III SA/Łd 931/18

Dnia 15 stycznia 2019 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Łuczyńska, Sędziowie Sędzia WSA Monika Krzyżaniak (spr.), Sędzia NSA Janusz Nowacki, , Protokolant Starszy sekretarz sądowy – Dorota Czubak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 stycznia 2019 roku sprawy ze skargi A. M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry oddala skargę. Decyzją z [...] wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2018 r., poz. 800, dalej: "O.p."), art. 8 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 165 ze zm., dalej: "u.g.h."), Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] z [...] nr [...] w przedmiocie wymierzenia A. M. kary pieniężną z tytułu urządzania gier poza kasynem gry na automatach: Csani (bez widocznych numerów) oraz Csani nr [...] w łącznej wysokości 24.000 zł. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia, organ II instancji przedstawiając stan faktyczny i prawny wskazał, że 13 marca 2015 r. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w [...] przeprowadził kontrolę w zakresie przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier, o których mowa w ustawie o grach hazardowych w lokalu mieszczącym się w [...], przy ul. [...]. W trakcie kontroli w ww. lokalu (barze) ujawniono dwa włączone i udostępnione dla grających urządzenia: Csani bez numeru oraz Csani nr [...], których wygląd wskazywał, iż mogą być urządzeniami do gier w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych. Przy czynnościach kontrolnych obecny był A. M. - właściciel lokalu. Przesłuchany w charakterze świadka stwierdził, że nie zna się na obsłudze urządzeń, wie jedynie, jak je włączyć i wyłączyć oraz, że aby na nich zagrać, trzeba do nich wrzucić pieniądze. Wskazał ponadto, iż właścicielem automatów jest [...] Kancelaria Prawa Finansowego w [...] i przedłożył umowy dzierżawy powierzchni z 05.02.2014 r. i 24.02.2015 r. Kontrolowany nie posiadał żadnych dokumentów potwierdzających posiadanie stosownych zezwoleń na prowadzenie działalności w zakresie urządzania gier na automatach. W trakcie czynności kontrolnych w lokalu przebywał również R. L. - zajmujący się serwisowaniem urządzeń. Przesłuchany w charakterze świadka zeznał, że zajmuje się serwisem urządzeń, naprawami, doładowywaniem pieniędzy, wyjmowaniem pieniędzy, a także rozliczaniem z właścicielami lokalu za wynajem powierzchni. Do lokalu przybywa na wezwanie jego właściciela, kiedy dzieje się coś z automatem lub na początku miesiąca w celu rozliczenia. W związku z podejrzeniem organizowania gier na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych, w lokalu niespełniającym ustawowych warunków urządzania takich gier, podjęto decyzję o zastosowaniu środka dowodowego w postaci eksperymentu, na podstawie art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o Służbie Celnej, którego szczegółowy przebieg został opisany w protokole kontroli z 18.03.2015 r.nr [...]. W wyniku eksperymentów na automacie Csani bez numeru oraz na automacie Csani nr [...] kontrolujący funkcjonariusze stwierdzili, że: - urządzenia eksploatowane są w celach komercyjnych, o czym świadczy konieczność użycia środków finansowych do ich uruchomienia, - gry na urządzeniach zawierają element losowości, grający nie ma wpływu na wynik gry, a jego zdolność percepcji i sprawność nie dają gwarancji wpłynięcia w pożądany sposób na ten wynik, a o wygranej lub przegranej decyduje mechanizm urządzeń, a nie działanie gracza, wynik gry jest nieprzewidywalny dla grającego, a uzyskiwane rezultaty klasyfikują rozgrywane na urządzeniach gry jako losowe, - urządzenia realizują wypłatę środków pieniężnych. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w [...], postanowieniem z dnia [...] wszczął z urzędu postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, wobec właściciela lokalu A. M. - prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą Bar [...] A. M. Ustalono, że z umów dzierżawy z 05.02.2014 r. i 24.02.2015 r., zawartych pomiędzy Kancelarią Prawa Finansowego [...] z siedzibą w [...], reprezentowaną przez A. G. (Kancelarią), a firmą Bar [...] A. M., [...], ul. [...] (Wydzierżawiającym), wynika, iż wydzierżawiający zobowiązał się wynająć na potrzeby Kancelarii powierzchnię w lokalu, w którym sam prowadzi działalność gospodarczą celem prowadzenia w tym miejscu działalności również przez Kancelarię. Przedmiotem prowadzonej działalności na wydzierżawianej powierzchni będzie pośrednictwo pieniężne, w tym - przekazy realizowane od i do brokera instrumentów finansowych [...]. Pośrednictwo to realizowane będzie za pomocą wolno stojącego kiosku z ekranem dotykowym oraz urządzenia do przyjmowania oraz wydawania banknotów lub/i monet. Loginy w systemie MTKiosk urządzeń umieszczonych w lokalu (dot. umowy z 24.02.2015 r.). Wydzierżawiający oświadczył, że zapoznał się z założeniami wewnętrznej procedury przeciwdziałania praniu brudnych pieniędzy wdrożonej przez Kancelarię i zobowiązał się aktywnie uczestniczyć w jej egzekwowaniu. Czynsz dzierżawy ustalono jako procent od zrealizowanych przekazów pieniężnych w wysokości 40 %. Po przeprowadzeniu postępowania, [...] Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...], na podstawie art. 2 ust. 3-5, art. 3, art. 6 ust 1, art. 8, art. 14 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 ust. 1, art. 91 u.g.h., wydał decyzję nr [...] wymierzającą A. M. karę pieniężną w łącznej wysokości 24.000 zł z tytułu urządzania gier poza kasynem gry na automatach: Csani (bez widocznych numerów), Csani nr [...]. Pismem z 17.04.2018 r. A. M. odwołał się od ww. decyzji wnosząc o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania. Decyzji zarzucił naruszenie: 1/ art. 208 w związku z art. 133 O.p. poprzez prowadzenie postępowania i zaniechanie jego umorzenia, pomimo skierowania tego postępowania w stosunku do podmiotu, który zgodnie z prawem formalnym nie mógł zostać uznany za stronę tego postępowania, 2/ art. 122, art.180 i art. 187 oraz art. 129 u.g.h a także art. 23b ust. 1 u.g.h polegające na niepodjęciu przez organ podatkowy wszelkich działań mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, w szczególności nie przeprowadzenia dowodów mogących świadczyć czy zatrzymane urządzenia rzeczywiście stanowią automaty do gier o niskich wygranych, tj. nie przeprowadzenie badania przez upoważniona przez MF jednostkę badającą (obecnie jest 8 takich jednostek). Jak wskazał odwołujący, funkcjonariusze celni nie posiadają wiadomości specjalnych z zakresu ustawy o grach hazardowych - taką wiedzę posiadają jedynie jednostki badające. Nadto podniósł, że funkcjonariusze celni przekroczyli swoje kompetencje, bowiem posiadają jedynie ogólną wiedzę z zakresu automatów do gier, nie zaś instrumentów finansowych, rynków walutowych, czy strategii inwestycyjnych, która to wiedza jest niezbędna do oceny charakteru zatrzymanych w niniejszej sprawie urządzeń. Wynik eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych mógł stanowić jedynie podstawę do wszczęcia postępowania w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej, nie zaś służyć ostatecznej ocenie. Nieznane są kompetencje i doświadczenie funkcjonariuszy, a sama nazwa czynności wskazuje, że funkcjonariusze przeprowadzili jedynie "eksperyment", nie zaś szczegółowe i wnikliwe badanie, co wynika choćby z treści protokołu. Gdyby celem ustawodawcy było powierzenie badań funkcjonariuszom celnym, to ustawodawca wskazałby alternatywnie, iż o ostatecznym charakterze urządzeń decyduje eksperyment przeprowadzony przez funkcjonariuszy lub jednostkę badającą, 3/ art. 120 i art. 187 O.p. poprzez zaniechanie wszelkich niezbędnych czynności zmierzających do poczynienia prawidłowych ustaleń w sprawie, tj. zaniechanie przeprowadzenia jakiegokolwiek postępowania dowodowego. Jak wskazał odwołujący, organ pomimo informacji zawartych w umowie dzierżawy powierzchni zawartej pomiędzy nim, a Kancelarią Prawa Finansowego [...] A. G., nie zechciał zapoznać się z materiałem, który wskazuje na zupełnie inny charakter zatrzymanych urządzeń, niż ustalił to organ. W związku z tym, że charakter kwestionowanej przez organ działalności podlega wyłączeniu na mocy art. 7a Prawa bankowego od stosowania przepisów ustawy o grach hazardowych, organ winien przeprowadzić dowody, które pozwolą okoliczność tę prawidłowo zweryfikować, nie zaś arbitralnie uznać, iż nie zachodzi ona w przypadku zatrzymanych urządzeń. Według A. M., całe postępowanie należy uznać za wadliwe, gdyż organ nie wskazał na jakiej podstawie postanowił kwestionowaną działalność uznać za naruszającą przepisy u.g.h. W konsekwencji organ pominął istotny dla sprawy materiał dowodowy wskazany w umowie dzierżawy, jako jednoznacznie wskazujący na niehazardowy charakter tej działalności; 4/ art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90, art. 91 u.g.h. poprzez jego bezpodstawne zastosowanie skutkujące nieuzasadnionym nałożeniem kary pieniężnej, mimo że przepisy te nie mają zastosowania do osób fizycznych. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...], rozpoznając ponownie sprawę wyjaśnił, że podstawę jej rozstrzygnięcia stanowią przepisy ustawy z dnia 19 listopada 2009 roku o grach hazardowych (Dz. U. z 2009 roku, Nr 201, poz. 1540 ze zm.). Powołując treść przepisu art. 2 ust. 1, 3 i 5, art. 3, art. 6 ust. 1, art. 23a ust. 1 u.g.h., a także art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ww. ustawy, stwierdził, że Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] prawidłowo przyjął, że A. M. prowadzący działalność gospodarczą pod firmą "[...] A. M." urządzał gry w kontrolowanej lokalizacji na automatach, w których gra zawiera element losowości, a zatem spełniających przesłanki art. 2 ust. 5 u.g.h. Organ odwoławczy uznał, że ocena materiału dowodowego przedmiotowego postępowania wykazała, że strona nie była uprawniona w świetle ustawy o grach hazardowych do urządzania gry na automatach umieszczonych w lokalu w [...] przy ul. [...]. Zasadnie zatem, Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] uznał stronę, jako urządzającą gry poza kasynem gry. Prawidłowo zatem została nałożona na stronę kara w wysokości 24.000 zł. Organ II instancji stwierdził także, że akta sprawy wskazują, iż zebrany materiał dowodowy jest kompletny i pozwolił na dokonanie prawidłowego ustalenia stanu faktycznego, zaś stronie zapewniono czynny udział w postępowaniu. Ponadto automaty nie posiadały wymaganego prawem poświadczenia rejestracji, ani opinii technicznej. W ocenie organu, przeprowadzone na urządzeniach eksperymenty wykazały, że gry są grami na automacie, w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. W oparciu o zgromadzony materiał dowodowy organ odwoławczy ustalił, że urządzenia o nazwie: Csani (bez widocznych numerów) i Csani nr [...] zostały wstawione do lokalu użytkowego mieszczącego się w [...] przy ul. [...] na podstawie umów zawartych w dniu 05.02.2014 r. i 24.02.2015 r. pomiędzy A. M. prowadzącym działalność pod firmą Bar [...] A. M. (wydzierżawiający), a A. G. reprezentującym Kancelarię Prawa Finansowego [...] z siedzibą w [...]. Zgodnie z brzmieniem przedmiotowych umów wydzierżawiający przyjął na siebie dodatkowe obowiązki związane z funkcjonowaniem przedmiotowych automatów. Zobowiązał się do identyfikowania podejrzanych behawioralnych zachowań klientów kiosku, sprawdzania ich tożsamości i raportowania ich tożsamości oraz transakcji przez nich dokonanych na specjalnych formularzach dostarczanych przez dzierżawcę - Kancelarię. Ponadto zobowiązał się do identyfikowania klientów realizujących transakcję powiązane o łącznej kwocie przewyższającej równowartość 1000 EUR, sprawdzania tożsamości klientów realizujących takie transakcje i raportowania tych tożsamości oraz charakteru transakcji na specjalnych formularzach dostarczonych przez dzierżawcę. Miał także dodatkowo weryfikować wiek osób korzystających z automatów, tak aby korzystały z nich wyłącznie osoby pełnoletnie. W/w czynności, zgodnie z przedmiotową umową, miały być realizowane przez wydzierżawiającego oraz całą obsługę wynajętego lokalu (str. 2 pkt 5 umowy). Takie zachowanie strony - w ocenie organu odwoławczego - można uznać za sprawowanie nadzoru nad prawidłową działalnością automatu. Strony ustaliły, iż dzierżawca (Kancelaria) będzie płacić wydzierżawiającemu (A. M.) czynsz dzierżawny w wysokości ustalonej jako procent od zrealizowanych przez urządzenie przekazów pieniężnych (pkt 7 lit b umowy). Stawkę czynszu odnoszącą się do przychodów uzyskiwanych z eksploatacji urządzenia w lokalu strony określiły w wysokości 40% od różnicy wpłat i wypłat do systemu "[...]". Zatem czynsz nie był uzależniony od zajmowanej powierzchni lokalu przez automat, lecz od działania tego automatu. A. M. wynajął powierzchnię lokalu w [...] przy ul. [...] w celu zainstalowania w nim automatów do gier, aby czerpać korzyści finansowe z zainstalowanych automatów w formie czynszu. Miał przy tym wiedzę, co do rodzaju działalności prowadzonej przez dzierżawcę w tym lokalu. Dlatego też organ wskazał, iż nie ma wątpliwości, że A. M. prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą Bar [...] A. M. miał "interes ekonomiczny" aby z eksploatacji urządzeń czynsz pobierać regularnie. A. M. przyjął na siebie współodpowiedzialność za organizowanie gier na tych automatach. Bezpośrednio przyczynił się do tego, że automaty zostały uruchomione i gry na nich stały się dostępne dla szerokiego grona klientów lokalu. W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] na podstawie zawartych umów dzierżawy strona przyjęła na siebie dodatkowe obowiązki, które wykraczały poza typowe obowiązki wydzierżawiającego, wynikające z oddania dzierżawcy rzeczy do korzystania. Są to obowiązki, które mają ścisły związek z działalnością dzierżawcy i w świetle okoliczności faktycznych nie ma wątpliwości co do tego, że w związku z zawartą umową dzierżawy, dzierżawca angażował wydzierżawiającego do podejmowania czynności w związku z prowadzeniem na dzierżawionej powierzchni własnej działalności, nie będącej działalnością handlową. Organ II instancji zaznaczył przy tym, że zwykle tzw. dodatkowe świadczenia wynikające z dzierżawy rzeczy (lokalu) dotyczą dzierżawcy i mają one związek wyłącznie z przedmiotem dzierżawy. W niniejszej sprawie dodatkowe obowiązki przyjął A. M., a nie dzierżawca i nie dotyczą one przedmiotu dzierżawy, ale ruchomości dzierżawcy, wykorzystywanej do prowadzenia przez dzierżawcę własnej działalności gospodarczej. W rezultacie organ stwierdził, że łączący wydzierżawiającego z dzierżawcą stosunek zobowiązaniowy scharakteryzować można jako umowę mieszaną, zawierającą elementy typowe dla umowy dzierżawy lokalu użytkowego oraz elementy wskazujące na świadczenie usług, które analizowane łącznie wskazują na podjęcie przez strony wspólnego przedsięwzięcia jakim było zorganizowanie nielegalnych gier na automacie. Biorąc powyższe pod uwagę, w przekonaniu Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] umowy dzierżawy z dnia 05.02.2014 r. i 24.02.2015 r. nie były klasycznymi kontraktami dzierżawy, ale ich celem było podjęcie wspólnego przedsięwzięcia gospodarczego polegającego na połączeniu składników majątkowych, jakimi dysponowały strony (lokalem użytkowym wydzierżawiającego oraz automatami dzierżawcy), które dopiero wspólnie umożliwiały uruchomienie gier na automatach w sposób dostępny dla ogółu a więc "urządzanie gier" w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Tym samym organ odwoławczy przyjął, że A. M. prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą Bar [...] A. M. był podmiotem urządzającym gry na automatach w znaczeniu, o którym mowa wyżej we wskazanym przepisie ustawy o grach hazardowych. Konsekwencją natomiast uznania, że gry na ujawnionych w trakcie kontroli wymienionych wyżej automatach były "grami na automatach", o których mowa w art. 2 ust. 3 przywołanej ustawy, zaś wydzierżawiający urządzał gry poza kasynem, jest wymierzenie kary, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2. Organ odwoławczy stwierdził, że w przedmiotowej sprawie nie jest sporne, iż lokal, w którym zatrzymano urządzenie nie był kasynem, automaty nie posiadały certyfikatu określającego jego charakter, właściciel urządzenia nie posiadał koncesji na prowadzenie kasyna gry, wymaganego na podstawie ustawy o grach hazardowych. Przepis art. 3 u.g.h. ogranicza urządzanie gier i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach dozwalając ich urządzanie wyłącznie na zasadach określonych w ustawie. Oznacza to, że odpowiednio do art. 6 ust. 1 oraz ust. 4 działalność w zakresie gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry wyłącznie w formie spółki akcyjnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium RP. Koncesji na prowadzenie kasyna gry udziela minister właściwy do spraw finansów publicznych. Z kolei art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.g.h. określa kasyno gry jako wydzielone miejsce, w którym prowadzi się, między innymi gry na automatach, na podstawie zatwierdzonego regulaminu. Odnosząc się do zarzutów strony zawartych w odwołaniu Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] w pierwszej kolejności wskazał, że całkowicie odrzuca argumenty skarżącego, z których wynika, iż jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą nie może być stroną postępowania w sprawie wymierzenia kary za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. Podniósł, iż w uzasadnieniu decyzji wykazano, że na podstawie umowy dzierżawy zawartej z A. G. reprezentującym Kancelarię Prawa Finansowego [...] z siedzibą w [...], strona nie tylko udostępniła powierzchnię lokalu, którym władała, ale również przyjęła na siebie dodatkowe obowiązki, których charakter przesądza o tym, że umowę tą należy traktować, jak "umowę o wspólnym przedsięwzięciu", co skutkuje uznaniem strony za urządzającą gry na automatach poza kasynem gry i obciążeniem karą. W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] nie doszło również do naruszenia art. 122, art. 180 i art. 187 O.p. oraz art. 129 u.g.h., a także art. 23b ust. 1 u.g.h. Organ wyjaśnił, że podstawą ustaleń organów był nie tylko protokół z przeprowadzonego eksperymentu, ale również umowy dzierżawy. Poza tym, w orzecznictwie sądowym przyjęto, że ukaranie podmiotu prowadzącego gry na automatach poza kasynem gry wymaga przeprowadzenia postępowania, w którym organy celne same mogą i muszą ustalić ustawowe przesłanki nałożenia takiej kary. W tym zakresie mogą korzystać ze wszelkich środków dowodowych, a ich ustalenia są samodzielne. Ustalenie więc charakteru gry w drodze decyzji Ministra Finansów podejmowanej na podstawie art. 2 ust. 6 i ust. 7 u.g.h. jest trybem, który nie znajduje zastosowania w toku postępowania o nałożenie kary pieniężnej za prowadzenie gier bez stosownych uprawnień. Organ odwoławczy stwierdził także, że wbrew twierdzeniu strony, funkcjonariusze celni nie przekroczyli swoich kompetencji, gdyż działali zgodnie z zapisami ustawy o Służbie celnej. Odnosząc się do zarzutu z punktu 2 odwołania, dotyczącego braku przeprowadzenia badania przedmiotowych automatów do gier przez upoważnioną przez Ministra Finansów jednostkę badającą i oparcie się wyłącznie na eksperymentach procesowych wykonanych przez funkcjonariuszy celnych organ wyjaśnił, że przepis art. 23b ust. 1 u.g.h. odnosi się do automatów zarejestrowanych przez naczelnika urzędu celnego i umieszczanych w legalnych punktach gier, tymczasem przedmiotowe automaty nie posiadały świadectwa rejestracji i były eksploatowane nielegalnie, bez zezwolenia na urządzanie i prowadzenie gier hazardowych. W przypadkach, jeśli urządzenia do gier eksploatowane są nielegalnie, wtedy organy podatkowe na podstawie art. 89 i art. 90 u.g.h. uzyskują autonomiczne uprawnienie do poczynienia własnych ustaleń w zakresie wystąpienia w danej sprawie przesłanek wymierzenia kary za urządzanie gry na automatach poza kasynem gry. W ramach tych ustaleń organy podatkowe mają prawo dokonać samodzielnej oceny charakteru gry, uwzględniając art. 4 ust. 2 u.g.h., zgodnie z którym ilekroć w ustawie jest mowa o grach hazardowych, rozumie się przez to gry losowe, zakłady wzajemne i gry na automatach, o których mowa w art. 2 ww. ustawy. Wobec powyższego w ocenie organu odwoławczego, w niniejszej sprawie organy uprawnione były do przeprowadzenia eksperymentu, którego szczegółową podstawę stanowił art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o Służbie Celnej. Za nieuzasadniony Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] uznał także zarzut naruszenia art. 120 i art. 187 O.p., wyjaśniając, że ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, tj. z protokołu kontroli wynika, że gry prowadzone na przedmiotowym automacie mają charakter losowy, a wyniki przeprowadzonej gry były niezależne od zręczności gracza. Dodatkowo, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] odniósł się w tym zakresie do wyroku Sądu Najwyższego z dnia 07.05.2012r., o sygn. akt V KK 420/11, stwierdzając, że dowód z eksperymentu odtworzenia przebiegu gry potwierdza, iż gry prowadzone na ujawnionych automatach są grami na automacie w rozumieniu art. 2 ust. 3 i 4 u.g.h., prowadzone są bowiem na urządzeniach elektronicznych o wygrane pieniężne, w których gra zawiera element losowości. Urządzenia są typowymi automatami do gier hazardowych, gry organizowane są w celach komercyjnych i zawierają element losowości, co oznacza, że działalność prowadzona przez kontrolowanego narusza art. 3 u.g.h., zgodnie z którą urządzanie gier na automatach dozwolone jest wyłącznie w kasynach gry (art. 14 ust. 1). Biorąc pod uwagę zgromadzony materiał dowodowy i zasadę jego swobodnej oceny Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] stwierdził, że gry rozgrywane na badanych urządzeniach: Csani bez numeru oraz Csani nr [...], spełniają definicje gier na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych określoną w art. 2 ust. 3 ustawy. Podkreślił, że nadawanie automatom do gier losowych różnych, często fantazyjnych nazw, odwoływanie się do domen internetowych, czy wyposażanie automatów w dodatkowe funkcje, o których pisze strona nie zmienia charakteru urządzenia, jako automatu do gier w rozumieniu ustawy. Nie sposób również nie zauważyć, że w kontrolowanym lokalu trudno sobie wyobrazić dokonywanie poważnych operacji finansowych, które tak szczegółowo opisuje A. M. Organ wyjaśnił, że zastosowanie art. 7a ustawy z 29.08.1997 r. Prawo bankowe i przepisów ustawy z 29.07.2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, a w konsekwencji wyłączenie działalności finansowej spod rygorów u.g.h., możliwe jest jedynie po spełnieniu określonych warunków. Tymczasem akta sprawy dowodzą, że powyższe warunki nie zostały przez stronę spełnione. W zakresie zarzutu dotyczącego naruszenia art. 89 ust. 1 pkt. 2 i ust. 2 pkt 2 art. 90 i 91 u.g.h. organ odwoławczy wyjaśnił, iż sankcja w postaci kary pieniężnej nakładana jest na podmiot urządzający gry hazardowe i gry na automatach, a więc dokonujący "urządzania gier". W ocenie organu, niezależnie jak kwestia opłaty za udostępnienie części lokalu została uregulowana w umowie, działalność podmiotów występujących w niniejszej sprawie wskazuje w sposób oczywisty, że łączą one dobrowolnie swoje możliwości we wspólnym przedsięwzięciu, jakim jest urządzanie gier. Bez wspólnego działania podmiotów urządzenie gier w [...] przy ulicy [...], nie byłoby możliwe. Organ wskazał, że poza sporem pozostaje fakt, że A. M. nie posiadał koncesji na prowadzenie kasyna gry wymaganej na podstawie art. 6 ust. 1 u.g.h., ani zezwolenia, w myśl art. 129 ust. 1 u.g.h., stwierdzając tym samym, że w sposób świadomy urządzał gry na automatach niezgodnie z ustawą o grach hazardowych, a to z uwagi na wymagania jakie stawia się podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą m.in. w zakresie znajomości obowiązującego prawa i jego przestrzegania. Osoba fizyczna, prowadząc działalność gospodarczą powinna być świadoma jakie przywileje, obowiązki i ograniczenia działalności jej dotyczą. Organ wskazał, że z przepisu art. 89 ust. 1 ustawy o grach hazardowych wynika, że każdy kto urządzi grę hazardową bez legitymowania się koncesją lub zezwoleniem, bez względu na formę prawną urządzającego grę i miejsce urządzenia tej gry, podlegać będzie karze pieniężnej. Skoro naruszenia przepisów niniejszej ustawy może dopuścić się zarówno osoba fizyczna, jak i prawna, to tym samym każda z nich może zostać ukarana na mocy przepisów tej ustawy. Brak możliwości uzyskania przez osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą koncesji na prowadzenie kasyna gry, nie może stanowić przesłanki do przyzwolenia na bezkarne prowadzenie nielegalnej działalności hazardowej. Organ wskazał, że powyższe znajduje potwierdzenie w stanowisku wyrażonym przez NSA w uchwale składu siedmiu sędziów z dnia 16 maja 2016 r. w sprawie o sygn. akt II GPS 1/16. Odnosząc się do wniosku strony o uwzględnienie przedstawionego przez nią dokumentu w postaci decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w [...] z [...] o nr [...], organ odwoławczy zauważył, że dotyczy ona umorzenia postępowania prowadzonego wobec A. G. w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach o nazwie "FOREX TRADING" ujawnionych w czasie czynności kontrolnych w lokalu w W.. Zatem decyzja ta nie dotyczy automatu ujawnionego i zajętego w lokalu mieszczącym się w [...] przy ul. [...]. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi A. M. zaskarżył powyższą decyzję w całości, zarzucając jej naruszenie: 1/ art. 89 ust 1 pkt 2 i ust 2 pkt 2 u.g.h. poprzez błędną jego wykładnię polegająca na uznaniu, iż skarżący, który jedynie wynajmowała powierzchnię pod zatrzymane urządzenia do gier, otrzymując wyłącznie miesięczny czynsz najmu jest podmiotem urządzającym gry i na tej podstawie ponosi odpowiedzialność administracyjną; 2/ art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p., poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów skutkujące błędnym ustaleniem stanu faktycznego, polegającym na przyjęciu, że strona wykonywała czynności, które stanowią urządzenie gier w myśl art. 89 u.g.h.; 3/ art. 122, art. 180 i art. 187 o.p. oraz art. 129 u.g.h., a także art. 23b ust 1 u.g.h. poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, w szczególności nieprzeprowadzenie dowodów mogących świadczyć, czy zatrzymane urządzenia rzeczywiście stanowią automaty do gier o niskich wygranych, tj. nieprzeprowadzenie badania przez upoważnioną przez MF jednostkę badającą; 4/ art. 187 O.p. poprzez niezbadanie w sposób wszechstronny sprawy, tj. poprzez brak przeprowadzenia badania przez upoważnioną przez MF jednostkę badającą, a nadto: 5/ art. 14 ust. 1 oraz art. 6 ust. 1 u.g.h. w zw. z art. 1 pkt 11 w zw. z art. 8 ust 1 dyrektywy 98/34/WE w zw. z § 4, § 5, § 8, i § 10 w zw. z § 2 pkt 1a, 2, 3 i 5 rozporządzenia RM z 23 grudnia 2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych (Dz. U. Nr 239, poz. 2039 ze zm.) poprzez zastosowanie art. 14 ust 1 u.g.h. i art. 6 ust 1 u.g.h., mimo że przepisu te nie powinny być zastosowane w sprawie, ponieważ jako przepisy techniczne, w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE nie zostały notyfikowane. W konsekwencji bezpodstawne jest wymierzenie kary pieniężnej na podstawie art. 89 ust 1 pkt 2 i ust 2 pkt 2 u.g.h.; 6/ art. 1 pkt 11 w zw. z art. 8 ust 1 dyrektywy 98/34/WE poprzez wydanie decyzji na podstawie art. 89 ust 1 pkt 2 u.g.h., który nie może być stosowany przez organy państwa z uwagi na niedochowanie przez Polskę obowiązku notyfikacji ustawy zawierającej przepisy techniczne jakim są art. 6 ust. 1 oraz art. 14 ust. 1 u.g.h. (tak: SN w wyroku z 28.11.2014 r., II KK 55/14). W oparciu o wskazane zarzuty skarżący wniósł o uchylenie w całości wydanej decyzji oraz decyzji organu I instancji z uwagi na naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy oraz naruszenia przepisów postępowania i umorzenie przedmiotowego postępowania. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Na terminie rozprawy strony podtrzymały swoje stanowiska procesowe. Skarżący popierając skargę podniósł jednocześnie, że dodatkowe czynności związane z identyfikacją grających nie były dla niego czymś dodatkowym, ponieważ miał obowiązek sprawdzania wieku kupujących przy sprzedaży alkoholu w swoim lokalu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 2107 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zakres tej kontroli wyznacza art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), który stanowi, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Zgodnie natomiast z art. 145 § 1 p.p.s.a., uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie decyzji następuje gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania, inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Przeprowadzona przez Sąd w rozpoznawanej sprawie kontrola we wskazanym wyżej aspekcie nie wykazała, aby zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...], jak i poprzedzająca ją decyzja Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] z dnia [...] w przedmiocie wymierzenia A. M. kary pieniężnej w łącznej wysokości 24.000 zł z tytułu urządzania poza kasynem gry, gier na automatach CSANI (bez widocznych numerów) oraz Csani numer [...], zostały wydane z naruszeniem prawa obligującym do ich wyeliminowania z obrotu prawnego. Na wstępie zaznaczyć należy, że z dniem 1 kwietnia 2017 r. weszła w życie ustawa z dnia 15 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2017 r., poz. 88). W niniejszej sprawie podstawę prawną decyzji obu instancji stanowiły przepisy ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. nr 201, poz. 1540 ze zm., dalej: "u.g.h.") w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2017 r., choć decyzje organów zostały wydane po wejściu w życie ustawy zmieniającej ustawę o grach hazardowych, która znacząco zmieniła brzmienie art. 89 u.g.h., a w tym wysokość kar pieniężnych. W pierwszej kolejności istotne dla rozstrzygnięcia sprawy jest więc ustalenie, czy dopuszczalne było nałożenie na skarżącego kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry w sytuacji, kiedy w dacie prowadzenia postępowania administracyjnego (wcześniej kontroli) obowiązywały przepisy przewidujące wprost sankcję za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, natomiast w chwili wydawania decyzji przez organ I i II instancji art. 89 ustawy miał już inne brzmienie, a jednocześnie ustawodawca nie wprowadził w tym zakresie przepisów przejściowych. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 stycznia 2009 r., II GSK 266/09 "Kwestie, jaki przepis powinien obowiązywać w razie zmiany prawa, powinien unormować prawodawca. Jeżeli tego nie uczyni, co jest mankamentem legislacyjnym, powyższy problem musi wówczas rozstrzygnąć organ". W niniejszej sprawie organ prawidłowo jako podstawę rozstrzygnięcia wskazał przepisy w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2017 roku. Rozstrzygnięcie kwestii intertemporalnych przy braku przepisów przejściowych może polegać na przyjęciu jednej z dwóch zasad. Po pierwsze – zasady bezpośredniego działania nowego prawa, po drugie – zasady dalszego obowiązywania starego prawa – zasada tempus regit actum. Za przyjęciem każdej z wymienionych zasad przemawiają określone argumenty. Zdaniem Sądu, w rozpoznawanej sprawie ocena zachowania podmiotu urządzającego gry hazardowe z naruszeniem przepisów prawa winna odbywać się w oparciu o przepisy obowiązujące w okresie objętym kontrolą w sytuacji, gdy zachowanie skarżącego polegające na urządzaniu gier w lokalu bez wymaganej przez ustawodawcę przepisami u.g.h. koncesji, a więc poza kasynem gry, nadal podlega penalizacji w znowelizowanym art. 89 ust. 1 pkt 1, tyle, że zagrożone jest surowszą karą. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 17 października 2012 r., sygn. II GSK 1354/11 (dostępny na: www.cbois.nsa.gov.pl) stwierdził, że zasada bezpośredniego działania nowego prawa polega na tym, że nowe przepisy należy stosować do wszelkich stosunków prawnych i zdarzeń, które powstaną po ich wejściu w życie, jak również tych, które powstały wcześniej, ale nadal - pod ich rządami - trwają. Stosowanie nowego prawa do stosunków prawnych i zdarzeń, które zostały w pełni ukształtowane w trakcie obowiązywania poprzedniej regulacji, jest zaś możliwe jedynie wtedy, gdy ustawodawca wprowadził stosowne przepisy przejściowe, czego nie uczynił odnośnie regulacji zawartej w art. 89 u.g.h. Co do zasady więc, w sytuacjach, kiedy ustawodawca nie wypowiada się wyraźnie w tej kwestii w przepisach przejściowych należy przyjąć, że nowa ustawa ma z pewnością zastosowanie do zdarzeń prawnych powstałych po jej wejściu w życie, jak i do tych, które miały miejsce wcześniej ale trwają dalej - po wejściu w życie nowej ustawy. Z akt sprawy wynika, że taka sytuacja nie wystąpiła w rozpoznawanej sprawie, gdyż stwierdzone przez organ naruszenie przepisów u.g.h. zakończyło się w dniu kontroli, tj. w dniu 13 marca 2015 r., w którym zatrzymano w lokalu skarżącego przy ul. [...] w [...] automaty do gier CSANI (bez widocznych numerów) oraz CSANI nr [...]. Przyjęcie więc stanowiska, że niniejszej sprawie mają zastosowanie przepisy nowej ustawy, które weszły w życie od dnia 1 kwietnia 2017 r., prowadziłoby do naruszenia zasady lex retro non agit, która jest podstawową zasadą państwa prawa, którą można wyprowadzić z art. 2 Konstytucji RP. Ponieważ w rozpoznawanej sprawie, stan prawny i faktyczny dotyczący naruszenia przez skarżącego zasad prowadzenia gier hazardowych został ukształtowany w całości przed wejściem w życie zmiany ustawy o grach hazardowych, zastosowanie w sprawie, tak jak przyjął organ, miały przepisy ustawy o grach hazardowych w brzmieniu przed zmianą. Ponadto z porównania brzmienia art. 89 sprzed i po zmianie przepisów wynika, że dotychczas obowiązujący art. 89 u.g.h. w stanie faktycznym rozpoznawanej sprawy jest względniejszy dla strony skarżącej, gdyż przewiduje w ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 2 pkt 1 u.g.h., że urządzający gry na automatach poza kasynem gry podlegają karze pieniężnej w wysokości 12 000 zł od każdego automatu, podczas gdy znowelizowany przepis art. 89 ust. 1 pkt 1 (zawierający zachowanie spenalizowane w dotychczas obowiązującym art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.) stanowi, że urządzający gry hazardowe bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia - podlegają karze pieniężnej w wysokości 100 000 zł od każdego automatu, stosownie do art. 89 ust. 4 pkt 1 lit. a) znowelizowanej ustawy. Jak wskazał w jednym z orzeczeń Naczelny Sąd Administracyjny, co do stosowania prawa względniejszego, w przypadku zmiany przepisów o charakterze materialnoprawnym, stanowiącego konsekwencję obowiązywania konstytucyjnej zasady ochrony zaufania jednostki do państwa i stanowionego przez nie prawa – (...) dokonując tzw. wykładni prokonstytucyjnej prawa, mającej na celu przestrzeganie zasady ochrony zaufania jednostki do państwa i stanowionego przez nie prawa, należy stwierdzić, że w sytuacji gdy ustawodawca nie przewidział regulacji intertemporalnej uwzględniającej uprawnienia podatników na podstawie dawnej ustawy, zaistniałą kolizję ustaw w czasie należy rozwiązać z uwzględnieniem art. 2 Konstytucji, w ten sposób, że należy stosować normę nową, chyba że norma poprzednio obowiązująca jest względniejsza (korzystniejsza) dla podatnika. Innymi słowy, regułą jest stosowanie ustawy (normy) nowej (jeśli nie pogarsza ona sytuacji prawnej) podatnika, wyjątkiem zaś – stosowanie ustawy (normy) poprzedniej (jeśli w świetle jej przepisów sytuacja prawna podatnika jest wówczas korzystniejsza) (por. wyroki NSA: z dnia 19.02.2014 r., II GSK 1691/12; z dnia 16.10.2012 r., I FSK 1996/11). Porównując sankcje wynikające z ustawy u.g.h. w brzmieniu poprzednio obowiązującym oraz nowym nie budzi wątpliwości, że na gruncie dotychczasowych przepisów sankcja za urządzanie gier poza kasynem bez koncesji jest korzystniejsza w stosunku do sankcji przewidzianej znowelizowanym przepisem art. 89, a zatem prawidłowo organy zastosowały w tym zakresie dotychczas obowiązujące przepisy u.g.h., tj. art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z ust. 2 pkt 2 u.g.h. Zachowanie skarżącego polegające na urządzaniu gier w lokalu bez wymaganej przez ustawodawcę przepisami u.g.h. koncesji, a więc poza kasynem gry, nadal podlega penalizacji w znowelizowanym art. 89 ust. 1 pkt 1, tyle, że zagrożone jest surowszą karą. Rozstrzyganie przez organy administracji sprawy w oparciu o "stare" przepisy jest uzasadnione też faktem, że przedmiotem sprawy jest nałożenie sankcji administracyjnej o charakterze represyjnym. Z uwagi na gwarancyjną funkcję prawa represyjnego można wnioskować, że podmiot naruszający prawo mógł - w oparciu o zasadę zaufania do państwa i stanowionego przezeń prawa - oczekiwać zastosowania wobec niego sankcji w oparciu o przepisy obowiązujące w czasie, gdy dopuścił się naruszenia prawa. W konsekwencji należy przyjąć, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] oraz Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] prawidłowo zastosowali w niniejszej sprawie - obowiązujący w dacie stwierdzenia naruszenia prawa przez skarżącego - art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. stanowiący, że karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry oraz że wysokość tej kary wynosi 12 000 zł od każdego automatu. Przechodząc do kolejnego etapu oceny zasadności skargi, w pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutów naruszenia przepisów postępowania. Dopiero bowiem prawidłowo ustalony stan faktyczny pozwala na ocenę prawidłowości zastosowania przez organ przepisów prawa materialnego. W ocenie Sądu, zebrany w sprawie materiał dowodowy nie budził wątpliwości w zakresie istotnym dla rozstrzygnięcia sprawy i dał podstawę do uznania, że skarżący był osobą urządzającą gry na automatach wspólnie z podmiotem, który był dysponentem urządzenia CSANI (bez widocznych numerów) oraz CSANi numer [...] znajdujących się w jego lokalu w chwili kontroli. Takie ustalenia znajdują oparcie w dowodach zgromadzonych w sprawie, w tym dowodach uzyskanych w ramach prowadzonego postępowania tj.: protokole przesłuchania w charakterze świadka A. M. z dnia 13.03.2015 r., umowach dzierżawy powierzchni użytkowej z dnia 05.02.2014 r. i z dnia 24.02.2015 r. zawartych pomiędzy Kancelarią Prawa Finansowego [...] z siedzibą w [...] reprezentowaną przez A. G., a A. M. prowadzącym działalność gospodarczą pod nazwą BAR [...] A. M. oraz protokole kontroli numer [...] z 13 marca 2015 roku i protokole zatrzymania rzeczy z 13 marca 2015 roku. Jak wynika z materiału dowodowego sprawy, skarżący prowadzący działalność pod nazwą BAR [...] A. M. nawiązał współpracę z Kancelarią Prawa Finansowego [...] z siedzibą w [...] reprezentowaną przez A. G. i w tym celu zawarł tą firmą 2 umowy dzierżawy powierzchni użytkowej, tj. w dniu 5 lutego 2014 r. oraz 24 lutego 2015 r., na podstawie których Kancelarią Prawa Finansowego [...] z siedzibą w [...] wstawiła do lokalu skarżącego dwa kioski internetowe. Jak wynika z protokołu kontroli o nr [...] z 18 marca 2015 r. w chwili kontroli w w/w lokalu znajdowały się dwa włączone, uruchomione i udostępnione dla grających urządzenia, wyglądające jako automaty do gier, w tym urządzenie o nazwie CSANI – urządzenie bez widocznych numerów oraz CSANI – urządzenie oznaczone numerem [...]. Urządzenia nie posiadały oznaczenia z numerem poświadczenia rejestracji, numerem zezwolenia na urządzanie i prowadzenie gier na automatach. Z uwagi na podejrzenie, że w lokalu urządzane są gry hazardowe na automatach z naruszeniem ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, celem sprawdzenia, czy przedmiotowe urządzenia spełniają przesłanki art. 2 ust. 3 lub ust. 5 ustawy, kontrolujący przeprowadzili eksperyment procesowy na przedmiotowych urządzeniach, który polegał na przeprowadzeniu gier próbnych na urządzeniu. W wyniku przeprowadzonego eksperymentu stwierdzono, że urządzenia eksploatowane są w celach komercyjnych, o czym świadczy konieczność użycia środków finansowych do ich uruchomienia; gra na urządzeniach zawiera element losowości. Grający nie ma bowiem wpływu na wynik gry, a jego zdolność percepcji i sprawność nie dają gwarancji wpłynięcia w pożądany sposób na ten wynik. O odpowiedniej konfiguracji bębnów decyduje mechanizm urządzenia, a nie działanie gracza. Wynik gry jest nieprzewidywalny dla grającego, a uzyskiwane rezultaty klasyfikują rozgrywane na urządzeniach gry jako losowe. Ustalono ponadto, że urządzenia przyjmują i wypłacają pieniądze. Na podstawie okazanych kontrolującym umów dzierżawy z 5 lutego 2014 r. i 24 lutego 2015 r. wydzierżawiający – A. M. zobowiązał się wynająć Kancelarii Prawa Finansowego [...] z siedzibą w [...] powierzchnię w lokalu mieszczącego się w [...] przy ul. [...]. Zgodnie z pkt 4 tej umowy, przedmiotem prowadzonej działalności na wydzierżawionej od wydzierżawiającego powierzchni, będzie pośrednictwo pieniężne, w tym przekazy realizowane od i do brokera instrumentów finansowych działającego pod marką CSANI. Pośrednictwo to realizowane będzie za pomocą wolno stojącego kiosku z ekranem dotykowym oraz urządzeniem do przyjmowania i wydawania banknotów lub/i monet, które jak wykazano wyżej było w istocie automatem do gier hazardowych. W oparciu o umowę wydzierżawiający przyjął na siebie dodatkowe obowiązki związane z funkcjonowaniem przedmiotowych automatów, tj. zobowiązał się do identyfikowania podejrzanych behawioralnych zachowań klientów kiosku, sprawdzania ich tożsamości i raportowania ich tożsamości oraz transakcji przez nich dokonanych na specjalnych formularzach dostarczanych Kancelarię oraz do identyfikowania klientów realizujących transakcję powiązane o łącznej kwocie przewyższającej równowartość 1000 EUR, sprawdzania tożsamości klientów realizujących takie transakcje i raportowania tych tożsamości oraz charakteru transakcji na specjalnych formularzach dostarczonych przez dzierżawcę. Miał także dodatkowo weryfikować wiek osób korzystających z automatów, tak aby korzystały z nich wyłącznie osoby pełnoletnie. Potwierdzeniem tego, iż skarżący faktycznie takie dodatkowe czynności wykonywał, jest jego oświadczenie złożone na terminie rozprawy, iż dodatkowe czynności związane z identyfikacją grających nie były dla niego faktycznie czymś dodatkowym, ponieważ miał obowiązek sprawdzania wieku kupujących przy sprzedaży alkoholu w swoim lokalu. Niezależnie zatem od obowiązku skarżącego sprawdzania wieku kupujących w związku ze sprzedażą alkoholu w swoim lokalu, wykonywał on wynikający z zawartych umów dzierżawy powierzchni lokalu również obowiązek weryfikowania wieku osób korzystających z automatów, tak aby korzystały z nich wyłącznie osoby pełnoletnie. W/w czynności zgodnie z przedmiotową umową miały być realizowane przez wydzierżawiającego oraz całą obsługę wynajętego lokalu (str. 2 pkt 5 umowy). Takie zachowanie wydzierżawiającego organ odwoławczy uznał za sprawowanie nadzoru nad prawidłową działalnością automatu. Strony umowy ustaliły przy tym, iż dzierżawca (Kancelaria Prawa Finansowego [...]) będzie płacić wydzierżawiającemu (A. M.) czynsz dzierżawny w wysokości ustalonej jako procent od zrealizowanych przez urządzenie przekazów pieniężnych (pkt 7 lit b umowy). Stawkę czynszu odnoszącą się do przychodów uzyskiwanych z eksploatacji urządzenia w lokalu strony określiły w wysokości 40% od różnicy wpłat i wypłat do systemu "[...]". Powyższe postanowienia umowy oraz zeznania skarżącego, jak również R. L. (serwisanta urządzeń Csani) potwierdzają, zdaniem sądu, stanowisko organu, że A. M. brał czynny udział w urządzaniu gier na automatach: Csani (bez widocznych numerów) oraz Csani numer [...]. Świadczy o tym w szczególności sposób określenia w umowie wysokości czynszu z tytułu dzierżawy powierzchni w wysokości 40% zysku od zainstalowanego urządzenia od prowadzonej działalności, a zatem – jak trafnie wskazał organ odwoławczy - skarżący ponosił ryzyko ekonomiczne związane z prowadzeniem urządzenia gier i był niewątpliwie zainteresowany, aby przychody te były jak największe. Ponadto z treści umowy wynika szereg szczegółowo określonych czynności, jakie skarżący lub jego pracownicy zobowiązani byli podjąć. Postanowienia umowy stanowią wręcz instrukcję postępowania dla skarżącego, wskazując na obowiązek znacznego zaangażowania się skarżącego i ewentualnie także jego pracowników, które przekraczają zwykłe obowiązki osoby podnajmującej część powierzchni lokalu np. identyfikowanie klientów realizujących transakcje powiązane o łącznej kwocie przewyższającej równowartość 1000 EUR, sprawdzania tożsamości klientów realizujących takie transakcje i raportowania tych tożsamości oraz charakteru transakcji na specjalnych formularzach dostarczonych przez Kancelarię Prawa Finansowego [...], czy też weryfikowanie wieku osób korzystających z urządzenia, aby korzystały z niego wyłącznie osoby pełnoletnie. W ocenie Sądu, wbrew literalnemu brzmieniu umowy dzierżawy powierzchni, takie uregulowania wskazują, że skarżący nie tylko wynajął Kancelarii Prawa Finansowego [...] z siedzibą w [...] powierzchnię swojego lokalu, ale w istocie umożliwiał dostęp klientom do urządzenia, które wstawił w swoim lokalu oraz decydował o godzinie otwarcia i zamknięcia lokalu. Ponadto umowy w ogóle nie precyzują zarówno jaka część powierzchni lokalu podlega wydzierżawieniu, a także gdzie automaty mają być ustawione, a więc to skarżący decydował gdzie urządzenia staną i jak będą eksponowane. Uzyskiwany przez niego czynsz był związany z zyskiem jakie urządzenia przynosiły, a więc z ilością grających, a nie z wielkością powierzchni jaką zajmowało. Strona skarżąca miała świadomość, że automaty do uruchomienia wymaga wpłacenia gotówki i że wypłaca wygrane pieniężne, co wynika wprost z jej zeznań złożonych w dniu 13 marca 2015 roku. Jak wynika ponadto z zeznań R. L. - osoby serwisującej urządzenia w lokalu skarżącego, zjawiał się on w lokalu przy ul. [...] w [...] na wezwanie A. M., kiedy działo się coś z automatami. Zdaniem Sądu, w takiej sytuacji trudno uznać, że obowiązki skarżącego były zwykłymi obowiązkami wynajmującego, który zobowiązał się tylko do oddania najemcy powierzchnię lokalu do używania. Mimo zawarcia umów dzierżawy powierzchni lokalu skarżący zachowywał władztwo nad całym lokalem, a czynsz dzierżawny stanowił w istocie wynagrodzenie za zgodę za możliwość wstawienia automatu do lokalu. Trzeba podkreślić, iż bez zgody wynajmujących na wstawienie do ich lokali użytkowych automatów do gier hazardowych, urządzanie gier na automatach, w rozumieniu art. 89 ust.1 pkt 2 u.g.h, przez dysponentów tych automatów nie byłoby w ogóle możliwe. Warunkiem niezbędnym do urządzania gier na automatach o niskich wygranych jest postawienie automatu w miejscu ogólnodostępnym dla nieograniczonej ilości potencjalnych graczy. Podmiot, który w swoim lokalu, w którym prowadzi własną działalność handlową, usługową, gastronomiczną umożliwia postawienie automatu do gier w celu czerpania z tego faktu korzyści materialnych w różnej formie, współpracuje z dysponentem automatu, w celu zapewnienia jego niezakłóconego działania, nadzoruje przebieg gier, informuje dysponenta automatu o potrzebie realizacji wypłat wygranych, czy awarii, a więc zapewnia warunki aby gry mogły być prowadzone - współuczestniczy w urządzaniu gier na automatach. Można mówić w takim przypadku o współdziałaniu obu podmiotów, w celu uzyskania określonych korzyści majątkowych, w tym przypadku jednak nielegalnych. Umowne uregulowania wynikające z umowy zawartej przez skarżącego w dniu 5 lutego 2014 roku i 24 lutego 2015 r. z Kancelarią Prawa Finansowego [...] z siedzibą w [...] dają, w ocenie Sądu, podstawy do tego, aby uznać A. M. za biorącego udział we wspólnym przedsięwzięciu polegającym na zorganizowaniu miejsca, w którym mogą być prowadzone gry na automatach. Określenie wysokości czynszu procentem od zysku jaki przynosi automat oznacza w istocie wspólne z dysponentem automatu eksploatowanie urządzeń i wspólne czerpanie dochodów z tej działalności, a obowiązki jakie skarżący przyjął na siebie w umowach związane z obserwowaniem osób korzystających z automatów (sprawdzanie ich wieku, ocena podejrzanych zachowań i sprawdzanie wysokości kwot wydawanych na gry) świadczą o konieczności znacznego zaangażowania czasu i uwagi w tę działalność i na pewno także nie należą do obowiązków wydzierżawiającego część powierzchni lokalu innemu podmiotowi. Trafnie zatem organ ocenił, że nie mamy w takim przypadku do czynienia z typową umową dzierżawy części powierzchni lokalu, lecz ze współpracą w dziedzinie prowadzenia gier na automatach. Tak więc treść umów dzierżawy powierzchni lokalu niewątpliwie pozwalają przyjąć, że wniosek o uznaniu skarżącego za współurzącego gry na automatach jest uzasadniony. Zebrany w sprawie materiał wskazuje ponadto na systematyczną współpracę skarżącego z podmiotem organizującym gry na automatach. Zatem z ustalonego stanu faktycznego wynika bezspornie, że więcej niż jedna osoba była zaangażowana w udostępnianie klientom automatów: CSANI – bez widocznych numerów oraz CSANI numer [...], zarządzanie nimi i czerpanie z tego procederu korzyści. W takiej sytuacji, każda z tych osób może być uznana za urządzającego gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., na co wskazywał NSA w wyroku z 9.11.2016 r. II GSK 2736/16 (www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Należy zaznaczyć, iż przepisy u.g.h. nie definiują pojęcia "urządzanie gier". Trzeba zatem w tym zakresie, tak jak przyjęły organy, odwołać się do znaczenia słowa urządzać w potocznym języku. "Urządzić" to m.in. zorganizować jakąś imprezę, jakieś przedsięwzięcie. Pojęcie "urządzanie" rozumiane jest jako synonim pojęć takich jak "utworzyć, uporządkować zagospodarować", "zorganizować, przedsięwziąć, zrobić" (Słownik poprawnej polszczyzny, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1994). W tym kontekście "urządzanie gier" obejmuje niewątpliwie podejmowanie (aktywnych) działań, czynności dotyczących zorganizowania i prowadzenia przedsięwzięcia w zakresie gier hazardowych (eksploatacji automatów), w znaczeniu art. 2 ust. 3 i ust. 5 u.g.h. Urządzający gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 u.g.h., to podmiot realizujący (wykonujący) te działania, czynności. Uznać należy, że w praktyce w odniesieniu do takiej działalności jak urządzanie gier na automatach obejmuje ono w szczególności zachowania aktywne polegające na zorganizowaniu i pozyskaniu odpowiedniego miejsca na zamontowanie urządzeń, przystosowania go do danego rodzaju działalności, nadzór i utrzymywanie automatów w stanie aktywności, umożliwiające ich sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych (w stosunku do automatów o jakich mowa w art. 2 ust. 3 u.g.h.), związane z obsługą urządzeń czy zatrudnieniem odpowiedniego przeszkolonego personelu (jego szkolenie), ale także umożliwienie dostępu do takiego miejsca nieograniczonej ilości graczy. W ocenie Sądu, takie aktywne - omówione wcześniej - działania skarżący podejmował, decydując o miejscu ustawienia automatu w swoim lokalu i umożliwiając dostęp do niego nieograniczonej ilości osób w godzinach przez siebie ustalonych, nadzorując korzystanie z nich przez grających, współpracując stale z przedstawicielem właściciela automatu w celu zapewnienia sprawnego działania urządzenia, czy zapewnienia wypłat grającym. Część działań postawała oczywiście w gestii dysponenta automatu. Zdaniem Sądu zawarte przez skarżącego umowy mają charakter umowy o wspólnym przedsięwzięciu. Skarżący jako wydzierżawiający partycypował w zyskach osiąganych z urządzanego przedsięwzięcia, czyli osiągał korzyści nie tyle z samego faktu dzierżawy powierzchni, ale przede wszystkim z tytułu ilości urządzanych gier. Zezwolenie przez skarżącego na zainstalowanie automatów w lokalu miało bezpośredni wpływ, zarówno na pozyskanie większej liczby klientów lokalu, ale tym samym większej liczby graczy, a strona skarżąca jako dysponent lokalu miała bezpośredni wpływ na jego otwarcie i zamknięcie, a tym samym miała bezpośredni wpływ na udostępnianie urządzenia graczom. O aktywnym uczestnictwie skarżącego świadczy również wypełnianie obowiązków spoczywających na podmiocie udostępniającym lokal, które w sposób precyzyjny zostały określone w umowach dzierżawy. Powyższe uwagi prowadzą do wniosku, że skarżący będąc podmiotem wydzierżawiającym lokal wziął na siebie obowiązki które wskazują na zaangażowanie w proces urządzenia gier. Dokonana zatem przez organy subsumcja zachowania skarżącego pod regulację wynikającą z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest więc prawidłowa, a zatem zarzuty zawarte w punktach 1 i 2 skargi Sąd uznał za niezasadne. Rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie zależy ponadto od ustalenia, czy kontrolowane urządzenia umożliwia grę na automacie w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h. Zgodnie z art. 1 ust. 2 u.g.h., grami hazardowymi są m.in. gry na automatach. Według art. 2 ust. 3 u.g.h., grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Sąd stwierdza, że sporne w sprawie automaty CSANI – bez widocznych numerów i CSANI numer [...] czynią zadość regulacji art. 2 ust. 3 u.g.h. Stanowisko to znajduje oparcie w poczynionych w sprawie ustaleniach, bazujących na zgromadzonych dowodach, obejmujących m.in. wynik kontroli (wynik oględzin automatów oraz wynik eksperymentu). W niniejszej sprawie, w ramach dokonanych oględzin automatów i przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych eksperymentu, polegającego na odtworzeniu gry na automatach stwierdzono m.in., że urządzenia eksploatowane są w celach komercyjnych, o czym świadczy konieczność użycia środków finansowych do prowadzenia gry, a gry na urządzeniach zawierają element losowości, ponieważ wynik gry jest niezależny od zdolności i percepcji gracza. Losowość oznacza, że wydarzenia związane z grą (jej wynikiem) są niezależne od poczynań gracza. Sporne automaty, na których urządzano gry były urządzeniami elektronicznymi. Po wrzuceniu pieniędzy zadanie gracza - jak wynika z protokołu kontroli - polegało na wybraniu na ekranie dotykowym jednej z dostępnych gier (bez widocznych nazw), następnie na monitorze pojawiła się plansza wizualizująca pięć bębnów z symbolami charakterystycznymi dla gier na automatach. Przyciśnięcie przycisku na klawiaturze spowodowało, że bębny (symbole graficzne) uruchomiły się i zatrzymały samoczynnie. Grający nie miał na to żadnego wpływu, a więc wynik gry był dla niego nieprzewidywalny i nie zależał ani od jego wiedzy, ani umiejętności. Jak wyjaśnił NSA w wyroku z 27.10.2017 r. sygn. II GSK 1436/17 wymóg losowego charakteru gry świadczy o tym, że musi ona posiadać cechę losowości. Losowość niewątpliwie oznacza, że wydarzenia związane z grą (jej wynikiem) są niezależne od poczynań gracza. To, że wynik gry jest uzależniony od sposobu zaprogramowania generatora liczb, nie podważa losowego charakteru tych gier w rozumieniu art. 2 ust. 5 ustawy. Gra, której wynik, tak jak w rozpoznawanej sprawie, zależy od sposobu zaprogramowania urządzenia ma charakter losowy, jeżeli jej wynik jest niezależny od poczynań grającego. Szczegółowy opis eksperymentu zawarty w protokole kontroli potwierdza, że gry na przedmiotowych urządzeniach miały charakter losowy, gdyż grający po przyciśnięciu przycisku na klawiaturze sterującej nie miał żadnej możliwości oddziaływania na układ symboli graficznych i moment zatrzymania gry, a więc nie miał żadnego wpływu na wynik gry i jej wynik był dla niego nieprzewidywalny. Urządzenia były eksploatowane w celach komercyjnych, skoro przeprowadzenie gry wymagało zasilenia monetami. Gra umożliwiała także uzyskanie wygranych w postaci punktów kredytowych, które umożliwiały przeprowadzenie gry bez konieczności kredytowania, a urządzenia miały funkcje wypłaty uzyskanej wygranej. Zaznaczyć należy, że urządzenia nie posiadały poświadczenia rejestracji wydanego przez właściwego naczelnika urzędu celnego, co jest niezgodne z zapisami art. 23a u.g.h., ani innych numerów lub oznaczeń, w tym identyfikujących właściciela urządzenia. Weryfikując prawidłowość poczynionych ustaleń, Sąd nie znalazł podstaw do zakwestionowania wartości dowodów, w oparciu o które organ przyjął ustalenia stanowiące podstawę zaskarżonych decyzji. W postępowaniu prowadzonym przez organy celne obowiązuje zasada otwartego katalogu środków dowodowych, dopuszczająca jako dowód wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej). Nie ma więc przeszkód do korzystania w tym postępowaniu również z dowodu w postaci eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych. Obowiązujący w dniu kontroli przepis art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia 20 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz. U. nr 168, poz. 1323 ze zm.) wyraźnie dopuszczał możliwość "przeprowadzenia w uzasadnionych przypadkach w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie, gry na automacie o niskich wygranych lub gry na innym urządzeniu". Wartości dowodowej przeprowadzonego eksperymentu nie sposób co do zasady podważyć, choć tak jak wszystkie inne dowody, podlega on swobodnej ocenie, z uwzględnieniem zasad logiki i doświadczenia życiowego (art. 191 Ordynacji podatkowej) oraz zgodnie z zasadą zebrania pełnego materiału dowodowego i poddania go wszechstronnej ocenie (art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej). W badanej sprawie opis przeprowadzonego eksperymentu jest rzeczowy i spójny, a wyciągnięte wnioski logiczne. Jak podkreślał Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w sprawie III SA/Wr 667/13, wynik przeprowadzonego eksperymentu najlepiej odzwierciedla stan automatu i charakter przeprowadzanych na nim gier i jego możliwości, które w tym przypadku są uzależnione od konkretnego oprogramowania. Opis przebiegu konkretnych gier wystarczająco obrazuje jak faktycznie urządzenie może być wykorzystane. Nie ma też podstaw do uznania, że nie występował w rozpoznawanej sprawie "uzasadniony przypadek", który zgodnie z art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o Służbie Celnej umożliwiał funkcjonariuszom celnym przeprowadzenie eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia gry na automacie. Jeżeli w obowiązującym stanie prawnym funkcjonariusze celni stwierdzają organizowanie gry na automacie znajdującym się w lokalu niespełniającym ustawowych warunków urządzania gier hazardowych, a przy tym organizujący taką grę nie legitymuje się – wydanym pod rządem przepisów ustawy o grach i zakładach wzajemnych – zezwoleniem umożliwiającym urządzanie gier na automatach o niskich wygranych do czasu wygaśnięcia takiego zezwolenia, to splot takich okoliczności stanowi dostateczne uzasadnienie, aby zbadać rodzaj urządzenia, jego funkcjonowanie, a także ewentualne wykorzystanie do organizowania gier, o których mowa w art. 2 ust. 3 lub art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych (por. wyrok WSA we Wrocławiu z 23.10.2013 r. III SA/Wr 545/13). Tego rodzaju sytuacja miała miejsce w niniejszej sprawie. Wymaga podkreślenia, że w zadaniach Służby Celnej mieściło się wykonywanie całościowej kontroli w zakresie przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych. Kontrola ta przebiegała w myśl przepisów rozdziału 3 ustawy o Służbie Celnej (art. 30 ust. 2 pkt 3), a w jej ramach funkcjonariusze celni byli uprawnieni do podjęcia określonych czynności, w tym do przeprowadzenia eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie (art. 32 ust. 1 pkt 13) - por. wyrok NSA z 25 listopada 2015 r., II GSK 183/14. Ponadto, jak wskazuje się w orzecznictwie, właściwy organ prowadząc postępowanie w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, jest uprawniony do czynienia ustaleń dotyczących charakteru danej gry (por. pogląd wyrażony w wyrok NSA z 02.12.2015 r. w sprawie II GSK 397/14). Podnoszenie zarzutu, że organ nie zlecił przeprowadzenia badania przez upoważnioną przez MF jednostkę badającą jest więc niezasadne. Przeprowadzony w postępowaniu eksperyment wykazał, że urządzenia CSANI – bez widocznych numerów oraz CSANI numer [...] stanowią automatu do gier o niskich wygranych. Urządzenia nie miały też żadnych oznaczeń, ani poświadczenia rejestracji. Nie było ponadto przeszkód, aby to podmiot urządzający gry na urządzeniu uzyskał korzystną dla siebie opinię i przedstawił ją w sprawie. Podnoszenie przy tym zarzutu, że organ nie zlecił przeprowadzenia badania przez upoważnioną przez MF jednostkę badającą jest całkowicie bezpodstawne. Należy podkreślić, że zasada wynikająca z art. 122 i art. 187 § 1 O.p. nie ma charakteru bezwzględnego, a jeżeli organ celny, na podstawie zebranych w toku postępowania dowodów, może dokonać nie budzącego wątpliwości ustalenia stanu faktycznego, wówczas dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie jest zasadne (por. wyroki NSA: z 14 lipca 2005 r., sygn. akt: I FSK 2600/04, z 15 grudnia 2005 r., sygn. akt: I FSK 391/05.). Trzeba podkreślić, że ustalenie charakteru gry w drodze opinii jednostki badającej jest trybem, który nie znajduje zastosowania w toku postępowania o nałożenie kary pieniężnej za prowadzenie gier bez stosownych uprawnień (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 września 2015 r., II GSK 1595/15, z dnia 18 września 2015 r., II GSK 1715/15 i z dnia 5 listopada 2015, II GSK 2032/15). Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wyroku z 5 listopada 2015 r., II GSK 2032/15, w sytuacji, gdy bez zwracania się o rozstrzygnięcie do Ministra Finansów i bez zwracania się o opinię do uprawnionej jednostki badającej strona podejmuje działalność w postaci gier na automatach, należy uznać, że świadomie pomija wskazany wyżej etap wstępnych ustaleń charakteru gry. W tym stanie rzeczy musi liczyć się z tym, że w przypadku zakwestionowania gry przez organy celne, dalsze postępowanie będzie się toczyć na podstawie przepisów o postępowaniu dowodowym zawartym w ordynacji podatkowej. Słusznie więc organ uznał, że to strona w swoim dobrze pojętym interesie powinna wykazywać dbałość o przedstawienie stosownych środków dowodowych. A podejmując ryzyko prowadzenia działalności, która budzi wątpliwości co do jej zgodności z prawem winna wystąpić o stosowne rozstrzygnięcie przed jej rozpoczęciem. Ponadto, żaden przepis nie nakłada na organ, o którym mowa w art. 90 ust. 1 u.g.h., obowiązku wystąpienia do ministra właściwego do spraw finansów publicznych o rozstrzygnięcie przewidziane w art. 2 ust. 6 u.g.h. Konieczność poddania automatu badaniu sprawdzającemu przez jednostkę badającą, upoważnioną zgodnie z art. 23f u.g.h. do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, przewiduje wskazany przez skarżącego przepis art. 23b u.g.h. Z treści ust. 1 ostatnio wymienionego artykułu wynika jednak, że znajduje on zastosowanie w przypadku uzasadnionego podejrzenia, iż zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie. Przepis dotyczy zatem automatów zarejestrowanych, co nie miało miejsca w okolicznościach niniejszej sprawy. Zatem zarzut naruszenia art. 23b ust. 1 należało uznać za bezpodstawny. Organ prawidłowo ocenił także, że na operacje i czynności wykonywane na urządzeniach CSANI nie są wyłączone spod działania ustawy o grach hazardowych na podstawie art. 7a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz. U. Nr 72, poz. 665, ze zm.) oraz ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. Nr 183 poz. 1538). Zgodnie z tym przepisem, ustawy o grach hazardowych nie stosuje się do terminowych operacji finansowych, o których mowa w art. 4 ust. 1 pkt 7 lit. h oraz w art. 5 ust. 2 pkt 4 p.b., będących przedmiotem umów zawartych przez bank lub instytucję finansową. Wyłączenie przewidziane w ustawie Prawo bankowe nie dotyczy zatem urządzania gier losowych na automatach. Zastosowanie przepisu art. 7a Prawa bankowego, możliwe jest jedynie po spełnieniu określonych w tej ustawie warunków. W szczególności podmiot, który świadczy usługi, o których mowa w art. 7a Prawa bankowego musi być w stanie udokumentować, że jest instytucją finansową w rozumieniu Prawa bankowego i działa zgodnie z przepisami regulującymi rynek finansowy w Polsce. Ponadto, konieczne jest również odpowiednie udokumentowanie, że operacje finansowe, o których mowa w art. 7a Prawa bankowego są przeprowadzane w sposób zgodny z przepisami prawa i mają rzeczywisty charakter, co oznacza, że nie są to operacje jedynie dla pozoru, czy wprowadzające w błąd. W tym konkretnym przypadku zarówno warunek podmiotowy jak i przedmiotowy nie został spełniony. Nie ma żadnych dowodów, które by świadczyły o tym, że w ramach prowadzonej działalności za pośrednictwem spornych urządzeń zawierane były jakiekolwiek transakcje finansowe, np. potwierdzenia przelewów, zasilania kont brokerskich itp. Jak wynika z protokołu kontroli, nie wydrukował się żaden paragon, ani żadne inne potwierdzenie udziału w grze. Trudno też uznać, że osoba korzystająca z takiego automatu zawiera umowę zakupu lub sprzedaży instrumentu finansowego jaką są opcje, jeżeli grający nie otrzymuje żadnego pokwitowania potwierdzającego zawarcie umowy. Brak jest tez podstaw by mówić o złożeniu oświadczenia woli o zakupie opcji przez osobę korzystającą z urządzeń CSANI, skoro jej działanie ograniczało się do wrzucenia pieniędzy do automatu, a podmiot, do którego to oświadczenie woli miałoby być skierowane, nie wie kto je składa. Prawidłowości poczynionych przez organy wniosków, w żadnej mierze nie jest również w stanie podważyć załączony przez stronę do akt dokument w postaci opinii [...]. Z treści tej opinii wynika, że odnosi się ona do oceny Binarnego Systemu Spekulacji Giełdowych [...], na którą złożyła się weryfikacja niezawodności i przewidywalności wyświetlanych w czasie rzeczywistym przez stronę internetową [...] danych dot. różnych opcji finansowych (oceny kursów wymiany walut, wartości waluty wirtualnej – tzw. krypto waluty - Bitcoin). W opinii wskazano, iż w celu oceny działania m.in. nagrywano kursy wymiany walut, które to nagranie było następnie spowalniane w celu ustalenia dokładniejszych obliczeń czasu, w jakim strona internetowa była uaktualniana przez nowe wartości. W opinii wskazano, że ocena systemu CSANI była powiązana jedynie z technicznym zakresem omawianych elementów, nadto wszystkie wyniki testowe oparto na informacjach i materiałach przedłożonych przez stronę wnioskującą. Z opinii (część pt. Załącznik B. Poprawność Obliczania USD-Index) wynika np. że: "Wydaje się, że przybliżone wartości z platformy są każdorazowo niższe, niż można by zakładać, względem wartości wyświetlanych (...). Chociaż przyczyną tych rozbieżności może być niska częstotliwość danych, to wydaje się to mało prawdopodobne (...)". Z kolei w Załączniku D (Przewidywalność Kart Wyświetlanych w Oknie "Podwajania") wynika m.in., że "Użytkownik zyskuje podwójną kwotę osiągniętego wcześniej zysku, jeśli wybór jest zgodny i traci cały osiągnięty wcześniej zysk, jeśli kolor jest niezgodny. Należy oczekiwać, że kolor i kolor kart (...) nie są przypadkowe i faktycznie są określane wyłącznie przez ID transakcji i wynik zakupionej opcji "podwajania". Tym samym z ww. opinii nie wynika, że dokonano badania konkretnych urządzeń (w tym będących przedmiotem oceny w niniejszym postępowaniu) - badaniu podlegało tylko działanie samej platformy [...], wyświetlanej na stronie internetowej, z jaką może się łączyć sporne urządzenie. W opinii nie ma też mowy o działaniu urządzeń, a jedynie o funkcjonowaniu platformy. Zatem opinia ta nie ma żadnego znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. W ocenie Sądu, przeprowadzone w sprawie postępowanie dowodowe, a przede wszystkim przeprowadzony i należycie udokumentowany eksperyment wykazuje w sposób niebudzący wątpliwości, że kontrolowane urządzenia umożliwiały prowadzenie gier o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości lub w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. W rozpoznawanej sprawie bezspornym jest także, że kontrolowany lokal nie był kasynem gry, a skarżący nie posiadał stosownego zezwolenia – koncesji, zgodnie z wymogami określonymi w art. 3 u.g.h. Odnosząc się do zarzutu strony w zakresie niedopuszczalności zastosowania wobec niej postanowień art. 89 u.g.h., ze względu na brak notyfikacji tego przepisu i innych przepisów tej samej ustawy, którym przypisuje charakter unormowań technicznych w rozumieniu dyrektywy notyfikacyjnej, należy stwierdzić, iż jest on niezasadny. Sądy administracyjne orzekające w analogicznych sprawach wielokrotnie podkreślały, iż brak notyfikacji stosownych przepisów u.g.h., nie wyklucza dopuszczalności stosowania art. 89 u.g.h. Zagadnienie to przesądził ostatecznie NSA w uchwale składu siedmiu sędziów z dnia 16 maja 2016r., sygn. akt II GPS 1/16, stwierdzając w niej, że: "1. art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r., poz. 612 ze zm.) nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE. L z 1998 r., Nr 204, s. 37 ze zm.), którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy; 2. urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem - od 14 lipca 2011 r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry - podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r., poz. 612 ze zm.)". W obszernym uzasadnieniu uchwały, NSA wywiódł w szczególności, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym, a w konsekwencji, nie podlegał obowiązkowi notyfikacji. Wymieniony przepis ustawy krajowej, sam w sobie, nie kwalifikuje się bowiem do żadnej spośród grup przepisów technicznych, o których mowa w dyrektywie notyfikacyjnej, gdyż: - nie ustanawia żadnego rodzaju zakazu produkcji, przywozu, wprowadzania do obrotu i stosowania produktu lub zakazu świadczenia bądź korzystania z usługi lub ustanowienia dostawcy usług, ustanowionej w nim sankcji wiążącej się z działaniem polegającym na urządzaniu gier niezgodnie z przyjętymi w tym zakresie zasadami i bezpośrednio ukierunkowanej na zapewnienie ich respektowania (art. 1 pkt 11 dyrektywy); - w ogóle nie odnosi się do dokumentu oraz nie dotyczy produktu lub jego opakowania, jako takich i nie określa żadnej z obowiązkowych cech produktu, a tylko przeciwne ustalenie mogłoby uzasadniać jego kwalifikowanie, jako specyfikacji technicznej (por. wyrok TSUE z 9 czerwca 2011 r., C-361-10, art. 1 pkt 3 dyrektywy); - nie stanowi również "innych wymagań", o których mowa w art. 1 pkt 4 dyrektywy, gdyż odnosi się do określonego sposobu prowadzenia działalności przez podmioty urządzające gry, a nie do produktów; - nie określa także warunków determinujących w sposób istotny skład, właściwość lub sprzedaż produktu". Przepis ten, według NSA, ustanawia sankcję za działania niezgodne z prawem a ocena tej niezgodności jest dokonywana na podstawie innych wzorców normatywnych. O możliwości jego zastosowania (bądź odmowy zastosowania) decydują, w opinii NSA, okoliczności konkretnej sprawy i zestawienie, w jakim przepis ten występuje w ramach konstrukcji normy prawnej odnoszącej się ustalonego stanu faktycznego. Oznacza to, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. może stanowić podstawę prawną nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów tej ustawy. Zdaniem NSA, techniczny - w rozumieniu dyrektywy notyfikacyjnej - charakter art. 14 ust. 1 u.g.h i okoliczność nieprzekazania projektu tego przepisu Komisji Europejskiej, zgodnie z art. 8 ust. 1 tej dyrektywy, też nie ma znaczenia dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego opisanego w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. oraz stosowalności tego przepisu w sprawach o nałożenie kary pieniężnej. W sytuacji zatem, gdy art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. penalizuje urządzenie gier na automatach w sposób niezgodny z prawem, a z art. 14 ust. 1 tej ustawy wynika, że urządzanie gier na automatach jest dozwolone w kasynach gry, co wymaga spełnienia szeregu szczegółowych warunków określonych ustawą ściśle reglamentującą tego rodzaju działalność, to za oczywiste uznać należy, że z punktu widzenia stosowania albo odmowy stosowania tego przepisu ustaleniem faktycznym o wiodącym i prawnie relewantnym znaczeniu jest ustalenie, czy podmiot prowadzący działalność regulowaną u.g.h. w ogóle poddał się działaniu zasad nią określonych - w tym zwłaszcza określonych w art. 14 ust. 1 w zw. z art. 6 ust. 1 u.g.h. - czy też przeciwnie, zasady te zignorował. Nie jest więc tak, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. pozostaje w tego rodzaju (funkcjonalnym) w związku technicznym z przepisem art. 14 tej ustawy, który to związek zawsze i bezwarunkowo, a więc bez względu na elementy i okoliczności konkretnych stanów faktycznych, uzasadnia odmowę jego zastosowania, jako podstawę nałożenia kary pieniężnej, ilekroć podmiot urządzający gry na automatach czyni to poza kasynem gry. NSA wskazał również, że na gruncie art. 89 ust. 1 u.g.h. ustawodawca penalizuje (dwa) różne rodzaje nagannych i niepożądanych zachowań stanowiących dwa odrębne delikty prawa administracyjnego, co skutkuje również zróżnicowaniem sposobu określenia i wysokości kar pieniężnych nakładanych za ich popełnienie. Ustaleniu podlegać muszą: fakt urządzania gier na automatach do gry, o których mowa w art. 2 ust. 3 lub ust. 5 oraz fakt, że gra na automatach urządzana jest poza kasynem gry. Nie ma natomiast żadnego prawnego znaczenia, czy podmiot urządzający gry na automatach poza kasynem gry legitymował się posiadaniem koncesji lub zezwolenie, czy też nie. Samo urządzanie gier hazardowych bez koncesji i zezwolenia - od 14 lipca 2011 r., także bez dokonania zgłoszenia, lub wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry - jest penalizowane na gruncie art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. i podlega karze w wysokości 100% przychodu. Z tego wynika, że na gruncie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. penalizowane jest zachowanie naruszające zasady dotyczące miejsca urządzania gier na automatach, nie zaś zachowanie naruszające zasady dotyczące warunków, od spełnienia których w ogóle uzależnione jest rozpoczęcie, a następnie prowadzenie działalności polegającej na organizowaniu i urządzaniu gier hazardowych, w tym gier na automatach. Przepis art. 89 ust. 1 pkt. 2 u.g.h. dotyczy natomiast "urządzającego gry" - czyli "podmiotu", wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność za omawiany delikt. Tego rodzaju zabieg służy identyfikacji sprawcy i prowadzi do wniosku, że podmiotem tym jest każdy (osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej), kto urządza grę na automatach w niedozwolonym miejscu - czyli poza kasynem gry i to bez względu na to, czy legitymuje się koncesją na prowadzenie kasyna, której przecież - co wynika z art. 6 ust. 4 u.g.h. - nie może uzyskać ani osoba fizyczna, ani jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, ani też osoba prawna niemająca formy spółki akcyjnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialności, które to spółki prawa handlowego, jako jedyne, o koncesję taką mogą się ubiegać. Analizowana uchwała - na mocy art. 269 § 1 p.p.s.a. - pośrednio wiąże każdy skład orzekający sądu administracyjnego, który może od niej odstąpić jedynie pod warunkiem przedstawienia składowi siedmiu sędziów NSA zagadnienia prawnego wynikającego z jej treści do ponownego rozważenia oraz pod warunkiem podjęcia przez taki skład NSA nowej uchwały, prezentującej odmienne stanowisko prawne. Skład Sądu orzekający w niniejszej sprawie, w pełni podziela pogląd wyrażony przez NSA w sentencji uchwały z 16.05.2016 r., sygn. II GPS 1/16. W tej sytuacji, odmienne stanowisko strony - podważające prawidłowość poglądu wyrażonego przez NSA w cyt. powyżej uchwale - nie mogło mieć znaczenia dla kierunku rozstrzygnięcia w sprawie. Nieuzasadniony jest także zarzut dotyczący naruszenia art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. Wbrew bowiem twierdzeniu skarżącego, organy w sposób dostateczny wyjaśniły i wykazały w uzasadnieniu obu decyzji, jakie zebrane dowody (i poczynione na ich podstawie ustalenia) przesądziły o zakwalifikowaniu stanu faktycznego do normy zawartej w art. 2 ust. 3 u.g.h. wykazując, że zachowanie strony wyczerpało ustawowe znamiona deliktu administracyjnego przewidzianego w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., a tym samym podlegało karze pieniężnej stosownie do treści art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. Wobec powyższego brak było podstaw do umorzenia postępowania i prawidłowo organy rozpoznały sprawę merytorycznie. Z powyższych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił. R.T.