowania. Nie ucierpiała zasada prawdy obiektywnej. Zdaniem sądu materiał dowodowy jest kompletny , wystarczający do podjęcia prawidłowego rozstrzygnięcia , którym jest zaskarżona decyzja. Przyjęty stan faktyczny za podstawę oceny z punktu widzenia wzorca normy prawa materialnego pozwala na zaakceptowanie stanowiska ,że podatnik prowadził działalność gospodarczą polegającą na wydobyciu a następnie sprzedaży kopaliny - piasku w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. czyniąc ją źródłem uzyskiwanego przychodu, po myśli art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy. Uzyskując z niej przychody na co wskazują przyjęte ustalenia pozwala stwierdzić ,że nastawiona była na zysk , prowadzona w sposób zaplanowany, systematyczny od poniedziałku do piątku w określonej porze dnia , w sposób ciągły na przestrzeni kilku lat , przy użyciu przeznaczonego w tym celu sprzętu - koparki . Strona działała we własnym imieniu jako podmiot niezależny . Działanie to nie miało cech przypadkowości czy też charakteru incydentalnego . Z przyjętych ustaleń wynika ,że skala wydobycia kruszywa wpisuje się także w definicję działalności gospodarczej. Wydaje się ,że oceny tej nie kwestionuje także skarżący , który domaga się jedynie uznania ,że rozmiar jego działalności był mniejszy, co jak konstatuje in fine skargi , iż jego zastrzeżenia mogą mieć decydujący wpływ na sposób obliczenia podatku. Podkreślić należy ,że organy prawidłowo odniosły się do zasad obliczenia podatku , dowodząc , że nie może mieć zastosowania forma uproszczona – zryczałtowany podatek dochodowy jak również poszukiwały możliwości zastosowania i dokonały tego a mianowicie częściowo uwzględniły koszty uzyskania przychodów w postaci podatku od nieruchomości . Z uwagi na to , że zarzuty skargi nie zostały uwzględnione, nadto, iż dokonana sądowa kontrola działania administracji podatkowej w granicach tej sprawie nie doprowadziła do stwierdzenia, iż doszło do naruszenia prawa , dlatego sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. postanowił skargę oddalić AKE.