I SA/Łd 81/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Paweł Kowalski (spr.) Sędziowie: Sędzia NSA Paweł Janicki Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Protokolant: Szymon Chrostek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 maja 2013 r. sprawy ze skargi K. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za lipiec 2007 r. oraz lipiec 2009 r. oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za poszczególne miesiące 2007 r., 2008 r. i 2009 r. oddala skargę. I SA/Łd 81/13 Uzasadnienie Decyzją z [...] r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł.-B.: 1. określił K. C. w podatku od towarów i usług zobowiązanie podatkowe za lipiec 2007 r. i lipiec 2009 r. oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za poszczególne miesiące 2007 r., 2008 r. i 2009 r., 2. umorzył postępowanie podatkowe jako bezprzedmiotowe za sierpień – grudzień 2007 r. Organ pierwszej instancji w wyniku czynności kontrolnych podjętych w zakresie prawidłowości wywiązywania się przez K. C. z obowiązków wynikających z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w okresie od maja 2007 r. do grudnia 2009 r. ustalił, iż w latach 2004-2012 podatniczka wraz z mężem T. C. dokonała szeregu czynności związanych z obrotem nieruchomościami. Małżonkowie nabywali nieruchomości zabudowane lub niezabudowane przeznaczone na cele budowlane, które następnie - po podwyższeniu ich wartości - sukcesywnie sprzedawali. W przypadku nieruchomości zabudowanych ich wartość podwyższano przeprowadzając generalne remonty istniejących budynków mieszkalnych lub dokonując rozbiórki budynków nie nadających się do zamieszkania, a w przypadku działek niezabudowanych budowano budynki mieszkalne jednorodzinne do stanu surowego. Ustalono, że w okresie objętym kontrolą podatniczka dokonała sprzedaży działki położonej w Ł. przy ul. P. 1, działki położonej w Ł. przy ul. B. 6 o pow. 521 m2 zabudowanej domem w stanie surowym zamkniętym o pow. ok. 158 m2 oraz prawa użytkowania wieczystego działki położonej w Ł. przy ul. P. 47 o pow. 417 m2 z domem w stanie surowym w zabudowie szeregowej o pow. użytkowej ok. 200 m2. W wyniku powyższych ustaleń organ pierwszej instancji uznał, że podejmowane czynności związane z obrotem nieruchomościami spełniały znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz U. z 2004 r., Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej powoływanej jako "ustawa o VAT"). Nie uznano przy tym podnoszonych w toku postępowania wyjaśnień podatniczki, iż zakupy poszczególnych działek dokonywane były z zamiarem zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. W odwołaniu pełnomocnik strony zarzucił naruszenie 1. przepisów prawa materialnego, tj.: art. 7 ust. 1 ustawy o VAT poprzez niewłaściwe zastosowanie w sytuacji, gdy podatniczka dokonywała sprzedaży nieruchomości w ramach zarządu majątkiem prywatnym; tym samym nie działała w charakterze podatnika VAT, art. 15 ust. 1 i 2 ww. ustawy poprzez niewłaściwe zastosowanie w sytuacji, gdy brak było podstaw do uznania, że podatniczka dokonywała sprzedaży nieruchomości w ramach działalności gospodarczej oraz 2. naruszenie przepisów postępowania, tj. : - art. 120, art. 122, art.. 121 § 1, art. 124, art. 187, art. 191, art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.; dalej "O.p.") poprzez: przekroczenie zakresu przedmiotowego postępowania wskutek poddania ocenie okoliczności zaistniałych przed 2006 r. oraz po 2009 r., w sytuacji gdy zakresem postępowania objęte zostały lata 2006-2009, przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, która przybrała cechy oceny dowolnej w sytuacji dokonania ustaleń faktycznych wbrew zgromadzonemu materiałowi dowodowemu oraz brzmieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, w konsekwencji czego błędnie uznano stronę za podatnika VAT, - dokonanie ustaleń faktycznych wbrew zgromadzonym w sprawie dowodom oraz obowiązującym przepisom prawa materialnego, - brak uzasadnienia faktycznego i prawnego zaskarżonej decyzji, w sytuacji, gdy tezy i argumenty na ich poparcie podnoszone przez organ nie znajdują odzwierciedlenia w zgromadzonym materiale dowodowym. Decyzją z [...] 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uchylił decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego Ł.-B. z [...] r. określającą K. C. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za lipiec 2007 r. i lipiec 2009 r. oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za poszczególne miesiące 2007 r., 2008 r. i 2009 r. w części dotyczącej rozliczenia miesięcy od marca do lipca 2007 r., jednocześnie określając w tej części nadwyżkę VAT naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za marzec – czerwiec 2007 r. i zobowiązanie za lipiec 2007 r., w pozostałej zaś części utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W ocenie organu odwoławczego zakres podejmowanych przez podatniczkę działań wskazywał, że całokształt czynności polegających na zakupie i sprzedaży nieruchomości nie służył zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych, lecz dążeniu do osiągnięcia zysku. Dokonywane czynności: zakupy działek gruntu, remont posadowionych na nich domów mieszkalnych, rozbiórka domów mieszkalnych nienadających się do zamieszkania, podejmowanie wszelkich działań mających na celu uzyskanie niezbędnych zezwoleń, czy decyzji wymaganych przed rozpoczęciem prac budowlanych, prowadzenie budów domów mieszkalnych na zakupionych działkach gruntu, a w końcu sukcesywna sprzedaż tak przygotowanych nieruchomości (zabudowanych nowymi domami mieszkalnymi lub wyremontowanymi), świadczą o tym, iż już w momencie zakupu poszczególnych nieruchomości podatniczka miała zamiar dokonania dalszej ich odsprzedaży w celu osiągnięcia zysku. Organ odwoławczy zauważył, iż były to jedyne dochody jakie w tamtych latach podatniczka osiągała. Zakupy poszczególnych nieruchomości następowały po sobie w krótkich odstępach czasu, a mianowicie: w grudniu 2004 r. podatniczka zakupiła niezabudowaną nieruchomość przy ul. B. i już po miesiącu - w styczniu 2005 r. zakupiła kolejną zabudowaną nieruchomość przy ul. P. W marcu 2005 r. wystąpiła do Urzędu Miasta Ł. o ustalenie warunków zabudowy na budowę budynku mieszkalnego na nieruchomości przy ul. B. Decyzję stanowiącą ww. uzyskała w [...] r. W dniu 3 październiku 2005 r. wystąpiła z wnioskiem o pozwolenie na budowę domu na ww. działce, które to pozwolenie uzyskała listopada 2005 r. (po miesiącu). Jednakże jeszcze w październiku 2005 r. - zakupiła kolejną (trzecią) niezabudowaną nieruchomość przy ul. A Po przeprowadzeniu prac budowlanych sprzedano: w lipcu 2007 r. nieruchomość zabudowaną domem mieszkalnym w stanie surowym przy ul. B., we wrześniu 2006 r. zabudowaną budynkiem mieszkalnym nieruchomość przy ul. P. i w lipcu 2009 r. nieruchomość przy ul. A, również zabudowaną budynkiem mieszkalnym. W lipcu 2009 r. podatniczka zakupiła następną nieruchomość przy ul. K., we wrześniu 2009 r. udziały w nieruchomości przy ul. C, w listopadzie tegoż roku zaś kolejną nieruchomość przy ul. D, dla której 14 lipca 2010 r. otrzymała pozwolenie na budowę budynku mieszkalnego. W tym samym miesiącu zakupiła działkę przy ul. E . Z powyższego wynika, iż podejmowane przez podatniczkę działania miały charakter wielotorowy, czynności podejmowane były równolegle, w tym samym czasie. Po doprowadzeniu nieruchomości do pewnego etapu w wyniku przeprowadzonych prac remontowych lub budowlanych, kiedy wartość nieruchomości znacznie wzrosła dokonywano ich sprzedaży - ze znacznym zyskiem. Wszystkie te czynności wskazują, iż w przedmiotowej sprawie wystąpiły przesłanki uzasadniające fakt prowadzenia działalności gospodarczej. Dodatkowo organ podkreślił, że podatniczka wraz z rodziną w żadnym z tych budynków nie zamieszkała nawet na krótki okres. Jest to kolejny fakt świadczący, iż przedmiotowe nieruchomości nie były nabywane z przeznaczeniem zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych i rodziny. Nie znalazły zatem potwierdzenia w zaistniałym stanie faktycznym twierdzenia strony, iż dokonywane transakcje nabycia i sprzedaży nieruchomości służyły zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych podatniczki i jej rodziny oraz, że w momencie powzięcia zamiaru budowy domu nie były podejmowane żadne inne czynności, których celem byłaby budowa innego budynku. Zdaniem organu odwoławczego podatniczka nie dokonywała sprzedaży nieruchomości w celu zainwestowania w budowę prowadzoną na innej nieruchomości, a w sposób konsekwentny i zorganizowany, z rozmysłem kupowała kolejne nieruchomości, w celu wybudowania lub wyremontowania na nich domów, przy minimalnych kosztach, a następnie sprzedaży z zyskiem. Organ odwoławczy stwierdził, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2. bez względu na cel i rezultat takiej działalności. Natomiast przepis art. 15 ust. 2 ww. ustawy zawiera definicję działalności gospodarczej, która obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podobny zapis zawiera także art. 4 ust. 2 zdanie drugie VI Dyrektywy Rady Unii Europejskiej z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EEC) (obecnie art. 9 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady Unii Europejskiej z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dziennik Urzędowy UE L 347), zgodnie z którym za działalność gospodarczą uznaje się również wykorzystywanie majątku rzeczowego i wartości niematerialnych i prawnych w celu uzyskiwania z tego tytułu stałego dochodu. Organ odwoławczy stwierdził, że ocena, czy w odniesieniu do danej transakcji podmiot występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług winna być dokonana na podstawie okoliczności faktycznych sprawy, które w przedmiotowej sprawie wskazują jednak, że w odniesieniu do czynności związanych z obrotem nieruchomościami strona wykonywała działalność handlową. Odnosząc powyższe spostrzeżenia do rozpatrywanej sprawy organ odwoławczy ocenił, że zebrany materiał dowodowy, wskazujący na: systematyczność i powtarzalność działań podatniczki (i jej męża), zarówno w przypadku nabywania działek gruntu jak i ich sprzedaży, uzyskiwanie decyzji o warunkach zabudowy, przeprowadzanie prac budowlanych, daje wystarczające podstawy do przyjęcia, iż w tym zakresie podatniczka prowadziła działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W ocenie organu nie należało dać wiary wyjaśnieniom małżonków, iż wszystkie nieruchomości nabywane były z zamiarem zaspokojenia ich własnych potrzeb mieszkaniowych. Przeczy temu zakres i skala działań podejmowanych przez państwo C. Bez znaczenia pozostaje również fakt. że większość prac była wykonywana we własnym zakresie tzw. systemem gospodarczym. Minimalizacja kosztów przy budowie domów świadczyć może, w ocenie organu, np. o chęci osiągnięcia jak największego zysku przy późniejszej ich sprzedaży. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał również, że w przedmiotowej sprawie nie miały zastosowania zwolnienia przedmiotowe, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkr 2 i pkt 10 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 w brzmieniu obowiązującym zarówno w 2007, jak i 2009 r. zwalnia się z podatku dostawę obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyjątkiem obiektów i ich części, które mają być zasiedlone lub zamieszkane po raz pierwszy; zwolnienie nie dotyczy części budynków przeznaczonych na cele inne niż mieszkaniowe. Tymczasem, z ustaleń poczynionych w toku postępowania wynika że dom mieszkalny przy ul. B. 6 był domem w stanie surowym zamkniętym, a więc obiektem w stosunku do którego nie zakończono budowy, nie był też zasiedlony lub zamieszkały. Tym samym nie podlegał zwolnieniu z opodatkowania na mocy ww. przepisów. Z kolei dostawa budynku wzniesionego na działce położonej przy ul. A 47 dokonana została w ramach pierwszego zasiedlenia, co spowodowało, że również i ta sprzedaż nie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania VAT. W przedmiotowej sprawie należało zatem uznać, że dostawa budynków mieszkalnych sprzedanych w kontrolowanym okresie trwale związanych z gruntem podlegała opodatkowaniu 7% stawką podatku. Organ odwoławczy zaznaczył, że zgodnie z art. 113 ust. 1, ust. 9 i ust. 10 ustawy o VAT, kwotę obrotu uprawniającą do zwolnienia liczona w proporcji do kresu sprzedaży podatniczka przekroczyła 11 września 2006 r., tj. z chwilą sprzedaży nieruchomości położonej przy ul. P. Odstąpiono jednak od określenia podatku należnego z tytułu dostawy tej nieruchomości z uwagi na upływ terminu przedawnienia. Organ odwoławczy zauważył, że do odwołania dołączone zostały faktury VAT. Dotyczyły one nieruchomości położonej przy ul. B. 6 i ul. A 47 w Ł. W odniesieniu do tej pierwszej organ stwierdził, że faktury zostały uwzględnione przez organ I instancji z wyjątkiem dwóch faktur: z 27 marca i 11 kwietnia 2007 r. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej wydatki z tych dwóch faktur miały związek ze sprzedażą opodatkowaną, dlatego należało je uwzględnić w rozliczeniu VAT za marzec i kwiecień 2007 r. Co do faktur dotyczących nieruchomości przy ul. A 47 organ odwoławczy stwierdził, że podatek naliczony wynikający z trzech dołączonych do odwołania faktur VAT nie był przedmiotem badania organu I instancji. Były to: faktura z 4 sierpnia 2009 r. (wartość netto 546.09 zł. podatek VAT 120,14 zł), faktura z 21 lutego 2008 r. (wartość netto 40 zł, podatek VAT 8,80 zł) oraz faktura z 1 lipca 2010 r. (wartość netto 103,23 zł, podatek VAT 22,71 zł). W kwestii faktury z 4 sierpnia 2009 r. organ odwoławczy wskazał, że nieruchomość przy ul. A 47 w Ł., zgodnie z aktem notarialnym została sprzedana w 9 lipca 2009 r. Strony umowy postanowiły, że wydanie przedmiotu umowy w posiadanie kupującego nastąpi po dokonaniu całkowitego rozliczenia reszty ceny sprzedaży, w terminie najpóźniej do dnia 24 lipca 2009 r. W ocenie organu faktura ta nie mogła zatem dotyczyć ww. nieruchomości. Nie została też uwzględniona faktura z 21 lutego 2008 r., gdyż został wystawiona na rzecz Ł. C. Pominięto też fakturę 1 lipca 2010 r., ponieważ nie dotyczyła okresu objętego decyzją. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocnik skarżącego powielił argumenty podnoszone wcześniej w odwołaniu i wniósł o wyeliminowanie z obrotu prawnego kwestionowanej decyzji. W uzasadnieniu podkreślił, że wobec niespornych w niniejszej sprawie okoliczności, iż małżonkowie C. nabywali i sprzedawali nieruchomości wymienione w decyzjach obu instancji, a także faktu, że względem nabytych nieruchomości dokonywali działań mających na celu wzniesienie bądź wyremontowanie budynków mieszkalnych, nie sposób jednak przyjąć, by czynności te mogły zostać zakwalifikowane do czynności stanowiących działalność gospodarczą na gruncie podatku od towarów i usług. W ocenie pełnomocnika, w przeprowadzonym postępowaniu nie wykazano, aby czynności podjęte przez stronę skarżącą wykraczały poza te, które są właściwe dla zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, oraz że były aktywnymi działaniami w zakresie obrotu nieruchomościami, angażującymi środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Zatem działaniom skarżącej nie można przypisać cech zarobkowości, działania te nie były motywowane chęcią osiągnięcia zysku. Celem nadrzędnym i podstawowym było zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych skarżącej i jej rodziny. Na żadnym etapie planowania zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych K. C. nie zakładała sprzedaży danej inwestycji, a zamiar sprzedaży zawsze pojawiał się na etapie jej realizacji. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Organy podatkowe w toku postępowania zgromadziły wyczerpujący materiał dowodowy, a istotne okoliczności faktyczne sprawy nie są sporne. W ustalonym stanie faktycznym zasadniczy spór sprowadza się do oceny, czy podejmowane przez stronę czynności w zakresie obrotu nieruchomościami spełniają kryteria działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Zgodnie z powołanym przepisem działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W tym miejscu wypada zauważyć, że pojęcie działalności gospodarczej zdefiniowane zostało także w art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2004 r. Nr 173, poz. 1807 ze zm.), w myśl którego jest nią zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Do istotnych cech działalności gospodarczej należy zatem zaliczyć jej stały charakter, powtarzalność podejmowanych działań, podporządkowanie zasadzie racjonalnego gospodarowania i uczestnictwo w obrocie gospodarczym (por. uchwała składu siedmiu sędziów SN z dnia 6 grudnia 1991r., III CZP 117/91, OSNCP 1992, nr 5 poz. 65; wyrok SN z dnia 11 października 1996r. - sygn. akt III RN 4/96; wyrok NSA z dnia 03 lipca 2007r. sygn. akt II FSK 915/06; wyrok WSA w Gliwicach z dnia 10 czerwca 2008r. sygn. akt I SA/G1 884/07; wyrok NSA z dnia 15 października 2010r. sygn. akt I FSK 1861/09). W orzecznictwie Sądów Administracyjnych ukształtował się pogląd, że działalność gospodarcza to prawnie określona sytuacja, którą trzeba oceniać na podstawie zbadania konkretnych okoliczności faktycznych wypełniających lub niewypełniających znamion tej działalności. Prowadzenie działalności gospodarczej jest zatem kategorią obiektywną niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz, czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. W okolicznościach faktycznych rozpoznawanej sprawy organy podatkowe miały uzasadnione i wystarczające podstawy do przyjęcia, że działania strony dotyczące obrotu nieruchomościami odpowiadają działalności gospodarczej z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Strona skarżąca dokonywała zakupów nieruchomości, podejmowała działania związane z budową bądź remontami budynków, a następnie dokonywała ich sprzedaży. Niewątpliwie działania te przynosiły wymierny zysk, charakter zarobkowy prowadzonej działalności nie powinien więc budzić wątpliwości. Wielość zawieranych transakcji, nabywanie nieruchomości i podejmowanych działań związanych z budową bądź remontami nieruchomości pozwala na stwierdzenie, że działalność ta miała stały charakter. Trudno podzielić pogląd strony skarżącej, że zakup 3 nieruchomości na przestrzeni grudzień 2004 – październik 2005 r. miał służyć zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych strony i jej rodziny. W żadnej z tych nieruchomości strona skarżąca nie zamieszkała, wszystkie nieruchomości nabyte w tym okresie zostały sprzedane po wykonaniu szeregu prac, za cenę przewyższającą znacznie poniesione koszty zakupu. Strona skarżąca dokonywała zakupów nieruchomości, podejmowała aktywne działania w celu uzyskania wymaganych pozwoleń na budowę budynku mieszkalnego, budowę przyłączy, zatwierdzenia projektów budowlanych, dokonywania rozbiórki istniejących budynków. Wskazuje to na prowadzenie działalności w sposób zorganizowany i planowany. O stałym i zorganizowanym charakterze prowadzonej działalności świadczy też fakt, że w spornym okresie strona skarżąca nie posiadała innych źródeł dochodów. Wbrew zarzutom skargi organy podatkowe oceniając działania podatników pod kątem prowadzenia działalności gospodarczej nie wzięły pod uwagę nabycia nieruchomości przy ul. C 65A w drodze darowizny i jej zbycia w 2004 r., a jedynie nabycie udziałów w tej nieruchomości w 2009 r. i ich zbycie w marcu 2011 r. Okoliczność nabycia tej nieruchomości w 1993 r. w drodze darowizny nie miała żadnego znaczenia dla oceny charakteru prowadzonej przez stronę działalności. Zgodnie z art. 122 O.p. w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Dokonując oceny, czy podejmowane przez stronę działania wypełniały znamiona działalności gospodarczej organy podatkowe były więc uprawnione do uwzględnienia w swojej ocenie również działań podejmowanych przez stronę zarówno przed 2006, jak i po 2009 r. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej trafnie ocenił wyjaśnienia strony wskazujące na przyczyny sprzedaży poszczególnych nieruchomości (brak środków finansowych, długie oczekiwanie na warunki zabudowy, zła lokalizacja nieruchomości). Ocena ta jest zgodna z zasadami doświadczenia życiowego i logicznego wnioskowania i w pełni zasługuje na akceptację Sądu. Okoliczność, że czynności związane z pracami budowlanymi były wykonywane systemem gospodarczym nie przesądza o charakterze prowadzonej działalności. Organy podatkowe w sposób wyczerpujący zebrały i rozpatrzyły cały materiał dowodowy, a ocena tego materiału została dokonana bez przekroczenia granic swobodnej oceny dowodów wyznaczonych przepisem art. 191 O.p. Odmienna, subiektywna ocena tego materiału przez stronę nie oznacza jeszcze, że organy podatkowe naruszyły wskazane w skardze przepisy postępowania. Ocena, iż strona skarżąca prowadziła działalność gospodarczą i spełniała warunki do uznania, że jest podatnikiem VAT znajduje oparcie w przepisach prawa materialnego (art. 5 ust. 1, art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT). Z tych względów, wobec braku uzasadnionych podstaw skargi, z mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) należało orzec jak w sentencji wyroku. AK.