I SA/Łd 674/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk - Drozda, Sędziowie Sędzia WSA Bożena Kasprzak (spr.), Asesor WSA Agnieszka Gortych-Ratajczyk, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Przemysław Cieślarek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 lutego 2026 r. sprawy ze skargi E. Sp. z o.o. z/s w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Sieradzu z dnia 27 grudnia 2023 r. nr SKO.4100.89.23 w przedmiocie uchylenia w całości decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia 8 listopada 2018 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Sieradzu, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) dalej jako: O.p. oraz art. 1a ust. 1 pkt 1, 2 i 4, art. 2 ust. 1 pkt 2 i art. 3 pkt 1, art. 4 ust. 1 pkt 2 i 3, ust. 2, 7 i 8 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1445 ze zm.) dalej jako: u.p.o.l., utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy C. z dnia 6 sierpnia 2018 r., w przedmiocie określenia E. Spółce z o.o. w W. wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości na rok 2017. Jak wynika z ustalonego na potrzeby postępowania stanu faktycznego, Wójt Gminy C. decyzją z dnia 6 sierpnia 2018 r. określił Spółce wysokość podatku od nieruchomości na 2017 rok. Podatkiem od nieruchomości objęto budynki oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W odwołaniu od decyzji organu I instancji pełnomocnik strony wniósł o jej uchylenie w całości i o orzeczenie o braku zobowiązania podatkowego strony z tytułu podatku od nieruchomości za 2017 rok, w stosunku do części dotyczącej opodatkowania części techniczno-elektrycznej elektrowni wiatrowej w postaci gondoli, ewentualnie, jeżeli organ odwoławczy uzna, że organ I instancji nie wyjaśnił w sposób dostateczny zakresu sprawy - o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. W uzasadnieniu decyzji z dnia 8 listopada 2018 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Sieradzu wyjaśniło, iż w aktach sprawy znajduje się złożone na wezwanie organu zestawienie budowli zadeklarowanych do opodatkowania podatkiem od nieruchomości za 2017 rok, z którego wynika, że do opodatkowania przez spółkę zostały wykazane następujące budowle: wieże, turbiny i fundamenty o wartości 17.709.085,67 zł, drogi o wartości 1.069.605,96 zł oraz infrastruktura elektryczna o wartości 4.728.626,48 zł. Organ I instancji ustalił natomiast, biorąc pod uwagę wynik postępowania dowodowego, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości winny podlegać następujące budowle ujawnione w rejestrze środków trwałych Spółki: wieże, turbiny i fundamenty o nr inw. C. 02/2012, drogi o nr inw. C. 03/2012, elementy techniczne o nr inw. C.06/2012 i infrastruktura elektryczna o nr inw. C. 04/2012. W ocenie tego organu opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości od 1 stycznia 2017 r. podlega bowiem całość turbiny wiatrowej jako budowli, składającej się z fundamentu, wieży i elementów technicznych. Strona skarżąca podnosi natomiast, że przedmiotem podatku są jedynie części budowlane przedmiotowych elektrowni wiatrowych - fundament oraz wieża. Kolegium stwierdziło dalej, że zasadniczą kwestią wymagającą rozstrzygnięcia jest ustalenie, czy po zmianie stanu prawnego, która została dokonana ustawą z dnia 20 maja 2016 r. o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych (Dz. U. z 2016 r., poz. 961 ze zm.) w dalszej części jako: u.i.e.w., elektrownie wiatrowe w roku 2017 podlegały opodatkowaniu jedynie od ich części budowalnych (fundament i wieża) - jak przewidywały to wcześniejsze przepisy, czy też ww. nowelizacja zmieniła ten sposób opodatkowania powodując, że podatek od nieruchomości płacony winien być od całości wartości tych budowli, tzn. także od urządzeń technicznych wchodzących w jej skład. Legalna definicja budowli, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., zawarta jest w art. 1a ust. 1 pkt 2 tej ustawy. Organ zacytował obowiązującą w 2017 r. treść art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1202 ze zm.), dalej jako: u.p.b. i dodał, że obowiązująca w 2017 r., treść definicji legalnej budowli w u.p.b. została ukształtowana przez u.i.e.w.. Wyjaśnił, że treść przepisu art. 3 pkt 3 u.p.b., obowiązująca przed datą wejścia w życie u.i.e.w., wyraźnie wskazywała, że jako budowlę należy traktować części budowlane urządzeń technicznych, m.in. elektrowni wiatrowych oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Natomiast w rozpoznawanym 2017 roku definicja budowli w u.p.b. uległa zmianie, a ponadto u.i.e.w. wprowadziła definicję legalną elektrowni wiatrowych i ich elementów technicznych (art. 2 pkt 1 i 2 u.i.e.w.). W konsekwencji, w ocenie Kolegium, stanowisko organu pierwszej instancji, iż opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości za 2017 rok podlega całość budowli - elektrowni wiatrowych, a nie tylko ich części budowlane (fundament i wieża), jest słuszne, albowiem po pierwsze, definicja obiektu budowlanego, do której odsyła u.p.o.l., w dalszym ciągu nakazuje traktować go za obiekt kompletny. Artykuł 3 ust. 1 u.p.b. wskazuje, że przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych. Poprzez wskazanie, że jest nim "budowla wraz z instalacjami" należy wnioskować o "kompletności" obiektu budowlanego. W kwestii uznania danego wyrobu za "budowlany" pomocna jest ustawa z dnia 16 kwietnia 2004 r. o wyrobach budowlanych (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1570 ze zm.), zgodnie z którą przez pojęcie wyrobu budowlanego należy rozumieć wyrób budowlany, o którym mowa w art. 2 pkt 1 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 305/2011 z dnia 9 marca 2011 r. ustanawiającego zharmonizowane warunki wprowadzania do obrotu wyrobów budowlanych i uchylającego dyrektywę Rady 89/106/EWG (Dz.Urz. UE L 88 z 04.04.2011., str. 5). W myśl art. 2 pkt 1 ww. rozporządzenia przez pojęcie "wyrób budowlany" należy rozumieć każdy wyrób lub zestaw wyprodukowany i wprowadzony do obrotu w celu trwałego wbudowania w obiektach budowlanych lub ich częściach, którego właściwości wpływają na właściwości użytkowe obiektów budowlanych w stosunku do podstawowych wymagań dotyczących obiektów budowlanych. Kwestia ta ma jednak jedynie charakter doprecyzowujący. Po drugie, ustawodawca zmienił art. 3 ust. 3 u.p.b. oraz jednocześnie załącznik do tej ustawy. W załączniku do u.p.b., określającym kategorie obiektów budowlanych, dodano kategorię XXIX - wolno stojące kominy i maszty oraz elektrownie wiatrowe. Należy założyć, że gdyby ustawodawca zamierzał zdefiniować obiekty budowlane, jako składające się wyłącznie z części budowlanych, to w ww. przepisach (w art. 3 ust. 3 u.p.b. oraz w załączniku do u.p.b.) wskazywałby na "części budowlane", czego jednak nie uczynił, a co z kolei przemawia za brakiem uzasadnienie dla "rozbijania" w obowiązującym w 2017 r. stanie prawnym budowli na elementy o różnym charakterze. Po trzecie, u.i.e.w. oraz u.p.b. stanowią kompletny zespół rozwiązań dotyczących realizacji inwestycji w postaci budowy i lokalizacji elektrowni wiatrowych. Zgodnie z wykładnią systemową, ustalenie znaczenia przepisów winno uwzględniać lokalizację w strukturze źródeł prawa oraz ich wzajemne powiązania, jakie występują pomiędzy rozmaitymi aktami prawnymi. Wykładnia systemowa opiera się na założeniu, że system prawa jest pewną zorganizowaną całością. Dlatego też przepis art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 ust. 1 u.p.b. nie może być oceniany w oderwaniu od innych przepisów - w tym przypadku u.i.e.w., gdzie pojęcie elektrowni wiatrowej jest wprost i wyraźnie zdefiniowane. Skoro zatem w przepisach u.i.e.w. jest wyraźne wskazanie, że elektrownia wiatrowa stanowi budowlę w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, to nie ma wątpliwości, że jest ona budowlą, o której mowa w art. 3 ust. 3 u.p.b., a tym samym budowlą, o której mowa w art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.. Wreszcie po czwarte, za koniecznością opodatkowania całości elektrowni wiatrowych przemawia również fakt, że mocą u.i.e.w. usunięto z dniem 1 stycznia 2017 r. z art. 3 ust. 3 u.p.b. zapis traktujący o częściach budowlanych elektrowni wiatrowych. Nie można zgodzić się z poglądem, że wykreślenie to nie miało żadnego wpływu na opodatkowanie elektrowni wiatrowych. Spółka E. nie zgadzając się zaskarżyła powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, zarzucając naruszenie art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 1, pkt 2, ust. 3 ustawy w zw. z art. 3 pkt 3a u.p.b. w zw. z art. 2a O.p. oraz w zw. z art. 217, art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (tj. Dz.U. z 1997 r., nr 78, poz. 483 ze zm.), poprzez pominięcie ww. przepisów, skutkujące zobligowaniem organów I instancji do określenia podatku od nieruchomości od linii kablowych wchodzących w skład farmy wiatrowej, co jest równoważne z przyjęciem, że do przyłącza kablowego elektrowni wiatrowych nie mają zastosowania przepisy dot. opodatkowania kanalizacji kablowej i w efekcie sklasyfikowanie kabli składających się na ww. przyłącze jako niezależnego obiektu liniowego, poprzez co organ odwoławczy nakazał organom I instancji opodatkowanie podatkiem od nieruchomości przedmiotu będącego poza zakresem przedmiotowym opodatkowania, a zatem niezgodnie z art. 217 i art. 2 Konstytucji RP. W związku z powyższym pełnomocnik strony wniósł o uchylenie zaskarżonej -decyzji oraz zasądzenie na rzecz strony zwrotu niezbędnych kosztów postępowania, w tym zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. W piśmie procesowym z dnia 15 maja 2019 r. Spółka rozszerzyła argumentację popierając wniesioną skargę. Autor skargi wniósł o skierowanie do TSUE pytań prejudycjalnych, które szczegółowo wskazał na stronach 5-7 pisma procesowego z dnia 15 maja 2019 roku. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi po rozpoznaniu sprawy na rozprawie w dniu 11 czerwca 2019 r. (sygn. akt I SA/Łd 102/19) oddalił skargę E. Sp. z o. o. w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Sieradzu z dnia 8 listopada 2018 r. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2017 rok. Na skutek wniesionej przez skarżącą Spółkę skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 11 stycznia 2023 r. uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi (sygn. akt III FSK 1455/21 - wszystkie powoływane wyroki dostępne są na stronie: orzeczenia.nsa.gov.pl). Za uzasadnione NSA uznał zarzuty dotyczące przedmiotu opodatkowania elektrowni wiatrowych. Wyjaśniono, że problem ten był przedmiotem rozpoznania przez skład 7 sędziów NSA wyrokiem z 22 października 2018 r., sygn. akt II FSK 2983/17. W wyroku tym NSA doszedł do wniosku, że realizacja zasady dookreśloności obowiązku daninowego, przy konstruowaniu normy podatkowej określającej przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, wymaga pominięcia użytego zwrotu "co najmniej" i uznania, że przedmiotem opodatkowania tym podatkiem objęte były od 1 stycznia 2017 r. wyłącznie fundament, wieża oraz elementy techniczne elektrowni wiatrowych, wymienione w art. 2 pkt 2 u.i.e.w. Analiza art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., w związku z art. 3 pkt 1, art. 3 pkt 3 u.p.b. oraz opisu zawartego w Załączniku do u.p.b., w kontekście relacji tych unormowań do art. 2 pkt 1 u.i.e.w. wskazuje, że ten ostatni przepis uzupełnia, a nawet modyfikuje regulacje u.p.b. Art. 2 pkt 1 u.i.e.w. uzupełnia (modyfikuje) bowiem katalog budowli wymienionych w art. 3 pkt 3 u.p.b. W konsekwencji wyprowadzona została teza, że przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości elektrowni wiatrowych, objęte były wyłącznie fundament i wieża oraz elementy techniczne elektrowni wiatrowych, wymienione w art. 2 pkt 2 u.i.e.w. Skład NSA orzekający w sprawie podzielił zaprezentowany pogląd, w konsekwencji negując stanowisko WSA co do przedmiotu opodatkowania elektrowni wiatrowych i stwierdzając, że w roku podatkowym, którego dotyczy niniejsza sprawa, przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości elektrowni wiatrowych, były wyłącznie fundament, wieża, a także elementy techniczne, wymienione wprost w art. 2 pkt 2 u.i.e.w. i stanowiące katalog zamknięty. Wyrokiem z dnia 18 maja 2023 r., sygn. akt I SA/Łd 288/23, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Sieradzu z dnia 8 listopada 2018 r., w uzasadnieniu wskazując, w ślad za ukształtowaną już linią orzeczniczą, że w 2017 roku przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości elektrowni wiatrowych były wyłącznie fundament, wieża, a także elementy techniczne, wymienione wprost w art. 2 pkt 2 u.i.e.w. i stanowiące katalog zamknięty. W konsekwencji powyższego w ocenie Sądu ponownie rozpoznającego sprawę niezbędne okazało się uchylenie zaskarżonej decyzji SKO w Sieradzu z dnia 8 listopada 2018 r. Sąd wskazał, że w ponownie prowadzonym postępowaniu organy podatkowe będą zobowiązane do uwzględnienia wytycznych co do zakresu przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości w przypadku elektrowni wiatrowej i ustalenia właściwej podstawy opodatkowania. Dopiero ponowiona analiza akt sprawy i ustalenia we wskazanym zakresie umożliwią ewentualne rozważenie podnoszonej obecnie argumentacji dotyczącej elementów składających się na przedmiot opodatkowania i sposób wyliczenia podstawy opodatkowania. Na tym etapie rozważania w tym zakresie, a tym bardziej ich weryfikacja, zdaniem Sądu, okazały się przedwczesne. W następstwie powyższego decyzją z 27 grudnia 2023 r. SKO w Sieradzu uchyliło decyzję Wójta Gminy Czarnożyły z 6 sierpnia 2018 r. i przekazało temu organowi sprawę do ponownego rozpoznania. Spółka wniosła do WSA w Łodzi skargę na decyzję SKO w Sieradzu z 27 grudnia 2023 r. W wyniku jej rozpoznania, wyrokiem z 15 maja 2024 r., I SA/Łd 121/24, WSA w Łodzi uchylił decyzję SKO w Sieradzu z 27 grudnia 2023 r oraz decyzję Wójta Gminy Czarnożyły z 6 sierpnia 2018 r., a także umorzył postępowanie administracyjne. Uzasadniając wydany wyrok Sąd stwierdził, że zobowiązanie podatkowe Spółki w podatku od nieruchomości za 2017 r. w dacie wydania zaskarżonej decyzji już wygasło. Zdaniem sądu, zobowiązanie to przedawniałoby się na zasadzie art. 70 § 1 O.p. z dniem 31 grudnia 2022 r. Niemniej, wobec okoliczności faktycznej zapłaty przez Spółkę zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2017 r. wraz z należnymi odsetkami, nie ma wątpliwości, że wypełniona została dyspozycja art. 59 § 1 pkt 1 O.p., tj. doszło do wygaśnięcia zobowiązania 24 października 2018 r. Zobowiązanie to nie może zatem wygasnąć w późniejszym terminie, przedłużonym o 1.681 dni, wskutek toczącego się postępowania sądowoadministracyjnego, w wyniku którego termin przedawnienia (zdaniem organu) uległ wydłużeniu o wskazaną liczbę dni. W ocenie sądu, okoliczność zapłaty przez skarżącą Spółkę w całości zobowiązania wraz z odsetkami, skutkuje niemożnością – co miało miejsce w tej sprawie - wydania zaskarżonej decyzji. Okoliczność ta, uzasadnia uchylenie zaskarżonego rozstrzygnięcia, z powołaniem na istotne naruszenie art. 59 § 1 pkt 1 O.p., ponieważ organ pozbawiony został możliwości prowadzenia dalszego postępowania dotyczącego w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2017 r. w odniesieniu do skarżącej Spółki. Nie budziło wątpliwości sądu, że bezprzedmiotowość ta dotyczyła całego postępowania, a organ winien był wydać decyzję kasacyjną, o której mowa w art. 233 § 1 pkt 2 lit. a in fine O.p., a zatem uchylić decyzję organu pierwszej instancji i umorzyć postępowanie w sprawie. Na poparcie swego stanowiska sąd odwołał się do uchwały całej Izby NSA z 29 września 2014 r., II FPS 4/13. Na skutek wniesionej przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze skargi kasacyjnej od wyroku WSA w Łodzi z 15 maja 2024 r., sygn. akt I SA/Łd 121/24, Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 22 października 2025 r. uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi (sygn. akt III FSK 960/24, wszystkie powoływane wyroki dostępne są na stronie: orzeczenia.nsa.gov.pl). NSA za słuszne uznał zarzuty skargi kasacyjnej organu administracji dotyczące naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. w zw. z art. 135 p.p.s.a. w zw. z art. 59 § 1 oraz w zw. z art. 70 § 6 pkt 2 w zw. z art. 70 § 7 pkt 2 O.p., a także w zw. z art. 145 § 3 p.p.s.a. oraz w zw. z art. 208 § 1 O.p. Pismem procesowym z 2 lutego 2026 r. pełnomocnik skarżącej uzupełnił i podsumował argumentację skargi. Ponownie rozpoznając sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył co następuje: Skarga nie jest zasadna. W pierwszej kolejności wskazać należy, że zgodnie z art. 190 (zdanie pierwsze) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.) dalej p.p.s.a. sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Z unormowania tego wynika, że sąd, któremu sprawa została przekazana do ponownego rozpoznania, nie ma całkowitej swobody przy wydawaniu nowego orzeczenia, ponieważ jest związany wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Nakaz ten dotyczy nie tylko wykładni prawa materialnego, ale też zawartych w wyroku NSA wskazówek, co do znaczenia istotnych w sprawie okoliczności faktycznych. A to oznacza, iż ponownie rozpoznając sprawę ze skargi Spółki E., na mocy przepisu art. 190 p.p.s.a., Sąd w składzie ponownie rozpoznającym niniejszą sprawę związany jest wykładnią prawa dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny, przedstawioną w uzasadnieniu orzeczenia z 22 października 2025 r., sygn. akt III FSK 960/24. Mając powyższe na uwadze należy podkreślić, że przyczyną uwzględnienia skargi kasacyjnej organu i uchylenia wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 15 maja 2024 r., sygn. akt I SA/Łd 121/24 było, dokonanie przez Sąd pierwszej instancji błędnej wykładni art. 59 § 1 pkt 1 w zw. z art. 70 § 6 pkt 2 oraz art. 70 § 7 pkt 2 O.p. poprzez przyjęcie, przy jednoczesnym odwołaniu się do treści uchwały NSA II FPS 4/13, że dokonana przez skarżącą 24 października 2018 r. zapłata podatku, wynikającego z decyzji organu podatkowego spowodowała, iż zobowiązanie strony wygasło, przez co Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Sieradzu pozbawione zostało możliwości wydania skarżonej decyzji. Innymi słowy przedmiotem sporu w rozpoznawanej sprawie pozostaje odpowiedź na pytanie, czy dokonana przez stronę skarżącą 26 października 2018 r. zapłata podatku spowodowała wygaśnięcie w całości zobowiązania spółki w podatku od nieruchomości za 2017 rok, na podstawie art. 59 § 1 pkt 1 O.p., co skutkowało brakiem możliwości jego wygaśnięcia w terminie przedłużonym o 1681 dni w związku z toczącym się postępowaniem sądowoadministracyjnym. Rozpoznając sprawę Sąd podkreśla w pierwszej kolejności, że zgodnie z treścią art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Jednakże na mocy art. 70 § 6 pkt 2 O.p. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania; a na mocy art. 70 § 7 pkt 2 O.p. bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się, a po zawieszeniu biegnie dalej, od dnia następującego po dniu doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności. Uregulowana w tych przepisach instytucja przedawnienia zobowiązań podatkowych oznacza, jak podkreśla doktryna prawa podatkowego, że "po upływie określonego czasu zobowiązanie podatkowe, chociaż niezapłacone, wygasa łącznie z odsetkami za zwłokę, z mocy prawa, bez konieczności wydawania żadnych decyzji, przestaje istnieć stosunek zobowiązaniowy pomiędzy podatnikiem i wierzycielem podatkowym. Wierzyciel, chociaż niezaspokojony, nie ma już podstaw do egzekwowania zobowiązania podatkowego. Dobrowolne spełnienie tego zobowiązania przez podatnika prowadzi do powstania nadpłaty, która podlega zwrotowi. Początkiem biegu terminu przedawnienia jest zaś pierwszy dzień roku następującego po roku, w którym upłynął termin płatności podatku. Termin przedawnienia rozpoczyna bieg od 1 stycznia roku następującego po roku, w którym powinny być złożone zeznania. Termin przedawnienia może ulec przedłużeniu w wyniku wystąpienia okoliczności skutkujących zawieszeniem lub przerwą jego biegu. (...) Zawieszenie biegu terminu przedawnienia oznacza, że termin ten przez okres zawieszenia nie biegnie, przez co ulega wydłużeniu. Zawieszenie biegu terminu przedawnienia następuje z mocy prawa. Okres zawieszenia dodaje się do 5-letniego terminu przedawnienia, co skutkuje tym, że staje się on dłuższy. Identyczny skutek wywołuje nierozpoczynanie biegu terminu przedawnienia z powodu wystąpienia określonych w komentowanym przepisie okoliczności. (...) Zawieszenie biegu terminu przedawnienia następuje również z dniem wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania. Dniem złożenia skargi do sądu administracyjnego jest dzień złożenia skargi w siedzibie organu, którego działanie jest zaskarżane, lub dzień nadania jej w polskiej placówce operatora wyznaczonego w rozumieniu ustawy – Prawo pocztowe (art. 54 § 1 oraz art. 83 § 3 p.p.s.a.). Termin przedawnienia biegnie dalej od następnego dnia po dniu doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności" (tak np. */el Leonard (red.), Ordynacja podatkowa. Tom I. Zobowiązania podatkowe. Art. 1-119zzk. Komentarz aktualizowany, LEX/el. 2023, komentarz do art. 70). Co do zasady zatem zobowiązanie strony skarżącej w podatku od nieruchomości za 2017 r. przedawniałoby się – w myśl art. 70 § 1 O.p. - z dniem 31 grudnia 2022 r., lecz w związku z wniesieniem przez stronę 19 grudnia 2018 r. skargi do sądu administracyjnego na zasadzie art. 70 § 6 pkt 2 O.p. termin ten uległ zawieszeniu do dnia następującego po dniu doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego ze stwierdzeniem prawomocności, tj. 27 lipca 2023 r., a zatem bieg terminu przedawnienia został wydłużony o 1681 dni. Z tego właśnie powodu, będąc jednocześnie związanym oceną prawną dokonaną przez NSA w wyroku z 22 października 2025 r., sygn. akt III FSK 960/24, Sąd wskazuje, że treści uchwały pełnej Izby Finansowej z 29 września 2014 r., II FPS 4/13, stwierdzono, że w świetle art. 70 § 1 i art. 208 § 1 oraz art. 233 § 1 pkt 2 lit. a O.p. (...) w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 września 2005 r., po upływie terminu przedawnienia nie jest dopuszczalne prowadzenie postępowania podatkowego i orzekanie o wysokości zobowiązania podatkowego, które wygasło przez zapłatę (art. 59 § 1 pkt 1 o.p.). Nie należy przy tym tracić z pola widzenia, że ww. uchwałę poprzedzała uchwała siedmiu sędziów NSA z 3 grudnia 2012 r., I FPS 1/12. Uchwała ta, jak wynika z jej uzasadnienia, zapadła w związku istniejącymi w praktyce wątpliwościami, czy wygaśnięcie zobowiązania podatkowego na skutek jego zapłaty stwarza taki stan, że organ podatkowy nabywa prawo do wydawania decyzji bez żadnych ograniczeń czasowych (por. np. wyroki NSA: z 26 marca 2010 r., II FSK 1716/08 oraz z 2 sierpnia 2012 r., II FSK 97/11, a także wyrok siedmiu sędziów NSA z 28 czerwca 2010 r., I FPS 5/09). Rozstrzygając te wątpliwości skład siedmiu sędziów NSA stwierdził, że "W świetle art. 70 § 1 i art. 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (...), w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r., po upływie terminu przedawnienia nie jest dopuszczalne prowadzenie postępowania podatkowego i orzekanie o wysokości zobowiązania podatkowego, które wygasło przez zapłatę (art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej)." W uzasadnieniu tej uchwały wyjaśniono, że po upływie terminu przedawnienia wierzyciel podatkowy nie może skutecznie domagać się od dłużnika zachowania wynikającego z treści zobowiązania zawiązanego pomiędzy nimi. Wyrażono też pogląd, że nastąpienie jednego ze zdarzeń przewidzianych w art. 59 § 1 pkt 1-9 o.p. wyklucza możliwość wygaśnięcia zobowiązania podatkowego z pozostałych przyczyn. Nie może bowiem ponownie wygasnąć zobowiązanie podatkowe, które już wygasło. W uzasadnieniu tej uchwały wyraźnie jednak zaznaczono, że: cyt. "(...) zobowiązanie podatkowe, stosownie do art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, wygaśnie w całości tylko wówczas, gdy podatnik wpłaci podatek w takiej samej lub w wyższej kwocie niż wynikająca ze zobowiązania podatkowego powstałego z mocy prawa. W takiej sytuacji zobowiązanie podatkowe ustaje; termin przedawnienia zobowiązania podatkowego nie biegnie dalej. Odmienna sytuacja zachodzi, gdy podatnik wpłaca kwotę podatku mniejszą niż rzeczywista wysokość zobowiązania podatkowego. W tym wypadku następuje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego w części uregulowanej, natomiast w pozostałym zakresie zobowiązanie nadal trwa: dalej biegnie termin przedawnienia w stosunku do pozostałej, nieuregulowanej części zobowiązania podatkowego." Skład siedmiu sędziów NSA zauważył również, że w przypadku zobowiązania podatkowego powstającego z mocy prawa (art. 21 § 1 pkt 1 O.p.), rzeczywista jego wielkość nie jest pewna. "W związku z tym nie wiadomo, czy zobowiązanie podatkowe wygasło w całości lub w części, a zatem czy pozostaje zobowiązanie podatkowe w pewnym zakresie. Dlatego organ podatkowy jest uprawniony do weryfikacji samoobliczenia podatnika. Sytuacja zmienia się po upływie terminu określonego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, ponieważ nie ma już żadnych wątpliwości, że zobowiązanie wygasło w całości." Powyższego stanowiska nie zmieniła powołana wcześniej uchwała całej izby NSA z 29 września 2014 r., II FPS 4/13. W ocenie Sądu, z obu wymienionych uchwał nie można wysnuć wniosku, że zapłata podatku na podstawie deklaracji podatkowej lub wcześniejszej decyzji organu podatkowego, wyklucza możliwość orzekania o wysokości tego zobowiązania podatkowego w okresie kiedy nie upłynął jeszcze termin jego przedawnienia. Przeciwnie, jak wskazał NSA w uchwale z 3 grudnia 2012 r., I FPS 1/12, zobowiązanie podatkowe wygaśnie w całości tylko wówczas, gdy podatnik wpłaci podatek w prawidłowej wysokości. Gdy jednak podatnik wpłaca kwotę podatku mniejszą niż rzeczywista (obiektywnie istniejąca) zobowiązanie podatkowe wygasa tylko w części uregulowanej, natomiast w pozostałym zakresie zobowiązanie nadal trwa, dalej biegnie termin przedawnienia w stosunku do pozostałej, nieuregulowanej części zobowiązania podatkowego. Należy również powtórzyć, że w przypadku zobowiązania podatkowego powstającego z mocy prawa (art. 21 § 1 pkt 1 O.p.), rzeczywista jego wielkość nie jest pewna, w związku z tym nie wiadomo, czy zobowiązanie to wygasło w całości lub w części. Dlatego organ podatkowy jest uprawniony do orzekania o wysokości tego zobowiązania podatkowego do czasu upływu terminu przedawnienia. Tak w istocie należy interpretować treść uchwały NSA z 29 września 2014 r., II FPS 4/13. Nie bez przyczyny w sentencji tej uchwały stwierdzono, że "(...) po upływie terminu przedawnienia nie jest dopuszczalne prowadzenie postępowania podatkowego i orzekanie o wysokości zobowiązania podatkowego, które wygasło przez zapłatę (...)". Dopóki więc nie upłynął termin przedawnienia zobowiązania podatkowego, może być ono przedmiotem weryfikacji w postępowaniu podatkowym. Z taką właśnie sytuacją mamy do czynienia w rozpoznawanej sprawie, ze względu na wydłużenie okresu biegu terminu przedawnienia o 4 lata i 221 dni, co w konsekwencji spowodowało, że organ był uprawniony do wydania decyzji z 27 grudnia 2023 r., ponieważ upływ terminu przedawnienia w tej dacie jeszcze nie nastąpił. Ponadto, w rozpoznawanej sprawie wiążące ze względu na treść art. 153 w zw. z art. 170 p.p.s.a. są wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok z dnia 11 stycznia 2023 r., sygn. akt III FSK 1455/21) i Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi (wyrok z dnia 18 maja 2023 r., sygn. akt I SA/Łd 288/23), w których Sądy nakazały organom podatkowym kontynuowanie postępowania w przedmiocie określenia Spółce podatku od nieruchomości za rok 2017 poprzez ustalenie właściwej podstawy opodatkowania. Oczywistym jest, że oba ww. wyroki zostały wydane po niespornej w sprawie okoliczności – tj. zapłacie przez Spółkę zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2017 r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę, co również potwierdza, że za nieuprawnione należy uznać stanowisko, że skarżona decyzja została wydana po upływie terminu przedawnienia. Mając na uwadze powyższą okoliczność należy stwierdzić, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Sieradzu było uprawnione do wydania zaskarżonej decyzji, której celem jest ustalenie bezspornych okoliczności pozwalających na wyliczenie prawidłowej podstawy opodatkowania, do czego organ został zobligowany zgodnie z prawomocnym wyrokiem z dnia 18 maja 2023 r., sygn. akt I SA/Łd 288/23, w którym Sąd wskazał, że w 2017 roku przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości elektrowni wiatrowych były wyłącznie fundament, wieża, a także elementy techniczne, wymienione wprost w art. 2 pkt 2 u.i.e.w. i stanowiące katalog zamknięty. Bez wpływu na rozstrzygnięcie sprawy pozostają również kolejne zarzuty sformułowane w jej podstawach (pismo procesowe z 2 lutego 2026 r.), w tym odnoszące się do skutków wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 4 lipca 2023 r., sygn. akt SK 14/21. Jedynie na marginesie Sąd podkreśla, że podziela stanowisko zawarte w wyroku tego Sądu z 25 października 2023 r., sygn. akt III FSK 1042/23, w świetle którego "Orzeczenie o niekonstytucyjności art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2014 r. poz. 849 ze zm.) w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 4 lipca 2023 r. o sygn. SK 14/21 nie stoi na przeszkodzie do procedowania i orzekania z zastosowaniem tego przepisu przed upływem zakreślonej w pkt II wyroku TK klauzuli odraczającej termin utraty mocy wymienionego przepisu, podobnie jak nie może stanowić podstawy ponownego rozpatrzenia kwestii merytorycznej, jaką jest opodatkowanie budowli w konkretnych okolicznościach faktycznych w sprawach zakończonych ostatecznymi decyzjami lub prawomocnymi wyrokami sądów administracyjnych, w tym również w trybie wznowienia postępowania sądowoadministracyjnego na podstawie art. 272 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.), jak też wznowienia postępowania podatkowego na podstawie art. 240 § 1 pkt 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.)". Trybunał Konstytucyjny odroczył wejście w życie wyroku o 18 miesięcy, co wynikało nie tylko z potrzeby zapewnienia ustawodawcy czasu na zmianę przepisów, ale również z konieczności zapewnienia stabilności finansowej samorządów, których budżety bazowały na dotychczasowych przepisach. Obowiązujące od 1 stycznia 2025 r. brzmienie art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. nie ma zastosowania w sprawie poddanej obecnie ocenie Sądu, ponieważ przedmiot sprawie dotyczy kwalifikacji prawnopodatkowej obiektów dla obliczenia zobowiązania podatkowego za rok 2017, zaś skarżona decyzja wydana została w okresie trwania okresu odroczonego terminu utraty mocy obowiązującej tego przepisu i przed wejściem w życie zmienionej na mocy art. 2 pkt 1 lit. a) tiret 1 ustawy nowelizującej jego treści. Pogląd ten znajduje aprobatę w piśmiennictwie wskazującym, że niezależnie od braku przepisów przejściowych ustawy nowelizującej do stanów faktycznych i zdarzeń zaistniałych przed 1 stycznia 2025 r. należy stosować stan prawny obowiązujący do 31 grudnia 2024 r. (por. S. Bogucki, P. Borszowski, K. Stelmaszczyk-Borszowska, K. Winiarski, Podatki i opłaty lokalne. Podatek rolny. Podatek leśny. Komentarz, wyd. 2, Warszawa 2025, str. 41). Mając na uwadze powyższe okoliczności, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd oddalił skargę, jako bezzasadną. Ake.