I SA/Lu 281/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk, Sędziowie WSA Halina Chitrosz,, NSA Anna Kwiatek (spr.), Protokolant st. insp. sąd. Magdalena Futyma, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 czerwca 2006 r. sprawy ze skargi S.S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej w sprawie podatku od towarów i usług za miesiące I - XI 2001 r. oddala skargę Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpoznaniu odwołania S.S. utrzymał w mocy własną decyzję z dnia [...] grudnia 2005 r., wydaną w wyniku wznowienia postępowania, odmawiającą uchylenia decyzji ostatecznej z dnia [...] czerwca 2004 r. określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za okresy styczeń-listopad 2001 r. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej podał, że zobowiązanie podatkowe S.S. w podatku od towarów i usług za powyższe okresy określone zostało decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] marca 2004 r. w związku z ustaleniem, że podatnik nie dopełnił obowiązku rejestracji dla celów tego podatku. Decyzja ta utrzymana została w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] czerwca 2004 r., a skarga na tę decyzję oddalona została wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 6 maja 2005 r. – sygn. I SA/Lu 358/04. Pismem z dnia 25 lipca 2005 r. podatnik wniósł o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną z dnia [...] czerwca 2004 r. powołując jako przesłankę ujawnienie nowych dowodów istniejących w dacie wydania decyzji, tj. kserokopii zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R oraz kserokopii dwóch deklaracji VAT-7 za luty i marzec 2001 r., zawierających kserokopię prezentaty Urzędu Skarbowego. Postanowieniem z dnia 6 września 2005 r. Dyrektor Izby Skarbowej wznowił postępowanie w powyższej sprawie i w jego wyniku uznał, iż brak jest przesłanek uzasadniających uchylenie decyzji ostatecznej z dnia [...] czerwca 2004 r., stąd decyzją z dnia [...] grudnia 2005 r. wydaną na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 ordynacji podatkowej (Dz. U. 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.), odmówił uchylenia decyzji ostatecznej. W odwołaniu podatnik zarzucał dowolną ocenę braku wiarygodności odnalezionej kserokopii dokumentu zgłoszenia rejestracyjnego i deklaracji, nie przesłuchanie wszystkich świadków, w szczególności J. D. – byłego pracownika Urzędu, który sporządzać miał kserokopie oraz dowolną ocenę zeznań przesłuchanych świadków. W postępowaniu odwoławczym organ uzupełnił materiał dowodowy w zakresie postulowanym przez stronę – przesłuchał w charakterze świadka J. D. i zgromadził materiał porównawczy w postaci datowników używanych w Urzędzie Skarbowym w 2001 r. dla konfrontacji z widniejącymi na kserokopiach. W ocenie organu żaden z przeprowadzonych w postępowaniu wznowieniowym i odwoławczym dowodów nie potwierdził wiarygodności przedłożonych kserokopii i nie podważył wynikającego z oryginalnych dokumentów ustalenia, że podatnik w dniu 11 grudnia 2000 r. złożył zgłoszenie NIP-1 oraz oświadczenie o wyborze zwolnienia VAT-6, a w dniu 24 kwietnia 2002 r. dokonał zgłoszenia VAT-R potwierdzonego dokonaną w tym dniu opłatą rejestracyjną. Organ wskazał, że przesłuchani w obecności podatnika świadkowie (M. W., M. T., M. S., K. W., L. D. i J. D.) nie posiadali żadnej wiedzy na temat wypełnienia i złożenia w 2001 r. zgłoszenia rejestracyjnego, bądź sporządzenia wówczas kserokopii druku VAT-R. Żaden ze świadków oryginału tego dokumentu nie widział, przy czym J. D. i K. W. zaprzeczyli wyjaśnieniom podatnika, by sporządzać mieli kserokopię tego dokumentu. Organ wskazał, że kserokopie pieczęci Urzędu widniejące na załączonych do wniosku kserokopiach druku VAT-R i deklaracji są identyczne – w lewym górnym rogu oraz dolnej środkowej części pieczęci brak tych samych liter, kontur pieczęci w tych samych miejscach ma braki – pomimo, że miały być przystawiane w różnych datach (12 stycznia, 19 marca i 9 kwietnia 2001 r.). Uzyskane w toku postępowania z dokumentacji Urzędu kserokopie pieczęci używanych wówczas mają natomiast całkowicie widoczne kontury. Organ wskazał również, że sprzeczności, co do sporządzenia kserokopii druku zgłoszenia rejestracyjnego wynikają także z wyjaśnień podatnika, który w pismach z dnia 12 września i 27 września 2005 r. twierdził, że kserokopie sporządził K. W., a w toku przesłuchania tego świadka, w dniu 24 października 2005 r. stwierdził, iż kserokopie wykonał J. D. W związku z tymi ustaleniami organ odwoławczy uznał, że złożone kserokopie nie mogły być uznane za nowo ujawnione dowody podważające prawidłowość wydania ostatecznej decyzji z dnia [...] czerwca 2004 r. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego S.S.. wnosił o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucając naruszenie: - art. 122 i art. 187 ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie przesłuchania wymienionej w zeznaniach J. D., T. C., pracownika Urzędu, która może dysponować korzystną dla skarżącego wiedzą pozwalającą na zweryfikowanie zeznań innych świadków; - art. 191 ordynacji podatkowej poprzez dowolną ocenę dowodów z zeznań J. D. i oględzin pieczęci datowników z pominięciem zeznań świadków M. T., M. W. i M. S.; - art. 222, art. 233 i art. 235 ordynacji podatkowej poprzez brak ustosunkowania się do zarzutów odwołania oraz nie dokonanie powtórnej analizy dowodów zgromadzonych w postępowaniu pierwszoinstancyjnym. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie mogła być uwzględniona, gdyż zaskarżona decyzja zgodna jest z prawem, a w szczególności nie narusza wymogów procedury podatkowej. Przede wszystkim zwrócić należy uwagę, że jej wydanie nastąpiło w trybie nadzwyczajnym jakim jest wznowienie postępowania, stąd organ podatkowy związany był zakresem wznowienia wskazanym we wniosku skarżącego i następnie w postanowieniu z dnia [...] września 2005 r. Podstawą wznowienia postępowania, w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] czerwca 2004 r. określającą zobowiązanie w podatku od towarów i usług za okresy styczeń-listopad 2001 r., była powołana przez skarżącego przesłanka kwalifikowanej wadliwości postępowania zakończonego powyższą decyzją ostateczną. Wadliwość tego postępowania polegać miała na pominięciu istotnego dowodu, ujawnionego po jego zakończeniu, stąd niezbędnym było przeprowadzenie postępowania co do istnienia przesłanki wznowienia określonej w art. 240 § 1 pkt 5 ordynacji podatkowej. Ustalenie faktyczne postępowania zakończonego decyzją ostateczną, które skarżący zakwestionował w postępowaniu wznowieniowym, stanowiło podstawę uznania, że wobec nie dokonania zgłoszenia rejestracyjnego dla potrzeb podatku od towarów i usług skarżący w okresach styczeń-listopad 2001 r. nie miał prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług, a to z uwagi na treść art. 25 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Ustalenie to podważyć miała niepotwierdzona za zgodność z oryginałem kserokopia wypełnionego druku zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R z datą przyjęcia do Urzędu Skarbowego– [...] stycznia 2001 r. Ponieważ niepoświadczona kserokopia dokumentu nie mogła być uznana za dowód w sprawie, skarżący zmierzał do uprawdopodobnienia istnienia oryginału tego dokumentu poprzez złożenie niepoświadczonych kserokopii dwóch deklaracji VAT-7 z datą urzędowego przyjęcia - 19 marca 2001 r. i 9 kwietnia 2001 r. oraz wnioskowane dowody z przesłuchania świadków na okoliczność sporządzenia tych kserokopii przez pracownika Urzędu Skarbowego. Dokonując oceny przeprowadzonego przez organ podatkowy postępowania wznowieniowego należało mieć na względzie, że nie mogło ono zmierzać do pełnej kontroli postępowania przeprowadzonego w trybie zwykłym, a jedynie do ustalenia czy istnieje nowo ujawniony dowód lub okoliczność, mogące mieć istotny wpływ na treść decyzji ostatecznej. Wbrew zarzutom skargi, organ podatkowy postępowanie wznowieniowe przeprowadził w pełnym zakresie i w jego wyniku ustalił, że złożone kserokopie dokumentów nie mogą stanowić dowodu potwierdzającego nową dla sprawy okoliczność złożenia przez skarżącego w styczniu 2001 r. dokumentu zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R. Ocena ta wywiedziona została przez organ nie tylko na podstawie analizy złożonych kserokopii dokumentów, lecz i wniosków wynikających z wyjaśnień skarżącego oraz zeznań świadków. Porównanie stempli datowników widniejących na kserokopiach dokumentów z używanymi w 2001 r. w Urzędzie Skarbowym pozwoliło na podważenie wiarygodności tych kserokopii przez wykazanie, że kserokopie pieczęci z różnymi datami mają identyczne luki w tekście oraz obramowaniu, nie występujące w pieczęciach używanych w tych datach przez Urząd Skarbowy. Żaden z przesłuchanych świadków nie potwierdził istnienia oryginału dokumentu VAT-R, ani faktu złożenia tego dokumentu przez skarżącego w 2001 r. Skarżący nie potrafił również wskazać osoby, która dysponowała oryginałem i sporządzić miała kserokopie tego dokumentu i nie podważał zeznań świadków K. W. (k. 485 akt podatkowych) i J. D. (k. 593 akt podatkowych), zaprzeczających wyjaśnieniom skarżącego, iż to oni sporządzić mieli kserokopię. Organ prawidłowo również wywiódł, iż wyjaśnieniom skarżącego, co do daty sporządzenia kserokopii dokumentu VAT-R, zaprzeczały również zeznania powołanego przez niego świadka M. S. (k. 478 str. 2 – akt podatkowych), która zeznała, że o okazanie kopii zgłoszenia rejestracyjnego i deklaracji VAT-7 za 2001 r. zwracała się do skarżącego w 2004 r., a nie w 2001 r. Sformułowane w skardze zarzuty naruszenia art. 122 i art. 187 ordynacji podatkowej przez zaniechanie pozyskania z urzędu zeznań kolejnych świadków (T. C.) lub dokonania konfrontacji świadków D., W. i D., wynikają zapewne z niezrozumienia celu jakiemu służyć może postępowanie wznowieniowe. Celem tego postępowania nie mogło być ustalenie okoliczności złożenia przez skarżącego w 2001 r. zgłoszenia rejestracyjnego i deklaracji VAT-7, bowiem okoliczności te ustalane były w postępowaniu zakończonym decyzją ostateczną z dnia [...] czerwca 2004 r. Celem postępowania wznowieniowego było jedynie sprawdzenie czy ujawniony został nowy dowód, istniejący w dniu wydania decyzji ostatecznej, nie znany organowi, który wydał decyzję. Organy prawidłowo uznały, że niepoświadczona za zgodność z oryginałem kserokopia dokumentująca przyjęcie zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R przez Urząd Skarbowy, nie mogła być uznana za nowy dowód wskazujący na fakt złożenia (przyjęcia przez Urząd Skarbowy) tego dokumentu w dacie widniejącej na kserokopii. Zasadnym było więc uznanie, że brak było, określonej w art. 240 § 1 pkt 5 ordynacji podatkowej, podstawy wznowienia postępowania. Z tych względów, Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 151 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2002 r. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji.