I SA/Łd 814/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Teresa Porczyńska Sędziowie Sędzia NSA Bogdan Lubiński (spr.) Asesor WSA Cezary Koziński Protokolant asystent sędziego Arkadiusz Widawski po rozpoznaniu w Łodzi na rozprawie w dniu 9 listopada 2007 r. przy udziale --- sprawy ze skargi W. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 rok 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz W.G. kwotę 1520,00 (tysiąc pięćset dwadzieścia) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania. I SA/Łd 814/07 Uzasadnienie W dniu 9 marca 2006 roku W.G. złożyła korektę deklaracji PIT-37 za 2004 r., wykazując w niej dochód w kwocie 0.00 zł, zaliczkę pobraną przez płatnika – 11.717,30 zł i nadpłatę – 11.717,30 zł. Decyzją z dnia [...] r. Nr [...] Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł. odmówił W.G. stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 rok w kwocie 11.717,30 zł, i stwierdził nadpłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 r. w kwocie 3.720,00 zł. W ocenie organu w 2004 roku skarżąca otrzymywała dochody w postaci alimentów, to jest ze źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie ze wskazanymi przepisami za źródło przychodów uważa się m.in. alimenty, z wyjątkiem alimentów na rzecz dzieci. Zwrócił przy tym uwagę, iż w wyroku z dnia [...] roku Sąd Rejonowy zasądził na rzecz skarżącej od K.G. miesięczne świadczenia z tytułu przyczynienia się do zaspokojenia potrzeb rodziny począwszy od dnia 1 listopada 2004 r. w miejsce alimentów przyznanych wyrokiem z dnia [...] r. W odwołaniu podatniczka stwierdziła, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego błędnie ocenił charakter świadczenia otrzymywanego przez W.G. od męża. Powołując się na art. 60 Kodeksu Rodzinnego i Opiekuńczego (dalej KRO) wywiódł, że możliwe jest jedynie zasądzenie alimentów pomiędzy rozwiedzionymi małżonkami. Wskazał dodatkowo na art. 443 Kodeksu postępowania cywilnego (dalej KPC) dopuszczający możliwość zasądzenia alimentów w trakcie procesu rozwodowego. Podkreślił przy tym, że W. i K.G. nie byli stronami tego procesu. W ocenie strony pomimo użycia w sentencji wyroku słowa "alimenty" wypłacane skarżącej świadczenia nie miały charakteru alimentów przewidzianych w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zostały one bowiem zasądzone w celu zaspokojenia potrzeb rodziny w trybie przewidzianym w art. 27 i 28 KRO. Nie były zatem świadczeniami alimentacyjnymi. Jako dodatkowy argument strona wskazała na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] roku. Decyzją z dnia [...] r. Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. z dnia [...] r. Uzasadniając decyzję organ odwoławczy podał, że Sąd w wyroku z dnia [...] roku wyraźnie zaznaczył, iż w miejsce alimentów zasądza kwotę 10.000 zł z tytułu przyczynienia się do zaspokojenia potrzeb rodziny. Dyrektor stwierdził zatem, iż do czasu uprawomocnienia się tego wyroku skarżąca otrzymywała od męża alimenty zasądzone wyrokiem z dnia [...] r. Z uwagi zatem na treść wyroku z 2003 r. organ odwoławczy uznał, iż świadczenia przekazywane skarżącej w 2004 roku stanowiły przychód przewidziany w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z powyższego względu, w ocenie organu II instancji, do przychodów uzyskanych w 20004 roku nie ma zastosowania postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego z dnia [...] roku, dotyczyło ono bowiem innego stanu faktycznego. Naczelnik wydawał bowiem postanowienie po uprawomocnieniu się orzeczenia Sądu z dnia [...] roku, zasądzającego 10.000 zł z tytułu przyczynienia się od zaspokojenia potrzeb rodziny, natomiast w 2004 roku skarżąca otrzymywała świadczenia na podstawie wyroku z dnia [...] roku zasądzającego od K.G. alimenty na rzecz W.G. oraz małoletniego syna M.G.. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego pełnomocnik strony skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie kosztów zastępstwa. Przywołał argumenty tożsame z zawartymi w odwołaniu od decyzji organu I instancji. Dodatkowo pełnomocnik wskazał na postanowienie z dnia [...] roku, w którym Sąd dokonał wykładni wyroku. W wykładni tej wskazano, iż podstawą zasądzenia od K.G. na rzecz W.G. był art. 27 KRO. Ponadto Sąd wyraźnie stwierdził, iż związek pomiędzy K.G. i W.G. istnieje, a zatem świadczenie to nie mogło być uznane za alimenty, które zgodnie z art. 60 KRO mogło być zasądzone pomiędzy rozwiedzionymi małżonkami. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Organ podtrzymał argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie należy wskazać, iż organy podatkowe rozpoznające niniejszą sprawę nie były związane interpretacją co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 z poz. zm.), gdyż postanowienie w tym zakresie wydano w dniu [...] r. natomiast obowiązek podatkowy, jak i zobowiązanie podatkowe w przedmiotowym podatku, powstały dla Pani W.G. wcześniej. Art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 z poz. zm.), w brzmieniu obowiązującym w 2005 r., stanowił, że interpretacja, o której mowa w art. 14a § 1, jest wiążąca dla organów podatkowych i organów kontroli skarbowej właściwych dla wnioskodawcy i może zostać zmieniona albo uchylona wyłącznie w drodze decyzji, w trybie określonym w § 5. Nie można zatem wywieść z tego przepisu, że organ podatkowy jest związany wydaną przez siebie interpretacją w odniesieniu do zobowiązań podatkowych, których termin płatności już minął. Zastosowanie się podatnika do interpretacji prawa, o której mowa w art. 14a Ordynacji podatkowej, w przypadku zobowiązań podatkowych powstałych z mocy prawa, nie uchyla ani obowiązku podatkowego, ani też powstałego już zobowiązania podatkowego. Interpretacja taka stanowi jedynie negatywną przesłankę do wydania decyzji określającej (deklaratoryjnej) zobowiązanie podatkowe (art. 14c Ordynacji podatkowej). W takiej sytuacji podatnik nie może oczekiwać zwolnienia z obowiązku zapłaty podatku. Wobec tego nie można zarzucić, iż w niniejszej sprawie organy podatkowe naruszyły przepis art. 14b § 2 Ordynacji podatkowej. W tym przypadku zasadność żądania zwrotu zapłaconego podatku dochodowego winna być dokonana, tak jak uczyniły to organy podatkowe, w postępowaniu podatkowym, wszczętym wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty (art. 72 i następne Ordynacji podatkowej), przy uwzględnieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w 2004 r., za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, z wyjątkiem alimentów na rzecz dzieci, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nie należące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. W doktrynie, jak i w orzecznictwie, przyjmuje się, że alimenty są instytucją prawną, której celem jest zapewnienie środków utrzymania tym członkom rodziny, które nie są w stanie własnymi siłami zaspokoić swoich usprawiedliwionych potrzeb. Obowiązek alimentacyjny występuje także pomiędzy rozwiedzionymi małżonkami (por: J. Winiarz - Prawo rodzinne, PWN, Warszawa 1980 r., str. 266-269). Z samego bowiem charakteru świadczeń alimentacyjnych wynika, że ich celem jest dostarczenie uprawnionemu środków na zaspokojenie bieżących potrzeb (por. m.in. uchwałę składu siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia 28 września 1949 r. WAC 389/49, która stosownie do poglądu zawartego w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 8 czerwca 1976 r. Sygn. akt III CRN 88/76 - publ. OSNCP 1977, poz. 33 - zachowała swoją aktualność; także uchwała składu siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia 11 października 1975 r., Sygn. III CZP 36/75, publ. OSNCP z 1976 r., poz. 31). Z akt sprawy w sposób jednoznaczny wynika, że wyrokiem z dnia [...] r. [...] Sąd Rejonowy dla Ł. zasądził alimenty od K.G. na rzecz W.G. w kwocie po 3.200,- zł miesięcznie (...), a drugim wyrokiem z dnia [...] r. [...], który był związany z tym wcześniejszym wyrokiem, zasądził od K.G. kwotę po 10.000,- zł miesięcznie z tytułu przyczynienia się do zaspokojenia potrzeb rodziny (...) w miejsce alimentów w kwocie po 3.200,- zł (...). W wykładni tego drugiego wyroku (k.12 akt sprawy), dokonanej na podstawie przepisu art. 352 K.p.c. w związku z art. 361 K.p.c., Sąd Rejonowy dla Ł. stwierdził, że wobec ustalonego przez Sąd, i niekwestionowanego przez strony procesu w tej sprawie faktu istnienia małżeństwa stron oraz pozostawania we wspólnym pożyciu, tworzenia rodziny, Sąd oparł rozstrzygnięcie na podstawie art. 27 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. – Kodeks rodzinny i opiekuńczy (K.r.o) – Dz.U. Nr 9, poz. 59 ze zm., gdyż powódce – zgodnie z przepisami obowiązującego prawa – nie służyło prawo do dochodzenia alimentów na swoją rzecz w sytuacji funkcjonowania małżeństwa stron, a W.G. wniosła także o zasądzenie kwoty na zaspokojenie jej potrzeb jako małżonki od pozwanego K.G. Podkreślić również należy, iż zgodnie z art. 365 § 1 K.p.c. orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy oraz inne organy państwowe i organy administracji publicznej, a w wypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. W związku z tym organy podatkowe były związane tymi orzeczeniami Sądu Rejonowego. Przede wszystkim należy stwierdzić, że skarżąca pozostawała w związku małżeńskim z K.G. a, co wynika z postanowienia (wykładni wyroku) Sądu Rejonowego z dnia [...] r. oraz z twierdzeń pełnomocnika skarżącej, a czemu nie zaprzeczyły organy podatkowe. Z materiału dowodowego nie wynika również, że płacone przez małżonka skarżącej świadczenia pieniężne, na podstawie art. 27 K.r.o., pochodziły z odrębnego majątku Pana K.G. Rozpoznając niniejszą sprawę Sąd w tym składzie orzekającym w pełni podzielił pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Gdańsku, wyrażony w wyroku z dnia 1 kwietnia 1998, I SA/Gd 1216/97 (LEX nr 33585). NSA wskazał mianowicie, iż zgodnie z art. 31 K.r.o. z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa obejmująca ich dorobek. Według ustawowej definicji zawartej w art. 36 K.r.o. dorobkiem małżonków są wszelkie przedmioty majątkowe nabyte w czasie trwania wspólności ustawowej przez oboje małżonków lub przez jedno z nich. W szczególności dorobek małżonków stanowi pobrane wynagrodzenie za pracę. Pomimo braku wyraźnego unormowania przyjmuje się, że tak jak wynagrodzenie za pracę należy traktować świadczenia, które w rodzinie spełniają taką samą funkcję ekonomiczną, a więc emeryturę czy rentę inwalidzką (czy też dochód z działalności gospodarczej jednego z małżonków). W myśl art. 27 K.r.o. oboje małżonkowie obowiązani są przyczyniać się do zaspokajania potrzeb rodziny. Obowiązek ten - jako wynikający z przepisu bezwzględnie obowiązującego - powstaje przez zawarcie małżeństwa i gaśnie z chwilą jego ustania lub unieważnienia. Rodzaj i zakres potrzeb, które powinny zostać zaspokojone, zależy od uzasadnionych indywidualnych okoliczności dotyczących każdego z członków rodziny. Określenie, iż każde z małżonków ma się przyczyniać do zaspokojenia potrzeb rodziny oznacza, że realizacji tego obowiązku można dochodzić drogą prawną. Orzeczenie sądowe zatem w tym przedmiocie nie oznacza, że zakończyła (ustała) majątkowa wspólność ustawowa, a świadczenia otrzymywane z tytułu wynagrodzenia za pracę, renty, emerytury (czy też dochodu z działalności gospodarczej już opodatkowanego), stanowią majątek odrębny małżonków. Zabezpieczenie potrzeb rodziny w trakcie trwania związku małżeńskiego w drodze orzeczenia sądowego stanowi bowiem realizację obowiązku wobec rodziny i jest tylko przesunięciem środków majątkowych w ramach tej samej majątkowej wspólności. Te okoliczności mają istotne znaczenie dla zastosowania przez organy podatkowe przepisów prawa podatkowego. Wynika z nich jednoznacznie, że otrzymywana przez skarżącą część dochodów męża nie może stanowić jej przychodu, skoro świadczenie to - wobec trwania małżeństwa - jest niewątpliwie wspólnym dorobkiem małżonków. W takiej sytuacji organy podatkowe nie miały podstaw prawnych, by zakwalifikować je jako źródło przychodu określone w art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec tego obliczony i wpłacony przez skarżącą należny podatek dochodowy z tego źródła przychodów był podatkiem nienależnym. Zachodziła zatem podstawa do stwierdzenia nadpłaty w rozumieniu przepisu art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Z tych względów na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z poz. zm.), należało uchylić zaskarżoną decyzję, a na podstawie art. 200 tej ustawy zasądzić na rzecz strony skarżącej zwrot kosztów postępowania. A. W.