I SA/Lu 115/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Chitrosz-Roicka (sprawozdawca) Sędziowie WSA Monika Kazubińska-Kręcisz WSA Andrzej Niezgoda po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 16 czerwca 2021 r. sprawy ze skargi E. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty podatku od towarów i usług należnego z tytułu importu towaru - oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] z dnia [...] r., Nr [...] wydaną wobec E. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w W. (dalej: "Spółka"). Jak wynika z akt sprawy, w dniu 2 marca 2020 r. w Oddziale Celnym w [...] według zgłoszenia celnego Nr [...] Agencja Celna "T. " E.S. G. sp. jawna (dalej: "Agencja Celna") działając w imieniu Spółki zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu sprowadzone z [...] ogórki świeże. Wartość towaru została zadeklarowana na podstawie faktury nr [...] z dnia 29 lutego 2020 r. Do obliczenia kwoty długu celnego zastosowano konwencyjną stawkę celną w wysokości 12,8% i stawkę podatku VAT w wysokości 5%. Na podstawie art. 148 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiającego szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE L 343 z dnia 29 grudnia 2015 r., s. 558-893, dalej RW) zostało złożone zabezpieczenie należności celnych dodatkowych 1P1 w wysokości [...] zł i zabezpieczenie kwoty podatku od towarów i usług 1S1 w wysokości [...] zł. Powyższą kwotą obciążone zostało zabezpieczenie generalne nr [...] Agencji Celnej, która następnie w dniu 22 kwietnia 2020 r. złożyła wniosek o jego zwolnienie. Po zakończeniu postępowania celnego Naczelnik [...] Urzędu Celno- Skarbowego w [...] decyzją z dnia [...] r., Nr [...] określił wysokość długu celnego w kwocie [...]zł. Podstawą wydania decyzji było przekroczenie miesięcznego terminu liczonego od dnia sprzedaży towarów, na wykazanie, że partia towarów została zbyta stosownie do warunków potwierdzających poprawność cen, o których mowa w art. 70 rozporządzenia (UE) Nr 952/2013 lub na określenie wartości celnej, o której mowa w art. 74 ust. 2 lit, c) rozporządzenia, zgodnie z art. 75 ust. 5 rozporządzenia delegowanego 2017/891 z dnia 13 marca 2017 r. uzupełniającego rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 1308/2013 w odniesieniu do sektora owoców i warzyw oraz sektora przetworzonych owoców i warzyw, uzupełniającego rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 1306/2013 w odniesieniu do kar, które mają być stosowane w tych sektorach, a także zmieniające rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) nr 543/2011. Następnie decyzją z dnia [...] r., Nr [...] Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] określił kwotę podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł, należnego z tytułu importu towaru wg zgłoszenia ww. celnego. W odwołaniu Spółka zarzuciła naruszenie przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 ze zm.) – dalej: "ustawa o VAT": 1/ art. 30b ust.1 przez nieprawidłowe ustalenie podstawy opodatkowania w podatku od towarów i usług poprzez jej zwiększenie o kwotę złożonego zabezpieczenia celnego, 2/ art. 34 ust. 1 przez wydanie decyzji określającej podatek należny w imporcie w oparciu o nieprawidłowo ustaloną podstawę opodatkowania. Spółka argumentowała, że złożyła dowody potwierdzające warunki zbytu z zachowaniem terminu czterech miesięcy od daty przyjęcia zgłoszenia o dopuszczenie do swobodnego obrotu. Nie doszło więc do niezrealizowania obowiązku, o którym mowa w art. 75 ust 5 rozporządzenia 2017/891. Zarówno towary zostały zbyte w ciągu czterech miesięcy od daty zgłoszenia celnego, jak i przedłożono organowi dokumenty potwierdzające warunki zbytu towarów, a w szczególności ich cenę. Wyjaśniła też, że przedstawiciele organu ustnie potwierdzili w rozmowie z Agencją Celną prawidłowość podejścia, zgodnie z którym dla zachowania terminu do złożenia dokumentów potwierdzających warunki zbytu towarów wystarczające było przedłożenie ich w terminie czterech miesięcy od daty zgłoszenia celnego. Stwierdziła przy tym, że niezachowanie miesięcznego terminu od dokonania sprzedaży na przedłożenie dowodów potwierdzających warunki zbytu było spowodowane panującą w tamtym okresie sytuacją epidemiologiczną w kraju, spowodowaną COVID-19, a więc w dużym stopniu nie było to od niej zależne. Organ odwoławczy w rozpoznaniu odwołania wyjaśnił, że zgodnie z art. 19a ust. 9 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego, z zastrzeżeniem ust. 10a i 11, zaś podstawą opodatkowania – w myśl art. art. 30b ust. 1 – jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy. W sytuacji, gdy zgodnie z art. 33 ust. 2 ustawy o VAT, organ celny stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota podatku została wykazana nieprawidłowo, naczelnik urzędu celno-skarbowego wydaje decyzję określającą podatek w prawidłowej wysokości. Zgodnie z art. 41 ust. 2a ustawy o VAT i załącznika 2 poz. 43 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2011 r. w sprawie wykazu towarów do celów poboru podatku od towarów i usług, stawka podatku dla importowanego towaru wynosi 5%. Organ odwoławczy podkreślił, że decyzja organu I instancji została wydana na podstawie stanu faktycznego, ustalonego postępowaniem celnym, zakończonym decyzją określającą kwotę długu celnego, która pozostaje w obrocie prawnym, bowiem zaskarżona przez Spółkę została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r., Nr [...] Argumentował, że w tych okolicznościach organ podatkowy nie jest właściwy do rozpatrywania zarzutów wobec rozstrzygnięcia w sprawie celnej. Skoro bowiem decyzja wydana w sprawie celnej nie została wyeliminowana z obrotu prawnego, to wynikające z niej ustalenia nie mogą być zmieniane w postępowaniu podatkowym. Uwzględniając wzajemne relacje pomiędzy powstaniem obowiązku podatkowego w imporcie a momentem powstania długu celnego bezspornym jest, że istnieje pomiędzy nimi bardzo ścisły i nierozerwalny związek. Zaistnienie pewnego zdarzenia gospodarczego określonego na gruncie przepisów celnych, tj. objęcie towaru procedurą dopuszczenia do obrotu i powstanie z tego tytułu długu celnego powoduje konsekwencje w postaci powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Na poparcie stanowiska co do związania rozstrzygnięcia w przedmiocie wartości celnej, która jest elementem podstawy opodatkowania, organ odwoławczy przytoczył szereg orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego i wojewódzkich sądów administracyjnych, a w podsumowaniu stwierdził, że organ I instancji w zaskarżonej decyzji prawidłowo określił podstawę opodatkowania, uwzględniając określoną kwotę długu celnego i prawidłowo określił kwotę podatku od towarów i usług z tytułu importu. Do podstawy opodatkowania dodano kwotę dodatkowego cła obowiązującego dla towarów objętych systemem "cen wejścia". Tym samym zarzut Spółki dotyczący naruszenia przepisów ustawy o VAT w przedmiocie błędnego określenia podstawy opodatkowania został uznany za bezpodstawny. W skardze do Sąd Spółka zarzuciła naruszenie: I. przepisów postępowania: 1. art. 127 i art. 128 w zw. z art. 120 Ordynacji podatkowej w związku z art. 73 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo Celne (Dz. U. 2018 poz. 167 ze zm) oraz w związku z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania w sposób sprzeczny z zasadami określonymi w przepisach prawa procesowego, tj. nałożenie obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług pomimo niewystępowania w obrocie prawnym ostatecznej decyzji określającej kwotę długu celnego, a co za tym idzie nieistnienie obowiązku podatkowego warunkującego możliwość określenia kwoty zobowiązania w podatku od towarów i usług; 2. art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 212 Ordynacji podatkowej poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji, pomimo iż decyzja ta została wydana z naruszeniem zasady związania, bowiem oparto ją na nieostatecznej decyzji celnej; 3. art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 207 Ordynacji podatkowej poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji, pomimo iż postępowanie celne dotyczące określenia kwoty długu celnego nie zostało na moment wydania ww. decyzji podatkowej zakończone. II. przepisów prawa materialnego: 1. art. 19a ust. 9 w zw. z art. 34 ust 1 ustawy o VAT poprzez ich nieprawidłowe zastosowanie, a w efekcie wydanie decyzji określającej kwotę podatku od towarów i usług należnego z tytułu importu towaru w oparciu o nieostateczną decyzję celną, tj. przed powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług; 2. art. 5 ust 1 pkt 3 w zw. z art. 19a ust. 9 ustawy o VAT poprzez ich błędne zastosowanie i ustalenie, że obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstał w dacie powstania długu celnego w sytuacji, gdy w dacie wydania decyzji podatkowej w obrocie prawnym nie istniała ostateczna decyzja celna, bowiem walor ostateczności uzyskała dopiero w dniu 6 listopada 2020 r. Przy tak sformułowanych zarzutach, Spółka wniosła o: 1. uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz poprzedzającej jej decyzji organu I instancji i umorzenie postępowania podatkowego; 2. uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy organowi II instancji do ponownego rozpatrzenia; 3. rozpoznanie sprawy na rozprawie; 4. zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W obszernym uzasadnieniu skargi Spółka zaznaczyła, że spór w rozpoznawanym stanie faktycznym wywodzi się z faktu jednoczesnego w tym samym dniu, tj. [...] r. wydania przez organ celny I instancji decyzji określającej kwotę długu celnego oraz decyzji określającej kwotę podatku od towarów i usług. W jej ocenie, skoro w niniejszej sprawie w momencie wydania decyzji określającej kwotę podatku od towarów i usług należnego z tytułu importu towarów wg ww. zgłoszenia celnego w obrocie prawnym nie istniała ostateczna decyzja celna dotycząca ww. zgłoszenia, to nie istniała "podstawa" do wydania decyzji podatkowej. Spółka podniosła, że nie zgadzając się z rozstrzygnięciem zapadłym w decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r., nr [...] (decyzji celnej) wywiodła od niej skargę, w której zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego oraz procesowego i zwrócono uwagę na całkowite pominięcie wprowadzonych w związku z panującą epidemią koronawirusa ograniczeń oraz obciążenie jej kwotą długu celnego jedynie z uwagi na niespełnienie warunków formalnych. Pozostaje to – jej zdaniem – w całkowitej sprzeczności z konstytucyjną zasadą zaufania do organów władzy, tym bardziej, że przekroczenie miesięcznego terminu na przedłożenie dokumentów potwierdzających zbycie towaru nie było w żaden sposób celowe ani zamierzone, a oprócz tego, że było skutkiem ograniczeń związanych z panującą epidemią, to wynikało z działania w zaufaniu do organu celnego, jak również było wynikiem ustaleń poczynionych między pracownikami organu oraz Agencją Celną, dokonującą w jej imieniu zgłoszenia celnego. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Na wstępie podkreślenia wymaga, że niniejsza sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2021 r. poz. 180 ze zm.). Przepis ten zezwala wojewódzkiemu sądowi administracyjnemu, w okresie obowiązywania stanu epidemii z powodu COVID - 19, na rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym, jeśli przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. Jednocześnie należy stwierdzić, że art. 15zzs4 ust. 3 ww. ustawy nie uzależnia zastosowania przewidzianego w nim trybu rozpoznania sprawy od zgody stron. O skierowaniu sprawy do rozpoznania w trybie powołanego wyżej przepisu strony zostały zawiadomione (k. 40-41 akt sądowych). Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem kontrolowana decyzja organu jest zgodna z prawem. W pierwszej kolejności należy przypomnieć, że w myśl art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, w przypadku importu, o którym stanowi art. 2 pkt 7 i art. 5 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, podatnikami VAT są między innymi osoby fizyczne i prawne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła. Z kolei powstanie długu celnego, na zasadach przyjętych przez organ celny, wyznacza powstanie obowiązku podatkowego z tytułu VAT od importu zgodnie z art. 19a ust. 9 ustawy o VAT. Podstawa opodatkowania importu towaru według art. 30b ust. 1 ustawy o VAT, obejmuje wartość celną i cło. Stosownie zaś do art. 33 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz ust. 1b, są obowiązani do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku, z uwzględnieniem obowiązujących stawek, z zastrzeżeniem art. 33b (ust. 1). Jeżeli organ celny stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota podatku została wykazana nieprawidłowo, naczelnik urzędu celno-skarbowego wydaje decyzję określającą podatek w prawidłowej wysokości (ust. 2). Po przyjęciu zgłoszenia celnego podatnik może wystąpić do naczelnika urzędu celno-skarbowego o wydanie decyzji określającej podatek w prawidłowej wysokości (ust. 3). Następnie art. 34 powołanej ustawy podatkowej przewiduje, że w przypadkach innych niż określone w art. 33 ust. 1-3, kwotę podatku należnego z tytułu importu towarów określa naczelnik urzędu celno-skarbowego w drodze decyzji (ust. 1). Do należności podatkowych określonych zgodnie z art. 33 ust. 1, z wyjątkiem przypadków określonych w art. 33a, stosuje się odpowiednio przepisy celne dotyczące powiadamiania dłużnika o kwocie należności wynikających z długu celnego (ust. 2). Od decyzji, o której mowa w ust. 1 oraz w art. 33 ust. 2 i 3, służy odwołanie do dyrektora izby administracji skarbowej, za pośrednictwem naczelnika urzędu celno-skarbowego, który wydał decyzję (ust. 3). Do postępowań, o których mowa w ust. 1 oraz w art. 33 ust. 2 i 3, stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej (ust. 4). W okolicznościach rozpoznawanej sprawy, organ I instancji działając jako organ celny określił wysokość długu celnego, powstałego w wyniku dopuszczenia do obrotu towaru według ww. zgłoszenia celnego w wysokości [...] zł. Podstawą wydania decyzji było przekroczenie miesięcznego terminu liczonego od dnia sprzedaży towarów, na wykazanie, że partia towarów została zbyta zgodnie z warunkami potwierdzającymi poprawność cen, o których mowa w powołanych na wstępie przepisach. Okoliczności te zostały stwierdzone ostateczną decyzją orzekającą o długu celnym, wartości celnej i cle z tego tytułu, co w świetle art. 19a ust. 9 ustawy o VAT jest równoznaczne z powstaniem obowiązku podatkowego z tytułu VAT od importu towarów. Wprawdzie ustalenie istnienia długu celnego, wysokości wartości celnej i cła wynikających z importu, a w następstwie określenie wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu VAT od tego importu, to dwie różne sprawy stanowiące samodzielne przedmioty rozstrzygania, z których każda z nich jest odrębnie regulowana przez prawo, w pierwszym przypadku – prawo celne, w drugim zaś – podatkowe, nie mniej jednak trzeba podkreślić, że są one ze sobą powiązane. Związek między nimi polega zaś na tym, że wielkości zadeklarowane w zgłoszeniu celnym, czy rezultat postępowania celnego (jeśli zostało przeprowadzone) są wiążące dla organu podatkowego w tym znaczeniu, że organ podatkowy przy rozstrzyganiu sprawy podatkowej mającej za przedmiot VAT od importu tego samego towaru, obowiązany jest uwzględnić stanowisko organu celnego (aprobujące bądź zmieniające zgłoszenie celne). Ta dwutorowość spraw celnych i podatkowych wymaga dostrzegania oraz respektowania przedmiotowej odrębności postępowania celnego w stosunku do postępowania podatkowego, której konsekwencją jest między innymi to, że organ podatkowy w postępowaniu podatkowym nie jest uprawniony do oceny postępowania i rozstrzygnięć organu celnego, wchodzenia w jego kompetencje i formułowania własnych, niezależnych ustaleń faktycznych, czy oceny prawnej, odmiennych od przyjętych przez organ celny. W realiach analizowanego postępowania podatkowego, rozstrzygnięcie organu celnego było wiążące dla organu podatkowego. Podstawą wydania zaskarżonej decyzji były zatem ustalenia poczynione w postępowaniu celnym, zakończonym wydaniem decyzji określającej kwotę długu celnego, która pozostaje w obrocie prawnym, która została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r., Nr [...] Co więcej, Sąd z urzędu stwierdza, że skargę od ostatnio wymienionej decyzji tut. Sąd oddalił wyrokiem z dnia 19 lutego 2021 r., w sprawie III SA/Lu 3/21 (wyrok jest nieprawomocny). Tym samym kontrolowana decyzja podatkowa prawidłowo uwzględnia wiążące stanowisko prawne organu celnego, bezpośrednio wyznaczające stronę podmiotową oraz przedmiotową zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług w imporcie towaru. Wbrew zarzutom skarżącej Spółki w uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia organ przedstawił wszystkie okoliczności faktyczne i prawne, konieczne dla rozpatrzenia istoty sprawy podatkowej. Kontrolowana decyzja organu podatkowego była wyłącznie konsekwencją decyzji organu celnego. Dlatego zarzuty skargi dotyczące naruszenia zasad postępowania, sposobu gromadzenia i oceny dowodów, czy zupełności materiału dowodowego w postępowaniu podatkowym są nieuzasadnione, a ściślej nieadekwatne do stanu analizowanej sprawy podatkowej i wykraczają poza jej granice. W realiach rozpoznawanej sprawy organ podatkowy nie był uprawniony i nie prowadził własnych ustaleń faktycznych oraz oceny prawnej zdarzeń powodujących powstanie długu celnego i wartości celnej towarów, bowiem jak wywiedziono wyżej, miał obowiązek przyjęcia w tym zakresie ustaleń wynikających z decyzji organu celnego, co też słusznie uczynił. Zaskarżone rozstrzygnięcie znajduje oparcie w analizowanych na wstępie przepisach prawa materialnego, które przez organ zostały prawidłowo zinterpretowane i zastosowane. Podniesione w skardze zarzuty naruszenia materialnego prawa podatkowego, nie mogły zatem doprowadzić do podważenia legalności kontrolowanej decyzji podatkowej. Za bezpodstawne należy uznać zarzuty naruszenia przepisów celnych, w sytuacji, gdy nie były podstawą rozstrzygnięcia zaskarżonej decyzji i nie miały zastosowania w odniesieniu do podatku od towarów i usług, a zatem organy podatkowe w rozpatrywanej sprawie nie mogły ich naruszyć. W konsekwencji zarzuty i argumentacja skargi, skierowana de facto przeciwko wymiarowej decyzji celnej, nie mogły odnieść zamierzonego przez Spółkę skutku. Wręcz przeciwnie, jak wskazano wyżej, elementy decyzji celnej przesądziły o wyniku sprawy podatkowej w zakresie importu towarów, ponieważ jest ona wiążąca w zakresie podstawy opodatkowania i kręgu podatników. Stanowisko to znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, gdzie zgodnie przyjmuje się, że w przypadku gdy dług celny został określony ostateczną decyzją organu celnego i decyzja ta nie zostanie wyeliminowana z obrotu prawnego, wynikające z niej ustalenia dotyczące elementów niezbędnych do ustalenia podstawy opodatkowania, tj. w zakresie wartości celnej towaru, klasyfikacji taryfowej, czy cła, nie mogą być weryfikowane w postępowaniu podatkowym dla potrzeb prawidłowego określenia należnych podatków z tytułu importu towarów (por. wyroki NSA: z 10 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 182/06, z 6 sierpnia 2009 r., sygn. akt I FSK 2042/08, z 25 marca 2010 r., sygn. akt I FSK 371/09, z 6 grudnia 2011 r., sygn. akt I FSK 252/11, z 23 kwietnia 2013 r., sygn. akt I FSK 977/11). Okoliczność, iż w skardze Spółka prezentuje inne zapatrywanie co do okoliczności stanu faktycznego i oceny prawnej nie oznacza, że doszło do naruszenia zasady przekonywania albo budowania zaufania do organów podatkowych. Sąd zauważa również, iż fakt wydania decyzji celnych i podatkowych w tych samych datach (6 sierpnia 2020 r. w I instancji i 6 listopada 2020 r. w II instancji) także nie stanowi naruszenia prawa, w szczególności zaś przepisu art. 128 Ordynacji podatkowej. Istotne jest bowiem to, że ustalenia organów celnych zostały uwzględnione w ostatecznym rozstrzygnięciu organu podatkowego. Na marginesie Sąd zauważa, że również, że decyzje celne organów I i II instancji zostały doręczone w tych samych datach, co decyzje podatkowe organów I i II instancji, to jest odpowiednio: w dniu 11 sierpnia i 21 listopada 2020 r. W tych samych dniach zatem weszły do obrotu prawnego (k. 13 i 49 akt sprawy niniejszej; k.21 i 57 akt sprawy III SA/Lu 3/21). Za chybione należało uznać zarzuty naruszenia przepisów postępowania. Podkreślić bowiem należy, iż postępowanie podatkowe było prowadzone odrębnie od postępowania celnego. W postępowaniu tym wyjaśniono wszystkie okoliczności faktyczne niezbędne do wydania decyzji podatkowej, przy czym ponownie podkreślić należy, że organ orzekający w sprawie podatkowej był związany ustaleniami dokonanymi w postępowaniu celnym. Stan faktyczny sprawy został zatem ustalony zgodnie z regułami postępowania podatkowego określonymi w art. 120 i następnych Ordynacja podatkowa w tym dotyczącymi zasad przeprowadzania dowodów i uprawnień stron w postępowaniu podatkowym (art. 180 i nast. Ordynacji podatkowej). Postępowanie zostało przeprowadzone zgodnie z zasadą dwukrotnego rozpoznania sprawy, tj. przez organ pierwszej instancji a następnie w postępowaniu odwoławczym (art. 127 Ordynacji podatkowej). Formułując zarzut naruszenia tej zasady, Spółka nie wskazała nawet, na czym miałyby polegać uchybienia w tym zakresie. Stanowisko organów podatkowych zostało umotywowane w wydanych przez te organy decyzjach (w I i II instancji) w sposób spełniający kryteria określone w art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Sąd podziela przedstawione w zaskarżonej decyzji ustalenia przyjęte za podstawę rozstrzygnięcia wraz z ich oceną prawną. Dokonana ocena nie wykracza poza granice swobodnej oceny dowodów określonej w art. 191 Ordynacji podatkowej. W świetle powyższego, zdaniem Sądu, żaden z zarzutów zawartych w skardze nie prowadził do podważenia legalności kontrolowanej decyzji organu i nie uzasadniał jej wyeliminowania z obrotu prawnego wraz z decyzją organu pierwszej instancji. Biorąc pod uwagę wszystkie przedstawione argumenty, Sąd, uznając skargę za niezasadną, oddalił ją na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325).