III SA/Łd 751/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Szczygielski Sędziowie Sędzia WSA Ewa Alberciak Sędzia WSA Małgorzata Łuczyńska (spr.) Protokolant Tomasz Porczyński po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 października 2011 r. sprawy ze skargi W. W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia kwoty podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego oddala skargę. Decyzją z dnia [...] Nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł. na podstawie art. 207, art. 21 § 1 pkt 1, art. 51 § 1, ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. nr 8 z 2005r. poz. 60 ze zm.), art. 1 ust. 1, art. 2 ust. 1 pkt 9, art. 3 ust. 1 i 2, art. 6, art. 8 ust. 1 pkt 3, ust. 2 pkt 4, art. 13 ust. 1 pk t1, art. 14 ust. 1, art. 100 ust. 1 pkt 1 i ust. 5, art. 102 ust. 1, art. 104 ust 1 i 8, 11, 12, art. 105 pkt 2, art. 106 ust. 2 i 3 - ustawy z dnia 26 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009r., Nr 3, poz. 11, ze zm.), art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 22 lipca 2010r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 151, poz. 1013), art. 1, art. 2, art. 12 Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 1987r. ze zm. Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne z 2004 r., rozdział 2 tom 2, str. 382 ze zm.), rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1031/2008 z dnia 19 września 2008r. zmieniające załącznik 1 do rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.Urz. UE L 291z 31.10.2008, str. 1), rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2008r. w sprawie Nomenklatury Scalonej (Dz.U. Nr 230, poz. 1541), załącznika do Obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006r. w sprawie Wyjaśnień do Taryfy Celnej (M.P. Z 2006r. Nr 86 poz.880) określił W. W. kwotę podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdu samochodowego marki [...] Nr [...] w wysokości 587,00 zł. W uzasadnieniu organ wskazał, iż postanowieniem z dnia 5 sierpnia 2010 roku wszczęto z urzędu postępowanie w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdu marki [...], gdyż klasyfikacja tego samochodu do grupy samochodów ciężarowych budziła poważne wątpliwości. Organ wskazał, iż zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy w imporcie oraz w dostawie i nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN). Nomenklaturę Scaloną określają przepisy rozporządzenia Rady (EWG), nr 2658/78 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE L 1987.256.1). Zgodnie z art. 12 tego rozporządzenia Komisja przyjmuje każdego roku rozporządzenie przedstawiające pełną wersję Nomenklatury Scalonej, które publikowane jest w Dzienniku Urzędowym Wspólnot Europejskich i stosuje się od 1 stycznia roku następnego. W roku 2009, a więc dotyczącym stanu faktycznego jaki zaistniał w niniejszej sprawie, zastosowanie miało Rozporządzenie Komisji (WE) Nr 1031/2008 z dnia zmieniające załącznik 1 do rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. Rozporządzeniem z dnia 16 grudnia 2008r. Rada Ministrów zarządziła z dniem 1 stycznia 2009r. Nomenklaturę Scaloną określoną przez wyżej cyt. przepisy rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1031/2008. Organ podniósł, iż w przedmiotowej sprawie pomocnicze znaczenie mają wyjaśnienia do taryfy celnej, zawarte w załączniku do Obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. (M. P. 2006 r. Nr 86 poz. 880), które także posługują się oznaczeniem kodu CN i w opisowy sposób wskazują kryteria i cechy pozwalające dokonać odpowiedniego zróżnicowania towarów celem ich prawidłowego zakwalifikowania do CN. Odnosząc się do kodu 8703, wskazują one na to, że w przypadku pojazdów wielozadaniowych decydujące znaczenie mają te cechy pojazdu, które wskazują, że są to pojazdy głównie przeznaczone do przewozu osób niż do transportu towarów oraz podają szereg cech które świadczą o charakterze (typie) pojazdu. Jedną natomiast z tego typu cech jest obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwice oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych z punktów kotwiących lub składane. Naczelnik Urzędu Celnego wskazał, iż celem prowadzonego postępowania było w pierwszej kolejności ustalenie w oparciu o posiadane cechy i faktyczne przeznaczenie, czy pojazd marki [...], będący przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego jest w rozumieniu przepisów ustawy o podatku akcyzowym samochodem osobowym. Zasadniczym kryterium branym pod uwagę przez organ podatkowy w oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy było ustalenie, czy przedmiotowy pojazd samochodowy jest głównie przeznaczony do przewozu osób. Organ podkreślił, iż z dokumentów zebranych w sprawie wynika, iż w/w pojazd był zakupiony i sprzedany przed pierwszą rejestracją przez stronę jako samochód ciężarowy. W załączniku do zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym nr [...] z dnia 9 września 2009 r. w pkt 9 "rodzaj pojazdu" znajduje się zapis - samochód ciężarowy, zaś w pkt 10 "podrodzaj" znajduje się zapis –van, a w pkt 18 "liczba miejsc siedzących, włączając siedzenie kierowcy" znajduje się zapis – 5, natomiast w pkt 34 "pojemność silnika" znajduje się zapis – 1998cm3. Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł. podniósł, iż w trakcie prowadzonego postępowania dowodowego w dniu 8 listopada 2010r. przeprowadzone zostały oględziny pojazdu. Z protokołu oględzin i sporządzonej dokumentacji fotograficznej wynika, że samochód posiadał 5 miejsc siedzących, wyposażonych w pasy bezpieczeństwa dla każdego pasażera. W części bagażowej istniała możliwość zamontowania dwóch siedzisk (gniazda do zamontowania pasów, gniazda do montażu foteli gniazda uchwytów przysufitowych). Pojazd nie posiadał natomiast przegrody oddzielającej część towarową od pasażerskiej. Po dokonaniu analizy dokumentacji zgromadzonej w sprawie Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł. uznał, że nabyty wewnątrzwspólnotowo przez stronę samochód marki [...] jest pojazdem objętym pozycją CN 8703 23 00 0. Organ podatkowy podkreślił, iż zarówno przed, jak po dokonanych w pojeździe zmianach w samochodzie znajdowało się 5 miejsc siedzących, a ściana grodziowa znajdowała za pierwszym rzędem siedzeń. Organ wskazał, iż zgodnie z art. 100 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym obowiązek podatkowy w akcyzie dla samochodów osobowych w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego powstaje z dniem przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju- jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju. Zgodnie z brzmieniem art. 101 ust. 5, jeżeli nie można ustalić dnia, w którym powstał obowiązek z tytułu danej czynności podlegającej opodatkowaniu, za datę jego powstania uznaje się dzień, w którym uprawniony podmiot stwierdził dokonanie czynności podlegających opodatkowaniu. W niniejszej sprawie jako datę powstania obowiązku podatkowego przyjęto dzień dokonania pierwszej czynności urzędowej na terytorium kraju – tj. 9 września 2009 r. (dzień przeprowadzonego badania technicznego). Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł. podniósł, iż w przedmiotowej sprawie podatnik, pomimo wezwania do przedstawienia dokumentu na podstawie, którego pojazd został nabyty, do dnia wydania niniejszej decyzji nie przedstawił wymaganego dokumentu. Nabyty pojazd został przez podatnika sprzedany przed pierwszą rejestracją w kraju na podstawie faktury VAT nr [...] z dnia [...]. Z uwagi na niewystępowanie tego pojazdu (marki i modelu) w dostępnych informatorach rynkowych wydawnictwa Info - Ekspert oraz EurotaxGlass Polska Sp. z o. o., za podstawę do wyliczenia podatku przyjęto kwotę odpowiadającą cenie samochodu danej marki na rynku polskim na podstawie notowania zawartego w programie Carwert firmy EurotaxGlass. W odwołaniu od powyższej decyzji strona zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie: art. 100 ust. 4 w zw. z art. 100 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym poprzez błędną wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie, poprzez przyjęcie, iż pojazd marki [...] jest samochodem osobowym - pojazdem samochodowym objętym pozycją CN 8703 przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób, bez wyczerpującego zbadania stanu faktycznego w tym zakresie, a w szczególności bez przeprowadzenia postępowania dowodowego zmierzającego do ustalenia cech i faktycznego przeznaczenia w/w pojazdu w dacie wewnątrzwspólnotowego nabycia. Strona wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie. W uzasadnieniu wskazano, iż aby ustalić czy sprowadzony pojazd podlegał akcyzie jako samochód osobowy należało zbadać, czy stosując klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) powinien zostać zaliczony do kategorii pojazdów z pozycji CN 8703, a ustalenia te powinny być poczynione według stanu faktycznego na dzień nabycia wewnątrzwspólnotowego. Tymczasem, organ podatkowy klasyfikując pojazd oparł się na jedynym dowodzie – protokole z oględzin pojazdu przeprowadzonych w dniu 8 listopada 2010 r., na podstawie którego organ uznał, że w/w pojazd jest pojazdem objętym pozycją 8703. Strona podniosła, iż ciężarowe przeznaczenie pojazdu potwierdzają dokumenty rejestracyjne pojazdu z kraju pochodzenia - odpowiednik polskiego dowodu rejestracyjnego, oraz świadectwo homologacji, z którego wynika, że tak wyposażony pojazd homologowany jest w kraju pierwszej rejestracji (Dania) jako pojazd ciężarowy - (homologacja N1 - van). Zdaniem wnoszącego odwołanie, organ podatkowy pominął zupełnie okoliczność, iż przedmiotowy pojazd wyposażono w urządzenia i elementy zmieniające przeznaczenie pojazdu dopiero po dacie wewnątrzwspólnotowego nabycia. W celu wykazania stanu i wyposażenia pojazdu na dzień nabycia wewnątrzwspólnotowego strona załączyła do odwołania dokumentację fotograficzną. Decyzją z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Izby Celnej w Ł. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, podtrzymując w całości ustalenia i argumentację zaprezentowaną przez Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. Organ wskazał ponadto, iż zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, w interesie pewności prawa i ułatwienia kontroli decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać zasadniczo w ich obiektywnych cechach i właściwościach, takich jak określone w pozycjach CN oraz uwagach do sekcji lub działów (wyrok z dnia 6 grudnia 2007roku w sprawie C-486/06 BVBA Van Landeghem). Następnie przeznaczenie towaru może stanowić obiektywne kryterium klasyfikacji, jeżeli jest ono właściwe temu towarowi, co należy ocenić według obiektywnych cech i właściwości tego towaru (wyrok z dnia 11 stycznia 2007roku w sprawie C-400/05 B.A.S. Trucks). Odnosząc się do zarzutów podniesionych w odwołaniu wskazano, iż wystawione w Danii świadectwo homologacji typu A 11401, stwierdzające że pojazd posiada cechy umożliwiające przewóz towaru nie stoi na przeszkodzie zaklasyfikowania go do przewozu osób, bowiem do takiego celu został przeznaczony już na etapie produkcji. W ocenie organu II instancji nie sposób zanegować stanowiska, że przedmiotowy pojazd posiada szereg cech charakterystycznych dla pojazdów zdefiniowanych kodem 8703. Organ odwoławczy nie dopatrzył się również naruszenia przez Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. przepisów postępowania, w tym art. 122, 187, 210 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi W. W. zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie art. 100 ust. 4 w zw. z art. 100 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 roku, oraz pozycji 8703 Nomenklatury Scalonej poprzez błędną wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie, a także naruszenie art. 121 § 1, 122 i 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez przyjęcie, iż pojazd marki [...] jest samochodem osobowym - pojazdem samochodowym objętym pozycją CN 8703 przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób, bez wyczerpującego zbadania stanu faktycznego w tym zakresie, a w szczególności bez przeprowadzenia postępowania dowodowego zmierzającego do ustalenia cech i faktycznego przeznaczenia w/w pojazdu w dacie wewnątrzwspólnotowego nabycia, a także ustalenie wartości pojazdu na potrzeby akcyzy bez przeprowadzenia stosownego postępowania w tym zakresie. Wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zdaniem skarżącego zebrane przez organ dowody nie mogą przesądzać o tym, że przedmiotowy pojazd nie posiadał cech kwalifikujących go jako pojazdu do przewozu towarów, tj. objętego pozycją CN8704. Ciężarowe przeznaczenie pojazdu potwierdzają dokumenty rejestracyjne pojazdu z kraju pochodzenia przedłożone w krajowym urzędzie komunikacji (odpowiednik polskiego dowodu rejestracyjnego) oraz świadectwo homologacji z którego wynika, że przedmiotowy pojazd homologowany jest zarówno w kraju pierwszej rejestracji, jak i w Polsce jako pojazd ciężarowy. Ponadto świadczy o tym również zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym, a także obiektywne cechy pojazdu w dacie nabycia wewnątrzwspólnotowego jak chociażby proporcje wielkości części pasażerskiej i części oznaczonej do przewozu towarów, odgrodzenie ścianą części pasażerskiej za pierwszym rzędem siedzeń od części ładunkowej, czy brak np. mechanizmów opuszczania okien (szyb) w tylnej części pojazdu. W ocenie skarżącego przedmiotowy pojazd w dacie nabycia wewnątrzwspólnotowego spełniał cechy, które pozwalały zaliczyć go do grupy pojazdów przeznaczonych do przewozu towarów. Podkreślono, iż skarżący załączył na tą okoliczność dokumentację fotograficzną przedmiotowego pojazdu. Skarżący zarzucił, iż organy wykorzystały do określenia wartości sprowadzonego samochodu dane zawarte w katalogu Eurotax, nie uwzględniły natomiast okoliczności, że w dniu nabycia pojazd był w złym stanie technicznym, i jakie posiadał wyposażenie. Powyższe okoliczności mogły być natomiast wyjaśnione tylko poprzez przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w Ł. wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko i argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje; Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kognicja Sądu jest zatem ograniczona do oceny legalności kwestionowanego skargą aktu lub czynności organów administracji publicznej. W myśl art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie: 1/ uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub w części, jeżeli stwierdzi: a/naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b/ naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c/ inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; 2/ stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach; 3/ stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub innych przepisach. Z wymienionych przepisów wynika, iż badanie legalności zaskarżonej decyzji obejmuje ocenę prawidłowości zastosowania przepisów prawa i ich wykładni przez organy administracji oraz zgodność z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Wychodząc z tych przesłanek Wojewódzki Sąd Administracyjny badając legalność zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji nie stwierdził naruszenia przez organy administracji przepisów prawa materialnego ani procesowego w stopniu uzasadniającym ich uchylenie. W niniejszej sprawie istota sporu sprowadza się do oceny prawidłowości klasyfikacji do odpowiedniego kodu Nomenklatury Scalonej nabytego przez skarżącego pojazdu – samochodu marki [...]. Czy nabyty pojazd należy zaliczyć do kategorii pojazdów osobowych, czy też ciężarowych. W pierwszej kolejności podnieść należy, że zgodnie z art. 100 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 ze zm.) – [zwanej dalej w skrócie "u.p.a."], opodatkowaniu akcyzą podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Podatnikami akcyzy od samochodów osobowych są natomiast między innymi podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego (art. 102 ust. 1 u.p.a.). W art. 100 ust. 4 u.p.a. ustawodawca zawarł definicję legalną pojęcia "samochody osobowe" dla celów opodatkowania podatkiem akcyzowym, wskazując, iż obejmuje ono pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem skuterów śnieżnych o kodzie CN 8703 10 11, pojazdów typu meleks o kodzie CN 8703 10 18 oraz pojazdów typu quad o kodzie 8703 10 18 . Treść wskazanego przepisu nie pozostawia wątpliwości, że dla zaliczenia danego przedmiotu jako wyrobu akcyzowego niezbędne jest przede wszystkim jego prawidłowe zaklasyfikowanie do odpowiedniego kodu CN. Na konieczność odwołania się w pierwszej kolejności do klasyfikacji przyjętej w Nomenklaturze Scalonej wskazuje ogólna zasada, wyrażona w art. 3 ust. 1 u.p.a., zgodnie z którą do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.). W celu zapewnienia jednolitej interpretacji, klasyfikacja towarów we wskazanej Nomenklaturze podlega pewnym zasadom (regułą) zdefiniowanym w taki sposób, że określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. W ten sposób do każdego towaru przypisany jest odpowiedni kod. W celu przyporządkowania wyrobów do określonych kodów i pozycji znajdujących się w Nomenklaturze Scalonej stosuje się uregulowania zawarte w Ogólnych Regułach Interpretacji Nomenklatury Scalonej (w skrócie " ORINS") w załączniku I , Część Pierwsza Przepisy Wstępne Sekcja I – Ogólne Reguły zgodnie z postanowieniami art. 1 i 2 Rozporządzenia Rady , opisanego w art. 3 ust 1 u.p.a. . Zgodnie z regułą 1 ORINS tytuły sekcji, działów i poddziałów mają jedynie charakter orientacyjny: dla celów prawnych klasyfikację przeprowadza się w oparciu o nazwy pozycji i wszelkie postanowienia zawarte w uwagach do sekcji lub działów, zgodnie z następującymi postanowieniami, o ile nie są one sprzeczne z treścią odpowiednich pozycji i uwag. Przy tym w stopniu, w jakim sekcje i działy opisują poszczególne grupy pozycji, mają one status prawny. Tylko wtedy, gdy klasyfikacja będzie nadal niemożliwa, należy skorzystać z ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury Scalonej, pod warunkiem, że ani treść pozycji, ani treść uwag, nie będzie stwarzać żadnych przeszkód do ich zastosowania. Pozycja 8703, do której odsyła art. 100 ust. 4 u.p.a. obejmuje "Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami - osobowo- towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi". Pozycja ta bowiem obejmuje pojazdy mechaniczne różnego typu przeznaczone do przewozu osób, jednakże nie obejmuje pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8702. Poza wyłączeniem w tej pozycji jedynie pojazdów należących do grupy 8702 oznacza to ,że wszystkie pojazdy mieszczące się w zakresie tego kodu podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Z przytoczonych regulacji zwartych w art. 100 ust 4 u.p.a. i zakresu kodu 8703 wynika zatem, że klasyfikowane do kodu CN 8703, a w konsekwencji uznane za "samochody osobowe" w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym – są pojazdy spełniające warunek "zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób" . Cecha ta, na co zwraca się uwagę w orzecznictwie, stanowi zatem najistotniejsze kryterium kwalifikacji pojazdów, które powinno być w pierwszej kolejności brane pod uwagę w momencie przyporządkowania określonego pojazdu do kodu CN 8703. Należy przy tym zaznaczyć, że określenie "zasadniczo do przewozu osób" nie może być interpretowane w ten sposób, że pojazd kwalifikowany do kody 8703 służy wyłącznie przewożeniu osób, ale trzeba pamiętać, że może on być także wykorzystywany do przewożenia towarów. Znajduje to potwierdzenie w końcowej części opisu kodu CN 8703 i art. 100 ust. 4 u.p.a. , tj. "włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi)". Ponadto w wyjaśnieniach do Taryfy Celnej, które mają na celu zapewnienie właściwej interpretacji i jednolitego ich stosowania, ogłoszonych przez Ministra Finansów w formie obwieszczenia z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej (M.P. Nr 86, poz. 880), pod pozycją 8703 stwierdzono, że obejmuje ona "pojazdy mechaniczne różnego typu (włącznie z pojazdami przystosowanymi do pływania) przeznaczone do przewozu osób, jednakże nie obejmuje pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8702" oraz że " w niniejszej pozycji określenie samochody osobowo-towarowe oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów". Tym samym za prawidłowe uznać należy postępowanie organów dokonujących klasyfikacji przedmiotowego samochodu posługujących się treścią opisów kodów CN, zawartych w Nomenklaturze Scalonej, z uwzględnieniem ogólnych reguł interpretacyjnych przewidzianych dla Nomenklatury Scalonej, uwag do poszczególnych działów i pozycji oraz – pomocniczo – wspomnianych wyjaśnień do Taryfy Celnej. Zgodzić się należy także z organami podatkowymi, że zasadniczego znaczenia dla klasyfikacji pojazdu z punktu widzenia przepisów o podatku akcyzowym z uwagi na własne uregulowania nie mogła mieć jego kwalifikacja w świetle przepisów ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (t.j. Dz. U. z 2005 r., nr 108, poz. 908), jak również dokumenty homologacji, czy też dokumenty rejestracji za granicą, które w istocie nie rodzą żadnych podatkowoprawnych konsekwencji, albowiem te wiązać należy tylko i wyłącznie, w świetle przepisów ustawy o podatku akcyzowym z klasyfikacją taryfową. Dla opodatkowania wyrobu podatkiem akcyzowym zasadnicze znaczenie ma, jak już podkreślono, klasyfikacja wyrobu do właściwego kodu Nomenklatury Scalonej (CN). Sąd rozpoznający niniejszą sprawę stwierdza, że w świetle warunków wynikających z art. 100 ust. 4 u.p.a. oraz zapisów Nomenklatury Scalonej, poza wskazaną przesłanką "zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób", klasyfikacja pojazdów pod pozycją 8703 jest wyznaczona przez cechy, które wskazują, że te pojazdy są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów. Jak wskazuje się w powołanych Notach Wyjaśniających do Taryfy celnej, o kwalifikacji do tej pozycji świadczą m.in. pewne cechy projektowe, zwykle stosowane do pojazdów, które objęte są pozycją CN 8703. Wbrew twierdzeniom zawartym w skardze organy podatkowe wnikliwie przeanalizowały zgromadzony materiał dowodowy, dokonując jego pełnej oceny z uwzględnieniem dyspozycji art. art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Z przedstawionych Sądowi akt administracyjnych wynika, że prowadząc postępowanie organy zgromadziły materiał porównawczy w postaci opisu cech i dokumentacji fotograficznej przeprowadzonych zmian oraz parametrów technicznych pojazdu (oględziny pojazdu, wyjaśnienia A. Sp. z o.o. z/s w W.) szczegółowo wskazując na nie w zaskarżonej decyzji, w której także organy dokonały zestawienia i porównania z cechami projektowymi, powołanymi w notach wyjaśniających do Taryfy celnej. Tego rodzaju ocena wydaje się zgodna z uwagami, jakie Europejski Trybunał Sprawiedliwości zawarł w wyroku z dnia 6 grudnia 2007 r. , sygn. akt C-486/06, w którym wskazując na kryteria klasyfikacji towarowej w ramach pozycji 8703 i 8704 zauważył, że kryteriów tych poszukiwać należy w obiektywnych cechach i właściwościach towaru, takich jak określone w pozycjach CN oraz uwagach do sekcji i działów. W ocenie Sądu nie sposób zanegować stanowiska, że przedmiotowy samochód posiada szereg cech charakterystycznych dla pojazdów zdefiniowanych kodem 8703. Z uzyskanej przez organ informacji od A. Sp. z o.o. z/s w W. wynika, że nabyty przez skarżącego pojazd został wyprodukowany jako samochód osobowy. Ponadto w toku oględzin przedmiotowego pojazdu w dniu 8 listopada 2010 roku stwierdzono, że samochód posiada 5 miejsc siedzących, wyposażonych w pasy bezpieczeństwa dla każdego pasażera i półeczki. W części bagażowej istnieje możliwość zamontowania dwóch siedzisk (gniazda do zamontowania pasów, gniazda do montażu foteli gniazda uchwytów przysufitowych). Pojazd nie posiadał natomiast przegrody oddzielającej część towarową od części pasażerskiej. Po dokonaniu rejestracji pojazdu na terenie kraju jako pojazdu ciężarowego w pojeździe dokonano zmian konstrukcyjnych, które pozbawiały go pewnych cech charakterystycznych dla samochodów ciężarowych. Z opisu z dnia 15 września 2009 roku - dokonanych zmian wynika, że z przedmiotowego pojazdu wymontowano ścianę grodziową (kratkę) oddzielającą przedział ładunkowy od przedziału osobowego. Zmianie nie uległa natomiast liczba 5 miejsc siedzących stwierdzonych w dokumencie identyfikacyjnym pojazdu, będącym załącznikiem do zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym z dnia 9 września 2009 roku , co może świadczyć o tym, że ściana grodziowa znajdowała się za drugim rzędem siedzeń. W tej sytuacji, zdaniem Sądu, organy podatkowe słusznie oceniły charakter zmian dokonanych w stosunku do oryginalnego wyposażenia samochodu, biorąc pod uwagę takie okoliczności jak pierwotne przeznaczenie samochodu z uwagi na jego cechy konstrukcyjne, zakres i trwałość zmian i ich wpływ na pozbawienie pojazdu pierwotnych cech samochodu osobowego. A zatem zgodzić się należy z organem odwoławczym, że zmiany konstrukcyjne przeprowadzone w przedmiotowym samochodzie o cechach nietrwałych, nie pozbawiły pojazdu elementów charakterystycznych dla samochodu osobowego. Sąd podziela pogląd, że dokonane zmiany potwierdzają ,że samochód spełnia wymogi do przewozu towarów i osób, jednakże nie wyłącza to przeznaczenia zasadniczego do przewozu osób, a zmiany w nim dokonane umożliwiające przewóz towarów, nie są właściwe temu towarowi, którego właściwość do przewozu osób została uformowana na etapie produkcji. Odwracalność przeróbek jak pokazały organy na podstawie zebranego materiału dowodowego świadczy zdaniem sądu o ich tymczasowości. Tym samym zarzut skarżącego, że organy nie uwzględniły cech pojazdu z dnia nabycia wewnątrzwspólnotowego i opierały się jedynie na oględzinach z dnia 8 listopada 2010 roku nie znajduje uzasadnienia. Należy przy tym zauważyć, że skoro w klasyfikacji Nomenklatury Scalonej, pojazdy samochodowe przeznaczone zasadniczo do przewozu osób prawodawca zakwalifikował w pozycji 8703, to bez znaczenia jest , iż sporny pojazd jak wskazuje skarżący , według przedkładanych dokumentów został uznany za samochód ciężarowy. Według Sądu konfrontując przedstawione wyżej okoliczności stanu faktycznego sprawy oraz dowody istotne, na podstawie których zostały one ustalone (zwłaszcza dokumentu identyfikacyjnego przedmiotowy pojazd z dnia 9 września 2009roku , z którego wynika, że liczba miejsc siedzących, włącznie z miejscem kierowcy wynosi 5 oraz protokołu oględzin przedmiotowego pojazdu samochodowego z 8 listopada 2010roku oraz opisu zmian dokonanych w pojeździe z dnia 15 września 2009 roku) z treścią opisu pozycji 8703 i pozycji 8704 stwierdzić należy, że wbrew zarzutom i argumentacji skargi, brak jest podstaw, aby nabyty przez skarżącego samochód uznać można było za samochód ciężarowy i zaklasyfikować go do pozycji 8704, jako pojazd do transportu towarowego. Pozycja ta obejmuje bowiem między innymi zwykłe ciężarówki i furgony (płaskie, pokryte impregnowanym brezentem, o nadwoziu zamkniętym itd.), ciężarówki i furgony dostawcze wszelkiego rodzaju, ciężarówki wyposażone do automatycznego wyładunku, cysterny, ciężarówki chłodnie i izotermiczne itp. Podkreślić również należy, że klasyfikacja pewnych pojazdów (wielozadaniowych, w tym vanów) do tej pozycji zdeterminowana jest ich cechami, które wskazują na to, iż przeznaczone są one głównie do przewozu towarów, jak również i na to, że ich zasadniczą funkcją nie jest przewóz osób, tak jak w odniesieniu do pojazdów klasyfikowanych do pozycji 8703 – np. siedzenia – ławki bez wyposażenia ich w pasy bezpieczeństwa lub w punkty do ich mocowania; brak wyposażenia kojarzonego z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów; brak okien na bokach pojazdu; zamontowany na stałe panel lub przegroda pomiędzy częścią dla kierowcy i pasażerów siedzących z przodu a częścią tylną; brak wyposażenia części załadunkowej pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki). W pozycji 8703 klasyfikowane są zaś pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Z opisu tej pozycji wynika jednoznacznie, że obejmuje ona również pojazdy wielofunkcyjne (wielozadaniowe), tj. takie które mogą przewozić zarówno osoby, jak i towary - samochody typu pickup oraz typu van (z wyjątkami) – z tym, że oczywiście chodzi w tym przypadku o pojazdy samochodowe, których podstawową funkcją i przeznaczeniem, zgodnie z tą klasyfikacją, jest przewóz osób. W odniesieniu do klasyfikacji pewnych pojazdów (wielozadaniowych, w tym vanów) do tej pozycji, podobnie jak w przypadku pojazdów klasyfikowanych do pozycji 8704, przedmiotowa klasyfikacja zdeterminowana jest cechami, które wskazują na to, iż pojazdy te przeznaczone są raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów, jak również i na to, że ich podstawową funkcją nie jest transport towarów, tak jak w przypadku pojazdów samochodowych z pozycji 8704 - np. obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym lub punktów kotwic dla każdej osoby; obecność stałych okien wzdłuż bocznych paneli; obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu; brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów; wyposażenie wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki) – zob. Noty Wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich; obwieszczenie Ministra Finansów w sprawie wyjaśnień do taryfy celnej. Konfrontując powyższe ze stanem faktycznym ustalonym w sprawie brak jest więc według Sądu podstaw, aby podważać zasadność stanowiska organów podatkowych odnośnie klasyfikowania przedmiotowego samochodu marki [...], jako przeznaczonego zasadniczo do przewozu osób (innego niż objęte pozycją 8702), tj. do pozycji 8703, a w konsekwencji zasadności określenia skarżącemu zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia przedmiotowego samochodu. Ponad wszelką wątpliwość bowiem, cechy konstrukcyjne przedmiotowego samochodu potwierdzają, że jest on przeznaczony raczej do przewozu osób niż towarów. Wobec powyższego stwierdzić należy, że zarzuty skargi dotyczące naruszenia prawa materialnego w postaci wskazanych przepisów ustawy o podatku akcyzowym, opisane w pkt 2 petitum skargi okazały się chybione. Przechodząc do pozostałych zarzutów skargi dotyczących naruszenia prawa procesowego stwierdzić należy, że nie są one uzasadnione. Oceniając bowiem zebrany materiał dowodowy, organ II instancji wskazał na te elementy, które potwierdziły, że pojazd został konstrukcyjnie przystosowany do przewozu osób już przez jego producenta. Ponadto przekonywująco uzasadnił, na jakiej podstawie wywiódł, że dokonanie w samochodzie późniejszej zmiany polegającej na demontażu ściany grodziowej (kratki) nie mogły skutkować uznaniem, że samochód zmienił zasadnicze przeznaczenie z przewozu towarów na przewóz osób. Wbrew twierdzeniom strony organy podatkowe dokonując oceny ustalonego stanu faktycznego, przeanalizowały treść dokumentów rejestracyjnych pojazdu, zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym, cechy jakie posiadał pojazd w dacie nabycia wewnątrzwspólnotowego, jak i stan samochodu stwierdzony w toku oględzin w dniu 8 listopada 2010 r., przy czym dowód z oględzin pojazdu był tylko jednym z zebranych w sprawie dowodów. Wbrew więc twierdzeniom skargi nie można organom podatkowym postawić zarzutu, że nie uwzględniły stanu towaru z dnia nabycia wewnatrzwspólnotowego podejmując zaskarżone rozstrzygnięcie. To, że w konsekwencji wnioski jakie wyciągnęły po dokonanej analizie nie satysfakcjonują skarżącego nie oznacza, że organy naruszyły przepisy postępowania. Podstawą opodatkowania w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego, stosownie do art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a., jest kwota, jaką podatnik obowiązany jest zapłacić za samochód. Z literalnego brzmienia tego przepisu wynika, iż kwotą tą jest wartość wynikająca z faktury sprzedaży samochodu. W celu ograniczenia częstych przypadków zaniżania wartości nabytych wewnątrzwspólnotowo pojazdów, ustawodawca wprowadził zapis zawarty w art. 104 ust. 8 u.p.a, w myśl którego jeżeli wysokość podstawy opodatkowania w przypadku czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 2 i 3 oraz ust. 2, bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wzywa podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie jej wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wysokość podstawy opodatkowania (art. 104 ust. 9 u.p.a.). Natomiast średnią wartością rynkową samochodu osobowego jest wartość ustalana na podstawie notowanej na rynku krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, tego samego modelu, rocznika oraz - jeżeli jest to możliwe do ustalenia - z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty na terytorium kraju lub nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy (art. 104 ust. 11 u.p.a.). W niniejszej sprawie skarżący, pomimo wezwania do przedstawienia dokumentu (faktury) na podstawie, którego pojazd został nabyty, nie przedstawił tego dokumentu, ani na etapie postępowania przed organem I instancji, ani w toku postępowania odwoławczego. W skardze zaś, stwierdził, że "nieprzedstawienie przez skarżącego umowy kupna przedmiotowego pojazdu, w żadnym razie nie może zwalniać organu podatkowego z obowiązku ustalenia wartości pojazdu i nie usprawiedliwia ograniczenia się przez organ do podania średniej ceny rynkowej z notowań Eurotax". W odpowiedzi na takie stanowisko skarżącego należy wyjaśnić, że wbrew twierdzeniom skargi, organy podatkowe nie miały obowiązku poszukiwania z urzędu dowodów, w tym dopuszczenie z urzędu dowodu z opinii biegłego rzeczoznawcy. Wskazać bowiem należy, że regulacja art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, nakładająca na organy podatkowe podejmowanie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, nie oznacza obowiązku nieograniczonego poszukiwania przez organy faktów mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. W doktrynie i orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyroki NSA z dnia: 6 sierpnia 2009 r., I FSK 205/08, LEX nr 552148; 7 lipca 2009 r., II FSK 372/08, LEX nr 529353; 30 czerwca 2009 r., I GSK 890/08, LEX nr 563250; 4 czerwca 2009 r., II FSK 293/08, LEX nr 511333; 23 grudnia 2008 r., II FSK 1327/07, LEX nr 515351; 22 kwietnia 2008 r., I FSK 529/07, LEX nr 469717; 6 lutego 2008 r., II FSK 1671/06, ONSAiWSA 2009/1/7; 30 maja 2006 r. II FSK 835/05, LEX nr 180477) ugruntowany jest pogląd, według którego nałożone na organy podatkowe, wskazanymi przepisami, obowiązki nie oznaczają, że ciężar dowodu, czy dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego spoczywa wyłącznie na organie podatkowym. Normy prawa materialnego, formułując znamiona podatkowego stanu faktycznego, różnie kształtują rozkład ciężaru dowodu. W przedmiotowej sprawie również na podatnika, jako nabywcę wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, nałożony został ciężar dowodu wykazania indywidualnych cech samochodu osobowego, wpływających na średnią wartość rynkową samochodu. Organy podatkowe w przedstawionym stanie faktycznym bez wykazania przez podatnika rzeczywistego stanu technicznego pojazdu w dniu nabycia nie mogły posiadać innych możliwości dowodowych określenia indywidualnych cech pojazdu mogących wpłynąć na korektę wartości rynkowej nabytego pojazdu niż zastosowane w przeprowadzonym postępowaniu. Nie bez znaczenia jest również okoliczność, że strona nie zakwestionowała w toku postępowania sposobu określenia przez organy średniej wartości rynkowej pojazdu, zdefiniowanej w art. 104 ust. 11 ustawy o podatku akcyzowym, która posłużyła organom do obliczenia podatku akcyzowego. Zarzut wadliwego ustalenia wartości sprowadzonego samochodu został podniesiony po raz pierwszy na etapie skargi, do której strona nie załączyła żadnych dowodów potwierdzających jej twierdzenie o złym stanie technicznym pojazdu. W tym miejscu zauważyć należy, że wyrażona w przepisie art. 104 ust. 9 ustawy o podatku akcyzowym norma prawna nie tylko stanowi dla organów materialnoprawną podstawę ich działania w zakresie określenia podstawy opodatkowania z tytułu nabycia samochodu osobowego, ale również w sposób charakterystyczny determinuje zasady prowadzenia postępowania dowodowego mającego na celu ustalenie jej wysokości. Przepis ten bowiem stanowi, że organy zyskują kompetencje do określenia podstawy opodatkowania w razie nieudzielenia przez podatnika odpowiedzi na wystosowane do niego w tym zakresie wezwanie, niedokonania przez niego zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub też w sytuacji niewskazania przez niego przyczyn, które uzasadniają podanie wysokości podstawy opodatkowania znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego. W świetle powołanego uregulowania, w sytuacji stwierdzenia przez organy, iż określona przez podatnika podstawa opodatkowania znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej pojazdu, ciężar dowodzenia, iż istnieją uzasadnione przyczyny tego stanu rzeczy, spoczywa na podatniku. To w jego interesie jest zatem przekonanie organu podatkowego, iż jego działanie znajduje oparcie w przepisach prawa, gdyż tylko on posiada pełną wiedzę na temat okoliczności, które mogą wpływać na wysokość podstawy opodatkowania. Założenie to nie przeczy wyrażonej w art. 122 Ordynacji podatkowej zasadzie prawdy obiektywnej i realizującym ją przepisom o charakterze szczególnym, normującym poszczególne kwestie związane z postępowaniem dowodowym, a obligującym organy podatkowe do zebrania kompletnego materiału dowodowego i ustalenia stanu faktycznego sprawy. Wywodząc bowiem skutki prawne z określonych faktów, podatnik może w toku prowadzonego postępowania dowodowego wykazywać istotne okoliczności przy pomocy wszelkich środków dowodowych, które organy, w sytuacji stwierdzenia, że mogą one przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, są zobowiązane przeprowadzić. W prowadzonym postępowaniu podatnik nie przejawiał żadnej aktywności i nie podjął w ogóle współpracy z organami podatkowi na żadnym etapie postępowania. Mimo poinformowania go o terminie oględzin samochodu skarżący nie był obecny przy oględzinach spornego auta. Na wezwanie do przedstawienia dowodu zakupu samochodu nie odpowiedział. Nie był zainteresowany zapoznaniem się ze zgromadzonym materiałem dowodowym, bowiem nie stawił się w organie w trybie art. 200 O.p. Na rozprawie w dniu 4 października 2011 roku stwierdził, że jest w posiadaniu faktury zakupu przedmiotowego auta, ale nie umie wyjaśnić dlaczego jej nie przedstawił. Wobec powyższego analizując ustalony stan faktyczny sprawy oraz wyrażoną na jego gruncie ocenę, Sąd stwierdza, że organ podatkowy był uprawniony do określenia podstawy opodatkowania we własnym zakresie, stosownie do treści art. 104 ust. 9 u.p.a wykorzystując w tym celu informatory rynkowe średnich wartości pojazdów. Reasumując, w ocenie Sądu, organy przeprowadziły postępowanie dowodowe, w toku którego zgromadziły kompletny materiał dowodowy umożliwiający im podjęcie prawidłowego rozstrzygnięcia, a następnie dokonały prawidłowej subsumcji ustalonych faktów do obowiązujących przepisów prawa. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd skargę oddalił. a.ł.