I SA/Lu 1068/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Chitrosz-Roicka Sędziowie Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz (sprawozdawca), Sędzia WSA Krystyna Czajecka-Szpringer Protokolant Referent stażysta Paweł Kobylarz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 6 kwietnia 2016 r. sprawy ze skargi O. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] lipca 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2010 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz O. kwotę [...]) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze (organ) utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta R. F. z dnia [...] określającą O. S.A. - dawniej T. S.A. - w W. (spółka, podatnik) zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2010 r. w kwocie [...]zł. Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji i akt postępowania podatkowego do opodatkowania podatkiem od nieruchomości przyjęto grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 737,88 m˛ według stawki w wysokości [...] zł (podatek [...] zł); budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 185,25 m˛ według stawki w kwocie [...]zł (podatek [...] zł); budowle o wartości [...] zł za miesiące od stycznia do lipca 2010 r. (podatek [...] zł), a za miesiące od sierpnia do grudnia 2010 r. budowle o wartości [...] zł (podatek [...] zł). Organ wyjaśnił, że spółka zadeklarowała podatek od nieruchomości na 2010 r. z tytułu budowli o wartości [...] zł (podatek wg stawki 2% wyniósł [...] zł). Spółka wyłączyła bowiem z opodatkowania omawianym podatkiem i pominęła w deklaracji podatkowej linie telekomunikacyjne położone w kanalizacji kablowej. Jednak, zdaniem organu, sporne linie kablowe położone w kanalizacji kablowej, jako sieci techniczne, są budowlą, a więc stanowią przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Organ argumentował, że w sytuacji, w której linie kablowe położone są w kanalizacji kablowej mamy wówczas do czynienia z pewną całością użytkową, pozwalającą podatnikowi na prowadzenie działalności gospodarczej w postaci świadczenia usług telekomunikacyjnych. Zatem, jak podsumowywał organ, linie kablowe wraz z kanalizacją kablową, w której są położone, tworzą razem, nierozłącznie budowlę sieciową, a ściślej sieć telekomunikacyjną, która podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Na poparcie swojego stanowiska organ powołał się na orzeczenia m.in. w sprawach sygn.: II FSK 1674/09, II FSK 144/10, II FSK 1240/10 czy II FSK 182/11. Następnie, przechodząc do strony podmiotowej opodatkowania, organ wyjaśnił, że dla opodatkowania podatkiem od nieruchomości nie ma znaczenia czy spółka jest właścicielem całej budowli. W przekonaniu organu, zasadnicze znaczenie ma natomiast ta okoliczność, że spółka włada całą budowlą w związku z prowadzeniem przez nią działalności gospodarczej. W świetle powyższych okoliczności, w ocenie organu, do końca lipca 2010 r. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegała sieć telekomunikacyjna, jako kompletny obiekt będący budowlą, bez względu na to kto był właścicielem jej poszczególnych części. Jeżeli spółka, jako dotychczasowy właściciel sieci telekomunikacyjnej, sprzedała pewne jej elementy np. kanalizację kablową - jak w rozpatrywanej sprawie - innej spółce (T. spółce z o.o.), a kable i kanalizacja kablowa wykorzystywane są w dalszym ciągu w tym samym celu, to pomimo zmiany stanu własności nadal sieć telekomunikacyjna stanowi budowlę, przy czym właściciele poszczególnych części tej budowli powinni deklarować podatek od nieruchomości od posiadanych elementów. Tej treści stanowisko potwierdza orzeczenie w sprawie sygn. I SA/Bk 270/12. Wobec tego należało przyjąć do opodatkowania, jako budowlę, sieć telekomunikacyjną, stanowiącą całość techniczno-użytkową, według wartości zadeklarowanej przez spółkę w deklaracji złożonej dla potrzeb podatku od nieruchomości za 2007 r. Spółka nie wykazała żadnych zmian w stanie faktycznym, które mogłyby wpływać na inną wartość początkową omawianej budowli niż zadeklarowana odnośnie 2007 r. Organ przy tym podkreślił, że w przypadku podatków podlegających samoobliczeniu przez podatnika, to właśnie na nim spoczywa obowiązek przedstawienia organowi podatkowemu wszystkich informacji niezbędnych dla prawidłowego wymiaru podatku, a więc także tych opisujących wysokość podstawy opodatkowania. Tymczasem spółka w deklaracjach podatkowych za lata 2008 i 2009 zmniejszała deklarowaną wartość budowli wyłącznie z tym uzasadnieniem, że linie kablowe położone w kanalizacji kablowej, w jej ocenie, nie są przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Ponadto spółka kilkakrotnie była wzywana do przedłożenia wykazu i wartości środków trwałych. W odpowiedzi przedłożyła materiały nieprzydatne, niemożliwe do odczytania, które nie dawały możliwości powiązania ich z konkretnymi budowlami. Natomiast od sierpnia 2010 r., jak dalej motywował organ, w związku z nowelizacją ustawy Prawo budowlane (Dz.U.2006.156.1118, Dz.U.2010.243.1623 ze zm. dla 2010 r. - u.p.b.) przez ustawę o wspieraniu rozwoju usług i sieci telekomunikacyjnych (Dz.U.2010.106.675), budowlą jest kanalizacja kablowa bez usytuowanych w niej linii kablowych. Stanowi o tym art. 3 pkt 3 i 3a u.p.b. w brzmieniu obowiązującym od 17 lipca 2010 r. Dlatego poczynając od sierpnia 2010 r. uległa zmniejszeniu wartość budowli podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości w odniesieniu do rozpatrywanego roku podatkowego. W podstawie prawnej powyższego rozstrzygnięcia organ przytoczył art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U.2006.121.844 ze zm. w brzmieniu dla rozpatrywanego roku podatkowego - u.p.o.l.). Podatnik złożył skargę na decyzję organu. Zarzucił naruszenie: - art. 210 § 4 w zw. z art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 193 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz.U.2015.613 ze zm. – o.p.) poprzez niewyjaśnienie przesłanek rozstrzygnięcia dotyczących podstawy opodatkowania spornych budowli, co jest konsekwencją zaniechania ustaleń faktycznych w tym zakresie, a zwłaszcza zaniechania dowodu z ewidencji środków trwałych podatnika; - art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 oraz w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., gdyż przyjęto do opodatkowania podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, mimo że za okres od stycznia do lipca 2010 r. – ze względu na to, że własność kanalizacji kablowej oraz własność położonych w niej linii kablowych należała do różnych spółek – nie stanowiły budowli podlegających opodatkowaniu w rozumieniu u.p.o.l. W następstwie powyższych zarzutów podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji, decyzji organu pierwszej instancji, jak również o zasądzenie kosztów postępowania sądowego. W uzasadnieniu skargi podatnik przede wszystkim podkreślał, że - w związku ze sprzedażą kanalizacji kablowej jeszcze w 2009 r. - w rozpatrywanym roku podatkowym nie był już właścicielem ani też samoistnym posiadaczem budowli przyjętej przez organ do opodatkowania. Same linie kablowe nie stanowiły bowiem samodzielnej, odrębnej budowli podlegającej opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości zarówno w stanie prawnym obowiązującym do lipca 2010 r., jak i w następnie znowelizowanym. Ponadto, zdaniem podatnika, przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości za 2010 r. błędne było odwołanie się przez organ do wartości budowli deklarowanych dla potrzeb podatku od nieruchomości za 2007 r. bez przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego na okoliczność jakich konkretnie obiektów dotyczyła wartość deklarowana przez podatnika za 2007 r. Nie został przeprowadzony dowód z ewidencji środków trwałych podatnika, przekazanej w celu ustalenia stanu faktycznego. Organ przy rozstrzyganiu sprawy pominął zasadnicze znaczenie tej ewidencji z punktu widzenia art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l, a więc zasad ustalania wysokości podstawy opodatkowania budowli. Organ, odpowiadając na skargę, wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał w całości stanowisko i argumenty przedstawione w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja nie odpowiada prawu. W pierwszej kolejności należy przypomnieć, że w myśl art. 3 u.p.o.l. podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące: 1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3; 2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych; 3) użytkownikami wieczystymi gruntów; 4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie: a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Nieruchomości Rolnych (ANR) lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości, b) jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2 (ust. 1). Obowiązek podatkowy dotyczący przedmiotów opodatkowania wchodzących w skład Zasobu ANR lub będących w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe - ciąży odpowiednio na jednostkach organizacyjnych ANR i jednostkach organizacyjnych Lasów Państwowych, faktycznie władających nieruchomościami lub obiektami budowlanymi (ust. 2). Jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym (ust. 3). Jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach, z zastrzeżeniem ust. 5 (ust. 4). Jeżeli wyodrębniono własność lokali, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości od gruntu oraz części budynku stanowiących współwłasność ciąży na właścicielach lokali w zakresie odpowiadającym częściom ułamkowym wynikającym ze stosunku powierzchni użytkowej lokalu do powierzchni użytkowej całego budynku (ust. 5). W świetle powyższych regulacji, dotyczących podatnika podatku od nieruchomości nie można zgodzić się z organem co do tego, że w przypadku opodatkowania tym podatkiem budowli nie ma istotnego znaczenia czy spółka jest właścicielem, czy posiadaczem budowli, a wystarczy poprzestać na fakcie władania budowlą przez spółkę. Wbrew powyższemu przekonaniu organu, zgodnie z treścią przytoczonych wyżej unormowań zasadnicze znaczenia ma kwestia czy spółka jest właścicielem (art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.), współwłaścicielem (art. 3 ust. 4 u.p.o.l.), samoistnym posiadaczem (art. 3 ust. 1 pkt 2) bądź samoistnym współposiadaczem (art. 3 ust. 4 u.p.o.l.) w odniesieniu do konkretnego przedmiotu opodatkowania. Natomiast samo władanie - jak to ujmuje organ - przez spółkę kanalizacją kablową wraz z położonymi w niej liniami kablowymi, nie czyni z niej jeszcze podatnika podatku od nieruchomości od takiego obiektu, jako całości. W ocenie sądu, zapatrywanie organu zaprezentowane w motywach zaskarżonej decyzji nie ma umocowania w treści art. 3 ust. 1 do ust. 5 u.p.o.l. Wobec powyższego poprzestanie przez organ na stanie władania kanalizacją kablową i ułożonymi w niej liniami kablowymi oznacza, że w rozpatrywanej sprawie nie został ustalony podatnik podatku od nieruchomości. W sytuacji, w której spółka powołuje się na sprzedaż kanalizacji kablowej innemu podmiotowi jeszcze w 2009 r., organ był zobowiązany ocenić znaczenie tej czynności prawnej nie tylko dla przedmiotu opodatkowania, ale również z punktu widzenia strony podmiotowej opodatkowania podatkiem od nieruchomości za 2010 r., określonej w art. 3 u.p.o.l., bowiem - według twierdzeń spółki - umowa ta zmieniała właściciela kanalizacji kablowej. Jednocześnie nie było sporu w tym zakresie, że powyższa umowa zmieniła wyłącznie sytuację prawną w sprawie. W świetle powyższego przedwczesne jest odnoszenie się do wartości budowli, będących przedmiotem opodatkowania, za czas od dnia 1 stycznia do dnia 16 lipca 2010 r. włącznie. Aktualnie nie została bowiem ustalona przez organ zasadnicza okoliczność, a mianowicie czy spółka jest podatnikiem podatku od nieruchomości w rozumieniu art. 3 u.p.o.l. od całości techniczno - użytkowej obejmującej kanalizację kablową wraz z ułożonymi w niej kablami. Natomiast ma rację organ stwierdzając, że w stanie prawnym obowiązującym do dnia 16 lipca 2010 r. włącznie linie kablowe w kanalizacji kablowej stanowiły budowlę w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. W tej kwestii orzecznictwo sądów administracyjnych jest utrwalone i konsekwentne (por. dla przykładu sprawy sygn.: II FSK 3219/13, II FSK 252/14, II FSK 2169/15 i powołane w nich orzecznictwo adekwatne dla stanu prawnego obowiązującego przed 17 lipca 2010 r.), a sąd w składzie orzekającym w pełni je aprobuje. W tym miejscu wystarczy odwołać się do rozważań, argumentów zawartych w motywach przykładowo wymienionych wyżej orzeczeń, zwłaszcza że były one wydawane w sprawach dotyczących tego samego podatnika (bądź jego poprzednika prawnego). Rzecz jednak w tym, że dla zgodnego z prawem opodatkowania podatkiem od nieruchomości nie wystarczy wyłącznie rozpoznać przedmiot opodatkowania. Jest to bowiem jeden z elementów konstrukcji opodatkowania, jednak nie jedyny i wyłączny. Trzeba jeszcze ten przedmiot opodatkowania powiązać z podmiotem opodatkowania ściśle wymienionym w art. 3 u.p.o.l., a to przyporządkowanie przedmiotu opodatkowania do podatnika nie może nosić znamion dowolności, ale musi pozostawać w granicach zarówno art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., jak też art. 3 u.p.o.l. Wobec tego obowiązkiem organu było wyjaśnić wszystkie istotne okoliczności sprawy dla prawidłowego rozstrzygnięcia w jakim zakresie, na jakich podstawach faktycznych i prawnych należy przypisać spółce status podatnika w odniesieniu do spornych linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej w okresie od dnia 1 stycznia 2010 r. do zmiany stanu prawnego w dniu 17 lipca 2010 r., a w tym kontekście m.in. ocenić umowę sprzedaży kanalizacji kablowej przez spółkę. Nie ulega wątpliwości, że w trakcie omawianego roku podatkowego zmianie uległ stan prawny w zakresie zdefiniowania budowli w ustawie Prawo budowlane. Do dnia 16 lipca 2010 r. włącznie art. 3 pkt 3 u.p.b. stanowił, że przez pojęcie budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Następnie, w wyniku nowelizacji wprowadzonej ustawą o wspieraniu rozwoju usług i sieci telekomunikacyjnych (Dz.2010.106.675 - por. art. 65 i art. 87 tej ustawy), poczynając od dnia 17 lipca 2010 r. art. 3 pkt 3 u.p.b. uzyskał brzmienie, w myśl którego pojęcie budowli obejmuje każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Jednocześnie powołana wyżej ustawa zmieniająca wprowadziła do art. 3 u.p.b. pkt 3a, stanowiący, że przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego. Zatem w trakcie rozpatrywanego roku podatkowego - 2010 r. - istotnej zmianie uległ stan prawny w zakresie przedmiotu opodatkowania, skoro ustawodawca w ustawie Prawo budowlane wyłączył z pojęcia budowli kable zainstalowane w kanalizacji kablowej, a przy stosowaniu art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. należy mieć na uwadze wyliczenie budowli zawarte w ustawie Prawo budowlane, o czym z kolei wywodził Trybunał Konstytucyjny w sprawie sygn. P 33/09. W świetle powyższego sprzedaż w 2009 r. kanalizacji kablowej (której dotąd organ nie podważył) na gruncie stanu prawnego obowiązującego od dnia 17 lipca 2010 r. oznacza, że spółka utraciła status podatnika z tytułu własności tego obiektu, zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. W rozważanym stanie prawnym same linie kablowe położone w kanalizacji kablowej nie były przedmiotem opodatkowania jako budowla, a sprzedaż tej kanalizacji w 2009 r. wykluczała przyjęcie, że spółka jest podatnikiem jako jej właściciel w odniesieniu do 2010 r. Trzeba też odnotować, że organ w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji nie przedstawił żadnej analizy okoliczności rozpatrywanej sprawy z punktu widzenia art. 3 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. (kiedy posiadacz jest podatnikiem) czy art. 199a § 3 o.p. (w zakresie skutków prawnych mowy z 2009 r. sprzedaży przez spółkę kanalizacji kablowej). Zatem organ korzystnie dla spółki przyjął, że sprzedaż kanalizacji kablowej oznacza, co do zasady, że spółka nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości w odniesieniu do tej kanalizacji, w stanie prawnym obowiązującym od dnia 17 lipca 2010 r., zaś sąd kontrolujący legalność zaskarżonej decyzji nie jest uprawniony do orzekania na niekorzyść strony skarżącej. Taki zakaz został ustanowiony mocą art. 134 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2012.270 ze zm. - p.p.s.a.). Skoro organ wyłączył z opodatkowania podatkiem od nieruchomości kanalizację kablową wraz z ułożonymi w niej liniami kablowym, w związku ze zmianą stanu prawnego wprowadzoną z dniem 17 lipca 2010 r., to wartość takiego obiektu powinna zostać pominięta na potrzeby określenia wysokości podstawy opodatkowania omawianym podatkiem. Należy więc zauważyć, po pierwsze, że pominięcie wartości kanalizacji kablowej i ułożonych w niej linii kablowych według spółki zmniejszyło wartość budowli podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości za 2010 r. do kwoty [...]zł, zgodnie z deklaracją złożoną przez spółkę. Tymczasem organ przyjął, że za czas od sierpnia do grudnia 2010 r. wartość budowli spółki podlegających opodatkowaniu omawianym podatkiem - poza kablami w kanalizacji kablowej - wynosi [...] zł, bez jakiegokolwiek wyjaśnienia z czego wynika taka rozbieżność w wartości budowli, z jakich okoliczności faktycznych rozpatrywanej sprawy. Po drugie zaś, nie można uznać za wystarczające odwołanie się przez organ wyłącznie do deklaracji podatkowych za lata 2007, 2008 i 2009 składanych przez spółkę dla potrzeb podatku od nieruchomości. Z jednej strony organ bowiem stwierdza, że poczynając od 2007 r. stan faktyczny nie uległ zmianie, a więc i wartość początkowa opodatkowanych budowli jest tożsama w kolejnych latach podatkowych, przy czym w latach 2008 i 2009 spółka pomijała w deklaracjach jedynie wartość spornych linii kablowych w kanalizacji kablowej. Z drugiej jednak organ pomija, że spółka w deklaracji podatku od nieruchomości na 2008 r. określiła wartość budowli na [...] zł, a w kolejnej dotyczącej 2009 r. na [...] zł (por. deklaracje na k. 31 i k. 44 akt podatkowych). W piśmie z dnia 12 maja 2009 r. rzeczywiście spółka wyjaśniła, że zadeklarowana niższa wartość budowli - w stosunku do zadeklarowanej na 2007 r. - wynika z pominięcia wartości linii kablowych położnych w kanalizacji kablowej (k. 42 akt podatkowych). Natomiast organ przyjmuje wyższą wartość budowli, na poziomie [...] zł, pomija niższą rzędu [...] zł, bez jakiegokolwiek wyjaśnienia. Co więcej, konsekwentnie powołuje się na tożsamy stan faktyczny w zakresie budowli, ich wartości, poczynając od 2007 r. W tym stanie sprawy, zdaniem sądu, jako dowolne należy ocenić przyjęcie przez organ wartości budowli na potrzeby określenia spółce wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za czas od dnia 17 lipca do końca grudnia 2010 r. Podsumowując, organ u podstaw zaskarżonej decyzji, za czas od dnia 1 stycznia do dnia 16 lipca 2010 r., dowolnie przypisał spółce status podatnika podatku od nieruchomości z tytułu budowli w postaci linii kablowych położnych w kanalizacji kablowej, bez wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy w zakresie wszystkich istotnych okoliczności niezbędnych dla prawidłowego zastosowania nie tylko art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. dotyczących przedmiotu opodatkowania, ale również art. 3 u.p.o.l. normującego podatnika omawianego podatku. Następnie, jeśli chodzi o czas od dnia 17 lipca do końca grudnia 2010 r., organ powołuje się na sprzedaż kanalizacji kablowej przez spółkę i zmianę stanu prawnego, w którym same linie kablowe położone w kanalizacji kablowej zostały wyłączone z zakresu pojęcia budowli, ale jednocześnie przyjmuje podstawę opodatkowania budowli bez rzetelnej i wnikliwej analizy samych deklaracji podatku od nieruchomości składanych przez spółkę. Zatem, zdaniem sądu, dotychczasowe postępowanie organu istotnie naruszyło art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 4 o.p. w sposób mogący znacząco wpłynąć na wynik sprawy. Dopiero wyczerpująca, wszechstronna analiza kompletnego materiału dowodowego w zakresie wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności, przeprowadzona zgodnie z regułami ustawowej swobody, pozwoli organowi prawidłowo zastosować przepisy materialnego prawa podatkowego odnośnie opodatkowania budowli podatkiem od nieruchomości, przy jednoczesnym uwzględnieniu zmian stanu faktycznego oraz prawnego. Natomiast, jak to zostało wyjaśnione wyżej, sposób w jaki organ dotychczas wykorzystał deklaracje spółki składane na potrzeby podatku od nieruchomości za lata 2007 do 2009 r., należy ocenić jako wybiórczy, niekonsekwentny, niepowiązany z całokształtem okoliczności sprawy, z twierdzeniami samej spółki, a nawet z argumentami organu, a przez to dowolny. Jednocześnie sąd, kontrolując zaskarżoną decyzję, która jest decyzją wymiarową, nie przesądza na ile konieczność przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w powyższym zakresie może wymagać zastosowania art. 233 § 2 o.p. Orzeczenia powołane w nin. uzasadnieniu są dostępne na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl i w elektronicznym zbiorze LEX. Z powodów omówionych wyżej zaskarżona decyzja podlegała uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. Zgodnie ze znowelizowanym brzmieniem art. 152 tej ustawy uwzględnienie skargi oznacza, że zaskarżona decyzja nie wywołuje skutków prawnych aż do chwili uprawomocnienia się wyroku (por. art. 2 ustawy nowelizującej - Dz.U.2015.658). Orzeczenie o kosztach postępowania sądowego uzasadnia natomiast art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a.