I SA/Łd 633/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grzegorz Potiopa, Sędziowie Sędzia WSA Bożena Kasprzak, Asesor WSA Tomasz Furmanek (spr.), Protokolant Starszy sekretarz sądowy Anna Jaworska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 stycznia 2026 r. sprawy ze skargi E. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 27 sierpnia 2025 r. nr 1001-IEW-2.4253.2.2025.20.UCSŁ.DP w przedmiocie określenia przybliżonej kwoty zobowiązania w podatku od towarów i usług za X, XI i XII 2019 r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę a także orzeczenia o zabezpieczeniu wykonania zobowiązania w tym podatku za ten okres wraz z odsetkami za zwłokę oddala skargę. I SA/Łd 633/25 UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z dnia 27 sierpnia 2025 roku Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi z 25 listopada 2024 r. , którą określono E. S. (dalej: strona, skarżący, podatnik) przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące: X-XII 2019 r., a także orzeczono o zabezpieczeniu wykonania zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za ten okres. W uzasadnieniu wyjaśniono, że w toku wszczętej kontroli podatkowej organ uznał, iż w sprawie zachodzą okoliczności wskazujące na konieczność dokonania zabezpieczenia wykonania przewidywanych zobowiązań podatkowych. W efekcie powyższego, decyzją z dnia 25 listopada 2024 r. organ I instancji określił przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące: X-XII 2019 r. w łącznej wysokości 25.503 zł oraz odsetki za zwłokę od zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za te okresy rozliczeniowe obliczone na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu w łącznej kwocie 9.442 zł, a także orzekł o zabezpieczeniu wykonania zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące: X-XII 2019 r. w łącznej wysokości 16.073 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 9.442 zł. Od decyzji organu I instancji wniesiono odwołanie. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi w pierwszej kolejności wskazał, że zgodnie z art. 70 § 1, art. 70 § 6 pkt 1 i 70c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r., poz. 111 ze zm. –dalej O.p.), bieg terminu przedawnienia w rozpatrywanej sprawie uległ zawieszeniu na skutek wszczęcia w dniu 8 października 2024 r. przez Prokuraturę Rejonową w K. postępowania przygotowawczego o sygn. akt [...], a strona w dniu 22 października 2024 r., została o tym poinformowana. Przechodząc do meritum organ, wskazując na treść art. 33 § 1 art. 33 § 2 pkt 2 O.p. podzielił ocenę organu I instancji, zgodnie z którą ustalenia kontroli podatkowej, uprawniały do wniosku, iż skarżący zawyżył w składanych deklaracjach dla podatku VAT za miesiące X-XII 2019 r. podatek naliczony VAT na łączną kwotę 19.697 zł (X 2019 r. - 5.946 zł, XI - 6.264 zł, XII - 7.487 zł). Wartość ta odpowiada łącznej kwocie podatku VAT z przyjętych do prowadzonych ewidencji faktur zakupu, na których jako wystawca figuruje C.. W opinii kontrolujących faktury te nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Stwierdzono przy tym, że skarżący świadomie posługiwał się fakturami sygnowanymi danymi C., pomimo tego że faktyczne naprawy pojazdów realizowane były w siedzibie jego firmy, przez niego i/lub zatrudnionego mechanika z wykorzystaniem zakupionych w tym celu części i akcesoriów samochodowych oraz specjalistycznego wyposażenia warsztatu, którym dysponowało P.H.U. E. S.. Podkreślono, że w badanej sprawie odsetki za zwłokę obliczono na dzień 25 listopada 2024 r., tj. na dzień wydania decyzji zabezpieczającej organu pierwszej instancji. W ocenie organu w sprawie nie znalazł zastosowania przepis art. 56b pkt 1 O.p. Przechodząc do analizy przesłanki uzasadnionej obawy niewykonania zobowiązania, po pierwsze, wskazano na ustalenia mogące świadczyć o świadomym posługiwaniu się przez stroną nierzetelnymi fakturami. Po drugie, zdaniem organów, istnieją wątpliwości odnośnie wiarygodności oraz postawy względem wywiązywania się z obowiązków podatkowych. Podkreślono, że skarżący nie uregulował terminowo zobowiązań podatkowych. Zdaniem organu o postawie podatnika względem przestrzegania przepisów prawa podatkowego świadczy również przebieg prowadzonych postępowań egzekucyjnych. Dodatkowo, po wydaniu decyzji o zabezpieczeniu przez Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi ujawniono, że podatnik nie uiszcza również swoich deklarowanych zobowiązań, tj. zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od jak i zobowiązań w podatku VAT. Wskazano następnie, że przedsiębiorstwo skarżącego na dzień wydania zaskarżonej decyzji ponosiło straty, a zatem nie zarabiało, co przekłada się na brak dochodów po stronie podatnika, które mógłby przeznaczyć na wykonanie spodziewanego zobowiązania podatkowego. Podkreślono, że tendencji w zakresie spadku dochodów, która nie była chwilowa, gdyż trwała na dzień wydania zaskarżonej decyzji już trzy lata, tj. od 2021 r. do 2023 r. W ocenie organu odwoławczego istnieją podstawy do uznania, że spadające dochody, aż po odnotowanie straty finansowej w 2023 r., uprawniały do stwierdzenia o trudnej sytuacji finansowej skarżącego, pomimo znacznego wzrostu zakresu prowadzonej działalności (przychodów i kosztów). W ocenie organu odwoławczego fakt, że sytuacja skarżącego uległa poprawie (stwierdzona przez pryzmat uzyskania za ostatni rok podatkowy znacznych dochodów z działalności) nie może wpłynąć na trafność decyzji o zabezpieczaniu w świetle faktu braku regulowania bieżących zobowiązań podatkowych. Odnosząc się do faktu sprzedaży przez skarżącego nieruchomości (która nastąpiła przed wydaniem wyniku kontroli celno-skarbowej) podkreślono, że doprowadziło to do sytuacji, w której wierzyciel publiczny może nie mieć możliwości uzyskania zaspokojenia spodziewanych zobowiązań podatkowych z pozostałego majątku skarżącego, a to ta okoliczność determinuje zastosowanie instytucji zabezpieczenia. Fakt dokonania sprzedaży nieruchomości przed wydaniem wyniku kontroli uznano za bez znaczenia dla oceny wystąpienia przesłanki z art. 33 § 1 O.p. Nie dano również wiary argumentacji dotyczącej powodów (sytuacja rodzinna) sprzedaży tej nieruchomości. Przedstawiając analizę sytuacji majątkowej skarżącego uznano, że pozostały w dyspozycji majątek podatnika nie jest wystarczający do wykonania przewidywanych zobowiązań podatkowych, w tym przedmiotowego, gdyż łączna ich przybliżona kwota kształtowała się na poziomie 381.869 zł (356.354 zł za okres od I 2020 r. do III 2023 r. i 25.515 zł za miesiące od X do XII 2019 r.). Podsumowując stwierdzono, że za istnieniem uzasadnionej obawy niewykonania przedmiotowego zobowiązania podatkowego przemawiają: wyższe od zadeklarowanych, przybliżone zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe od X do XII 2019 r., posługiwanie się w okresie od X 2019 r. do III 2023 r. nierzetelnymi fakturami w celu obniżenia należnego podatku od towarów i usług, przewidywana łączna kwota przyszłych zaległości podatkowych w podatku od towarów usług wraz z odsetkami za pozostałe okresy będące przedmiotem kontroli w związku z rozliczeniem podatku naliczonego z nierzetelnych faktur VAT, nieterminowe regulowanie należności publicznoprawnych, a przede wszystkim wyzbywanie się majątku. Organ, przywołując fakt założenia przez skarżącego sp. z o.o. S., podkreślił jednocześnie, że okoliczność ta uzasadnia obawę przeniesienia działalności z zagrożonej zabezpieczeniem P.H.U. E. S. na wolną od tych zagrożeń spółkę, celem uniknięcia negatywnych konsekwencji daninowych. Podkreślano, że skarżący rozpoczął proces przenoszenia działalności gospodarczej na nową spółkę, o czym świadczy zbycie na jej rzecz samochodu MAN TGL. Na decyzję Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 27 sierpnia 2025 roku wniesiono skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie przepisów: 1. prawa materialnego, tj.: a) art. 33 § 1 i § 2 O.p. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że istniała "uzasadniona obawa" niewykonania zobowiązania podatkowego, pomimo że organ nie udowodnił, iż zbycie majątku miało na celu utrudnienie egzekucji, b) art. 86 ust. 1 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez ich błędną interpretację, co doprowadziło do bezpodstawnego odmówienia skarżącemu prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur od kontrahenta C. Z.H.U. [...], c) art. 70 § 1 O.p., wskutek błędnego uznania, że zobowiązanie podatkowe za rok 2019 nie uległo przedawnieniu, ponieważ wszczęcie postępowania karnego-skarbowego miało charakter instrumentalny i nie powinno było zawiesić biegu terminu przedawnienia, 2. prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: a) art. 121 § 1 O.p., poprzez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych. Organ wybiórczo interpretował dowody i okoliczności, aby uprawdopodobnić z góry przyjętą tezę o nierzetelności podatnika, b) art. 122 O.p. i art. 187 § 1 O.p., poprzez zaniechanie wszechstronnego działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego oraz oparcie decyzji na fragmentarycznym materiale dowodowym, co doprowadziło do błędnych ustaleń, c) art. 127 O.p., z powodu naruszenia zasady dwuinstancyjności postępowania, co wyrażało się w powieleniu stanowiska organu pierwszej instancji bez przeprowadzenia niezależnej i pogłębionej oceny sprawy. W związku z powyższym wniesiono o uchylenie decyzji obu instancji, ewentualnie, o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia oraz zasądzenie kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi podtrzymał argumentację prezentowaną dotychczas i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, zważył co następuję: W myśl art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2024 r. poz. 1267) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd administracyjny nie przejmuje sprawy administracyjnej do jej końcowego załatwienia, lecz ocenia, nie będąc przy tym związany granicami skargi, czy przy wydawaniu zaskarżonego aktu nie naruszono reguł postępowania administracyjnego i czy prawidłowo zastosowano prawo materialne. Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art.145 § 1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej: p.p.s.a.). Przy czym stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. rozstrzygając daną sprawę sąd, co zasady, nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi, może zastosować przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia (art. 135 p.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi, sąd skargę oddala odpowiednio w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.). Rozpoznając w tak zakreślonej kognicji skargę - Sąd stwierdził, że nie zasługuje ona na uwzględnienie, organ odwoławczy nie naruszył bowiem przepisów prawa w sposób skutkujący uchyleniem zaskarżonej decyzji. Istota sporu w tej sprawie sprowadza się do trzech grup zarzutów. Pierwsza z nich, zasadnicza, koncentruje się wokół wadliwego poczynienia przez organy podatkowe ustaleń faktycznych i w efekcie błędne przyjęcie, że zakwestionowane faktury dokumentują nierzeczywiste transakcje gospodarcze i bezpodstawne pozbawienie skarżącego prawa do obniżenia podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego. Druga - sprowadza się do błędnego przyjęcia przez organy, że w tej sprawie zachodzą uzasadnione obawy niewykonania określonego zaskarżoną decyzja zobowiązania podatkowego. Po trzecie, niezależnie od powyższego, strona podniosła zarzut naruszenie art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa (dalej O.p.). Odnosząc się, w pierwszej kolejności, do najdalej idącego zarzutu skargi dotyczącego przedawnienia, Sąd w pełni podziela ocenę organów, zgodnie z którą bieg terminu przedawnienia uległ, w niniejszej sprawie, zawieszeniu na skutek wszczęcia w dniu 8 października 2024 r. postępowania przygotowawczego o sygn. akt [...] w sprawie o przestępstwo z art. 271a § 1 ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. Kodeks karny (tj. Dz. U. z 2024 r., poz. 17 ze zm.), w zw. z art. 12 § 1 kk, art. 56 § 2 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (tj. Dz. U. z 2024 r., poz. 628 ze zm.) w zw. z art. 56 § 1 kks w zb. z art. 61 § 1 kks w zb. z art. 62 § 2a kks, w zw. z art. 652 kks i art. 781 kks przez Prokuraturę Rejonową w K.. Pismem z 22 października 2024 r. Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi, poinformował stronę o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku VAT za X-XI 2019 r. w związku z wszczęciem powyższego postępowania. Podatnik odebrał powyższą korespondencję poprzez e-Urząd Skarbowy w dniu 22 października 2024 r. Natomiast pełnomocniczce wyznaczonej do reprezentacji w kontroli celnoskarbowej doręczono zawiadomienie w dniu 31 października 2024 r., poprzez platformę e-PUAP. W ocenie Sądu wszczęcie przez prokuratora postępowania karnoskarbowego w realiach niniejszej sprawy nie miało przy tym charakteru instrumentalnego, a więc ukierunkowanego jedynie na zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Nie można również tracić z pola widzenia faktu, że prokurator to organ, który zgodnie z treścią art. 2 ustawy Prawo o prokuraturze, realizuje zadania w zakresie ścigania przestępstw oraz stoi na straży praworządności i do którego zadań, inaczej niż w przypadku finansowych organów postępowania przygotowawczego, nie należy realizacja dochodów z podatków. Obowiązująca w tym zakresie linia orzecznicza Naczelnego Sądu Administracyjnego stanowi, że sam fakt wszczęcia postępowania karnego skarbowego przez prokuratora świadczy, że nie doszło do instrumentalnego wykorzystania instytucji wszczęcia postępowania karnego skarbowego (por. wyrok NSA z 15 maja 2025 r. sygn. akt I FSK 338/22). W szczególności Sąd zgadza się z poglądem wyrażonym w wyroku NSA z dnia 6 kwietnia 2023 r. sygn. akt I FSK 319/23, w którym stwierdził, że "uchwała NSA z 24 maja 2021 r., sygn. akt I FPS 1/21 odnosi się tylko do instrumentalnego wszczęcia przez organy administracyjne, gdyż sądy administracyjne nie są władne oceniać pracy Prokuratury, a Prokuratura nie ma obowiązku informowania organów podatkowych o podejmowanych czynnościach (nie jest instytucjonalnie powiązana z organem prowadzącym postępowanie). Ze względu na pozycję i kompetencje prokuratora, jako organu pełniącego szczególną rolę w postępowaniu karnym, w tym karnoskarbowym, nie sposób przyjąć, że miałby on uczestniczyć czy przyczyniać się do "pozorowanego" czy "instrumentalnego" prowadzenia sprawy karnoskarbowej dla potrzeb wstrzymania biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych". Pogląd ten jest uzasadniony tym bardziej, że organ podatkowy nie jest wyposażony w żadne uprawnienia dające mu skuteczne narzędzie do oceny pracy prokuratora w zakresie prawidłowości wszczynania i prowadzenia przez niego postępowania przygotowawczego. Przechodząc do grupy zarzutów oscylujących wokół okoliczności wymiaru zobowiązania podatkowego w punkcie wyjścia rozważań – Sąd zauważa, że zgodnie z art. 33 § 1 O.p., zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, a w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim także na majątku wspólnym, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności, gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. W przypadku zabezpieczenia na majątku wspólnym małżonków przepis art. 29 § 2 stosuje się odpowiednio. Zgodnie z § 2 tego przepisu, zabezpieczenia można dokonać również w toku postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej, przed wydaniem decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego, określającej wysokość zobowiązania podatkowego, określającej wysokość zwrotu podatku. Z mocy art. 33 § 4 pkt.2 O.p w przypadku, o którym mowa w § 2, organ podatkowy na podstawie posiadanych danych co do wysokości podstawy opodatkowania określi w drodze decyzji o zabezpieczeniu przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego oraz kwotę odsetek za zwłokę należnych od tego zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu, jeżeli zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji, o której mowa w § 2 pkt. 2 (decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego). Organ, który zamierza zabezpieczyć zobowiązanie w tym trybie, ma obowiązek przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego. Jego celem jest ustalenie istnienia przesłanek zabezpieczenia wskazanych w art. 33 § 1 O.p.. Pierwszą z takich przesłanek jest stwierdzenie w toku postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej, że w świetle zebranych w tym postępowaniu dowodów prawdopodobnym jest określenie (lub ustalenie) zobowiązania podatkowego. Wydanie decyzji zabezpieczającej jest niedopuszczalne wówczas, gdy z zebranych dowodów wynika, że podatnik deklarował swe zobowiązania podatkowe w prawidłowej wysokości, albo wtedy kiedy np. z uwagi na przedawnienia zobowiązania podatkowego wydanie decyzji wymiarowej będzie niedopuszczalne. Wydanie decyzji o której mowa w art. 33 § 1 O.p. nie wymaga zbadania sprawy zobowiązania podatkowego w takim zakresie, jak dzieje się to w toku postępowania podatkowego, czyli we wszelkich jej aspektach, wystarczy jedynie uprawdopodobnienie, że wydana zostanie decyzja określająca (lub ustalająca) zobowiązanie podatkowe i możliwe jest określenie "przybliżonej" kwoty tego zobowiązania. Oprócz tej przesłanki organ musi zbadać istnienie "uzasadnionej obawy" niewykonania zobowiązania podatkowego. To, czy istnieje obawa niewykonania zobowiązania w konkretnym wypadku, pozostawiono ocenie właściwego w sprawie organu. Ocena ta nie może jednak oznaczać dowolności działania, lecz powinna być oparta na całokształcie okoliczności faktycznych i prawnych (por. wyrok NSA z dnia 6 marca 2012 r., I FSK 594/11). Omawiana "uzasadniona obawa" określona w art. 33 O.p. musi być udowodniona, ale przedmiotem owego procesu nie musi być udowodnienie, że na pewno, z całą pewnością, podatnik danego zobowiązania nie wykona. Przedmiotem tych dowodów musi być wykazanie, że organ miał podstawy aby żywić taką uzasadnioną obawę (por. wyrok NSA z dnia 19 sierpnia 2016 r., I FSK 251/15). Ponadto Sąd wskazuje, że art. 33 § 1 O.p. reguluje nie tylko przesłankę dokonania zabezpieczenia, którą jest uzasadniona obawa, że zobowiązanie nie zostanie wykonane, lecz zawiera również przykładowe wyliczenie okoliczności, które mogą uzasadniać tę obawę. Okolicznościami tymi są trwałe nieuiszczanie przez podatnika wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym oraz dokonywanie czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. Katalog okoliczności, które uzasadniają obawę niewykonania zobowiązania, jest otwarty, na co wskazuje użyty w art. 33 § 1 O.p. "w szczególności". Zatem wystąpienie przesłanki uzasadniającej dokonanie zabezpieczenia można dowieść poprzez wskazanie na wystąpienie innych okoliczności niż te, które zostały wyraźnie wskazane w przepisie. Zważywszy na tę regulacje prawną - Sąd stwierdza, że przepis art. 33 § 1 O.p. zakreśla granice postępowania wyjaśniającego i dowodowego w sprawie określenia przybliżonej kwoty przyszłego zobowiązania podatkowego i jego zabezpieczenia. Istotnymi prawnie okolicznościami na gruncie tego przepisu dla rozstrzygnięcia tej sprawy są okoliczności faktyczne mieszczące się w przesłance "uzasadniona obawa, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane", co do którego istnieją podstawy, ze zostanie ono określone. Na tę zatem okoliczność w tej sprawie organy podatkowe gromadzą dowody. Prowadzi to do wniosku, że większość zarzutów skargi wykracza poza tę relewantną prawnie okoliczność określenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego i jego zabezpieczenia. W gruncie rzeczy skarżący, wbrew tej regulacji, oczekuje od organów pełnego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i dowodowego dotyczącego podatku VAT – a więc oczekuje przeprowadzenia postępowania w sprawie wymiaru zobowiązania podatkowego. Z tego względu nie mogły zostać uwzględnione zarzuty skargi i dotykająca ich argumentacja uzasadnienia tej skargi - w większości sprowadzające się do zbyt wąsko przeprowadzonego postępowania dowodowego i wyjaśniającego oraz niezasadnego zakwestionowania prawa podatnika do obniżenia podatku VAT. W istotnym na gruncie art. 33 § 1 O.p. zakresie skarżący nie zdołał podważyć ustaleń i oceny organów podatkowych, a argumentacja ma charakter polemiczny i stanowi wyraz własnego subiektywnego podejścia podatnika do tych ustaleń i oceny. W tym zakresie, wbrew zarzutom skargi, organy dysponowały wystarczającym materiałem dowodowym, który w niewątpliwy sposób wskazywał na spełnienie przesłanki uzasadnionej obawy, że objęte kontrolą zobowiązanie podatkowe może nie zostać wykonane. Zgromadzony już w toku tej kontroli materiał dowodowy uprawdopodabnia spełnienie tej przesłanki i w świetle art. 33 § 1 O.p. nie jest wymagane udowodnienie tej okoliczności, jak i definitywnego określenia wysokości zobowiązania. Materiał ten uprawniał organy do przyjęcia, że faktury, na których jako wystawca widnieje C. nie odzwierciedlają faktycznych zdarzeń gospodarczych. Po pierwsze prawidłowo wskazują organy, że bierność osób reprezentujących kontrahenta (brak odpowiedzi na wezwania lub odpowiedzi ogólnikowe, nie poparte stosowną dokumentacją) mogły budzić uzasadnione wątpliwości odnośnie rzeczywistego charakteru usług fakturowanych na rzecz E. S.. Po drugie ustalono, że C. nie posiada w swojej ewidencji zakupu faktur nabycia części samochodowych niezbędnych do dokonania napraw samochodów ciężarowych IVECO oraz MAN, wykorzystywanych przez skarżącego. Po trzecie trafnie oceniono, jako wątpliwe, zlecenia napraw silników w C. w skali wskazywanej w kwestionowanych fakturach. Zebrany materiał dowodowy wskazywał, że stan techniczny pojazdów, określony przez ich użytkowników jako dobry, co wynika także z ich wieku oraz bieżącej obsługi eksploatacyjnej prowadzonej przez profesjonalnych mechaników, w tym E. S.. Niewątpliwie trafne są również wywody organu dotyczące argumentacji związanej z umowami leasingowymi. Gdyby skarżący dochował warunków zawartych umów leasingowych, to dysponowałby obecnie wiarygodnymi dowodami, takimi jak korespondencja z leasingodawcami, ewidencje napraw, rachunki i dowody płatności od autoryzowanych serwisów. Wykorzystanie w prowadzonych ewidencjach faktur wystawionych przez serwis nie posiadający autoryzacji producentów i nie posiadający dowodów na zakup części zamiennych pasujących do samochodów Iveco oraz MAN, pozostawia niedające się usunąć wątpliwości odnośnie wiarygodności tego kontrahenta oraz tego czy faktycznie wykonywał on usługi wskazane na wystawianych fakturach. W konsekwencji racją mają organy, że uzasadnione wątpliwości budzi przede wszystkim strona przedmiotowa, gdyż z ustaleń kontrolujących wynika, że usługi warsztatowe naprawy silników i skrzyń biegów na rzecz E. S. prawdopodobnie nie miały miejsca i służyły jedynie zwiększeniu skali kosztów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej celem zmniejszenia obciążeń podatkowych, w tym podatku naliczonego do odliczenia. Jawi się to szczególnie jaskrawo nie tylko na tle regulowania płatności gotówką, ale również na tle ustaleń, zgodnie z którymi podatnik nie dbał o rzetelne udokumentowanie zawieranych transakcji nie przywiązywał wagi do dat i opisów usług wskazanych na fakturach, czego efektem jest brak możliwości wskazania, jaka faktycznie naprawa, czy też inna usługa się pod takim opisem kryje. Na prawidłowość zaskarżonej decyzji wskazują również inne okoliczności, które razem uwzględnione wzmacniają przesłankę uzasadnionej obawy niewykonania przez skarżącego zobowiązania podatkowego. Sąd w pierwszej kolejności zwraca uwagę na procedowanie organów odnośnie sytuacji finansowo-majątkowej podatnika. W toku postępowania odwoławczego dokonano uzupełnienia i aktualizacji akt sprawy o informacje, które pozwoliły na dokonanie rzetelnej analizy sytuacji finansowej i majątkowej na dzień wydania decyzji. Z akt sprawy wynika, że organ pierwszej instancji bazując m.in. na poniesieniu straty za 2023 r., która wynikała z ostatniego złożonego zeznania podatkowego w podatku dochodowym przed wydaniem decyzji o zabezpieczeniu miał podstawy do stwierdzania, że sytuacja finansowa nie dawała wówczas perspektyw posiadania przez posiadania możliwości wykonania przewidywanych zobowiązań podatkowych, co dawało podstawy do zastosowania zabezpieczenia. Strona na dzień 9 sierpnia 2024 r. nie posiadała żadnych nieruchomości, a w skład majątku ruchomego wchodziły wówczas: samochód osobowy FSO POLONEZ CARO 1,4KAT, rocznik 1996, posiadany we współwłasności z R. G., samochód ciężarowy IVECO 50-C 13, rocznik 2001 oraz samochód ciężarowy MAN TGL rocznik 2007. Natomiast w toku postępowania odwoławczego stan faktyczny sprawy uległ zasadniczej zmianie z uwagi na złożenie przez podatnika 30 kwietnia 2025 r. zeznania o wysokości osiągniętego dochodu za rok 2024 gdzie wykazał uzyskanie dochodu w znacznej kwocie, jednakże ustalenie to, zostało prawidłowo ocenione przez organ II instancji w świetle faktu, że skarżący nie reguluje swoich bieżących zobowiązań o charakterze publicznoprawnym. W ocenie Sądu ustalenie braku regulowania swoich bieżących/wymagalnych zobowiązań podatkowych (wyczerpująca analiza na stronach 27 – 28 zaskarżonej decyzji) ma kluczowe znaczenie przy umotywowaniu obawy niewykonania przedmiotowego zobowiązania podatkowego. Po wtóre w sprawie została stwierdzona przez organy okoliczności wyzbywania się składników majątkowych. Zdaniem Sądu, zbycie nieruchomości (na którą składają się: zabudowana murowanym, parterowym z poddaszem nieużytkowym, niepodpiwniczonym budynkiem mieszkalnym wraz z garażem, krytym dachówką betonową o powierzchni 102,41 m działka o obszarze 0,0732 ha oraz udział w wymiarze działki gruntu o obszarze 0.1799 ha za cenę 540.000 zł. rzecz A. F.) niezależnie od wyjaśnień i motywacji podatnika (z pobudek osobistych i rodzinnych skarżącego, tj. celem wypracowania kompromisu, mającego pomóc w ponownym stworzeniu wraz z A. F. rodziny dla ich wspólnego dziecka) spowodowało znaczące zmniejszenie się posiadanego przez majątku, z którego w przyszłości można by wykonać/egzekwować przewidywane zobowiązanie podatkowe. Skarżący dokonał również sprzedaży na rzecz nowopowołanego podmiotu S. sp. z o. (spółki, w której podatnik jest prezesem i w której posiada 100 udziałów o wartości 10 000,00 zł.) najbardziej wartościowego z posiadanych środków trwałych, tj. ww. samochodu ciężarowego MAN (którego wartość szacowana jest na 27 150 zł netto). W konsekwencji w posiadaniu podatnika, na dzień wydania zaskarżonej decyzji pozostawał jedynie samochód ciężarowy lveco oraz posiadany we współwłasności Polonez Caro z 1996 r., których łączna wartość kształtuje się w przedziale pomiędzy 13.500 zł, a 63.900 zł. Prawidłowo zatem ocielono, że w zestawieniu z przewidywanymi oraz już wymagalnymi zobowiązaniami podatkowymi (zestawienie na stronie 28 zaskarżonej decyzji), wartość majątku nie daje możliwości wykonania tych zobowiązań. Zdaniem Sądu niezdany jest również zarzut naruszania zasady dwuinstancyjności ponieważ organ II instancji nie tylko ponownie rozpatrzył merytorycznie sprawę, ale również dokonał, przedstawionego w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, aktualizacji posiadanych danych w zakresie analizy sytuacji finansowej i majątkowe oraz wywiązywania się podatnika z obowiązków daninowych. Podsumowując Sąd stwierdza, że charakter stwierdzonych w toku kontroli nieprawidłowości w rozliczeniach podatku VAT, sytuacja finansowo-majątkowa podatnika, wyzbywanie się majątku oraz nierzetelne regulowanie zobowiązań podatkowych uprawdopodabnia przesłankę obawy niewykonania przez skarżącego określonego w przybliżeniu zobowiązania podatkowego. Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę. ds