I SA/Łd 610/08

Dnia 22 października 2008 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Bogusław Klimowicz (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Joanna Tarno Asesor WSA Cezary Koziński Protokolant asystent sędziego Piotr Pietrasik po rozpoznaniu w dniu 10 października 2008 roku na rozprawie sprawy ze skargi C. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...]., nr [...] w przedmiocie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług p o s t a n a w i a: 1. odrzucić skargę, 2. zwrócić C. M. z Funduszu Skarbu Państwa - Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi kwotę 200 (dwieście) złotych tytułem wpisu od skargi, zaksięgowanego pod pozycją [...] w dniu [...]. I SA/Łd 610/08 UZASADNIENIE Wnioskiem z dnia 31 maja 2007 roku C.M. zwrócił się na podstawie art. 14a Ordynacji podatkowej do Naczelnika Urzędu Skarbowego P. z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży działek przeznaczonych pod zabudowę, zakupionych w 1998 roku od Agencji Nieruchomości Rolnych. Wnioskodawca ustosunkowując się do opisanego we wniosku stanu faktycznego stwierdził, iż w jego ocenie sprzedaż opisanych we wniosku nieruchomości nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług.. Postanowieniem z dnia[...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. uznał stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe. Zdaniem organu podatkowego czynności dostawy niezabudowanych nieruchomości stanowiących majątek osobisty podatnika nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Decyzją z dnia[...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., na podstawie art. 14b § 5 pkt 2 Ordynacji podatkowej zmienił z urzędu postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia[...] i uznał stanowisko C.M. zawarte we wniosku z dnia 31 maja 2007 roku za nieprawidłowe. Dyrektor Izby Skarbowej nie podzielił stanowiska Naczelnika Urzędu Skarbowego odnośnie powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży przez podatnika nieruchomości. Organ odwoławczy stwierdził, iż jeśli sprzedawane przez podatnika działki nie służyły jego potrzebom osobistym, tylko prowadzonej działalności rolniczej (stanowiącej działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług) to dostawy posiadanych przez stronę działek gruntu będą podlegały opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Natomiast, jeśli strona prowadziła gospodarstwo rolne i wykorzystywała nieruchomości na swoje osobiste potrzeby, to wówczas dostawa przedmiotowych działek nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem w takim przypadku grunt nie był wykorzystywany na cele prowadzonej działalności gospodarczej. Jednocześnie w decyzji organ odwoławczy pouczył stronę, iż niniejsza decyzja może być zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. W dniu 23 kwietnia 2008 roku C.M. wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia[...]. Wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji skarżący podniósł zarzut naruszenia prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie oraz naruszenie przepisów postępowania mające wpływ na wydane rozstrzygnięcie, tj. art. 121 § 1 w zw. z art. 210 § 1 pkt 4 i art. 14b § 5 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Od powyższej skargi skarżący w dniu 30 maja 2008 roku uiścił na rachunek Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi kwotę 200 zł tytułem wpisu od skargi. Wojewódzki Sąd administracyjny zważył, co następuje: Skarga podlega odrzuceniu, albowiem według oceny Sądu jej wniesienie na obecnym etapie postępowania administracyjnego jest niedopuszczalne. Na wstępie niniejszych rozważań należy podnieść, iż zgodnie z treścią art. 52 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a., skargę można wnieść po wyczerpaniu środków zaskarżenia, jeżeli służyły one skarżącemu w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie, chyba że skargę wnosi prokurator lub Rzecznik Praw Obywatelskich. Przez wyczerpanie środków zaskarżenia należy rozumieć sytuację, w której stronie nie przysługuje żaden środek zaskarżenia, taki jak zażalenie, odwołanie lub wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy, przewidziany w ustawie (art. 52 § 2 p.p.s.a.). W rozpoznawanej sprawie przedmiotem wstępnej kontroli Sądu była skarga C.M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia[...], którą z urzędu zmieniono postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia[...] w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji co do stosowania prawa podatkowego, nie podzielając stanowiska zaprezentowanego przez podatnika. Mając na uwadze datę złożenia przez stronę skarżącą przedmiotowego wniosku o interpretację, zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 217, poz. 1590) w sprawie znajdują zastosowanie przepisy Ordynacji podatkowej dotyczące wiążących interpretacji prawa podatkowego obowiązujące przed dniem 1 lipca 2007 roku. W myśl art. 14b § 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym przed 1 lipca 2007 roku, weryfikacja postanowień organu podatkowego I instancji, zawierających informację co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego, mogła być dokonana w dwóch trybach, a mianowicie: w drodze postępowania odwoławczego, czyli zażalenia na postanowienie zawierające interpretację (art. 14b § 5 pkt 1) albo z urzędu, tj. pomimo braku środka odwoławczego (art. 14b § 5 pkt 2). Przepis art. 14b § 5 pkt 2 Ordynacji podatkowej uprawnia organ odwoławczy do podjęcia z urzędu działań mających na celu usunięcie przypadków rażącego naruszenia prawa, orzecznictwa Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, wywołanego wydaniem postanowienia interpretacyjnego. W powyższym postępowaniu, prowadzonym w trybie nadzorczym, dokonywana przez organ odwoławczy kontrola postanowienia organu I instancji zawierającego interpretację prawa podatkowego ogranicza się jedynie do badania przesłanek wymienionych w powołanym przepisie (rażące naruszenie prawa, orzecznictwa Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, w tym także niezgodności z prawem, będącej wynikiem zmiany przepisów). Postępowanie to nie dotyczy zatem tej samej sprawy, która była przedmiotem postępowania o wydanie interpretacji, a nowej kwestii, którą jest ewentualna wadliwość postanowienia organu I instancji. Stąd też decyzja organu podatkowego drugiej instancji, wydana na podstawie art. 14b § 5 pkt 2 Ordynacji podatkowej jest decyzją pierwszoinstancyjną podjętą w trybie nadzoru (por. D. Dudra Tok instancyjny i kontrola sądowa w sprawach interpretacji podatkowych, opubl. Przegląd Podatkowy 2006/2/5; Z. Kmieciak Proceduralne problemy wiążących interpretacji prawa podatkowego, opubl. Państwo i Prawo 2006/4/20; J. Brolik Kontrola interpretacji podatkowych, opubl. Glosa 2006/1/ str. 138 i 139; B. Brzeziński, M. Masternak Instytucja wiążących interpretacji w Ordynacji podatkowej, opubl. Monitor Podatkowy 2005/4 str. 13 i 14; postanowienia NSA z dnia 22 lutego 2007 r., sygn. akt I FSK 26/06 i z dnia 18 maja 2007 r., sygn. akt I FSK 689/06, niepubl.). Powyższe stanowisko prowadzi do wniosku, że mimo posłużenia się przez ustawodawcę w art. 14b § 5 pkt 2 Ordynacji podatkowej wyrażeniem "organ odwoławczy", od decyzji wydanej na podstawie tego przepisu stronie przysługuje prawo wniesienia odwołania na zasadzie przepisów art. 220 § 1 i 2 tej ustawy. Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy, Sąd stwierdza, iż zakwestionowana decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia[...] jest decyzją wydaną przez organ I instancji. Strona, nie zgadzając się z oceną organu, w pierwszej kolejności winna zatem skorzystać z prawa do zaskarżenia decyzji w drodze odwołania do Dyrektora Izby Skarbowej (art. 221 Ordynacji podatkowej). Jak już wyżej zaznaczono warunkiem wniesienia skargi do sądu jest uprzednie wyczerpanie środków zaskarżenia, o ile służyły one skarżącemu w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie. Należy przez to rozumieć sytuację, w której nie przysługuje stronie żaden środek zaskarżenia taki jak zażalenie, odwołanie lub wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy (art. 52 § 1 ustawy p.p.s.a.). Niewykorzystanie środków zaskarżenia przewidzianych odrębnymi przepisami stanowi negatywną przesłankę procesową, powodującą czasową niedopuszczalność drogi sądowej. Do czasu usunięcia przedmiotowego braku, skarga do sądu administracyjnego jest przedwczesna, a merytoryczne rozpoznanie sprawy przez Sąd jest niemożliwe. Stąd też złożenie skargi obarczonej powyższym uchybieniem stanowi podstawę do jej odrzucenia. Na stanowisko Sądu w zakresie niedopuszczalności skargi nie może mieć wpływu fakt zamieszczenia w treści zaskarżonej decyzji błędnego pouczenia strony o prawie i sposobie jej zaskarżenia. Wprawdzie w art. 214 ustawy - Ordynacja podatkowa postanowiono, że nie może szkodzić stronie błędne pouczenie w decyzji, co do prawa odwołania, wniesienia powództwa do sądu powszechnego lub skargi do sądu administracyjnego albo brak takiego pouczenia, to zasada ta dotyczy wyłącznie postępowania podatkowego i nie ma zastosowania w postępowaniu przed sądem administracyjnym. Przepis ten nie przyznaje stronie specjalnych uprawnień procesowych i nie kreuje dla błędnie pouczonej strony prawa do wniesienia skargi wbrew zasadom postępowania ustalonymi w ustawie – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Błędne pouczenie zawarte w decyzji może wyłącznie stanowić uzasadnienie przywrócenia terminu do wniesienia środka odwoławczego, o ile strona skarżąca zechce z tej możliwości skorzystać (por. postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia z 25 października 2005 r., sygn. akt III SA/Wa 1956/05, niepubl.). W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie z art. 58 § 1 pkt 6 w związku z art. 52 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi odrzucił skargę. O kosztach postępowania orzeczono w oparciu o art. 232 § 1 pkt 1 przedmiotowej ustawy. P.Pie.