I SA/Lu 666/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grzegorz Wałejko Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz (sprawozdawca), WSA Andrzej Niezgoda Protokolant Asystent sędziego Krzysztof Kożuch po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 grudnia 2015 r. sprawy ze skargi L. Ć. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] kwietnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie zawieszenia postępowania podatkowego I. uchyla zaskarżone postanowienie i postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...]; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz L. Ć. kwotę [...]zł (sto złotych) z tytułu zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy postanowienie również Samorządowego Kolegium Odwoławczego (organ) z dnia [...] o zwieszeniu postępowania podatkowego na mocy art. 201 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz.U.2015.613 ze zm. – o.p.). W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że L. Ć. (podatnik) wystąpił do Wójta [...] (organ I instancji) o przyznanie ulgi w podatku rolnym na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku rolnym (Dz.U.2013.1381 ze zm. - u.p.r.) w związku z otrzymaniem gruntów rolnych w wyniku scalenia. Organ I instancji uwzględnił wniosek podatnika co do powierzchni 0,0663 ha gruntów rolnych, natomiast odmówił udzielenia wnioskowanego zwolnienia odnośnie powierzchni 4,3799 ha. Organ, rozpatrując sprawę w wyniku odwołania podatnika od decyzji organu I instancji stwierdził, że zaistniała przesłanka zawieszenia postępowania podatkowego, prowadzonego z wniosku podatnika o zwolnienie od podatku rolnego gruntów rolnych otrzymanych w związku ze scaleniem. W myśl bowiem art. 12 ust. 1 pkt 6 u.p.r. zwalnia się od podatku rolnego grunty gospodarstw rolnych otrzymane w drodze wymiany lub scalenia - na 1 rok następujący po roku, w którym dokonano wymiany lub scalenia gruntów. W dalszej kolejności organ motywował, że decyzja zatwierdzająca projekt scalenia, które obejmowało m.in. grunty podatnika, została wydana przez Starostę C. w dniu [...] i została ona utrzymana w mocy przez organ decyzją z dnia [...] Jednak Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie, po rozpoznaniu skargi złożonej przez innego uczestnika scalenia, wyrokiem z dnia 10 lipca 2014 r. w sprawie sygn. I SA/Lu 683/13 uchylił decyzję organu z dnia [...] przy czym wyrok ten nie jest prawomocny wobec złożenia skargi kasacyjnej, która oczekuje na rozpoznanie. W zaistniałym stanie sprawy, w ocenie organu, należało zawiesić postępowanie podatkowe prowadzone z wniosku podatnika o zwolnienie od podatku rolnego gruntów rolnych otrzymanych w drodze scalenia, na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 o.p., zgodnie z którym organ podatkowy zawiesza postępowanie podatkowe, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. W przekonaniu organu, kwestia udzielenia wnioskowanego zwolnienia podatkowego może być ostatecznie rozstrzygnięta dopiero po zakończeniu postępowania sądowego w sprawie kontroli legalności decyzji organu w przedmiocie scalenia z dnia [...] Organ podkreślił, że wyłącznie ostateczna decyzja o scaleniu może stanowić prawidłową podstawę do udzielenia zwolnienia podatkowego, o którym stanowi art. 12 ust. 1 pkt 6 u.p.r. Podatnik złożył skargę na powyższą decyzję organu, a w niej domagał się przyznania wnioskowanego zwolnienia. Odpowiadając na skargę, organ wniósł o jej oddalenie. W całości podtrzymał stanowisko i argumenty przedstawione w zaskarżonym postanowieniu. Konsekwentnie akcentował, że decyzja dotycząca scalenia nie ma przymiotu ostateczności. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie, przy czym trzeba wyraźnie podkreślić, że dotyczy ona postanowienia o zawieszeniu postępowania podatkowego, a zatem sąd jest uprawniony dokonać kontroli zgodności z prawem wyłącznie tego rozstrzygnięcia organu. Zatem na tym etapie sąd nie może wypowiadać się czy i ewentualnie w jakim zakresie należy podatnikowi przyznać wnioskowane zwolnienie podatkowe z art. 12 ust. 1 pkt 6 u.p.r. Jednak skoro w skardze podatnik domaga się przyznania mu ww. zwolnienia podatkowego, to tym samym żąda merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy przez organ, a więc nie godzi się z zawieszeniem postępowania podatkowego zainicjowanego jego wnioskiem. Organ przyjął, że dopiero ostateczna decyzja o scaleniu pozwoli na prawidłowe rozstrzygnięcie wniosku podatnika o przyznanie zwolnienia podatkowego zawartego w art. 12 ust. 1 pkt 6 u.p.r. i z tą argumentacją zawiesił postępowanie podatkowe powołując się na art. 201 § 1 pkt 2 o.p., który stanowi, że organ podatkowy zawiesza postępowanie podatkowe, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. W ocenie sądu, powyższe stanowisko organu nie odpowiada prawu. Trzeba zauważyć, że decyzja Starosty C. z dnia [...] w pkt VIII została zaopatrzona w rygor natychmiastowej wykonalności. W sprawie sygn. II SA/Lu 683/13 wyrokiem z dnia 10 lipca 2014 r. uchylona została jedynie decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. Wobec tego w obrocie prawnym nadal pozostaje decyzja z dnia [...] zatwierdzająca projekt scalenia, zaopatrzona w rygor natychmiastowej wykonalności. Co więcej, z przedstawionych akt należy wnosić, że decyzja ta została wykonana. Wynika to z treści uzasadnienia decyzji organu I instancji, przyznającej podatnikowi zwolnienie od podatku rolnego w odniesieniu do części wnioskowanych gruntów. W przedłożonych sądowi aktach znajduje się również notatka z dnia 3 stycznia 2014 r., w której stwierdzono, że podatnik, w wyniku przeprowadzonego scalenia, otrzymał grunty o nowym położeniu i o łącznej powierzchni 0, 0663 ha. W uzasadnieniu kontrolowanego postanowienia organ nie zajął się kwestią czy podatnik otrzymał grunty na podstawie natychmiast wykonalnej decyzji z dnia [...] zatwierdzającej scalenie, a jeśli tak, to dlaczego, zdaniem organu, wykonanie decyzji zaopatrzonej w rygor natychmiastowej wykonalności miałoby być bez znaczenia z punktu widzenia przesłanek przyznania zwolnienia podatkowego określonego w art. 12 ust. 1 pkt 6 u.p.r. Trzeba podkreślić, że instytucja zawieszenia postępowania podatkowego jest wyjątkiem od zasady szybkiego prowadzenia takiego postępowania i dlatego nie może ona być stosowana rozszerzająco czy dowolnie. Zgodnie z art. 125 § 1 o.p. organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Postanowienia o zawieszeniu postępowania podatkowego z urzędu z powołaniem się na art. 201 § 1 o.p. nie mogą zapadać automatycznie. Konieczne jest bowiem rozważenie, w okolicznościach każdej konkretnej sprawy, czy rzeczywiście mamy do czynienia z jedną z przesłanek wymienionych w art. 201 § 1 o.p., uprawniających organ do zawieszenia postępowania podatkowego. Z przesłanki zawartej w art. 201 § 1 pkt 2 o.p., określanej skrótowo jako "zagadnienie wstępne" wynika, że organ podatkowy zawiesza prowadzone postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Konieczne jest zatem wystąpienie tych czterech elementów: 1) postępowanie podatkowe jest w toku; 2) istnieje zagadnienie wstępne co do kwestii o charakterze prawnym, a nie co do ustaleń faktycznych; 3) istnieje zależność pomiędzy zagadnieniem wstępnym a toczącym się postępowaniem podatkowym; 4) zagadnienie wstępne musi być rozstrzygnięte przez inny organ lub sąd. W art. 201 § 1 pkt 2 o.p. użyto sformułowania "jest uzależnione". Jeśli coś zależy od danej sytuacji, to ona decyduje o tym lub ma na to decydujący wpływ (Słownik Języka Polskiego pod red. M. Bańki, Wydawnictwo PWN, Warszawa 2000). Nie chodzi przy tym o jakikolwiek wpływ, ale o wpływ przewidziany prawem. Związek pomiędzy sprawą rozpatrywaną w postępowaniu podatkowym a kwestią będącą przedmiotem postępowania, które możemy nazwać prejudycjalnym, polegać powinien na tym, że rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego w postępowaniu prejudycjalnym, stanowi obligatoryjną podstawę załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Oznacza to, że przepis ten ma zastosowanie wówczas, gdy organ rozpatrujący i orzekający w sprawie podatkowej nie jest władny samodzielnie rozstrzygnąć zagadnienia wstępnego, jakie wyłoniło się lub powstało w toku załatwiania sprawy podatkowej. Rozstrzygnięcie tego zagadnienia musi być istotne z punktu widzenia realizacji celu postępowania podatkowego, tj. załatwienia sprawy oraz powinno mieć bezpośredni wpływ na wynik tego postępowania. W orzecznictwie wskazuje się, że jeżeli kwestia o charakterze wstępnym wykazuje jedynie pośredni związek z rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji, nie ma ona charakteru zagadnienia wstępnego, o którym mówi w art. 201 § 1 pkt 2 o.p. Mogą wiązać się z nią określone skutki procesowe czy nawet materialnoprawne, ale jej powstanie nie uzasadnia zawieszenia postępowania podatkowego (por. m.in. orzeczenia w sprawach sygn.: II FSK 1891/11, II FSK 3070/14, dostępne w elektronicznym zbiorze LEX). W świetle przedstawionych wyżej okoliczności analizowanej sprawy i obowiązującego stanu prawnego, zdaniem sądu, należy dojść do wniosku, zgodnie z którym organ nie wykazał w swojej argumentacji zaistnienia przesłanki zawieszenia postępowania podatkowego, wymienionej w art. 201 § 1 pkt 2 o.p. Natomiast organ miał obowiązek przede wszystkim wyjaśnić czy doszło do wykonania nieostatecznej decyzji z dnia [...] zatwierdzającej scalenie, na mocy rygoru natychmiastowej wykonalności, a poczynione w tym zakresie ustalenia ocenić z punktu widzenia ustawowych warunków zwolnienia podatkowego unormowanego w art. 12 ust. 1 pkt 6 u.p.r. Podatnik bowiem albo otrzymał grunty gospodarstwa rolnego w drodze scalenia, albo nie i w świetle treści art. 12 ust. 1 pkt 6 u.p.r. to jest właśnie pierwszorzędna kwestia dla rozstrzygnięcia o zasadności jego wniosku, w którym domaga się przyznania zwolnienia podatkowego. Innymi słowy zasadnicze znaczenie ma okoliczność czy już dokonano scalenia, czy też nie, bowiem art. 12 ust. 1 pkt 6 u.p.r. nawiązuje w swoich przesłankach do otrzymania gruntów w drodze scalenia, do dokonania scalenia. Natomiast oczekiwanie na prawomocny wynik sprawy sądowej sygn. II SA/Lu 683/13 w żadnym razie nie tamuje rozpoznania przez organ omawianego wniosku podatnika, skoro decyzja z dnia [...] zatwierdzająca scalenie, podlegała natychmiastowemu wykonaniu. Na zakończenie oceny prawnej, raz jeszcze trzeba podkreślić, że sąd w tej sprawie w żaden sposób nie przesądza czy podatnikowi zwolnienie z art. 12 ust. 1 pkt 6 u.p.r. przysługuje, czy nie. Rozstrzygnięcie o wniosku podatnika, w sposób formalny bądź merytoryczny, należy bowiem wyłącznie do organu. Sąd natomiast nie jest uprawniony do zastępowania organu w załatwieniu sprawy podatkowej. Dlatego zaskarżone postanowienie i postanowienie organu z dnia [...] w sprawie zawieszenia postępowania podatkowego, prowadzonego z wniosku podatnika o zastosowanie zwolnienia podatkowego, podlegały uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c przy zastosowaniu art. 135 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2012.270 ze zm.). W myśl znowelizowanego brzmienia art. 152 p.p.s.a. uwzględnienie skargi oznacza, że uchylone postanowienie nie wywołuje skutków prawnych do chwili uprawomocnienia się wyroku (por. art. 2 ustawy nowelizującej - Dz.U.2015.658). Orzeczenie o kosztach postępowania sądowego uzasadnia art. 200 tej ustawy.