I SA/Łd 715/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Sędziowie Sędzia NSA Bogdan Lubiński Sędzia WSA Paweł Kowalski (spr.) Protokolant Asystent sędziego Paweł Pijewski po rozpoznaniu w Łodzi na rozprawie w dniu 8 grudnia 2009 r. przy udziale --- sprawy ze skargi A.P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nieważności postanowienia organu II instancji o uchyleniu w całości postanowienia organu I instancji w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za grudzień 2005 r. i umorzeniu postępowania oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...]r., Nr [...], skierowanym do A. P. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy własne postanowienie z dnia [...]r., Nr [...], stwierdzające nieważność postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r., Nr [...], uchylającego w całości postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...] r., Nr [...] w sprawie zaliczenia wpłaty z dnia 10 maja 2006 r. w kwocie 164.348,20 zł na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za grudzień 2005 r. i umarzającego postępowanie w sprawie zaliczenia tej wpłaty. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia Dyrektor Izby Skarbowej przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania, wskazując że Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ł. postanowieniem z dnia [...] r., zaliczył dokonaną przez A. P., wpłatę w podanej wyżej wysokości na: należność główną z tytułu zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za grudzień 2005 r., w wysokości 163.952,10 zł, odsetki za zwłokę w kwocie 395 zł, nadpłatę w kwocie 0,30 zł. A. P. wniósł zażalenie na powyższe postanowienie. Dyrektor Izby Skarbowej, postanowieniem z dnia [...] r., Nr [...], uchylił w całości postanowienie organu pierwszej instancji. W dniu [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., postanowieniem wszczął z urzędu postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności prawomocnego już postanowienia z dnia [...] r., Nr [...]. Następnie postanowieniem z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził nieważność własnego postanowienia z dnia [...] r., uchylającego postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego. Kwestionując powyższe rozstrzygnięcie, w dniu 29 października 2006 r. A.P. złożył zażalenie, wnosząc o uchylenie powyższego postanowienia w całości, z uwagi na jego niezgodność z przepisami art. 17 § 1, 180 § 1, 191, 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej oraz art. 25 Kodeksu cywilnego. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. postanowieniem z dnia [...] r., Nr [...], utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. Postanowienie to stało się przedmiotem skargi skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, w której podatnik wniósł o jego uchylenie w całości, zarzucając niezgodność z przepisami art. 17 § 1 Ordynacji podatkowej i art. 25 Kodeksu cywilnego, oraz naruszenie szeregu przepisów postępowania podatkowego zawartych w Ordynacji podatkowej. Wyrokiem z dnia 16 stycznia 2008 r., sygn. akt l SA/Łd 321/07 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej. W uzasadnieniu orzeczenia Sąd wskazał, iż organy w oparciu o treść składanych przez podatnika zgłoszeń NIP-3, w szczególności na podstawie zgłoszenia aktualizacyjnego złożonego dnia 5 maja 2005 r. ustaliły, iż miejscem zamieszkania podatnika jest Ł., ul. A. Sąd ocenił, że organy podatkowe obu instancji, dokonując ustaleń, a następnie ich oceny, poprzestały jedynie na treści omawianego zgłoszenia całkowicie pomijając wyjaśnienia skarżącego dotyczące jego faktycznego miejsca zameldowania oraz zamieszkania, a także przyczyny wskazania adresu w Ł.. Sąd stwierdził, że na żadnym etapie prowadzonego postępowania organy nie przeprowadziły postępowania dowodowego celem wyjaśnienia sprzeczności wynikających z treści zgłoszenia aktualizacyjnego NIP-3 oraz informacji przekazywanych, również pisemnie, przez skarżącego. Nie poczyniły żadnych ustaleń celem zbadania czy zostały spełnione przesłanki wymienione przez ustawodawcę w cytowanym już art. 25 k.c. Nie ustaliły bowiem, w której miejscowości skarżący faktycznie przebywał oraz czy występował u niego zamiar stałego pobytu w danej miejscowości. W następstwie powyższego wyroku Dyrektor Izby Skarbowej wydał w dniu [...]r. postanowienie, uznając że miejscem zamieszkania A. P. jest: Ł, ul. A, natomiast wskazywany przez skarżącego adres w Ł., jest adresem miejsca zameldowania. Uzasadniając powyższą ocenę organ drugiej instancji podał, że w sprawie bezspornym jest, że w dniu 29 kwietnia 1996 r. skarżący złożył w Urzędzie Skarbowym w Ł. zgłoszenie identyfikacyjne NIP-3 (k.23), w którym w rubryce B.2. (tj. adres miejsca zamieszkania, który będzie równocześnie adresem do korespondencji) wskazał adres miejsca zamieszkania: Ł., ul. A. Jednocześnie podatnik nie wypełnił rubryki B.3., (tj. adresu miejsca zameldowania). Z pouczenia na druku NIP-3 wynika natomiast, iż rubrykę tę należy wypełnić tylko wówczas, gdy adres miejsca stałego zameldowania lub adres miejsca czasowego zameldowania, przy braku adresu miejsca stałego zameldowania - jest l inny, niż podany wyżej adres miejsca zamieszkania. Zatem uprawniona była ocena, że miejsce zamieszkania strony jest tożsame z miejscem jego zameldowania. W związku z powyższym, decyzją Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...] r. skarżącemu został nadany numer identyfikacji podatkowej (k.22). W dniu 28 maja 1998 r. podatnik złożył w [...] Urzędzie Skarbowym Ł.-G. zgłoszenie aktualizacyjne NIP-3, w którym podał adres miejsca zamieszkania: Ł., ul. B. (k. 19-20). Ponadto, z informacji przesłanej przez [...] Urząd Skarbowy Ł. – G. do Urzędu Skarbowego w Ł., w dniu 22 lipca 1998 r. wynika, iż podatnik został wpisany do rejestru podatników tegoż urzędu NIP-3 i NIP-6, złożonych w dniu 28 maja 1998 r. (k. 16). Jednocześnie z pisma Urzędu Miasta i Gminy Ł. z dnia 14 października 1999 r. (będącego odpowiedzią na wniosek Urzędu Skarbowego w Ł. o udostępnienie danych osobowych) wynika, iż dnia 3 kwietnia 1996 r. Skarżący dokonał wymeldowania z adresu: Ł., ul. A i w dniu 10 kwietnia 1996 r. zameldował się na pobyt stały w Ł. przy ul. B. (k.18) W dniu 5 maja 2005 r. złożone zostało w [...] Urzędzie Skarbowym Ł.-G. kolejne zgłoszenie aktualizacyjne, w którym w rubryce B.4. podatnik wskazał adres miejsca zameldowania: Ł., ul. B., jednakże nie wskazał daty zameldowania pod ww. adresem. Jednocześnie w rubryce B.5. (k.26), w której zawarte jest pouczenie, iż rubrykę B.5 należy wypełnić tylko wówczas, gdy adres miejsca zamieszkania jest inny, niż podany adres miejsca zameldowania -Skarżący podał adres zamieszkania: Ł., ul. A oraz wskazał datę zamieszkania 30 grudnia 2000 r. (k.26-27). W świetle powyższego Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego Ł.-G. przyjął, iż miejscem zamieszkania Strony jest Ł., ul. A, natomiast adres: Ł., ul. B., winien być traktowany jako adres miejsca zameldowania. W konsekwencji, pismem z dnia 6 maja 2005 r. przekazał zgodnie z właściwością miejscową, złożone w dniu 5 maja 2005 r., zgłoszenie aktualizacyjne NIP-3, do Urzędu Skarbowego w Ł. jako właściwego ze względu na miejsce zamieszkania Strony (k.25). W wyniku powyższego, Dyrektor Izby Skarbowej przyjął, iż właściwym do postanowienia w sprawie zaliczenia wpłaty z dnia 10 maja 2006 r. w kwocie 164.348,20 zł na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za grudzień 2005 r., i umarzającego postępowanie w sprawie zaliczenia tej wpłaty, jest Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ł.. Z tych względów organ drugiej instancji uznał, iż postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r., Nr [...], zostało wydane z rażącym naruszeniem prawa i należało stwierdzić jego nieważność. Wskazując na konieczność uwzględnienia wytycznych Sądu zawartych w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 16 stycznia 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej podał, że ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) nie reguluje kwestii właściwości miejscowej organu podatkowego w sprawie opodatkowania tym podatkiem osoby fizycznej. Zatem właściwość miejscowa organów podatkowych w sprawach opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych (dla podatnika) określana jest zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej oraz przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie właściwości organów podatkowych (Dz. U. z 2005 r. Nr 165, poz. 1371 ze zm.). W myśl przepisu art. 17 § 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli ustawy podatkowe nie stanowią inaczej, właściwość miejscową organów podatkowych ustala się według miejsca zamieszkania lub adresu siedziby podatnika. Zarówno na gruncie ustawy Ordynacja podatkowa, jak i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, miejsce zamieszkania nie ma swojej legalnej definicji. W związku z tym należy odwołać się do, przepisów prawa cywilnego, a mianowicie do art. 25 k.c., według którego miejscem zamieszkania osoby fizycznej jest miejscowość, w której osoba ta przebywa z zamiarem stałego pobytu. Następnie organ podatkowy odwołał się do oceny prawnej wyrażonej przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 stycznia 2009 r., sygn. akt II FSK 896/08, zgodnie z którą zgodnie z art. 25 k.c. miejscem zamieszkania osoby fizycznej jest miejscowość, w której osoba ta przebywa z zamiarem stałego pobytu. Zamieszkanie jest prawną kwalifikacją określonego stosunku danej osoby do miejsca, na którą składają się dwa elementy: przebywanie w sensie fizycznym w określonej miejscowości (corpus) oraz wola, zamiar stałego pobytu (animus). Oba te elementy muszą występować łącznie. Zatem przy ustalaniu zamiaru nie można poprzestawać tylko na oświadczeniach zainteresowanej osoby, ponieważ sam zamiar stałego pobytu w danej miejscowości nie stanowi o zamieszkaniu, lecz musi być połączony z przebywaniem w danej miejscowości, i to z takim przebywaniem, które ma cechy założenia tam ośrodka swoich osobistych i majątkowych interesów. Od miejsca zamieszkania w rozumieniu art. 25 k.c. należy odróżnić miejsce zameldowania na pobyt stały w rozumieniu przepisów o ewidencji ludności i dowodach osobistych. O miejscu zamieszkania decydują przesłanki faktyczne, natomiast o zameldowaniu dokonanie określonych formalności. Zatem samo zameldowanie się w danej miejscowości pod określonym adresem nie przesądza o miejscu zamieszkania. Dyrektor Izby Skarbowej ponownie stwierdził, iż w budynku w Ł. znajduje się jednocześnie biuro podatnika, w którym przebywa w dni robocze, a jednocześnie pełni funkcje cyt.: "częstego wypoczynku weekendowego lub wczasowo-letniego podatnika". Okoliczność ta daje podstawy do przyjęcia, że właśnie tam mieści się zarówno ośrodek osobistych jak i majątkowych interesów skarżącego. Jednocześnie bez znaczenia do określenia właściwości miejscowej organów podatkowych, pozostaje przywoływana przez podatnika, i (pismo z dnia 27 listopada 2006 r. - k. 61-62) okoliczność posiadania na terenie Ł., poza mieszkaniem przy ul. B., dwóch innych lokali mieszkalnych położonych przy ulicy C. oraz ul. D.. W ocenie organu odwoławczego, sam fakt posiadania przez skarżącego mieszkań położonych na terenie Ł. nie przesądza jeszcze o przebywaniu tam w sensie fizycznym oraz zamiarem stałego pobytu. Ponadto, ani mieszkanie położone przy ul. C., ani przy ul. D. nie znajduje się na terenie właściwości miejscowej Naczelnika [...] Urzędu Ł. – G., wskazywanego przez Skarżącego jako organu właściwego miejscowo na podstawie art. 17 § 1 Ordynacji podatkowej. Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, iż w myśl przepisu art. 9 ust 1 pkt 2 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2004 r. Nr 269, poz. 2681 ze zm.) do obowiązków podatnika zalicza się m.in. obowiązek składania zgłoszeń identyfikacyjnych i aktualizacyjnych informujących o zmianach mogących mieć wpływ m. in. na właściwość organów podatkowych. Zgłoszenia dokonuje się na formularzu stanowiącym załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 listopada 2003 r. w sprawie wzorów formularzy zgłoszeń identyfikacyjnych (Dz. U. z 2003 r. Nr 202, poz. 1959). Prawdziwość danych podatnik potwierdza własnoręcznym podpisem, stąd też powszechną zasadą jest, iż organy podatkowe nie mogą samodzielnie dokonywać żadnych zmian danych w oparciu o źródła inne niż dokumenty składane przez podatnika. Zatem, to na podatniku ciąży obowiązek zgłaszania i aktualizowania swoich danych identyfikacyjnych. Niewątpliwym, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej pozostaje fakt, iż składając zgłoszenie aktualizacyjne NIP-3 w dniu 5 maja 2005 r. w sposób świadomy skarżący wskazał jako miejsce zamieszkania: Ł., ul. A. Na podstawie tego dokumentu organy podatkowe były zobowiązane do określenia swej właściwości. Obowiązkiem, bowiem organu podatkowego jest badanie z urzędu swojej właściwości, również miejscowej, w celu podejmowania określonych czynności. W związku z powyższym, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego Ł.-G. przyjął, iż miejscem zamieszkania A. P. jest Ł., ul. A. i pismem z dnia 6 maja 2006 r. przekazał zgodnie z właściwością miejscową, złożone w dniu 5 maja 2005 r., zgłoszenie aktualizacyjne NIP-3, do Urzędu Skarbowego w Ł. (k.25). Reasumując Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż miejscem zamieszkania podatnika jest: Ł., ul. A. Zaś wskazywany przez podatnika adres: Ł., ul. B., winien być traktowany jako adres miejsca zameldowania. W konsekwencji, postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r., uchylające w całości postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...] r., Nr [...], w sprawie zaliczenia wpłaty z dnia 10 maja 2006 r. w kwocie 164.348,20 zł na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za grudzień 2005 r., i umarzającego postępowanie w sprawie zaliczenia tej wpłaty, zostało wydane z rażącym naruszeniem prawa i należało stwierdzić jego nieważność. W skardze na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, uzupełnionej pismem z dnia 28 lipca 2009 r., skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości na koszt strony przeciwnej. Zaskarżonemu postanowieniu podatnik zarzucił : 1) naruszenie prawa materialnego: art. 25 k.c. i przepisu art. 17 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - przez błędną wykładnię tych przepisów - które miały wpływ na wynik sprawy, 2) naruszenie art. 25 k.c., i art, 17 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - przez niepodporządkowanie się Dyrektora Izby Skarbowej w zaskarżonym tą skargą postępowaniu ocenom prawnym wyrażonym w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 16 stycznia 2008 r. sygn. akt ISA/Łd 321/07 - co miało wpływ na wynik sprawy, 3) naruszenie przepisów postępowania: art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej w związku z naruszeniem przepisu art. 153 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - przez niepodporządkowanie się przez organ drugiej instancji ocenie prawnej i wskazaniami co do dalszego postępowania w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 16 stycznia 2008 r. sygn. akt ISA/Łd 321/07 - które mogło mieć wpływ na wynik sprawy. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie argumentując jak w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna, gdyż zaskarżone postanowienie odpowiada prawu. Na wstępie dalszych rozważań należy wskazać – jak słusznie podnosi skarżący – że Dyrektor Izby Skarbowej, wobec uprawomocnienie się wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 16 stycznia 2008 roku w sprawie sygn. akt I Sa/Łd 321/07 miał bezwzględny obowiązek przy ponownym rozpoznaniu sprawy zastosować się do wytycznych i oceny prawnej zawartych w motywach opisanego wyżej wyroku. Tymi wytycznymi oraz oceną prawną jest związany również sąd, który kontroluje legalność decyzji organów wydanych po ponownym rozpoznaniu sprawy ( art.153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U 153 poz.1270 z późniejszymi zmianami – zwanej w dalszej części p.p.s.a ). W ocenie sądu rozpoznającego niniejszą sprawę Dyrektor Izby Skarbowej nie naruszył treści zacytowanego przepisu p.p.s.a. Uchylenie przez Sąd postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] roku, [...] było spowodowane oparciem się przez organ odwoławczy wyłącznie na treści zgłoszenia identyfikacyjnego z dnia 5 maja 2005 roku, nie wyjaśnienie sprzeczności w istniejącym już materiale dowodowym oraz pominięcie wyjaśnień skarżącego wielokrotnie składanych w toku postępowania. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy Dyrektor Izby Skarbowej rzeczywiście nie przeprowadził żadnego nowego dowodu, niemniej z wytycznych konieczność taka nie wynikała. Stwierdzenie " na żadnym etapie postępowania organy nie przeprowadziły postępowania dowodowego celem wyjaśnienia sprzeczności" nie oznacza przecież, aby jakieś nowe dowody musiały być przeprowadzone. Postępowanie dowodowe bowiem jest procesem wieloetapowym i składają się na nie różne czynności: poszukiwanie dowodów, zbieranie ich, utrwalanie w sposób zgodny z procedurą i wreszcie ich ocena. Ta ostatnia czynność postępowania dowodowego, w sprawach, w których występują sprzeczności polega na ich usunięciu, albo poprzez powrót do wcześniejszych faz postępowania ( poszukiwanie, zbieranie i utrwalanie dowodów ) – gdy taka potrzeba istnieje, albo poprzez ocenę które z zebranych już dowodów zasługują na uznanie ich za podstawę ustaleń faktycznych, a które nie. Ocena taka winna być przeprowadzona zgodnie z zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego ( art.191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja Podatkowa – Dz.U z 2004 roku, Nr.93, poz.894 z późniejszymi zmianami – zwaną dalej OP ). Jednocześnie należy wskazać, że w postępowaniu podatkowym mnożenie dowodów ponad miarę narusza zasadę szybkości postępowania ( art.125 § 1 OP ), bo zakres postępowania wyznacza "niezbędność działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego" – art.122 OP, a ową niezbędność działań wyznacza z kolei treść przepisu prawa, który ma być zastosowany - w tej sprawie art.17 § 1 OP i art.25 KC. Dyrektor Izby Skarbowej ustalając, że miejscem zamieszkania skarżącego jest Ł. ul. A oparł się na dowodzie dostarczonym przez niego samego, mianowicie na stwierdzeniu zawartym w odwołaniu ( k.57 akt administracyjnych ) zgodnie, z którym budynek położony przy ul. A. w Ł. jest miejscem z reguły jedynie dziennego przebywania podatnika w dni robocze, bowiem w tym budynku znajduje się biuro i archiwum, a ponadto jest to miejsce w zasadzie częstego wypoczynku weekendowego lub wczasowo-letniego, A. P. posiada tam bowiem jeszcze inne pomieszczenia niż biurowe Z tych stwierdzeń w sposób oczywisty wynika, że skarżący centrum swoich spraw życiowych realizuje w Ł., a nie w Ł. - skoro właśnie tam zwykle pracuje i wypoczywa. Oceny takiej nie podważa fakt, że skarżący posiada trzy mieszkania w Ł. ( ul. B., ul. C., ul. D. ), bo siłą rzeczy we wszystkich tych mieszkaniach jednocześnie nie przebywa, z zamiarem stałego pobytu. Nie przekreśla tego również fakt, że skarżący posiada konto w B. w Ł., ponieważ zdecydowaną większość operacji bankowych w B. można realizować przez Internet z najdalszego zakątku świata; nie przekreśla tej oceny także i to, że Jego lekarz pierwszego kontaktu "przyjmuje" w Poradni znajdującej się w Ł. przy ul. E.. Jak się wydaje ( a ze skargi nie wynika nic innego ) stan zdrowia A. P. nie wymaga szczególnie częstych wizyt u lekarza pierwszego kontaktu. Jest jeszcze jeden argument przemawiający za uznaniem, że miejscem zamieszkania skarżącego jest Ł. ul. A. Otóż zasady wiedzy i doświadczenia życiowego przemawiają za stwierdzeniem, że jako miejsce dla doręczeń korespondencji wskazuje się takie miejsce, w którym odbiór korespondencji nastręcza najmniej trudności adresatowi. Innymi słowy takie miejsce, gdzie przebywa on częściej niż w innych miejscach, tak że doręczyciel pocztowy korespondencję może doręczyć bezpośrednio adresatowi, bez konieczności jej awizowania, co z kolei łączy się z wizytą "na poczcie" celem odbioru przesyłki ,a tym samym stratą czasu. Tym miejscem jest zwykle miejsce zamieszkania ( miejsce, które jest centrum spraw życiowych adresata ). Należy zgodzić się ze stwierdzeniami skarżącego zawartymi w pismach procesowych z 20 i 30 listopada 2009 roku. Istotnie sąd rozpoznający niniejszą sprawę, ani organy podatkowe nie są związane wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie II FSK 1150/09 i co do istoty mogłyby sprawę rozstrzygnąć odmiennie. Nie stanowiłoby to naruszenia prawa. Niemniej jednak ów wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczy tego samego skarżącego i w motywach pisemnych uzasadnienia tego wyroku sąd ten dokonał oceny skutków prawnych złożenia przez niego w dniu 5 maja 2005 roku zgłoszenia aktualizacyjnego NIP-3. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że jeśli w zgłoszeniu aktualizacyjnym podatnik wskazał jako miejsce swego zamieszkania Ł. ul. A, to implikowało to właściwość Urzędu Skarbowego w Ł.. Jeśli natomiast jego zamiarem było wskazanie innego niż miejsce zameldowania i zamieszkania adresu dla doręczeń, winien to uczynić odrębnym od zgłoszenia aktualizacyjnego pismem. Innymi słowy A. P. nie powinien w ogóle składać zgłoszenia aktualizacyjnego NIP-3 wskazując jako miejsce zamieszkania Ł. ul. A. Należy przy tym podkreślić, że instrukcje zawarte na druku zgłoszenia są czytelne i zrozumiałe. Z tego, że Sąd i organy podatkowe nie są związane treścią orzeczeń innych sądów i organów nie wynika, aby nie mogły akceptować poglądów wyrażonych w tych orzeczeniach. Taka sytuacja ma miejsce w tej sprawie. Mając na uwadze powyższe rozważania, na podstawie art.151 p.p.s.a należało skargę oddalić. t.n.