I SA/Lu 4/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Kowalczyk (sprawozdawca) Sędziowie WSA Jerzy Drwal, WSA Małgorzata Fita Protokolant Starszy asystent sędziego Anna Gilowska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 8 sierpnia 2019 r. spraw ze skarg: G. O. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w W.; D. T.; J. N. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru oddala skargi. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej po rozpatrzeniu odwołań G. O. Spółka z o. o., J. N., J. U. i M. C. – utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] z dnia [...] r. w przedmiocie podatku od towarów i usług w imporcie towarów. Z akt sprawy i uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że w wyniku kontroli prawidłowości realizacji procedury tranzytu w łotewskim urzędzie przeznaczenia stwierdzono, że w przypadku operacji tranzytowej wg MRN [...] doszło do nieprawidłowego jej zakończenia w związku z usunięciem towaru w postaci kleju budowlanego spod dozoru celnego. W wyniku przeprowadzonego postępowania celnego i podatkowego Naczelnik L. Urzędu Celno-Skarbowego w [...] ("organ pierwszej instancji") wydał w dniu [...] r. dwie decyzje – celną i podatkową, w wyniku których stwierdził powstanie długu celnego w przywozie na dzień 9 marca 2016 r., określił kwotę długu celnego w wysokości [...] zł i powiadomił dłużników solidarnych o zaksięgowaniu kwoty cła, oraz decyzję podatkową stwierdzającą powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług i określającą wysokość zobowiązania podatkowego z tego tytułu w wysokości [...] zł. Obie decyzję zostały uchylone przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z przekazaniem rozstrzygniętych nimi spraw do ponownego rozpoznania. W wyniku ponownie przeprowadzonych postępowań wydane zostały kolejne decyzje. I tak: Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] decyzją nr [...] z dnia [...] r., rozpatrując sprawę w postępowaniu celnym, stwierdził powstanie długu celnego w przywozie na dzień 9 marca 2016 r. w związku z usunięciem spod dozoru celnego towarów objętych procedurą tranzytu zewnętrznego wg MRN [...] z dnia 8 marca 2016 r., określił kwotę długu celnego w wysokości [...] zł oraz powiadomił dłużników solidarnych o zaksięgowaniu kwoty cła. Za dłużników solidarnych organ uznał: J. C. M. C., G. T. Spółka z o. o., D. T., J. U., "G. O." Spółka z o.o. oraz A.-G. T. J. N.. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej jako organ odwoławczy decyzją nr [...] utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Jednocześnie w wyniku ponownie przeprowadzonego postępowania podatkowego decyzją z dnia 21 maja 2018 r. organ I instancji stwierdził istnienie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług w imporcie towarów w następstwie powstania długu celnego w wyniku usunięcia spod dozoru celnego towarów w postaci kleju budowlanego objętych procedurą tranzytu zewnętrznego wg MRN [...] z dnia 8 marca 2016 r. oraz określił kwotę podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł. Decyzja została wydana wobec dłużników solidarnych będących jednocześnie adresatami decyzji celnej. Od powyższej decyzji podatkowej odwołała się G. O. Spółka z o. o. zarzucając naruszenie art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług w związku z art. 194 § 1, art 121 §1 oraz 187 § 1 w zw. z art. 191 Ordynacji podatkowej, przede wszystkim poprzez brak ustaleń związanych z faktycznym transportem towaru objętego procedurą tranzytu, naruszenie art. 203 ust. 3 tiret drugie WKC poprzez błędne ustalenie kręgu dłużników, podnosząc że G. O. podzlecając wykonanie usługi transportu nie miała wpływu na faktyczny jej przebieg i nie ponosi odpowiedzialności za usunięcie ładunku. Odwołanie złożyła też J. N., zarzucając naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej: art. 121, art. 122 w zw. z art. 191, z art. 187 § 1 O.p. W imieniu J. U. odwołanie złożył pełnomocnik, zarzucając naruszenie art. 121 i art. 191 Ordynacji podatkowej w związku z art. 203 ust. 3 tiret 2 WKC z argumentacją, że nigdy nie uczestniczyła ona w obrocie towarami z zagranicą ani też nie brała udziału w usuwaniu ich spod dozoru celnego. Odwołanie złożył również pełnomocnik M. C., zarzucając przedwczesność wydania decyzji. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej ("organ odwoławczy") utrzymując w mocy decyzję w przedmiocie podatku od towarów i usług wyjaśnił, że w związku z nieprawidłowościami stwierdzonymi w realizacji operacji wspólnotowego tranzytu zewnętrznego towaru wg MRN [...] polegającymi na usunięciu towarów spod dozoru celnego Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] prowadził postępowania w dwóch odrębnych sprawach - celnej i podatkowej. Postępowanie celne dotyczące uregulowania sytuacji prawnej towarów, związane z dokonanymi przez organy celne ustaleniami świadczącymi o niezakończeniu procedury tranzytu i usunięciu towarów spod dozoru celnego, zostało zakończone decyzją stwierdzającą powstanie długu celnego w przywozie na dzień 9 marca 2016 r., oraz określającą kwotę należności przywozowych jak też podmioty zobowiązane do zapłacenia długu celnego. Organ odwoławczy powołał się na uzasadnienie decyzji celnej zawierającej szczegółowy opis ustaleń świadczących, że towar objęty procedurą tranzytu nie został przedstawiony w urzędzie celnym przeznaczenia, przez co nie zostały spełnione wymogi prawidłowego zakończenia procedury tranzytu, wskazując, że decyzja celna została doręczona stronom postępowania, a następnie utrzymana w mocy przez organ odwoławczy rozpatrujący złożone przez strony odwołanie. Zdaniem organu odwoławczego wydanie rozstrzygnięcia określającego należności celne przywozowe spowodowało konieczność określenia kwoty podatku od towarów i usług z tytułu importu powyższego towaru. Organ odwoławczy wskazał, że w toku postępowania w sprawie podatkowej organ celny nie dokonywał ponownych ustaleń dotyczących nieprawidłowości w realizacji procedury tranzytu bowiem okoliczności te nie były przedmiotem postępowania podatkowego. Kwestia usunięcia spod procedury tranzytu towaru została bowiem rozstrzygnięta decyzją nr [...] z dnia [...] r., która pozostając w obrocie prawnym, korzysta z domniemania zgodności z prawem i wywołuje skutki podatkowe w podatku od towarów i usług. Organ odwoławczy wskazał na treść art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm., dalej: "ustawa o VAT"), który stanowi, że opodatkowaniu podlega import towarów na terytorium kraju niezależnie od tego czy import towaru został wykonany z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. Przez import towarów rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej (art. 2 pkt 7 tej ustawy) a zgodnie z przepisem art. 19a ust. 9 ustawy o VAT, z chwilą powstania długu celnego powstaje obowiązek podatkowy w imporcie towarów. Podatnikami zaś tego podatku są osoby prawne, osoby fizyczne lub jednostki organizacyjne niemąjące osobowości prawnej, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną (art. 17 ust. 1 pkt 1 cytowanej ustawy). Dalej organ odwoławczy wyjaśnił, że stosownie do art. 30b ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania z tytułu importu towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy. Następnie w uzasadnieniu decyzji stwierdzono, że wartość celna oraz kwota cła dla towaru zostały określone w decyzji celnej i mają charakter wiążący dla dalszych pochodnych postępowań, w tym dotyczącego określenia kwoty podatku od towarów i usług. Dalej organ odwoławczy wskazał na przepisy stanowiące źródło stawki podatkowej, przywołując art. 41 ust. 1 powołanej ustawy i art. 146a pkt 1, z którego wynika, że w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r., do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13 , art. 109 ust. 2 art. 110 wynosi 23%, wyjaśniając, że w przypadku usuniętego spod dozoru celnego kleju budowlanego kwota podatku z tytułu importu towarów wynosi [...] zł. Jako datę powstania obowiązku podatkowego, organ odwoławczy wskazał datę usunięcia towaru objętego procedurą tranzytu spod dozoru celnego, będącą jednocześnie dniem powstania długu celnego i określoną w decyzji celnej na dzień 9 marca 2016 r. Konsekwencją zaś powstania długu celnego było powstanie zobowiązania do zapłaty podatku wynikającego z ciążącego na podatniku obowiązku podatkowego. W odniesieniu do zarzutów odwołań, organ wyjaśnił, że dłużnikami długu celnego z tytułu usunięcia spod dozoru są osoby wymienione w art. 203 ust. 3 WKC a osoba uznana dłużnikiem celnym, z mocy art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, staje się również podatnikiem podatków importowych. W podsumowaniu argumentowano, że skoro organ celny I instancji ustalił w postępowaniu celnym krąg dłużników długu celnego, to obowiązkiem organu było określenie podatku od towarów i usług z tytułu importu z uwzględnieniem dłużników długu celnego. Na powyższą decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie zostały wniesione przez: 1) G. O. Spółka z o. o., z zarzutami naruszenia art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w zw. z art. 233 §1 ust. 1 Ordynacji podatkowej, poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu pierwszej instancji oraz w zw. zw. z art. 194 §1 Ordynacji podatkowej, poprzez błędne uznanie, że pismo skierowane przez organy celne Republiki [...] w postaci informacji nr [...] z dnia 29 czerwca 2016 r. stanowi urzędowe stwierdzenie określonego faktu. Zarzucając także naruszenie art. 187 §1 w zw. z art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania strony, niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań mających na celu zebranie pełnego materiału dowodowego koniecznego do orzekania w sprawie, a w konsekwencji uznanie w sprawie obowiązku zapłaty przez skarżącego podatku od towarów i usług. W sferze prawa materialnego podniesiono zarzut naruszenia art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w zw. z art. 203 ust. 3 tiret 2 Rozporządzenia Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 253 z- 11.10.1993 r. ze zm., "WKC"), poprzez błędne ustalenie kręgu dłużników solidarnych odpowiedzialnych za powstanie długu celnego i stwierdzenie powstania długu celnego po stronie G. O. Spółka z o.o., w sytuacji przejęcia od niej zlecenia transportowego przez podmiot G. T. Spółka z o.o. w wyniku czego skarżąca nie miała wpływu na wykonanie usługi transportowej, w szczególności na dalsze jej podzlecenie bez zezwolenia i bez wiedzy kolejnemu przewoźnikowi, tj. A. - G. T. J. N.. 2) D. T., zarzucając naruszenie art. 203 ust 3 tiret pierwszy WKC poprzez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że dostarczenie towaru pod adres wskazany mu przez spedytora oraz A.-G. T. J. N. należy uznać za usunięcie towaru spod dozoru celnego, a tym samym uczestniczenie skarżącego w usunięciu towaru spod dozoru celnego. Skarżący zarzucał też naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej (Dz.U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.), tj. art. 210 § 1 pkt. 6, poprzez niewskazanie dowodów oraz przesłanek natury faktycznej jak i prawnej będących podstawą rozstrzygnięcia, art. 127, poprzez zaniechanie dwukrotnego rozpoznania sprawy w administracyjnym toku instancji, art. 121 poprzez prowadzenie przez organy postępowania w sposób naruszający zasadę zaufania i rozstrzyganie wątpliwości na niekorzyść podatnika, art. 122 w zw. z art. 191, poprzez oparcie rozstrzygnięcia na wadliwie ustalonym i ocenionym stanie faktycznym, oraz art. 122 w zw. z art. 187 § 1, poprzez brak podjęcia wszelkich starań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. 3) J. N., zarzucając naruszenie art. 203 ust. 3 tiret czwarte WKC, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i uznanie przewoźnika za dłużnika długu celnego z tytułu usunięcia towaru spod dozoru oraz naruszenie przepisów dotyczących postępowania, przepisów Ordynacji podatkowej, tj. art. 121, poprzez prowadzenie przez organy postępowania w sposób naruszający zasadę zaufania do organów, art. 122 w zw. z art. 191, poprzez oparcie rozstrzygnięcia na wadliwie ustalonym i ocenionym stanie faktycznym i w zw. z art. 187 § 1 poprzez brak podjęcia wszelkich starań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, art. 127, poprzez zaniechanie dwukrotnego rozpoznania sprawy w administracyjnym toku instancji. Zdaniem skarżącej wszelkie wątpliwości rozstrzygnięte zostały na niekorzyść podatnika, a organ nie wskazał w uzasadnieniu decyzji dowodów i przesłanek świadomego jej uczestniczenia w usunięciu towaru spod dozoru celnego czym naruszył też art. 210 § 1 pkt. 6 tej ustawy. W odpowiedziach na skargi organ odwoławczy wniósł o ich oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w decyzji. Sprawa ze skargi G. O. Spółka z o. o. została zarejestrowana w Wojewódzkim Sądzie Administracyjnym w Lublinie pod sygnaturą I SA/Lu 4/19, sprawze skargi D. T. zarejestrowano pod sygn. I SA/Lu 28/19, a sprawę ze skargi J. N. – pod sygn. I SA/Lu 34/19. Na rozprawie w dniu 8 sierpnia 2019 r. sąd stwierdził, że sprawy te pozostają ze sobą w związku a zatem zachodzi przesłanka ich połączenia przewidziana w art. 111 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm. – dalej: "p.p.s.a"). W konsekwencji sąd zarządził połączenie sprawy o sygn. I SA/Lu 4/19 ze sprawami I SA/Lu 28/19 i I SA/Lu 34/19 do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia i dalsze ich łączne prowadzenie pod sygn. akt I SA/Lu 4/19. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skargi nie zasługują na uwzględnienie. W ocenie sądu kontrolowana decyzja organu jest zgodna z prawem. W pierwszej kolejności należy przypomnieć, że w myśl art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, w przypadku importu, o którym stanowi art. 2 pkt 7 i art. 5 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, podatnikami VAT są między innymi osoby fizyczne i prawne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła. Z kolei powstanie długu celnego, na zasadach przyjętych przez organ celny, wyznacza powstanie obowiązku podatkowego z tytułu VAT od importu zgodnie z art. 19a ust. 9 ustawy o VAT. Podstawa opodatkowania importu towaru według art. 30b ust. 1 ustawy o VAT, obejmuje wartość celną i cło. Stosownie zaś do art. 33 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz ust. 1b, są obowiązani do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku, z uwzględnieniem obowiązujących stawek, z zastrzeżeniem art. 33b (ust. 1). Jeżeli organ celny stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota podatku została wykazana nieprawidłowo, naczelnik urzędu celno-skarbowego (właściwość organu według stanu prawnego obowiązującego od 1 marca 2017 r. - Dz.U.2016.1948, art. 83) wydaje decyzję określającą podatek w prawidłowej wysokości (ust. 2). Po przyjęciu zgłoszenia celnego podatnik może wystąpić do naczelnika urzędu celno-skarbowego o wydanie decyzji określającej podatek w prawidłowej wysokości (ust. 3). Następnie art. 34 powołanej ustawy podatkowej przewiduje, że w przypadkach innych niż określone w art. 33 ust. 1-3, kwotę podatku należnego z tytułu importu towarów określa naczelnik urzędu celno-skarbowego w drodze decyzji (ust. 1). Do należności podatkowych określonych zgodnie z art. 33 ust. 1, z wyjątkiem przypadków określonych w art. 33a, stosuje się odpowiednio przepisy celne dotyczące powiadamiania dłużnika o kwocie należności wynikających z długu celnego (ust. 2). Od decyzji, o której mowa w ust. 1 oraz w art. 33 ust. 2 i 3, służy odwołanie do dyrektora izby administracji skarbowej, za pośrednictwem naczelnika urzędu celno-skarbowego, który wydał decyzję (ust. 3). Do postępowań, o których mowa w ust. 1 oraz w art. 33 ust. 2 i 3, stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej (ust. 4). Trzeba też wskazać na art. 26a ustawy o VAT. Przepis ten określa miejsca świadczenia przy imporcie towarów. Stanowi on, że miejscem importu towarów jest terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie ich wprowadzenia na terytorium Unii Europejskiej (art. 26a ust. 1). W przypadku gdy towary zostaną objęte z momentem ich wprowadzenia na terytorium Unii Europejskiej jedną z następujących procedur: 1) uszlachetniania czynnego, 2) odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od należności celnych przywozowych, 3) składowania celnego, 4) tranzytu, w tym także składowaniem czasowym przed objęciem towarów jedną z procedur celnych, 5) wolnego obszaru celnego - miejscem importu takich towarów jest terytorium państwa członkowskiego, na którym towary te przestaną podlegać tym procedurom (art. 26a ust. 2). W okolicznościach rozpoznawanej sprawy organ pierwszej instancji działając jako organ celny ustalił, że procedura tranzytu zewnętrznego nie zakończyła się w sposób prawidłowy i doszło w jej trakcie do usunięcia towarów spod dozoru celnego. Organ celno-skarbowy ustalił zatem, że w tych okolicznościach powstał dług celny w wyniku niewykonania jednego z obowiązków przewidzianych w przepisach prawa celnego, dotyczących wprowadzania towarów nieunijnych na obszar celny Unii, co polegało na usunięciu towaru spod dozoru celnego. Okoliczności te zostały stwierdzone ostateczną decyzją orzekającą o długu celnym, wartości celnej i cle z tego tytułu, co w świetle art. 19a ust. 9 ustawy o VAT jest równoznaczne z powstaniem obowiązku podatkowego z tytułu VAT od importu towarów. Wprawdzie ustalenie istnienia długu celnego, wysokości wartości celnej i cła wynikających z importu, a w następstwie określenie wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu VAT od tego importu, to dwie różne sprawy stanowiące samodzielne przedmioty rozstrzygania, z których każda z nich jest odrębnie regulowana przez prawo, w pierwszym przypadku – prawo celne, w drugim zaś - podatkowe. Nie mniej trzeba podkreślić, że są one ze sobą powiązane. Związek między nimi polega zaś na tym, że wielkości zadeklarowane w zgłoszeniu celnym, czy rezultat postępowania celnego (jeśli zostało przeprowadzone) są wiążące dla organu podatkowego w tym znaczeniu, że organ podatkowy przy rozstrzyganiu sprawy podatkowej mającej za przedmiot VAT od importu tego samego towaru, obowiązany jest uwzględnić stanowisko organu celnego (aprobujące bądź zmieniające zgłoszenie celne). Ta dwutorowość spraw celnych i podatkowych wymaga dostrzegania oraz respektowania przedmiotowej odrębności postępowania celnego w stosunku do postępowania podatkowego, której konsekwencją jest między innymi to, że organ podatkowy w postępowaniu podatkowym nie jest uprawniony do oceny postępowania i rozstrzygnięć organu celnego, wchodzenia w jego kompetencje i formułowania własnych, niezależnych ustaleń faktycznych, czy oceny prawnej, odmiennych od przyjętych przez organ celny. W realiach analizowanego postępowania podatkowego rozstrzygnięcie organu celnego wyznaczającego krąg dłużników celnych, datę powstania długu celnego oraz wartość celną towarów usuniętych spod dozoru celnego w toku procedury tranzytu zewnętrznego realizowanej za numerem wskazanym w decyzji celnej i podatkowej, było wiążące dla organu podatkowego. Podstawą wydania zaskarżonej decyzji były zatem ustalenia poczynione w postępowaniu celnym, zaś decyzją Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego z 21 maja 2018 r. organ ten stwierdził wobec skarżących powstanie długu celnego w przywozie na dzień 9 marca 2016 r., określił wartość celną usuniętych spod dozoru towarów na kwotę, która w postępowaniu podatkowym została przyjęta za podstawę określenia zobowiązania w VAT od importu towarów, a także ustalił, że w kręgu dłużników solidarnych długu celnego pozostawała między innymi skarżąca spółka Grupa O. S. z o. o., skarżący D. T. oraz skarżąca J. N.. W sprawach rozpoznawanych skarg istotne jest także to, że decyzja celna adresowana między innymi do wymienionych podmiotów została utrzymana w mocy przez ostateczną decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] Tym samym kontrolowana decyzja podatkowa prawidłowo uwzględnia wiążące stanowisko prawne organu celnego, bezpośrednio wyznaczające stronę podmiotową oraz przedmiotową zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług w imporcie towaru. Wbrew jednorodnym w tym zakresie zarzutom skarżących, w uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia organ przedstawił wszystkie okoliczności faktyczne i prawne konieczne dla rozpatrzenia istoty sprawy podatkowej. Wobec argumentów skarżącej G. O., że nie odpowiada za usunięcie towarów spod dozoru celnego z powodu zlecenia przewozu innemu przewoźnikowi, trafnie organ poprzestał na powołaniu się na wiążącą w tym zakresie decyzję organu celnego. Kontrolowana decyzja organu podatkowego była wyłącznie konsekwencją decyzji organu celnego. Dlatego zarzuty skargi dotyczące naruszenia zasad postępowania, sposobu gromadzenia i oceny dowodów, czy zupełności materiału dowodowego w postępowaniu podatkowym są nieuzasadnione, a ściślej nieadekwatne do stanu analizowanej sprawy podatkowej i wykraczają poza jej granice. W realiach rozpoznawanej sprawy organ podatkowy nie był uprawniony i nie prowadził własnych ustaleń faktycznych oraz oceny prawnej zdarzeń powodujących powstanie długu celnego i wartości celnej towarów bowiem jak wywiedziono wyżej, miał obowiązek przyjęcia w tym zakresie ustaleń wynikających z decyzji organu celnego, co też słusznie uczynił. Zaskarżone rozstrzygnięcie znajduje oparcie w analizowanych na wstępie przepisach prawa materialnego, które przez organ zostały prawidłowo zinterpretowane i zastosowane. Podniesione w skargach zarzuty naruszenia materialnego prawa podatkowego, nie mogły zatem doprowadzić do podważenia legalności kontrolowanej decyzji podatkowej. Za bezpodstawne należy uznać zarzuty naruszenia przepisów Unijnego Kodeksu Celnego. Przepisy te nie były podstawą rozstrzygnięcia zaskarżonej decyzji i nie miały zastosowania w odniesieniu do podatku od towarów i usług, a zatem organy podatkowe w rozpatrywanej sprawie nie mogły ich naruszyć. W konsekwencji zarzuty i argumentacja skarg skierowane de facto przeciwko wymiarowej decyzji celnej, nie mogły odnieść zamierzonego przez skarżącą skutku. Wręcz przeciwnie, jak wskazano wyżej elementy decyzji celnej przesądzają o wyniku sprawy podatkowej w zakresie importu towarów ponieważ jest ona wiążąca w zakresie podstawy opodatkowania i kręgu podatników. Stanowisko to znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, gdzie zgodnie przyjmuje się, że w przypadku gdy dług celny został określony ostateczną decyzją organu celnego i decyzja ta nie zostanie wyeliminowana z obrotu prawnego, wynikające z niej ustalenia dotyczące elementów niezbędnych do ustalenia podstawy opodatkowania, tj. w zakresie wartości celnej towaru, klasyfikacji taryfowej, czy cła, nie mogą być weryfikowane w postępowaniu podatkowym dla potrzeb prawidłowego określenia należnych podatków z tytułu importu towarów (por. wyroki NSA: z 10 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 182/06, z 6 sierpnia 2009 r., sygn. akt I FSK 2042/08, z 25 marca 2010 r., sygn. akt I FSK 371/09, z 6 grudnia 2011 r., sygn. akt I FSK 252/11, z 23 kwietnia 2013 r., sygn. akt I FSK 977/11). Okoliczność, że w skargach prezentowano inne zapatrywanie co do okoliczności stanu faktycznego i oceny prawnej nie oznacza, że doszło do naruszenia zasady przekonywania albo budowania zaufania do organów podatkowych. Sąd zauważa również, iż fakt wydania decyzji celnych i podatkowych w tych samych datach (21 maja 2018 r. w pierwszej instancji i 30 października 2018 r. w drugiej instancji) również nie stanowi naruszenia prawa. Istotne jest bowiem to, że ustalenia organów celnych zostały uwzględnione w ostatecznym rozstrzygnięciu organu podatkowego. Za chybione należało uznać zarzuty rozstrzygania wątpliwości na niekorzyść podatnika podniesione w skardze D. T. i J. N.. Przepis art. 2a Ordynacji podatkowej i wynikająca z tego przepisu zasada rozstrzygania wątpliwości na korzyść strony dotyczy bowiem tylko wątpliwości co do treści przepisów prawa, a nie wątpliwości co do stanu faktycznego, a jedynie okoliczności stanu faktycznego były przedmiotem argumentów podnoszonych dla stawianych w tym zakresie zarzutów. Za nieuzasadnione należało uznać wskazane w skargach pozostałe zarzuty naruszenia przepisów postępowania. Podkreślić bowiem należy, iż postępowanie podatkowe było prowadzone odrębnie od postępowania celnego. W postępowaniu tym wyjaśniono wszystkie okoliczności faktyczne niezbędne do wydania decyzji podatkowej, przy czym należy pamiętać, że organ orzekający w sprawie podatkowej był związany ustaleniami dokonanymi w postępowaniu celnym. Stan faktyczny sprawy został zatem ustalony zgodnie z regułami postępowania podatkowego określonymi w art. 120 i następnych Ordynacja podatkowa w tym dotyczącymi zasad przeprowadzania dowodów i uprawnień stron w postępowaniu podatkowym (art. 180 i nast. Ordynacji podatkowej). Postępowanie zostało przeprowadzone zgodnie z zasadą dwukrotnego rozpoznania sprawy, tj. przez organ pierwszej instancji a następnie w postępowaniu odwoławczym (art. 127 O.p.). Formułując zarzut naruszenia tej zasady skarżący D. T. i J. N. nie wskazali w istocie na czym miałyby polegać uchybienia w tym zakresie. Stanowisko organów podatkowych zostało umotywowane w wydanych przez te organy decyzjach (w pierwszej i drugiej instancji) w sposób spełniający kryteria określone w art. 210 § 4 O.p. Sąd podziela przedstawione w zaskarżonej decyzji ustalenia przyjęte za podstawę rozstrzygnięcia wraz z ich oceną prawną. Dokonana ocena nie wykracza poza granice swobodnej oceny dowodów określonej w art. 191 O.p. W świetle powyższego, zdaniem sądu, żaden z zarzutów zawartych w skardze nie prowadził do podważenia legalności kontrolowanej decyzji organu i nie uzasadniał jej wyeliminowania z obrotu prawnego wraz z decyzją organu pierwszej instancji. Biorąc pod uwagę wszystkie przedstawione argumenty, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie, uznając skargi za niezasadne, oddalił je na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 ze zm.1302 ze zm.).