I SA/Lu 782/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk, Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz (sprawozdawca),, WSA Halina Chitrosz, Protokolant Referent Ewelina Piskorek, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 lutego 2011r. sprawy ze skargi E. Ś. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej w sprawie odpowiedzialności podatkowej za zaległości podatkowe "A" Sp. z o.o. z tytułu podatku od towarów i usług. I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz E. Ś. kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania. I SA/Lu 782/10 UZASADNIENIE 1. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 7 kwietnia 2010 r., odmawiającą stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 4 lutego 2008 r. Decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego orzekała o odpowiedzialności E. S. za zaległości "A" spółki z ograniczoną odpowiedzialnością / podatnik / w podatku od towarów i usług za listopad 2005 r., czerwiec i grudzień 2006 r. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że E. S. wniósł o stwierdzenie nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego na podstawie art. 247 § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa / Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. – o.p. /. Wnioskodawca twierdził, że organ podatkowy wbrew uchwale II FPS 3/09 nie wyjaśnił czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości podatnika. Podatnik nie kwalifikował się do postawienia w stan upadłości. Podatnik nie został poinformowany o zamiarze pociągnięcia do odpowiedzialności podatkowej członka zarządu. Nie otrzymał decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej. Decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego została wydana w okresie kontroli podatnika, dotyczącej podatku od towarów i usług. Wnioskodawca nie został poinformowany o toczącym się postępowaniu i decyzja została wydana bez skutecznego doręczenia, z naruszeniem zasad współżycia społecznego, norm etycznych i dobrych obyczajów. Decyzja nie uwzględniała stanu faktycznego. Wydana została tylko na podstawie zwłoki w zapłacie podatku. Kontrola podatnika wykazała zysk w 2007 r. Decyzja została wydana na szkodę interesu publicznego i prywatnego, skutkując stratami i dodatkowymi kosztami. W tym stanie sprawy Dyrektor Izby Skarbowej argumentował, że postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji jest trybem nadzwyczajnym, który wszczyna się w celu oceny przesłanek z art. 247 § 1 pkt 1-8 o.p. W postępowaniu o stwierdzenie nieważności decyzji organ podatkowy nie może rozpatrywać sprawy co do jej istoty, tak jak w postępowaniu odwoławczym. Decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego wydana została po przeprowadzeniu postępowania, wszczętego postanowieniem z dnia 24.10.2007 r. Z potwierdzenia odbioru tego postanowienia wynika, że E. S. odebrał je osobiście w dniu 06.11.2007 r. Decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego została doręczona w trybie art. 150 o.p. Dowody zgromadzone w aktach sprawy wskazują na zasadne orzeczenie o solidarnej odpowiedzialności podatkowej E. S. za zaległości podatnika w podatku od towarów i usług. W okresie, w którym powstały zobowiązania podatkowe, które przekształciły się w zaległości podatkowe, E. S. był członkiem zarządu podatnika. Przed orzeczeniem o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej zostały wystawione i doręczone tytuły wykonawcze na podstawie deklaracji podatkowych VAT-7. Organ egzekucyjny pisemnie poinformował o częściowo bezskutecznej egzekucji wobec podatnika. Te okoliczności wyczerpują przesłanki orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej E. S. z art. 116, art. 107, art. 108 o.p. Strona nie wykazała okoliczności wymienionych w art. 116 § 1 pkt 1 o.p., uwalniających od rozważanej odpowiedzialności podatkowej. Zdarzenia, które wystąpiły po wydaniu decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie miały wpływu na prawidłowość zawartego w niej rozstrzygnięcia. Decyzja o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej została wydana na podstawie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów do niej wykonawczych. W konsekwencji zarzuty, dotyczące naruszenia przepisów ustawy Kodeks cywilny, są nieuzasadnione. Materiał dowodowy zebrany w sprawie nie potwierdza naruszenia art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 191 o.p. Stan faktyczny został ustalony w sposób prawidłowy. Ocena stanu faktycznego nie była dowolna. Została dokonana przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Łęcznej w świetle wymienionych wyżej przepisów, dotyczących odpowiedzialności podatkowej członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Ocena bezskuteczności egzekucji została dokonana w sposób odpowiadający uchwale II FPS 6/08. Uchwała II FPS 3/09 została podjęta w dniu 10.08.2009 r., po wydaniu decyzji z dnia 4.02.2008 r. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego i była wynikiem rozbieżności w orzecznictwie sądowym, istnienia poważnych wątpliwości prawnych. U podstaw odmowy stwierdzenia nieważności wzięto pod uwagę ustalony stan faktyczny, jego kwalifikację prawną w świetle obowiązującego stanu prawnego. Wzięto pod uwagę, że naruszenie prawa tylko wtedy powoduje nieważność decyzji, kiedy jest rażące / decyzja wydana została wbrew nakazowi lub zakazowi ustanowionemu w przepisie prawnym, wbrew wszystkim przesłankom przepisu nadano prawa lub ich odmówiono albo wbrew tym przesłankom obarczono stronę obowiązkiem, albo uchylono obowiązki, za stanowiskiem w sprawach: FSK 2294/04, II FSK 113/06, III SA 3279/99, III SA 2395/01, III SA 933/02 /. 2. E. S. złożył skargę na ostateczną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej. Wniósł o stwierdzenie nieważności decyzji. Uzasadniał, że w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej otrzymał jedynie postanowienie z dnia 24.10.2007 r. o wszczęciu postępowania. Kolejne doręczane mu pisma dotyczyły już egzekucji / w czerwcu następnego roku /. Niecelowe było wysyłanie pism na adres domowy skarżącego w sytuacji, w której było wiadomo, że sporadycznie przebywa w domu. Organ podatkowy znał złożoną sytuację rodzinną skarżącego. Organ podatkowy, prowadząc postępowanie, naruszył art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 125 o.p. Wskazał na sposób prowadzenia postępowania egzekucyjnego, który miał służyć przeniesieniu odpowiedzialności podatkowej na osobę trzecią. Organ podatkowy błędnie przyjął bezskuteczność egzekucji w stosunku do podatnika. Podatnik ma należności wielomilionowej wartości oraz wyroki z klauzulą wykonalności. Wskazał na znaczną liczbę pism kierowanych przez organ, która miała utrudnić przedstawienie skarżącemu własnego stanowiska. Wskazał na przyjmowanie przez organ fikcji doręczenia korespondencji. Organ podatkowy, prowadząc postępowanie, naruszył art. 123 § 1, art. 200 § 1 o.p. Organ podatkowy znał sytuację podatnika, która wykluczała zasadność orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej za zaległości podatkowe. Wiedział, że wartość dochodzonych należności podatnika to 12 751 740,90 zł, zobowiązanie podatnika to 63 270,88 zł, zysk podatnika to 836 380,39 zł. Organ podatkowy pominął wnioski wynikające z wyroku w sprawie IX GC 91/09. Pominął, że kwota 88 546,24 zł / zabezpieczenia / jest własnością podatnika. W tych okolicznościach tylko zwłoka w zapłacie należności podatkowych nie mogła być wytłumaczeniem ani wystarczającym argumentem i podstawą restrykcyjnych działań organu podatkowego. Podatnik od końca roku 2004 i nadal ma nadpłatę w podatku od towarów i usług / na dzień 1 stycznia 2005 r. nadpłata to 119 268,97 zł; na dzień 31 grudnia 2005 r. nadpłata to 106 108,00 zł; za 2006 r. nadpłata to 34 448,49 zł; łącznie 140 556,49 zł; za rok 2007 nadpłata to 193 843,77 zł /. Kwota 140 556,49 zł stanowi bezwzględną nadpłatę, a po uwzględnieniu faktur z 2007 r. nadpłata to 334 400,26 zł. Uwzględniając rozliczenie sugerowane przez Urząd Skarbowy i złożone korekty deklaracji z dnia 4.06.2010 r., nadpłata wynosi 316 496,00 zł. Argumentował, że stanowisko prawne zawarte w uchwale II FPS 3/09 uzasadnia stwierdzenie nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego. Decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego orzekająca o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej została wydana bez poinformowania podatnika. Nie została doręczona podatnikowi. Nie została skutecznie doręczona adresatowi / VI SA/Wa 38/07 /. Została wydana z naruszeniem zasad współżycia społecznego, norm etycznych, dobrych obyczajów. Wykorzystano trudną sytuację skarżącego, jego rodziny, w szczególności zdrowotną. Podatnik w 2007 r. nie tylko odrobił straty z lat ubiegłych, ale osiągnął ogromny zysk / zysk brutto 728 273,22 zł, zysk netto 605 157,22 zł /. Organ podatkowy wie, że istnieje nadpłata / w dniu 31 grudnia 2009 r. złożono korekty deklaracji VAT-7 za 2005 r., wykazujące nadpłatę /. Mimo tych okoliczności nadal prowadzona jest egzekucja należności wynikających z decyzji. Nadpłata stanowi samoistną przesłankę stwierdzenia nieważności decyzji. Organ podatkowy swoim postępowaniem naruszył art. 5 i art. 58 § 2 i § 3 ustawy Kodeks cywilny. Działał przeciwko podatnikowi, obywatelowi. Naruszył swoim postępowaniem art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 191 o.p. Naruszył przepisy dotyczące doręczeń w postępowaniu podatkowym. 3. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko, argumenty przedstawione w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 4. Zaskarżona decyzja nie odpowiada prawu. Naruszenie prawa podlegało stwierdzeniu poza granicami skargi stosownie do art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – ustawa p.p.s.a. /. 5. Jak wynika z przedstawionych akt postępowania, prowadzonego przed Dyrektorem Izby Skarbowej, w sprawie z wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego, decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 7 kwietnia 2010 r., wydana w pierwszej instancji, odmawiająca stwierdzenia nieważności, została podpisana przez J. E. Wicedyrektora Izby Skarbowej, działającego z upoważnienia Dyrektora Izby Skarbowej. 6. Zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej, wydana w drugiej instancji, utrzymująca w mocy decyzję z dnia 7 kwietnia 2010 r., została podpisana przez J. E. Wicedyrektora Izby Skarbowej, działającego z upoważnienia Dyrektora Izby Skarbowej. 7. W postępowaniu w sprawie o stwierdzenie nieważności decyzji właściwość organu pierwszej instancji określa art. 248 § 2 pkt 1 o.p., drugiej instancji art. 221 o.p. 8. Zgodnie z art. 130 § 1 pkt 6 o.p. pracownik izby skarbowej podlega wyłączeniu od udziału w postępowaniu w sprawach dotyczących zobowiązań podatkowych oraz innych spraw normowanych przepisami prawa podatkowego, w których brał udział w wydaniu zaskarżonej decyzji. Osoba, która brała udział w wydaniu zaskarżonej decyzji w rozumieniu art. 130 § 1 pkt 6 o.p. to osoba, która brała udział w fazie decyzyjnej postępowania podatkowego w rozumieniu art. 207 § 1, art. 248 § 3 w powiązaniu z art. 210 § 1 pkt 8 o.p. 9. Wydanie decyzji przez pracownika podlegającego wyłączeniu mocą art. 130 § 1 pkt 6 o.p. to przesłanka wznowienia z art. 240 § 1 pkt 3 o.p. 10. W tym stanie sprawy faktycznym i prawnym zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej, podpisana przez tego samego pracownika, który brał udział w wydaniu decyzji pierwszej instancji, została wydana z naruszeniem art. 130 § 1 pkt 6 o.p. w warunkach przesłanki wznowienia postępowania z art. 240 § 1 pkt 3 o.p. W tych okolicznościach zaskarżona decyzja została wydana w warunkach przesłanki jej uchylenia z 145 § 1 pkt 1 lit. b/ ustawy p.p.s.a. 11. Stwierdzone w warunkach art. 134 § 1 ustawy p.p.s.a. naruszenie prawa z art. 145 § 1 pkt 1 lit. b/ ustawy p.p.s.a. ma ten skutek, że na obecnym etapie sądowej kontroli legalności przedwczesna jest ocena prawna podstaw odmowy stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego, przyjętych u podstaw zaskarżonej decyzji. Odwoławczy organ podatkowy będzie zobowiązany do ponownego rozpatrzenia i rozstrzygnięcia sprawy w drugiej instancji. Na obecnym etapie sądowa kontrola legalności w żaden sposób nie może przesądzić treści przyszłego rozstrzygnięcia drugiej instancji. 12. Z tych względów zaskarżona decyzja podlegała uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b/ ustawy p.p.s.a. Orzeczenie o kosztach postępowania sądowego uzasadnia art. 200 tej ustawy.