I SA/Lu 1089/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Chitrosz-Roicka (sprawozdawca), Sędziowie WSA Krystyna Czajecka-Szpringer,, WSA Andrzej Niezgoda, Protokolant Starszy asystent sędziego Anna Gilowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 grudnia 2014 r. sprawy ze skargi "A." SA w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2007 r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L., po rozpatrzeniu odwołania A S.A. w W. (obecnie B S.A. w W.) od decyzji Burmistrza R. z dnia [...] znak: [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na rok 2007 w kwocie 218.675 zł – utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W jej uzasadnieniu podano, że do wymiaru podatku przyjęto dane wynikające z deklaracji podatkowej za rok 2007, tj: grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 2.298 m kw (stawka 0,48 zł/m kw — podatek 1.103,04 zł), budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 1.319,24 m kw (stawka 13,10 zł/m kw - podatek 17.282,04 zł), budowle służące do odprowadzania ścieków oraz rurociągi i przewody sieci rozdzielczej wody o wartości 8.250 zł (stawka 1% - podatek 82,50 zł) oraz pozostałe budowle o wartości 10.010.391,46 zł (stawka 2% - podatek 200.207,83 zł). Organ I instancji wskazał, że ww. przedmioty opodatkowania podatkiem od nieruchomości, położone na terenie Gminy R. spółka wykazała w deklaracji podatkowej za rok 2007 i deklaracji tej nie zakwestionował. Dlatego też po złożeniu przez spółkę korekty tej deklaracji i wykazaniu w niej innych danych co do wartości pozostałych budowli, po wszczęciu postępowania w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2007, wezwał ją do złożenia wyjaśnień. W odpowiedzi na wezwanie, pełnomocnik podał, że w świetle art. 155 Ordynacji podatkowej brak jest po stronie spółki obowiązku do przedkładania jakichkolwiek dowodów będących w jej posiadaniu, a także składania wyjaśnień, podkreślając, że brak dostatecznego materiału dowodowego i nie ustalenie właściwego stanu faktycznego skutkować będą naruszeniem przepisów art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Wobec powyższego organ I instancji uznał, że spółka w skorygowanej deklaracji za rok 2007 bezpodstawnie pomniejszyła podstawę opodatkowania budowli o wartość linii kablowych ułożonych w kanalizacji kablowej, zaniżając tym samym należny podatek od nieruchomości. Jednocześnie podkreślił, że spółka nie kwestionowała istnienia linii kablowych na terenie gminy, nie wykazała ponadto, że zmienił się stan faktyczny w tym zakresie od roku poprzedniego i nie przedłożyła dowodów uzasadniających przyjęcie innej wartości budowli, niż wykazała to w pierwotnej deklaracji podatkowej za rok 2007. W odwołaniu, pełnomocnik spółki zarzucił naruszenie: 1/ art. 207, w zw. z art. 21 § 3, art. 120 i 165 § 1, 2 i 4 Ordynacji podatkowej, w zw. z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. 2010 r. Nr 95 poz. 613, z późn. zm., zwanej dalej: "u.p.o.l."), gdyż decyzja została skierowana, a postępowanie podatkowe prowadzono do strony nie będącej podatnikiem w sprawie; 2/ art. art. 122, 180, 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez nie przedstawienie dowodów, z których wynikałoby, że spółka jest właścicielem budowli, których nie zadeklarowała do podatku od nieruchomości za 2007r., chociaż powinna; nie ustalenie stanu faktycznego sprawy i przedmiotu opodatkowania oraz czy linie kablowe położone w kanalizacji kablowej wypełniają definicję budowli w rozumieniu u.p.o.l., a także poprzez nie ustalenie wartości tych linii, czyli podstawy opodatkowania; 3/ art. 2 ust. 1 pkt 3, w zw. z art. la ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., gdyż obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne, które nie stanowią budowli w rozumieniu u.p.o.l. i nie przedstawiono żadnych w tym zakresie dowodów. Wskazano, iż linie kablowe nie są budowlą, bo nie stanowią obiektu budowlanego, którym jest budynek, czy obiekt małej architektury. Nie są też siecią techniczną, stanowiącą całość techniczno-użytkową.; 4/ art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., który stanowi podstawę ustalania wartości budowli dla celów amortyzacji na dzień 1 stycznia roku podatkowego; Samorządowe Kolegium Odwoławcze w rozpoznaniu tych zarzutów nie znalazło podstaw do ich uwzględnienia. W szczególności zaś nie podzieliło zarzutów odnoszących się do naruszenia przepisów postępowania, a mianowicie: art. art. 120, 122, 180, 181, 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowej. Argumentowało, że wobec złożenia przez spółkę korekty deklaracji na podatek od nieruchomości za rok 2007 zawierającej inną wartość budowli do opodatkowania niż wartość wykazana w deklaracji pierwotnej za ten rok podatkowy, której to organ podatkowy nie kwestionował, przy jednocześnie nie zmienionym stanie posiadania i stanie faktycznym co do przedmiotu opodatkowania - zasadne było wszczęcie postępowania podatkowego w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2007. Adresatem postępowania i wydanej decyzji była spółka A S.A., która w złożonych deklaracjach wskazała adres: ul. [...][...], który to adres należało uznać za adres miejsca prowadzenia działalności. W sytuacji, gdy pełnomocnik potwierdził, że Pion Administracji Regionu [...] i inne piony są w spółce wyodrębnione w ramach jej struktury, to w konsekwencji, biorąc pod uwagę powyższe okoliczności należało stwierdzić, że zostało skutecznie wszczęte postępowanie dotyczące określenia podatku od nieruchomości za rok 2007 poprzez doręczenie postanowienia o wszczęciu bezpośrednio stronie, tj. spółce, natomiast pełnomocnik dołączył odpis udzielonego mu pełnomocnictwa do akt sprawy już po wszczęciu postępowania. Wobec powyższego zarzuty naruszenia wskazanych w odwołaniu przepisów art. art. 120 i art. 165 § 1, § 2 i § 4 Ordynacji podatkowej, w zw. z art. 3 ust. 1 u.p.o.l. nie zasługiwały na uwzględnienie. Za nietrafny został uznany także zarzut naruszenia art. 207 w zw. z art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, bowiem decyzyjne określenie wysokości zobowiązania podatkowego nastąpiło w ramach wszczętego postępowania podatkowego. Organ odwoławczy oceniając, że chybione są również zarzuty naruszenia przepisów art. 122, w zw. z art. art. 180 § 1, 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowej, podkreślił, że przedmioty opodatkowania w postaci gruntów oraz budynków lub ich części są w niniejszej sprawie niesporne i zostały przyjęte do wymiaru na podstawie złożonej przez spółkę deklaracji podatkowej na podatek od nieruchomości za rok 2007 z dnia 10 stycznia 2007r. i jej korektę z dnia 6 września 2007r., w której dokonano zmiany wartości budowli uznając, iż linie telekomunikacyjne ułożone w kanalizacji kablowej nie stanowią przedmiotu opodatkowania, a w konsekwencji obniżono pierwotną wartość całej budowli o ich wartość. Takie stanowisko, spółka zaprezentowała we wniosku z dnia 24 października 2007r. o zaliczenie nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych, powstałej – w jej ocenie – w związku ze złożeniem korekty deklaracji na podatek od nieruchomości za rok 2007. Zatem spór dotyczy – zdaniem organu II instancji – wyłącznie interpretacji przepisów prawa i rozstrzygnięcia spornego zagadnienia co do opodatkowania linii telekomunikacyjnych podatkiem od nieruchomości, a nie ich wartości. Zwracając uwagę na art. 6 ust. 9 pkt 2 u.p.o.l. stanowiący, iż osoby prawne (...) są obowiązane odpowiednio skorygować deklaracje w razie zaistnienia zdarzenia, o którym mowa w ust. 3 w terminie 14 dni od dnia zaistnienia tego zdarzenia, Samorządowe Kolegium Odwoławcze podało, że pełnomocnik spółki nie wykazał zmiany sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania (tj. linii telekomunikacyjnych umieszczonych w kanalizacji kablowej). Nie wykazał też zmiany stanu faktycznego co do linii w niej umieszczonych. Nie przedstawił więc "zdarzenia", które miało wpływ na wysokość opodatkowania i nie wskazał żadnego w tym zakresie dowodu, a całym ciężarem dowodzenia obciążył organ podatkowy. Zmiana interpretacji przepisów prawa podatkowego nie stanowi "zdarzenia" w rozumieniu powołanych przepisów. Zatem zasadnie zakwestionowana została przez organ I instancji prawidłowość korekty deklaracji i dane do opodatkowania z niej wynikające. Prawidłowo też zostały one przyjęte z deklaracji pierwotnej, której organ podatkowy nie kwestionował. To bowiem spółka wykazała w niej przedmioty opodatkowania, ich powierzchnię i wartości. Nie zachodziła więc konieczność przeprowadzenia innych dowodów celem ustalenia wartości telekomunikacyjnych linii kablowych, skoro wartość tych linii wynikała z porównania danych wykazanych w deklaracji pierwotnej z dnia 10 stycznia 2007 r. z danymi wynikającymi z jej korekty. Spółka w złożonych wyjaśnieniach przyznała, iż błędnie ujęła w podstawie opodatkowania wartość linii położonych w kanalizacji kablowej, ale nie z powodu nieprawidłowego ustalenia ich wartości lecz kwestionując ich opodatkowanie co do zasady. Uznać więc należało, że przyczyną złożenia korekty deklaracji była zmiana oceny prawnej zasad opodatkowania wykazanego w deklaracji przedmiotu opodatkowania, a nie wadliwość samego oświadczenia. Wobec powyższego nie podzielono stanowiska zawartego w załączonej do odwołania Ekspertyzie budowlanej, w świetle której linie kablowe umieszczone w kanalizacji kablowej nie są budowlami w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Natomiast Opinia techniczna sporządzona przez rzeczoznawcę budowlanego z zakresu telekomunikacji J. C. dotycząca zagadnień budowy telekomunikacyjnej kanalizacji kablowej, telekomunikacyjnych linii kablowych i telekomunikacyjnych linii napowietrznych (...) potwierdza jedynie, że kanalizację kablową stanowi łańcuch urządzeń przetwarzających sygnały elektryczne połączone liniami kablowymi, mający za cel przesłanie informacji, natomiast kanalizacja kablowa to ciąg rur, w których umieszczone są kable ułożone lub połączone ale sama kanalizacja nie stanowi elementu sieci (nie służy do przesyłu sygnału) lecz stanowi fragment infrastruktury telekomunikacyjnej - jako obiekt budowlany. Linie kablowe umieszczone w kanalizacji kablowej stanowią element sieci i funkcjonują samodzielnie ale zachodzi między nimi związek użytkowy. Kanalizacja kablowa to pomieszczenie ( przestrzeń ), w którym mogą znajdować się linie telekomunikacyjne i inne urządzenia. Powołując się następnie na art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., organ odwoławczy podał, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Budowlą w świetle art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. jest obiekt budowlany w rozumieniu ustawy Prawo budowlane nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie w rozumieniu przepisów tej ustawy związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z przeznaczeniem. Definicję budowli zawiera art. 3 pkt 3, a urządzenia budowlanego art. 3 pkt 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2006r., Nr 156, poz. 1118 ze zm., zwanego dalej: "u.p.b."). W świetle powołanych przepisów - przez budowlę rozumieć należy zbiór wszystkich elementów ją tworzących (konstrukcje, urządzenia, instalacje) wzajemnie ze sobą powiązanych tak, aby mogła ona pełnić swoje funkcje. Sieć jest jednym z rodzajów budowli (a tym samym obiektów budowlanych), a ustalając co się na nią składa trzeba brać pod uwagę wszystkie jej elementy składowe tworzące całość techniczno-użytkową. Tę całość mogą tworzyć kable telekomunikacyjne wraz z urządzeniami i instalacjami, bez względu na to, jak i gdzie są zlokalizowane. Kable tworzące tak rozumianą sieć mogą być umiejscowione na słupach, w kanalizacji, czy też bezpośrednio ułożone w ziemi. Tworzą one sieć techniczną. Nie ma przy tym żadnego znaczenia, w czyjej kanalizacji lub na czyich słupach jest taka sieć zlokalizowana. Podkreślić ponadto trzeba, że w świetle art. 3 pkt 1 b) u.p.b., obiektem budowlanym jest budowla stanowiąca całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. Urządzenie budowlane to - w świetle art. 3 pkt 9 u.p.b., urządzenie techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Z powyższych przepisów wynika – zdaniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego – jednoznacznie, że linie telekomunikacyjne jako sieci techniczne są budowlą i podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, co wynika także z poglądów wyrażonych w orzecznictwie sądowoadministracyjnym. Uznając za nietrafny zarzut naruszenia art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., stanowiący podstawę ustalania wartości budowli dla celów amortyzacji na dzień 1 stycznia roku podatkowego oraz wskazujący, że wartość tę należy przyjmować z ewidencji środków trwałych, będących w posiadaniu podatnika, organ odwoławczy wyraził stanowisko, że to spółka ma wiedzę na temat przedmiotów opodatkowania będących w jej posiadaniu oraz wartości tych przedmiotów i na tej podstawie wykazuje dane do deklaracji podatkowej. Tak więc należało uznać, że składając deklarację podatkową za rok 2007 wykazała w niej dane zgodnie z powołanymi przepisami u.p.o.l., tj. wartość budowli ustaliła jako wartość początkową tego środka trwałego na dzień 1 stycznia roku podatkowego. Sporządzona korekta deklaracji podatkowej nie wynikała jednak z błędnego, czy nieprawidłowego ustalenia wartości budowli lecz - jak już podkreślono - z zakwestionowania ich opodatkowania co do zasady. Wobec dokonanych ustaleń popartych orzecznictwem sądowym - zasadne było w ocenie organu II instancji - przyjęcie wartości budowli, zgodnie ze złożoną przez spółkę deklaracją podatkową za rok 2007, w której wykazano budowle o wartości 10.010.391,46 zł, zwłaszcza, że nie przedstawiła ona w postępowaniu dowodu wskazującego, że przyjęta do opodatkowania wartość budowli jest inna, niż podana w ww. deklaracji. Wykazanie innej wartości budowli w deklaracji skorygowanej za rok 2007 nie miało oparcia w materiale dowodowym. Na potrzeby opodatkowania podatkiem od nieruchomości - wartość linii telekomunikacyjnych należy przyjmować z ewidencji środków trwałych i ta wartość jest podstawą do wymiaru podatku (art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.). Od tej decyzji A S.A. w W. (obecnie B S.A. w W.) wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie. Wnosząc o jej uchylenie wraz poprzedzającej ją decyzją organu I instancji, a także o zwrot kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, pełnomocnik zarzucił naruszenie: 1) art. 122 w związku z art. art. 180 § 1, 187 § 1, 188 oraz 191 Ordynacji podatkowej, gdyż organ podatkowy nie przedstawił dowodów, z których wynikałaby, że: a) spółka jest właścicielem budowli, których nie zadeklarowała do podatku od nieruchomości za rok 2007, choć powinna była je zadeklarować, b) należące do spółki linie kablowe położone w kanalizacji kablowej spełniają cechy budowli w rozumieniu u.p.o.l. - brak ustaleń opisanych w pkt a) i w pkt b) oznacza, że organ podatkowy nie ustalił, że zaistniał przedmiot opodatkowania, c) wartość spornych linii kablowych, która - przy założeniu ich opodatkowania - powinna zostać ustalona zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. odpowiada wartości wykazanej przez podatnika w deklaracji złożonej za poprzedni rok podatkowy - brak ustalenia opisanego w pkt c) oznacza, że organ podatkowy nie ustalił podstawy opodatkowania; 2) art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., gdyż jako podstawę opodatkowania przyjęto wartość inną niż wartość określona w tym przepisie. 3) art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., gdyż obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, mimo iż nie stanowią one budowli w rozumieniu tej ustawy. W obszernym uzasadnieniu skargi, stwierdził, że organy podatkowe nie przedstawiły dowodów, z których wynikałoby, że wysokość zadeklarowana przez spółkę nie odzwierciedla rzeczywiście zaistniałego podatkowego stanu faktycznego, który wymagał ustalenia, czy zaistniał przedmiot opodatkowania, tj. czy sporne linie kablowe spełniają cechy budowli, podlegającej opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, oraz jaka jest jego wartość. Powołał się przy tym na m.in. na wyroki NSA: z dnia 30 stycznia 2008 r., II FSK 1471/06 i z dnia 27 stycznia 2006 r., FSK 2316/04 oraz WSA w Białymstoku z dnia 15 października 2008 r., I SA/Bk 291/08. W ocenie pełnomocnika spółki, nie wiadomo również, na jakiej podstawie organ podatkowy dokonał w tej sprawie wymiaru zobowiązania podatkowego, tj. na podstawie jakich dowodów uznał, że należące do skarżącej linie kablowe, położone w kanalizacji kablowej posiadają cechy pozwalające uznać je za budowle w rozumieniu u.p.o.l. Nie zgromadził dowodów, które uzasadniałyby dokonaną kwalifikację spornych linii kablowych, jako obiektu stanowiącego wraz z kanalizacją kablową całość techniczno-użytkową. Nie przedstawił też dowodów potwierdzających, że linie kablowe i kanalizacja kablowa składają się na całość techniczno- użytkową. Zarzucając nadto, że organ podatkowy nie ustalił również, jaka jest wartość tych "budowli", pełnomocnik stwierdził, iż w tym zakresie nie mogą zostać uznane za przesądzające, dane pochodzące z deklaracji podatkowej złożonej przez skarżącą spółkę za poprzedni okres rozliczeniowy. Poza tym, nawet gdyby przyjąć, że dane ujawnione w deklaracji za rok 2007 były poprawne, to nie są aktualne na nowy rok podatkowy - chociażby z tego powodu, że w stanie środków trwałych spółki następują ciągłe zmiany, polegające zarówno na likwidacji niektórych środków trwałych, jak i na ich wytworzeniu lub nabyciu; zgodnie zaś z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., podstawa opodatkowania od budowli odpowiada wartości stanowiącej podstawę amortyzacji budowli, aktualnej na 1 stycznia roku podatkowego, nie zaś na 1 stycznia poprzedniego roku podatkowego. Tylko ewidencja środków trwałych obejmuje wszystkie składniki majątkowe stanowiące własność spółki. Dane wykazane w deklaracji na podatek od nieruchomości za rok 2007 nie są aktualne na nowy rok podatkowy. Jest to następstwem zmian, jakie w sposób systematyczny zachodzą w stanie składników majątku. W jego ocenie, organy obu instancji nie wyjaśniły, dlaczego wartość wykazana w deklaracji złożonej przez spółkę za rok 2007 jest rzeczywistą wartością spornych obiektów i odpowiada wartości budowli niezadeklarowanych do opodatkowania w deklaracji za rok 2008. Na poparcie swojego stanowiska przytoczył szereg orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz wojewódzkich sądów administracyjnych. Zdaniem pełnomocnika spółki, zaskarżona decyzja narusza również art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.o.p.l., w sytuacji, gdy podatkiem od nieruchomości obciążono linie kablowe, które nie wykazują cech budowli w rozumieniu tych przepisów, w szczególności zaś linie kablowe nie stanowią wraz z kanalizacją techniczną, w której zostały położone - sieci technicznej. W odpowiedzi na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L. wniosło o jej oddalenie, podtrzymując w całości swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. W piśmie procesowym z dnia 26 września 2011r., pełnomocnik spółki złożył wniosek o zawieszenie postępowania w sprawie niniejszej, argumentując, że przed wniesieniem rozpoznawanej skargi z dnia 2 sierpnia 2011r. złożony został do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. wniosek o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia [...], nr [...] utrzymującej w mocy decyzję Burmistrza R. z dnia [...]., nr [...] określającą wysokość podatku od nieruchomości za 2007 rok. Postanowieniem z dnia 14 listopada 2013r. (sygn. akt I SA/Lu 567/11) Sąd zawiesił postępowanie sądowe w sprawie. Postanowieniem z dnia 30 października 2014 r. zawieszone w niniejszej sprawie postępowanie zostało podjęte Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga nie ma usprawiedliwionych podstaw prawnych. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest kwestia opodatkowania podatkiem od nieruchomości linii kablowych, położonych w kanalizacji kablowej. O ile organy utrzymują, że powinny zostać one opodatkowane tym podatkiem, o tyle skarżąca spółka twierdzi, że linie kablowe położone w kanalizacji kablowej są obiektami, które nie są budowlami podlegającymi podatkowi od nieruchomości. Kwestię tę bardzo szczegółowo wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku, z którym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie orzekającym w pełni się zgadza, z dnia 5 października 2010 r., sygn. akt II FSK 866/09 (CBOSA), stwierdzając, że "zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, budynki lub ich części, budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Stosownie do art. 1 a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., budowla to: obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Odesłanie do przepisów prawa budowlanego, a nie do przepisów u.p.b. oznacza, iż ustawodawca nie ograniczył tego odesłania tylko do przepisów tej ustawy, ale dopuścił odpowiednie stosowanie także innych przepisów tej dziedziny prawa. Świadczy o tym chociażby fakt, iż odsyłając do konkretnej ustawy (np. w art. 1b ust. 2 u.p.o.l.) ustawodawca wskazuje zarówno datę uchwalenia aktu, jak i jego pełen tytuł i miejsce ogłoszenia. Odesłanie, o którym mowa w art. 1 a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., dotyczy jednak określenia przedmiotu opodatkowania, a zgodnie z art. 217 Konstytucji RP - przedmiot opodatkowania winien być uregulowany w ustawie. Dokonując wykładni pojęcia przepisy prawa budowlanego, użytego w art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zgodzie z Konstytucją RP uznać zatem należy, że odesłanie to odnosić się może wyłącznie do przepisów rangi ustawowej. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Pojęcie budowli – jako przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości wynika z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Ta definicja budowli z ustawy podatkowej jest zatem źródłem dalszego konkretyzowania pojęcia budowli przy uwzględnieniu jego znaczenia na gruncie prawa budowlanego." U.p.b. definiuje pojęcie obiektu budowlanego wskazując, że są nimi budynki wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, budowle stanowiące całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami oraz obiekty małej architektury (art. 3 pkt 1). Obiektem budowlanym odpowiadającym pojęciu budowli w u.o.p.l. będzie zatem również budowla w znaczeniu prawa budowlanego. Przykładowe wyliczenie obiektów, które według ustawodawcy zaliczają się do tej kategorii, oddaje intencje ustawodawcy co do objęcia zakresem tej definicji tych obiektów, które expressis verbis zostały w nim wymienione oraz tych, które są do nich podobne z uwagi na ich konstrukcję, przeznaczenie i charakter. Zaliczenie konkretnego obiektu do budowli wymaga zatem stwierdzenia, czy został on wymieniony w art. 3 pkt 3, a jeżeli nie, to czy jest on podobny do obiektów w nim wymienionych i jednocześnie nie ma cech, pozwalających na zaliczenie go do budynków lub obiektów małej architektury. Wśród desygnatów budowli w art. 3 pkt 3 u.p.b. wymieniono m.in. sieci techniczne i sieci uzbrojenia terenu. Ustawodawca nie zdefiniował tych pojęć. Z uwagi na ich specyficzny, techniczny charakter, zawodne może być odwołanie się do potocznego rozumienia tych pojęć w języku etnicznym (np. w Słowniku współczesnego języka polskiego – Wyd. Wilga 1996 , s. 1014-1015) sieć zdefiniowano jako ogół połączeń, dróg, linii przesyłowych itp. umożliwiających komunikację, przekazywanie czegoś, transport określonego typu na danym obszarze, np. sieć telefoniczna, drogowa, (por. też B. Brzeziński, W. Morawski, Kable telekomunikacyjne znajdujące się w kanalizacji kablowej a podatek od nieruchomości, Przegląd Podatkowy z 2008 r., nr 10, s. 24). Również definicje tych pojęć zawarte w aktach prawnych regulujących inny zakres przedmiotowy (jak np. ustawa z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne – art. 2 pkt 11, Dz. U. z 2005 r. Nr 240, poz. 2027 ze zm.; czy ustawa z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym – art. 2 pkt 13, Dz. U. Nr 80, poz. 717 ze zm.) definiują pojęcie sieć uzbrojenia terenu czy uzbrojenie terenu dla potrzeb tych ustaw. Definicje te obowiązują zatem w zakresie uregulowanym ustawami, w których je zawarto i w zakresie aktów wykonawczych do nich. Nie wiążą natomiast w odniesieniu do pojęć uregulowanych w innych ustawach, regulujących inną dziedzinę. Pomocne dla zrozumienia tych pojęć może być odwołanie się do dalszych postanowień ustawy Prawo budowlane. Z jej przepisów wynika np., iż do obiektów budowlanych zalicza się m.in. sieci elektroenergetyczne, wodociągowe, kanalizacyjne, gazowe, cieplne i telekomunikacyjne (art. 29 ust. 2 pkt 11, załącznik do ustawy - kategoria XXVI). W wydanym na podstawie art. 7 ust. 2 pkt 1 u.p.b. rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690 ze zm.) uzbrojenie działki odnosi do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, elektroenergetycznej i ciepłowniczej. W rozporządzeniu Ministra Gospodarki z dnia 30 kwietnia 2001 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać sieci gazowe (Dz. U. nr 97, poz. 1055), wydanym na podstawie art. 7 ust. 2 pkt 1 u.p.b., sieć gazową zdefiniowano, jako gazociągi wraz ze stacjami gazowymi, układami pomiarowymi, tłoczniami gazu, magazynami gazu, połączone i współpracujące ze sobą, służące do przesyłania i dystrybucji paliw gazowych, należące do przedsiębiorstwa gazowniczego (§ 2 pkt 1 tego rozporządzenia). Definicja ta i dalsze przepisy rozporządzenia wskazują na to, iż pod pojęciem sieci gazowej dla celów budowlanych ustawodawca rozumie pewną całość, składającą się z wielu połączonych ze sobą w sposób wskazany w rozporządzeniu (warunki techniczne) elementów (przy czym połączenie to nie musi mieć charakteru trwałego - por. § 13 i § 17), służących wspólnie do osiągnięcia określonego celu. Cechy takie przypisać zatem można innym obiektom sieciowym. Ustawodawca nie definiuje użytego w u.p.b. pojęcia sieci telekomunikacyjnej. Również powołane przez stronę rozporządzenie Ministra Infrastruktury, wskazuje jedynie, co należy rozumieć przez telekomunikacyjne obiekty budowlane. Nie oznacza to jednak, iż brak tej definicji wyklucza, że obiekty te, po ich połączeniu, nie mogą stanowić sieci telekomunikacyjnej, rozumianej, jako całość techniczno - użytkowa. Tworzenie całości techniczno - użytkowej należałoby rozumieć jako połączenie poszczególnych elementów w taki sposób, aby zgodnie z wymogami techniki nadawały się one do określonego użytku. Nie można przy tym wykluczyć, iż każdy z tych elementów może być samodzielnym obiektem, choć nie zawsze samodzielnie wykorzystywany będzie mógł być do określonego celu, budowla stanowić ma zaś całość techniczno - użytkową. Przykładem takiego obiektu jest kanalizacja kablowa. Jest ona samodzielnym obiektem budowlanym, jednakże bez wypełnienia jej kablami nie pełni ona żadnej konkretnej funkcji użytkowej. Dopiero kanalizacja kablowa i położone w niej (zgodnie z warunkami technicznymi - § 4 powołanego rozporządzenia Ministra Infrastruktury) kable i pozostałe elementy, stanowią pewną całość użytkową, pozwalającą na prowadzenie działalności gospodarczej w postaci świadczenia usług telekomunikacyjnych. Stanowią one zatem razem budowlę sieciową (sieć techniczną), o której mowa w art. 3 pkt 3 u.p.b.. Wobec powyższego, skoro kanalizacja kablowa i ułożone w niej kable stanowią budowlę w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, to tym samym stanowią (łącznie) przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości jako budowla w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a pkt 2 u.p.o.l. Tym samym zarzut naruszenia art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. poprzez obciążenie podatkiem od nieruchomości linii telekomunikacyjnych kablowych położonych w kanalizacji kablowej, mimo iż nie stanowią one budowli w rozumieniu u.p.o.l. – nie jest trafny. Przewody telekomunikacyjne ułożone w kanalizacji kablowej tworzą bowiem z nią całość techniczno – użytkową, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Podobną ocenę prawną przedstawił Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia: 17 grudnia 2010r., II FSK 1499/09; 13 maja 2010 r.: sygn. akt II FSK 1932/09, II FSK 2142/09, II FSK 2167/08, II FSK 1117/09, II FSK 1581/09, II FSK 858/09, II FSK 1119/09, II FSK 1066/09, II FSK 252/09, II FSK 1584/09, II FSK 1931/09, II FSK 2143/09 i II FSK 2168/08; z dnia 17 sierpnia 2010r. sygn. akt II FSK 1601/09 oraz z dnia 29 października 2010r., sygn. akt II FSK 1010/09, II FSK 1011/10 (CBOSA). Kończąc tę część rozważań, Sąd zauważa, że skarżąca spółka na żadnym etapie postępowania nie kwestionowała, a nie czyni tego również i w skardze, że służące jej działalności gospodarczej przewody telekomunikacyjne były ułożone w kanalizacji kablowej. Spór dotyczył w tym zakresie jedynie tego, czy kable telekomunikacyjne ułożone w kanalizacji kablowej bez ich fizycznego z nią połączenia są budowlą lub jej częścią w rozumieniu przepisów u.o.p.l. Zakwalifikowanie tego typu obiektu do przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości należało więc do sfery zastosowania prawa materialnego, a nie do ustaleń faktycznych. W świetle powyższych rozważań za bezzasadny należało uznać zarzut skarżącej spółki co do naruszenia art. 122 w zw. z art. 180, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej wskutek nieprzeprowadzenia żadnego dowodu, z którego wynikałoby, że linie kablowe położone w kanalizacji kablowej spełniają cechy budowli w rozumieniu u.p.o.l., ponieważ rozstrzygnięcie tejże kwestii spornej wymagało właściwej interpretacji prawa, a nie dokonywania dodatkowych ustaleń faktycznych. Wykładnia zaprezentowana przez organy podatkowe w powyższej kwestii była całkowicie prawidłowa. W konsekwencji bezzasadny okazał się także zarzut naruszenia art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.o.p.l. sprowadzający się do konkluzji, że obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, mimo iż nie stanowią one budowli w rozumieniu u.p.o.l., bowiem w świetle powyższych rozważań, organy obu instancji prawidłowo uznały, że podlegają one opodatkowaniu jako budowle. W ocenie Sądu, zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów postępowania zasadne nie są, albowiem nie doszło do uchybienia normom zawartym w przepisach art. art. 122, 187 § 1, 191 i 210 § 4 Ordynacji podatkowej w żadnym z aspektów wskazywanych przez pełnomocnika spółki. Należy nadto z całą mocą podkreślić, że jakkolwiek na organie podatkowym spoczywa obowiązek dokładnego wyjaśnienia istotnych okoliczności sprawy i podejmowania z urzędu wszelkich działań zmierzających do wszechstronnego zebrania materiału dowodowego (art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej), to jednocześnie nie ulega wątpliwości, że w celu realizacji zasady prawdy obiektywnej wynikającej z powyższych przepisów strona powinna współpracować z organami podatkowymi w wyjaśnianiu istotnych okoliczności sprawy, zwłaszcza gdy tak jak na gruncie niniejszej sprawy istotne dla jej ustaleń dowody (wyciąg z ewidencji środków trwałych) znajdowały się w posiadaniu samego podatnika. W niniejszej sprawie, organ podatkowy podejmował czynności w celu ustalenia wartości budowli, kierując do pełnomocnika spółki stosowne wezwanie z dnia 16 stycznia 2008r. (k-7 akt administracyjnych), co zresztą pozostaje poza sporem. Analiza udzielanej odpowiedzi prowadzi do jednoznacznego wniosku, że podatnik uchylał się od współpracy z organem podatkowym, zaś jego pełnomocnik z treścią wezwania polemizował, próbując przerzucić ciężar dowodzenia w tym zakresie na organ podatkowy. Taka postawa podatnika nie może zyskać aprobaty sądu. W świetle przepisów art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, spoczywający na organie podatkowym obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, jak też i zebrania oraz w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego nie ma charakteru nieograniczonego. W sytuacji, gdy podatnik kwestionuje ustalenia organów, to na nim ciąży obowiązek wykazania, że są one nieprawidłowe lub niekompletne. W piśmiennictwie i orzecznictwie zwraca się uwagę na obowiązek podatnika współdziałania z organem w ramach prowadzonego postępowania podatkowego, wskazuje się również, że ustalenie niektórych faktów, zwłaszcza tych, o których wie wyłącznie podatnik, pozostaje poza zakresem możliwości organu podatkowego (por. m.in. wyrok NSA z dnia 29 kwietnia 2011 r., II FSK 2166/09, CBOSA). Zdaniem Sądu, obowiązki podatnika w tym zakresie nabierają szczególnego znaczenia, jeżeli organ musi skorzystać z danych, znajdujących się wyłącznie w jego dyspozycji. Tak jest właśnie przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości, w sytuacji gdy przedmiotem opodatkowania jest budowla. Jak bowiem słusznie wskazał pełnomocnik strony, zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., w brzmieniu obowiązującym w 2007r., podstawę opodatkowania stanowi dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4-6 - wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego. Sposób ustalania podstawy opodatkowania w przypadku budowli wymaga zatem szczególnej aktywności ze strony podatnika, która nie zawsze może zostać zastąpiona przez organ podatkowy. W okolicznościach faktycznych rozpoznawanej sprawy nie budzi wątpliwości, iż spółka uchylała się od udostępnienia dowodów, które pozwalałby na ustalenie podstawy opodatkowania, mimo zabiegów podejmowanych przez organ w tej kwestii, kwestionując jego prawo do domagania się żądanych informacji i dokumentów. W takiej sytuacji, wobec braku jakiejkolwiek współpracy podatnika w określeniu prawidłowej podstawy opodatkowania nie można postawić organowi zarzutu niewłaściwego zastosowania art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Zgodnie z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Niewątpliwie, deklaracja podatkowa jest dowodem w świetle tego przepisu. Przyjęcie przez organ podatkowy w ramach postępowania podatkowego w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2008 r., danych w zakresie wartości linii kablowych w kanalizacji kablowej, wskazanych w pierwotnej deklaracji na 2007 r., której rzetelności ani organ, ani podatnik nie podważał, było zatem na gruncie niniejszej sprawy uprawnione. Strona skarżąca nie wskazała również, aby w ewidencji dokonywane były jakiekolwiek zmiany w zakresie ilości i wartości tychże linii kablowych względem wcześniej deklarowanych danych (por. wyroki NSA: z 27 maja 2010 r., sygn. akt II FSK 2050/09; z 17 grudnia 2010 r., sygn. akt II FSK 1499/09; z 21 stycznia 2011 r., sygn. akt II FSK 2017/10; z dnia 20 września 2011 r. sygn.akt II FSK 552/10; z 6 grudnia 2012 r., sygn. akt II FSK 182,317 i 318/11; z 11 grudnia 2012 r. II FSK 1165/11, CBOSA). Ponadto podnieść należy, iż wprawdzie z art. 4 ust. 7 u.o.p.l. wynika, iż w sytuacji, gdy podatnik nie określił wartości budowli, organ podatkowy powoła biegłego, jednak powoływanie biegłego w sytuacji takiej jak występująca w rozpoznawanym stanie faktycznym należało uznać za niecelowe, skoro biegłemu nie można by było przestawić żadnych dokumentów stanowiących materiały źródłowe do sporządzenia opinii. Podkreślenia wymaga, że ta niemożność przedstawienia materiałów źródłowych wynikała z obstrukcyjnej postawy skarżącej prezentowanej w toku postępowania podatkowego. Warto nadto zwrócić uwagę, że w kwestii możliwości uznania za dowód deklaracji strony w podatku od nieruchomości za rok poprzedni wypowiedział się wprost Naczelny Sąd Administracyjny także w wyroku z dnia 18 lutego 2014 r., II FSK 470/12 (CBOSA), wydanym w sprawie o podobnym stanie faktycznym. NSA wskazał, że w rozpoznawanej sprawie, “organy podatkowe podjęły skuteczną próbę wzruszenia domniemania prawidłowej wysokości podatku do zapłaty. Dowodem przeciwnym, zgodnie z art. 181 Ordynacji podatkowej, były deklaracje na podatek (oraz informacje podatkowe) złożone za lata poprzedzające 2008 rok dotyczące wartości linii kablowych, o co toczy się w rzeczywistości spór. Dokumenty te zawierały dane dotyczące wartości budowli będące przedmiotem opodatkowania. Organ podatkowy, wobec braku wywiązania się z obowiązku nałożonego na podatnika przepisem art. 6 ust 9 u.p.o.l, w sposób pozwalający na ocenę wartości przedmiotu opodatkowania posłużył się innymi środkami dowodowymi jakim były deklaracje podatkowe z lat ubiegłych. Zawierały one dane jakie posiadał i jakie organ podatkowy realnie mógł wykorzystać kontrolując wysokość podatku do zapłaty. (...). Ten środek dowodowy zawierał wystarczające informacje pozwalające na weryfikację wysokości zobowiązania podatkowego. Ustalono bowiem bezspornie, że deklaracja podatkowa za 2008 pomija jedynie wartość linii telekomunikacyjnych w stosunku do wcześniejszego okresu podatkowego. Należy przy tym podkreślić, że wartość budowli nie zmieniała się w analizowanym roku podatkowym, ponieważ dla ustalenia wartości podstawy opodatkowania budowli nie są brane pod uwagę zmiany wartości środka trwałego wynikające z tytułu dokonywania od nich odpisów amortyzacyjnych. (...) Zbędne było więc odszukiwanie wartości linii telekomunikacyjnych w ewidencji środków trwałych. Nie kwestionowano przecież wartości środków trwałych przyjętej za podstawę opodatkowania w latach poprzednich." Jeżeli zatem dopuszcza się możliwość oparcia się na deklaracji z roku poprzedniego, to tym bardziej jest to miarodajne dla aktualnej deklaracji (tak, jak w niniejszej sprawie), która w porównaniu z jej korektą wykazała w sposób jednoznaczny wartość budowli, skoro w oparciu o nią właśnie doszło do wyłączenia z opodatkowania linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej. Pełnomocnikowi spółki umknęła ta kwestia z pola widzenia, skoro twierdzi, że "organy obu instancji nie wyjaśniły, dlaczego wartość wykazana w deklaracji złożonej przez spółkę za rok 2007 jest rzeczywistą wartością spornych obiektów i odpowiada wartości budowli niezadeklarowanych do opodatkowania w deklaracji za rok 2008", zaś spór dotyczy roku 2007. Sąd nie znalazł także uzasadnienia dla zarzutu naruszenia art. 122 w zw. z art. art. 180 § 1, 187 § 1, 188 oraz 191 Ordynacji podatkowej poprzez nieprzeprowadzenie przez organy podatkowe postępowania dowodowego w zakresie ustalenia wartości budowli podlegających opodatkowaniu i art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., poprzez przyjęcie jako podstawy opodatkowania wartości innej, niż określona w tym przepisie. Jak wynika z zaskarżonej decyzji oraz akt podatkowych sprawy, spółka – uczestnicząc w postępowaniu na każdym jego etapie i będąc zastępowaną przez profesjonalnego pełnomocnika, nie zakwestionowała rzetelności swoich deklaracji podatkowych, które wskazywały określone wartości przedmiotu opodatkowania. Strona kwestionując ustalenia organów w zakresie wartości spornych kabli, nie wykazała, że wartości te były inne niż wynikało to z treści pierwotnie złożonej za rok 2007 deklaracji z dnia 10 stycznia 2007r. Przeciwnie korekta tej deklaracji z dnia 6 września 2007r. i jej uzasadnienie, że zmiana wartości budowli zadeklarowanej pierwotnie wynikała z tego, że wyłączone zostały z podstawy opodatkowania linie kablowe położone w kanalizacji kablowej, bowiem obiekty te, nie będące (w ocenie spółki) budowlami, w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, nie podlegają (według spółki) opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości uprawniała organy podatkowe do wyrażenia stanowiska, że tak naprawdę sporu co do tych wartości nie ma. W tej sytuacji, zasadność przyjęcia do opodatkowania wartości budowli, przy uwzględnieniu ich wartości zadeklarowanej przez spółkę pierwotnie była jak najbardziej uzasadniona, bowiem przyjętej pierwotnie wartości tych budowli (stanowiącej całość funkcjonalno – techniczną) skarżąca spółka skutecznie nie podważyła. Jeszcze raz trzeba zauważyć, że organy podatkowe wymierzając w decyzji podatek od nieruchomości, nie kwestionowały określonej przez spółkę wartości spornych linii kablowych. Natomiast spółka, negując przyjęte przez organy ustalenia, nie wskazała na niezgodność tych danych z rzeczywistym stanem rzeczy. Tak wyliczona wartość budowli odpowiada dyspozycji art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Podkreślić przy tym wypada, że spór nie dotyczył ilości obiektów, czy ich wartości, a uznania części z nich za obiekty niepodlegające opodatkowaniu. Należy zaznaczyć, że zarówno w toku całego postępowania podatkowego, jak i sądowoadministracyjnego, strona skarżąca nie powoływała się na żadne okoliczności, które by przynajmniej uprawdopodobniły, że wartość linii kablowych w kanalizacji kablowej była odmienna aniżeli przyjęta przez organy podatkowe i nie odpowiadała podstawie obliczenia amortyzacji. W szczególności zaś nie przedstawiła wyciągu z ewidencji środków trwałych, z którego wynikałaby owa wartość. Nie wskazała również, aby w tejże ewidencji dokonywane były jakiekolwiek zmiany w zakresie ilości i wartości tychże linii kablowych w stosunku do pierwotnie złożonej deklaracji. Mając na uwadze powyższe, wobec niestwierdzenia w niniejszej sprawie naruszenia prawa materialnego mającego wpływ na wynik sprawy ani przepisów postępowania, które mogłoby mieć istotny wpływ na wynik sprawy, skargę jako bezzasadną należało oddalić, o czym orzeczono jak w sentencji wyroku na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).