I SA/Lu 567/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Krystyna Czajecka-Szpringer po rozpoznaniu w dniu 10 listopada 2016 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi J. N. o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 30 kwietnia 2014 r., sygn. akt I SA/Lu 212/14 w sprawie ze skargi J. N. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego za maj 2009 r. postanawia odrzucić skargę o wznowienie postępowania. J. N. w dniu 29 czerwca 2016 r. złożył skargę o wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego zakończonego prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 30 kwietnia 2014 r., sygn. akt I SA/Lu 212/14. Wyrokiem tym Sąd oddalił skargę podatnika na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego za maj 2009 r., utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] sierpnia 2012 r., określającą skarżącemu zobowiązanie w podatku akcyzowym za maj 2009 r. w kwocie 2.369,00 zł. Jako podstawę wznowienia postępowania skarżący wskazał orzeczenie przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wyrokiem z dnia 2 czerwca 2016 r. w sprawie C - 418/14 ROZ-ŚWIT przeciwko Dyrektorowi Izby Celnej we Wrocławiu, że Dyrektywę Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej, zmienioną dyrektywą Rady 2004/75/WE z dnia 29 kwietnia 2004 r., oraz zasadę proporcjonalności należy interpretować w ten sposób, że: - nie sprzeciwiają się one przepisom krajowym, na podstawie których sprzedawcy paliw są zobowiązani do złożenia w wyznaczonym terminie miesięcznego zestawienia oświadczeń nabywców, według których nabywane wyroby są przeznaczone do celów opałowych, oraz – sprzeciwiają się one przepisom krajowym, na mocy których w braku złożenia takiego zestawienia w wyznaczonym terminie, do sprzedanego paliwa stosowana jest stawka podatku akcyzowego przewidziana dla paliw silnikowych, podczas gdy zostało stwierdzone, że przeznaczenie tego produktu do celów opałowych nie budzi wątpliwości. W opinii skarżącego wskazane wyżej orzeczenie TSUE daje podstawę do wznowienia postępowania na podstawie art. 272 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm., dalej "P.p.s.a.") W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wskazał, że powołanie przez skarżącego przepisu art. 272 § 1 P.p.s.a. jako podstawy prawnej skargi o wznowienie postępowania jest błędne, ponieważ przepis ten dotyczy przypadku, gdy Trybunał Konstytucyjny orzekł o niezgodności aktu normatywnego z Konstytucją, umową międzynarodową lub z ustawą, na podstawie którego zostało wydane orzeczenie, a w rozpoznawanej sprawie taka sytuacja nie miała miejsca. Jednakże przyjmując, że skarżący miał na myśli przepis art. 272 § 3 P.p.s.a., w którego dyspozycji mieszczą się orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), to - według organu – skarga o wznowienie postępowania podlega odrzuceniu, bowiem została złożona przed opublikowaniem w dniu 8 sierpnia 2016 r. wyroku TSUE w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej, a więc przedwcześnie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Jak słusznie zauważył Dyrektor Izby Celnej, wskazanie przez skarżącego przepisu art. 272 § 1 P.p.s.a. jako podstawy prawnej skargi o wznowienie postępowania jest błędne, ponieważ powołanie się w skardze na wydanie orzeczenia przez TSUE wskazuje, że w rzeczywistości skarżącemu chodziło o podstawę wznowienie przewidzianą w art. 272 § 3 P.p.s.a. W tym ostatnim przepisie jest bowiem mowa o sytuacji, kiedy potrzeba wznowienia postępowania wynika z rozstrzygnięcia organu międzynarodowego działającego na podstawie umowy międzynarodowej ratyfikowanej przez Rzeczpospolitą Polską, podczas gdy art. 272 § 1 P.p.s.a. daje podstawę do wznowienia postępowania wyłącznie w sytuacji kiedy polski Trybunał Konstytucyjny orzekł o niezgodności aktu normatywnego z Konstytucją, umową międzynarodową lub z ustawą, na podstawie którego zostało wydane orzeczenie. Zgodnie z art. 270 P.p.s.a. skargę o wznowienie postępowania przed sądem administracyjnym można oprzeć na tylko jednej z podstaw wymienionych w Dziale VII P.p.s.a. ("Wznowienie postępowania"). Podstawy wznowienia postępowania sądowego zostały wyczerpująco wymienione przepisach art. art. 271 - 274 P.p.s.a. Stosownie do art. 272 § 1 P.p.s.a. można żądać wznowienia postępowania również w przypadku, gdy Trybunał Konstytucyjny orzekł o niezgodności aktu normatywnego z Konstytucją, umową międzynarodową lub z ustawą, na podstawie którego zostało wydane orzeczenie. W sytuacji określonej w §1 skargę o wznowienie postępowania wnosi się w terminie trzech miesięcy od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego. Jeżeli w chwili wydania orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego orzeczenie sądowe nie było jeszcze prawomocne na skutek wniesienia środka odwoławczego, który został następnie odrzucony, termin biegnie od dnia doręczenia postanowienia o odrzuceniu (art. 272 § 2 P.p.s.a.). Według art. 272 § 3 P.p.s.a. można żądać wznowienia postępowania również w przypadku, gdy potrzeba taka wynika z rozstrzygnięcia organu międzynarodowego działającego na podstawie umowy międzynarodowej ratyfikowanej przez Rzeczpospolitą Polską. Przepis § 2 stosuje się odpowiednio, z tym że termin do wniesienia skargi o wznowienie postępowania biegnie od dnia doręczenia stronie lub jej pełnomocnikowi rozstrzygnięcia organu międzynarodowego. Zgodnie z art. 280 § 1 P.p.s.a. Sąd bada na posiedzeniu niejawnym, czy skarga jest wniesiona w terminie i czy opiera się na ustawowej podstawie wznowienia. W braku jednego z tych wymagań sąd skargę o wznowienie odrzuci, w przeciwnym razie wyznaczy rozprawę. W orzecznictwie podkreśla się, że samo sformułowanie podstawy wznowienia w sposób odpowiadający przepisom art. 271-274 P.p.s.a. (powołanie się na te przepisy) nie oznacza, że skarga opiera się na ustawowej podstawie wznowienia, jeżeli już z samego uzasadnienia skargi wynika, że podnoszona podstawa nie zachodzi (nie jest ustawową podstawą wznowienia). Taka skarga, jako nieoparta na ustawowej podstawie wznowienia, podlega odrzuceniu na podstawie art. 280 §1 P.p.s.a. (postanowienie NSA z dnia 7 października 2011 r., sygn. akt I OSK 1722/11, SIP Lex nr 1149227 i powołane tam wcześniejsze orzecznictwo). Rozstrzyganie podnoszonej w odpowiedzi na skargę kwestii dopuszczalności wznowienia postępowania sądowoadministracyjnego na skutek skargi o wznowienie złożonej przed dniem ogłoszenia wyroku TSUE w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej jest bezprzedmiotowe, ponieważ skarga podatnika przede wszystkim nie została oparta na ustawowej podstawie wznowienia, co sprawia, że podlega odrzuceniu na podstawie art. 280 § 1 P.p.s.a. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej jest instytucją Unii Europejskiej działającą na podstawie art. 13 ust. 1, 2 i art. 19 Traktatu o Unii Europejskiej oraz art. 251-281 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej, ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską. W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że TSUE, określony w Traktacie o Unii Europejskiej jako instytucja Unii Europejskiej, to jednak spełnia definicję organu międzynarodowego z art. 272 § 3 P.p.s.a. Takie ustalenie nie jest jednak wystarczające do stwierdzenia, że wymieniony przepis dopuszcza jako podstawę wznowienia postępowania wydanie przez TSUE orzeczenia, z którego wynika, że prawo krajowe, które było podstawą wyroku sądu administracyjnego okazało się niezgodne z prawem unijnym. Analizując treść przepisu art. 272 § 3 P.p.s.a. zauważyć należy, że zdanie drugie tego przepisu odsyła do odpowiedniego stosowania art. 272 § 2 P.p.s.a., z tym zastrzeżeniem, że termin do wniesienia skargi o wznowienie postępowania biegnie od dnia doręczenia stronie lub jej pełnomocnikowi rozstrzygnięcia organu międzynarodowego. Zatem skargę o wznowienia postępowania na tej podstawie wnosi się w terminie trzech miesięcy od dnia doręczenia stronie lub jej pełnomocnikowi rozstrzygnięcia organu międzynarodowego. W piśmiennictwie podnosi się wobec powyższego, że przyjęcie przez ustawodawcę, iż powyższy termin biegnie od dnia doręczenia rozstrzygnięcia stronie lub jej pełnomocnikowi, wskazuje na wyłączne uprawnienie adresata rozstrzygnięcia organu międzynarodowego do wystąpienia z żądaniem wznowienia postępowania. W związku z tym osoba, która nie była stroną postępowania zakończonego rozstrzygnięciem organu międzynarodowego, nie jest uprawniona do złożenia skargi o wznowienie postępowania na podstawie art. 272 § 3 P.p.s.a. (A. Kabat, w: B. Dauter, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz (Wolters Kluwer 2016, SIP Lex nr 498730, komentarz do art. 272, teza 12). Wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego jest instytucją szczególną i wyjątkową, a jej ścisłe i dokładne unormowania ustawowe w zakresie warunków formalnych i jego podstaw nie pozwalają na rozszerzającą wykładnię określających je przepisów. W związku z tym w orzecznictwie przyjmuje się na ogół, że z analizy art. 272 § 3 P.p.s.a. należy wywnioskować, że wykluczone jest stosowanie go automatycznie w każdej sprawie, w której organ międzynarodowy rozstrzygnie o naruszeniu przez Polskę przepisów prawa międzynarodowego, a ocenę "potrzeby" wznowienia postępowania na tej podstawie należy dokonywać w realiach konkretnej sprawy, w której stroną jest adresat rozstrzygnięcia organu międzynarodowego. Podkreślić należy, że zawarte w tym przepisie sformułowanie "stosuje się odpowiednio" oznacza konieczność sprawdzenia, czy w ogóle i w jakim zakresie przepis, do którego odsyła art. 272 § 3 P.p.s.a., może być stosowany. Odpowiednie stosowanie oznacza bowiem, że określone przepisy stosuje się wprost bądź z modyfikacjami, bądź też w ogóle nie mają one zastosowania. A to nie uprawnia do stosowania wykładni rozszerzającej tego przepisu i przyjęcia, że z uwagi na powszechną moc obowiązującą orzeczeń organu międzynarodowego, jakim jest TSUE, adresowaną do nieoznaczonego kręgu osób, każda z nich może być podmiotem uprawnionym do wniesienia skargi o wznowienie postępowania na podstawie art. 272 § 3 P.p.s.a. (por. postanowienie NSA z dnia 11 lipca 2013 r., sygn. akt II GSK 486/13, SIP Lex nr 1558828; zob. także postanowienie NSA z dnia 11 czerwca 2013 r., sygn. akt II GSK 927/13, SIP Lex nr 1550031 oraz postanowienie NSA z dnia 15 stycznia 2013 r., sygn. akt I FSK 1473/12, SIP Lex nr 1273733). W związku z tym należy przyjąć, że zdanie drugie w art. 272 § 3 P.p.s.a ogranicza podmioty uprawnione do wniesienia skargi o wznowienie postępowania do strony, której orzeczenie organu międzynarodowego doręczono. Przekonuje o tym gramatyczna wykładnia omawianego przepisu. W § 2 zdanie 2 wskazanego wyżej artykułu treść po przecinku ("z tym, że termin do wniesienia skargi o wznowienie postępowania biegnie od dnia doręczenia stronie lub jej pełnomocnikowi rozstrzygnięcia organu międzynarodowego") stanowi samodzielną regulację inną od nakazu sformułowanego w pierwszej części zdania ("przepis § 2 stosuje się odpowiednio), ale dotyczącą całego zakresu zastosowania art. 272 § 3 zdanie 1 P.p.s.a. Oznacza to, że kiedy można żądać wznowienia postępowania (gdy potrzeba taka wynika z rozstrzygnięcia organu międzynarodowego działającego na podstawie umowy międzynarodowej ratyfikowanej przez Rzeczpospolitą Polską), to zawsze termin do wniesienia skargi o wznowienie postępowania biegnie od dnia doręczenia stronie lub jej pełnomocnikowi rozstrzygnięcia organu międzynarodowego. Tak odczytana norma prawna wyklucza rozumienie art. 272 § 3 P.p.s.a. jako dopuszczającego podstawę wznowienia postępowania w postaci wydania przez TSUE orzeczenia, z którego wynika, że prawo krajowe, które było podstawą wyroku sądu administracyjnego okazało się niezgodne z prawem unijnym. Takie orzeczenie TSUE nie jest bowiem nigdy doręczane podmiotom spoza kręgu stron postępowania. Natomiast jeżeli orzeczenie TSUE wydane na skutek pytania prejudycjalnego było wydane w konkretnym postępowaniu (i zostało stronie doręczone – art. 88 Regulaminu TSUE), to nie może być mowy o wznowieniu tego postępowania, jako że orzeczenie TSUE jest wydawane przed zakończeniem postępowania przed sądem krajowym i w tym postępowaniu musi być uwzględnione. Ze wskazanej wyżej przyczyny nie można podzielić proponowanego w orzecznictwie (postanowienie NSA z dnia 8 listopada 2013 r., sygn. akt II GSK 2031/13, SIP Lex nr 1398045) odmiennego rozumienia przepisu art. 272 § 3 P.p.s.a. jako dającego podstawę do wznowienia postępowania sądowego na skutek orzeczenia TSUE, opartego na założeniu, że w przypadku rozstrzygnięcia organu międzynarodowego termin do wniesienia skargi o wznowienie postępowania w przypadku stron, które nie były stronami w postępowaniu przed organem międzynarodowym wynosi trzy miesiące od daty publikacji tego rozstrzygnięcia, gdyż z tym dniem orzeczenie to wchodzi w życie, a w przypadku stron, które brały udział w postępowaniu przed tym organem, termin ten biegnie od dnia doręczenia stronie lub jej pełnomocnikowi rozstrzygnięcia organu międzynarodowego. W ocenie Sądu za wykluczeniem rozumienia przepisu art. 272 § 3 P.p.s.a. jako dopuszczającego podstawę wznowienia postępowania sądowoadministracyjnego w postaci wydania orzeczenia przez TSUE, przemawia również wykładnia historyczna oparta na analizie procesu legislacyjnego, który doprowadził do uchwalenia przepisu art. 272 § 3 P.p.s.a. Przepis ten, obowiązujący od 10 kwietnia 2010 r., został dodany mocą art. 2 pkt 13 ustawy z dnia 12 lutego 2010 r. o zmianie ustawy - Prawo o ustroju sądów administracyjnych oraz ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U Nr 36, poz. 196). W uzasadnieniu projektu ustawy nowelizującej wyjaśniono, że dodanie § 3 do art. 272 przewidującego podstawę do wznowienia postępowania w przypadkach, w których Europejski Trybunał Praw Człowieka stwierdził naruszenie Europejskiej Konwencji o ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności, realizuje z jednej strony zalecenie Rec (2000) z Konwentu Ministrów Rady Europy z dnia 19 stycznia 2000 r. w sprawie ponownego rozpatrywania lub wznawiania pewnych spraw na poziomie krajowym na skutek wyroku Europejskiego Trybunału Praw Człowieka, a z drugiej strony wystąpienie Rzecznika Praw Obywatelskich z dnia 28 lutego 2006 r. (druk sejmowy nr 2001 Sejmu VI kadencji). Z przebiegu prac w Sejmie (sprawozdania stenograficzne z 45, 58 i 60 posiedzeń plenarnych Sejmu, odpowiednio w dniach 2 lipca 2009 r., 6 stycznia i 12 lutego 2010 r. oraz z posiedzeń Komisji Sprawiedliwości i Praw Człowieka Komisji w dniach 15 lipca i 17 grudnia 2009 r., 9 lutego 2010 r.) wynika, że omawiana zmiana nie była przedmiotem szczegółowej dyskusji. Można zatem stwierdzić, że zamiarem ustawodawcy było wprowadzenie możliwości wznowienia postępowania przede wszystkim w przypadkach, w których Europejski Trybunał Praw Człowieka stwierdził naruszenie Europejskiej Konwencji o ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności. Zamiar ustawodawcy nie obejmował natomiast wprowadzenia możliwości wznowienia postępowania przed sądem administracyjnym w razie wydania przez TSUE orzeczenia, z którego wynika, że prawo krajowe, które było podstawą wyroku sądu administracyjnego okazało się niezgodne z prawem unijnym. Kolejny argument wynika z wykładni celowościowej omawianej regulacji, mającej też oparcie w szczególnym sformułowaniu przepisu. Według art. 272 § 3 P.p.s.a. można żądać wznowienia postępowania w przypadku, gdy z rozstrzygnięcia organu międzynarodowego wynika taka potrzeba. Nie chodzi zatem o samo istnienie rozstrzygnięcia, ale o sytuację, gdy treść rozstrzygnięcia wskazywać będzie na konieczność wznowienia postępowania sądowego. Ocena potrzeby wznowienia postępowania sądowego w związku z treścią orzeczenia TSUE powinna z jednej strony uwzględniać konieczność kierowania się zasadą efektywności prawa unijnego, wynikającą z art. 4 ust. 3 Traktatu o Unii Europejskiej, zobowiązującą państwa członkowskie do podejmowania wszelkich środków ogólnych lub szczególnych właściwych do zapewnienia wykonania zobowiązań wynikających z traktatów lub aktów instytucji Unii. Zasada ta nakłada zatem na organy administracji publicznej i sądy obowiązek podjęcia wszelkich możliwych starań służących zapewnieniu faktycznej skuteczności prawa unijnego w krajowym porządku prawnym. Zasada efektywności prawa unijnego jest więc daleko idąca w skutkach zarówno pod względem kształtowania uprawnień jednostek, jak i w zakresie kształtowania obowiązków spoczywających na organach państw członkowskich. Omawiana zasada oraz zasada lojalnej współpracy nakładają na organ administracji państwa członkowskiego obowiązek zbadania ostatecznej decyzji administracyjnej w razie takiego wniosku, w celu uwzględnienia wykładni przepisu istotnego dla sprawy dokonanej przez TSUE (por. wyrok ETS z dnia 13 stycznia 2004 r. w sprawie C – 453/00 Kuhne & Heitz i sformułowane przez Trybunał przesłanki takiego obowiązku). W przypadku postępowania sądowego, w tym przed sądem administracyjnym, obowiązku takiego nie ma, gdyby okazało się, że celem takiego obowiązku jest wyłącznie zapewnienie zgodności rozstrzygnięcia sądowego z prawidłową wykładnią prawa unijnego, przy jednoczesnym naruszeniu zasady stabilności prawomocnych orzeczeń sądowych. Wskazać należy, że prawo unijne nie wymaga wprost i bezwzględnie, aby prawo krajowe miało rozwiązania pozwalające na wznowienie postępowania sądowego w związku z wyrokiem TSUE. Wymagane jest raczej zapewnienie realizacji zasady efektywności prawa unijnego na poziomie porządku krajowego rozumianego jako całość, a nie w każdym segmencie tego porządku. Zwrócić należy uwagę, że Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 16 marca 2006 r. w sprawie C-234/04 Kapferer przeciwko Schlank & Schick GmbH sformułował tezę, że zasada lojalnej współpracy zawarta w ówczesnym art. 10 TWE nie zobowiązuje sądu krajowego do zaprzestania stosowania krajowych przepisów proceduralnych w celu zbadania i uchylenia prawomocnego orzeczenia sądowego, jeżeli okaże się, że narusza ono prawo wspólnotowe. W istocie dla zapewnienia stabilności prawa i stosunków prawnych jak też prawidłowego administrowania wymiarem sprawiedliwości istotne jest, aby orzeczenia sądowe, które stały się prawomocne po wyczerpaniu przy sługujących środków odwoławczych lub po upływie przewidzianych dla tych środków terminów, były niepodważalne. Inaczej mówiąc te same zasady prawa unijnego, które zobowiązują państwa członkowskie do umożliwienia wznowienia postępowania administracyjnego, nie zobowiązują do stosowania takiego samego rozwiązania w odniesieniu do prawomocnych orzeczeń sądowych. Wskazać należy, że w polskim porządku prawnym w zakresie spraw, do których stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej istnieje instrument zapewniający efektywność prawa unijnego w razie wydania przez TSUE orzeczenia, z którego wynika, że prawo krajowe, które było podstawą rozstrzygnięcia sprawy okazało się niezgodne z prawem unijnym. Tym instrumentem jest wznowienie postępowania administracyjnego (podatkowego) na podstawie art. 240 § 1 pkt 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.). Według tego przepisu w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ma wpływ na treść wydanej decyzji. Wznowienie postępowania następuje na żądanie strony wniesione w terminie miesiąca odpowiednio od dnia publikacji sentencji orzeczenia TSUE w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej (art. 241 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej). Należy zatem stwierdzić, że w sytuacji zapewnienia stronie możliwości wznowienia postępowania administracyjnego, nie ma wymaganej w art. 272 § 3 P.p.s.a. potrzeby wznowienia postępowania sądowego, wynikającej z rozstrzygnięcia organu międzynarodowego. Wszystkie wskazane wyżej argumenty uzasadniają tezę, że przepis art. 272 § 3 P.p.s.a nie dopuszcza jako podstawy wznowienia postępowania przed sądem administracyjnym wydania przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej orzeczenia, z którego wynika, że prawo krajowe, które było podstawą wyroku sądu administracyjnego okazało się niezgodne z prawem unijnym. Należy zauważyć, że w rozpatrywanej sprawie, według informacji przedstawionej przez Dyrektora Izby Celnej w piśmie z dnia 7 września 2016 r., postępowanie podatkowe zostało wznowione postanowieniem organu z dnia 6 września 2016 r. W tych okolicznościach skarga o wznowienie postępowania, która w niniejszej sprawie nie została oparta na ustawowej podstawie wznowienia, podlegała odrzuceniu na podstawie art. 280 § 1 P.p.s.a.