I SA/Lu 391/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Czajecka-Szpringer (sprawozdawca), Sędziowie SO del. Monika Kazubińska-Kręcisz,, WSA Andrzej Niezgoda, Protokolant Asystent sędziego Krzysztof Kożuch, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 maja 2015 r. sprawy ze skargi E. W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług z tytułu importu samochodu osobowego I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. orzeka, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości; III. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz E. W. kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej po rozpatrzeniu odwołania E. O. (obecnie W.) prowadzącej działalność gospodarczą pod nazwą E. E. O. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...], określającej kwotę podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług z tytułu importu samochody, utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Z uzasadnienie zaskarżonej decyzji oraz akt sprawy wynika, że w dniu [...] września 2007 r. według dokumentu SAD objęto procedurą dopuszczenia do obrotu sprowadzony ze Szwajcarii samochód osobowy używany marki Jeep Grand Cherokee, rok produkcji 2000. Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Celnego określił niezaksięgowaną kwotę należności wynikających z długu celnego powstałego w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego z dnia [...] września 2007 r. oraz wezwał do zapłaty tej kwoty. Od powyższej decyzji strona złożyła odwołanie. Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Decyzja organu II instancji została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, który wyrokiem o sygn. akt III SA/Lu 4/13 z dnia 23 kwietnia 2013 r. oddalił skargę. Postanowieniem z dnia [...] Naczelni Urzędu Celnego wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia kwoty podatku akcyzowego i kwoty podatku od towarów i usług, należnych z tytułu importu przedmiotowego pojazdu. Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Celnego określił kwotę podatku akcyzowego w wysokości [...] zł oraz kwotę podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł należnych z tytułu importu samochodu osobowego objętego zgłoszeniem celnym według dokumentu SAD z dnia [...] września 2007 r. i wezwał do zapłaty podatku w łącznej wysokości [...] zł. Rozpatrując odwołanie od decyzji organu I instancji Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...] (zaskarżoną w niniejszej sprawie) utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W skardze na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] strona wniosła o jej uchylenie wraz z poprzedzającym ją rozstrzygnięciem organu I instancji. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie: - art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nie uwzględnienie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, zarzucono także pominięcie w osnowie zaskarżonej decyzji podstawy prawnej umożliwiającej wydanie decyzji po terminie wskazanym w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, - art. 188, art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez uchylanie się od zebrania pełnego materiału dowodowego mającego istotny wpływ na wynik sprawy, - art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie oceny materiału dowodowego na podstawie niekompletnie zebranego materiału dowodowego, - art. 78 ust. 3 Wspólnotowego Kodeksu Celnego przez pominięcie w rozstrzygnięciu dyspozycji art. 19 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług oraz art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym w zw. z art. 154 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, - art. 54 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej w związku z art. 38 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, art. 22 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym oraz art. 65 ust. 5 ustawy Prawo celne, poprzez niewłaściwą wykładnię oraz niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań zmierzających do dokładnego wyjaśnienia sprawy. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając skargę kasacyjną strony od rozstrzygnięcia WSA (z dnia 23 kwietnia 2013 r. sygn. akt III SA/Lu 4/13) wyrokiem z dnia 15 stycznia 2014 r. sygn. akt I GSK 1462/13 uchylił zaskarżony wyrok Sądu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. Wojewódzki Sąd Administracyjny ponownie rozpoznając sprawę wyrokiem z dnia 5 czerwca 2014 r. (sygn. akt III SA/Lu 157/14) uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] wydaną w przedmiocie określenia długu celnego. Postanowieniem z dnia [...], w sprawie ze skargi E. O. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...], w przedmiocie podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług z tytułu importu samochodu osobowego, sygn. akt I SA/Lu 829/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny zawiesił postępowanie do czasu prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie sygn. akt III SA/Lu 4/13. Jak zaznaczono powyżej w wyniku rozpoznania skargi kasacyjnej skarżącej od wyroku z dnia 23 kwietnia 2013 r. sygn. akt III SA/Lu 4/13 NSA uchylił wyrok WSA wobec czego po ponownym rozpoznaniu sprawy wyrokiem z dnia 5 czerwca 2014 r. (sygn. akt III SA/Lu 157/14) WSA uchylił zaskarżoną decyzję dotyczącą ustalenia wartości celnej towaru. Wyrok WSA w sprawie sygn. akt III SA/Lu 157/14 uprawomocnił się w dniu 7 sierpnia 2014 r. Postanowieniem z dnia 27 lutego 2015 r., Sąd podjął zawieszone postępowanie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) w skrócie: p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to między innymi, że sąd administracyjny nie musi w ocenie legalności zaskarżonego rozstrzygnięcia ograniczać się tylko do zarzutów sformułowanych w skardze, ale może wadliwości kontrolowanego aktu podnosić z urzędu. Na wstępie zauważyć należy, że przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r., Nr 54, poz. 535 ze zm. w skrócie ustawa o VAT) stanowią, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega między innymi import towarów (art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT). Zgodnie z art. 19 ust. 7 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego. Obowiązkiem podatnika jest obliczenie i wykazanie w zgłoszeniu celnym kwoty podatku, z uwzględnieniem obowiązujących stawek (art. 33 ust. 1 ustawy o VAT). Podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług w imporcie jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy oraz, o ile elementy takie nie zostały do niej włączone: prowizję, opakowania, transport i koszty ubezpieczenia, które zostały już poniesione albo będą poniesione do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju (art. 29 ust. 13 i 15 ustawy o VAT). Z kolei odnosząc się do kwestii podatku akcyzowego z tytułu importu samochodu osobowego to zauważyć należy, że zgodnie z art. 10 ust.1 pkt 4 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2004 r., Nr 29, poz. 257 ze zm.), powołanym w podstawie prawnej zaskarżonej decyzji, podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Mając na uwadze treść przywołanych przepisów ustawy o VAT i podatku akcyzowym i konfrontując je z okolicznościami stanu sprawy stwierdzić należy, że skoro podstawę określenia podatnikowi zobowiązania w wymienionych podatkach stanowiły ustalenia postępowania zakończonego wydaniem ostatecznej decyzji organu celnego w sprawie określenia kwoty cła podlegającej retrospektywnemu zaksięgowaniu z tytułu tego importu, która to decyzja wiązała organ podatkowy przy określeniu zobowiązania w podatku VAT i podatku akcyzowym z tytułu tego importu, to fakt uchylenia prawomocnym wyrokiem WSA z dnia 5 czerwca 2014 r., w sprawie sygn. akt III SA/Lu 157/14, decyzji Dyrektora Izby Celnej z dnia [...], nr [...] wydanej w przedmiocie ustalenia wartości celnej towaru nie może pozostawać bez wpływu na ocenę zgodności z prawem decyzji wydanej w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku VAT i podatku akcyzowym z tytułu importu. W sprawie stanowiącej przedmiot orzekania Sądu, którym jest kontrola zgodności z prawem ostatecznej decyzji określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług i podatku akcyzowym z tytułu importu, konsekwencją stwierdzenia niezgodności z prawem ostatecznej decyzji organu celnego wydanej w przedmiocie określenia kwoty cła, jej uchylenia oraz przekazania organowi celnemu w celu przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w sprawie jest to, że ustalenia stanu faktycznego w sprawie podatkowej, istotne z punktu widzenia prawidłowego ustalenia i określenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT i akcyzowym – (stanowią ją wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy (VAT) oraz wartość celna powiększona o należne cło (akcyza) - nie mogą być uznane za zgodne ze standardem postępowania wyjaśniającego wyznaczonym przepisami Ordynacji podatkowej. Stwierdzić zatem należy, iż uchylenie przez tutejszy Sąd decyzji organu celnego, na podstawie której w niniejszej sprawie organy podatkowe przyjęły wartość celną i wysokość cła, rodzi konieczność określenia na nowo wysokości należnego podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług. Została bowiem wyeliminowana z obrotu prawnego decyzja, na podstawie której organy podatkowe określiły w niniejszej sprawie wielkość zobowiązania podatkowego. W konsekwencji zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Celnej podlega uchyleniu. Trzeba mieć bowiem na uwadze, że w niniejszej sprawie zachodzi przesłanka z art. 240 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej zgodnie, z którym w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postepowanie, jeżeli decyzja została wydana na podstawie innej decyzji, która została następnie uchylona lub zmieniona w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji. Z taką sytuacją mamy do czynienia w rozpatrywanej sprawie, bowiem bezsprzecznie ostateczne rozstrzygnięcie w przedmiocie wartości celnej pojazdu było podstawą do wydania przez Dyrektora Izby Celnej decyzji dotyczącej określenia kwoty podatku akcyzowego i podatku VAT. Nadto w ocenie Sądu organ podatkowy przedwcześnie uznał, że w sprawie zachodzą przesłanki powodujące zawieszenie biegu terminu przedawnienia, o jakim mowa w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku, w którym upłynął termin płatności podatku. Oznacza to tyle, że zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym i od towarów i usług za 2007 r. (poza zobowiązaniem podatkowym powstałym w grudniu 2007 r.), jeśliby nie wystąpiły żadne zdarzenia powodujące przerwanie lub zawieszenie jego biegu - ulega przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2012 r. Decyzja organu odwoławczego została doręczona skarżącej w dniu [...] czerwca 2013 r., a więc już po upływie terminu przedawnienia. Z decyzji tej oraz akt sprawy wynika, że Naczelnik Urzędu Celnego został poinformowany przez Prokuraturę Krajową o wszczęciu postanowieniem z dnia [...] marca 2008r., śledztwa m.in. w sprawie zaistniałego w okresie od 1 stycznia 2004r. do co najmniej 31 marca 2008r. w B P., narażenia na uszczuplenie należności celnych i podatkowych poprzez wprowadzanie w błąd organu uprawnionego do kontroli celnej, co do rzeczywistej wartości i stanu technicznego importowanych ze Szwajcarii pojazdów samochodowych, tj. o czyn z art. art. 54 § 1 w zw. z 87 § 1 w zw. z 37 § 1 pkt 1,2 i 5 w zw. z 6 § 2 kks. Z opisu czynu zawartego w ww. postanowieniu nie wynika, że podejrzenie jego popełnienia wiąże się z niewykonaniem zobowiązań będących przedmiotem postępowania w niniejszej sprawie. Prokuratura Apelacyjna w piśmie z dnia [...] lutego 2012r. poinformowała organ podatkowy, że ww. postępowanie nie zostało zakończone. Naczelnik Urzędu Celnego pismem z dnia [...] października 2012r. poinformował skarżącą, że w skutek wszczęcia śledztwa przez Prokuraturę Krajową w dniu [...] marca 2008r., bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego powstałego z tytułu importu samochodu na podstawie m.in. dokumentu SAD z dnia [...] września 2007r. uległ zawieszeniu z dniem [...] marca 2008r. Z powyższych faktów organy podatkowe wywodzą, że w sprawie nastąpiło skuteczne przerwanie biegu terminu przedawnienia. Sąd ze stanowiskiem tym się nie zgadza. Przypomnieć należy, że Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 17 lipca 2012 r. w sprawie P 30/11 stwierdził, że art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji. Sentencja wyroku Trybunału Konstytucyjnego w sprawie P 30/11 dotyczy zgodności z Konstytucją RP wyłącznie art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej w wersji obowiązującej do końca sierpnia 2005 r., niemniej jednak w końcowej części uzasadnienia Trybunał zawarł istotne wskazówki interpretacyjne dotyczące art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej w obecnie obowiązującym brzmieniu. W świetle orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego uznanie przez organy podatkowe, że wydanie przez Prokuraturę Krajową postanowienia o wszczęciu śledztwa w sprawie o przestępstwo karnoskarbowe oraz informacja o sporządzeniu przez Prokuraturę Apelacyjną aktu oskarżenia – bez wykazania, że śledztwo, to czy też akt oskarżenia dotyczy skarżącej, a przede wszystkim bez wykazania, że skarżąca została poinformowana najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej o wszczęciu wobec niej postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe – było wystarczające do przyjęcia, że nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia jest dowolne. Z żadnego dokumentu znajdującego się w aktach sprawy nie wynika, że wobec skarżącej toczyło się jakiekolwiek postępowanie karne lub karnoskarbowe. Nie świadczy o tym to, że Naczelnik Urzędu Celnego w odpowiedzi na postanowienie o żądaniu wydania rzeczy z dnia [...] kwietnia 2008r. przekazał do Prokuratury Krajowej uwierzytelnione kopie dokumentów dotyczących odpraw celnych pojazdów samochodowych importowanych ze Szwajcarii w okresie 1 maj - 31 grudzień 2004r., 1 październik 2005r.- 31 grudzień 2005r. oraz 1 styczeń 2005r.- 30 wrzesień 2008r., w tym kopie dokumentów dotyczących samochodu importowanego przez skarżącą. Treść pisma Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] października 2012 r. zawiadamiającego skarżącą o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia nie zawiera informacji, że przeciwko niej toczy się jakiekolwiek postępowanie karne lub karnoskarbowe związane z importem samochodu ze Szwajcarii. Skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia może wywołać dopiero poinformowanie skarżącej o prowadzonym przeciwko niej postępowaniu i postawionych zarzutach, o ile miało ono miejsce przed upływem terminu przedawnienia. W tych okolicznościach uchylenie ostatecznej decyzji organu celnego wydanej w przedmiocie ustalenia wartości celnej towaru spowodowało, że sprawa podatkowa wymaga ponownego rozpatrzenia co do jej istoty, jednakże pod warunkiem wykazania przez organ podatkowy, że nie nastąpiło przedawnienie zobowiązań podatkowych z uwagi na zaistnienie okoliczności powodujących zawieszenie lub przerwanie biegu terminu przedawnienia. Wobec powyższego na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b p.p.s.a., Sąd zaskarżoną decyzję uchylił, orzekając jednocześnie na podstawie przepisu art. 152 tej ustawy o jej niewykonalności w całości. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a.