I SA/Lu 88/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz, Sędziowie WSA Krystyna Czajecka-Szpringer (sprawozdawca),, NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk, Protokolant Asystent sędziego Anna Gilowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 kwietnia 2013 r. sprawy ze skargi P. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2007 r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z [...] Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z [...] określającej P. B. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za grudzień 2007 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz akt sprawy wynika, że po przeprowadzonym postępowaniu kontrolnym w zakresie prawidłowości rozliczenia P. B. z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2007 r., Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej [...] wydał decyzję, którą określił zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za grudzień 2007 r. w wysokości 6.635,00 zł. Organ pierwszej instancji zaznaczył, że w podatnik zaniżył zobowiązanie w podatku od towarów i usług za grudzień 2007 r. o kwotę 3.249,00 zł. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w ramach prowadzonego postępowania ustalił, że P. B. w 2007 r. wystawił na rzecz [...] faktury VAT dotyczące prowizji i premii za doprowadzenie do umów leasingowych. W wyniku porównania kopii faktur będących w ewidencji P. B. z przesłanymi przez [...] organ ustalił, że w prowadzonym dla celów ustalenia podatku należnego i wartości sprzedaży netto rejestrze VAT za grudzień 2007 r. strona nie ujęła kwoty netto 14.770,91 zł i podatku VAT 3.249,60 zł, wynikających z faktury VAT nr [...] z dnia [...] grudnia 2007 r. wystawionej przez P. B. na rzecz [...] dokumentującej należną prowizję za doprowadzenie do zawarcia umów leasingowych za okres od 1 grudnia 2007 r. do 31 grudnia 2007 r. na wartość brutto 18.020,51 zł. P. B. otrzymał zapłatę za ww. fakturę. Z powyższych ustaleń wynika zdaniem organu, że P. B. zaniżył wartość sprzedaży za grudzień 2007 r. o kwotę sprzedaży usług wynikającą z ww. faktury w wysokości 14.770,91 zł podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i wysokość podatku należnego za grudzień 2007 r. o kwotę 3.249,60 zł. Od powyższej decyzji strona złożyła odwołanie, w którym wniosła o uchylenie zaskarżonego rozstrzygnięcia w całości. Odwołujący zaznaczył, że jego zdaniem ocena dowodów dokonana przez organ podatkowy jest dowolna. W ocenie odwołującego, organ podatkowy dokonał świadomej manipulacji dowodami, próbując wykazać brak faktycznego wykonania usług przez P. S. na podstawie faktu, że rozliczenia za świadczone usługi odbywały się głównie w formie gotówkowej. Z przytoczonych treści podatnik wyciągnął odmienne od prezentowanych przez organ podatkowy wnioski odnośnie współpracy z P. S. i rozliczeń dokonywanych pomiędzy nimi, podkreślając jednocześnie wybiórczy charakter działań organu podatkowego, zmierzających do uzasadnienia błędnego stanowiska o braku udziału P. S. w zawieraniu umów leasingowych. Zdaniem strony, wbrew twierdzeniom organu podatkowego, zebrany materiał dowodowy nie potwierdza w sposób przekonywujący i jednoznaczny, że usługi doprowadzenia do zawarcia umów leasingowych, których dotyczą sporne faktury, nie zostały wykonane. Dyrektor Izby Skarbowej rozpoznając odwołanie stwierdził, że w rozliczeniu podatkowym VAT-7 za grudzień 2007 r. złożonym w urzędzie skarbowym P. B. zadeklarował kwotę podatku podlegającą wpłacie w wysokości 3.386,00 zł. W ocenie organu odwoławczego, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej prawidłowo w protokole badania ksiąg z dnia [...] października 2011 r. uznał za nierzetelny prowadzony przez P. B. rejestr sprzedaży za grudzień 2007 r., w związku z nie ujęciem w nim kwot wynikających z faktury z dnia [...] grudnia.2007 r. Nr [...] i w tej części nie uznał rejestru za dowód w prowadzonym postępowaniu. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej organ pierwszej instancji zasadnie dokonał zmiany rozliczenia podatku od towarów i usług za grudzień 2007 r. Prawidłowo zwiększona została kwota podatku należnego za grudzień 2007 r. o kwotę podatku należnego wynikającą z faktury z dnia [...] grudnia 2007 r. Nr [...] w wysokości 3.249,60 zł, co skutkowało określeniem zobowiązania podatkowego przez organ pierwszej instancji w wysokości 6.635,00 zł. Organ odwoławczy uznał za bezprzedmiotowe postawione przez odwołującego zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego i zasad prowadzenia postępowania podatkowego. Od decyzji organu odwoławczego strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego i wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. Zaskarżonej decyzji strona zarzuciła naruszenie: - art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez błędne przyjęcie, że usługi objęte treścią faktur wystawionych przez P. S. w 2007 r. polegające na doprowadzeniu do zawarcia umów leasingowych przez stronę nie zostały wykonane i w konsekwencji pozbawienie skarżącego prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tych faktur, - art. 2 Konstytucji RP, - art. 120, art. 121 § 1 i § 2, art. 122, art. 123 § 1, art. 124, art. 125 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 192, art. 199a § 1 i art. 290 Ordynacji podatkowej. Skarżący wniósł o rozpatrzenie niniejszej skargi wraz ze skargami na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiące od lutego do grudnia 2007 r. oraz w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r., wskazując, że stan faktyczny jak i osoba podatnika w tych sprawach jest jednakowa. W uzasadnieniu skargi strona podniosła, że organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję wydaną z rażącym naruszeniem przepisów prawa. Skarżący powołując art. 281 i art. 290 Ordynacji podatkowej zarzucił, że organ pierwszej instancji pomimo przeprowadzonej kontroli podatkowej, odstąpił od obowiązku sporządzenia protokołu kontroli. Powyższe, zdaniem strony spowodowało naruszenie podstawowych zasad prowadzenia postępowania podatkowego wynikających z art. 121 § 1 w zw. z art. 120, art. 123 § 1, art. 124 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Skarżący podkreślił zagwarantowane w art. 123 Ordynacji podatkowej, prawo czynnego udziału strony w postępowaniu, którego, we własnej ocenie, został pozbawiony w wyniku braku możliwości wypowiedzenia się na etapie postępowania prowadzonego przez organ pierwszej instancji. Skarżący bez znajomości zasadności przesłanek, którymi kierował się organ pierwszej instancji, pozbawiony został możliwości zgłoszenia wniosków dowodowych, stosownie do art. 187 Ordynacji podatkowej. Zdaniem skarżącego organ pierwszej instancji prowadząc postępowanie kontrolne i kontrolę podatkową, nie podjął czynności pozwalających na wyjaśnienie stanu faktycznego. Ponadto stwierdził, że zgromadzone na etapie postępowania odwoławczego dowody, potwierdzają prawdziwość negowanych przez organ podatkowy twierdzeń strony o świadczeniu usług przez P. S. Skarżący nie zgodził się z zawartą w zaskarżonej decyzji oceną dowodów: 1. z zeznań świadka I. S., wskazując że wyłącznie dzięki znajomości świadka z P. S. doszło do zawarcia umów leasingowych pomiędzy stroną, a firmą A, 2. z zeznań świadka S. D. wskazując, że przesłuchany jednoznacznie potwierdził wpływ P. S. w doprowadzeniu do zawarcia umów leasingowych z firmami wchodzącymi w skład grupy kapitałowej R. Skarżący podniósł ponadto, że podstawę odmowy wiarygodności zeznań świadka nie może stanowić okoliczność, że przesłuchiwany nie potrafi udzielić odpowiedzi na postawione pytanie bez materiałów źródłowych, 3. z wyjaśnień W. B. (pismo z [...] sierpnia 2012 r.), wskazując że informacja ta została oceniona przez organ w oderwaniu od innych dowodów, co czyni ją niekompletną, 4. z wyjaśnień B, wskazując na wybiórcze potraktowanie treści informacji udzielonej przez ten podmiot, 5. z wyjaśnień C , wskazując że otrzymana informacja nie wyjaśnia stanu faktycznego, 6. z wyjaśnień D (pismo z 28 sierpnia 2012 r.), wskazując na dowolną interpretację uzyskanej informacji, 7. z wyjaśnień E (pismo z 3 sierpnia 2012 r.), L. C., firmy F, G. S., wskazując na pominięcie istotnych informacji zawartych w pismach nadesłanych przez w/w podmioty, 8. z wyjaśnień G, wskazując na odmienne rozumienie treści udzielonych informacji, 9. z wyjaśnień B. K. MJ (pismo z 27 sierpnia 2012 r.), wskazując na sprzeczność informacji zawartych w odpowiedzi udzielonej przez ten podmiot, 10. z wyjaśnień H, zarzucając nieprawidłowość stanowiska organu podatkowego i wskazując na udział P. S. przy zawieraniu umów leasingowych, 11. z wyjaśnień I, zarzucając że organ podatkowy nie podjął czynności zmierzających do wyjaśnienia stanu faktycznego. W ocenie skarżącego, organ podatkowy dokonał dowolnej interpretacji materiału dowodowego, naruszając obowiązek oceny dowodów w świetle całości zgromadzonego materiału. Ponadto, zdaniem strony, zaskarżona decyzja zawiera oczywiste przekłamania, sformułowane w oderwaniu od dowodów źródłowych. Powyższe dotyczy sytuacji, gdy: - stwierdzono o udziale P. S. przy zawieraniu niektórych umów, jednocześnie nie ustalono na czym, w rozumieniu przedsiębiorcy, udział ten polegał, - 14 przedsiębiorców nie udzieliło odpowiedzi na pytania organu podatkowego, w tym J, gdzie strona wnioskowała o przesłuchanie T. A. , o którym miała wiedzę, że był źródłem informacji P. S. o potrzebach leasingowych firmy, - 20 przedsiębiorców udzieliło odpowiedzi nie pozwalającej w sposób jednoznaczny określić źródła pozyskanych przez stronę informacji o ich potrzebach leasingowych (dot. m. in. F. T. W. B., J, K, C), - 4 podmioty potwierdziły udział P. S. w doprowadzeniu do zawarcia umów leasingowych przez stronę (L, Ł, M, O), - 12 podmiotów wskazało inne źródło kontaktu z [...] niż P. S. lub wskazali, że to z ich inicjatywy doszło do zawarcia umów. Zdaniem skarżącego wyjaśnienia tych podmiotów prawdopodobnie obarczone są błędem wynikającym z upływu czasu lub wynikają z braku świadomości przedsiębiorców o możliwościach niekontrolowanego ujawnienia informacji o firmach. W oparciu o powyższe skarżący zakwestionował treść wyjaśnień udzielonych przez: P, R, S. Skarżący podkreślił, że strona przedstawiła organowi podatkowemu znane jej źródła informacji, jakimi dysponował P. S., wskazując jednocześnie, że P. S. mógł wejść w posiadanie informacji o potrzebach leasingowych innych firm dzięki wykonywanej działalności w prowadzonej K. P. "E.-L.", będąc wspólnikiem w innej kancelarii prawnej, lobbystą w sejmie, pracownikiem biura poselskiego, osobą prowadzącą bogate życie towarzyskie, poprzez rodziców pracujących na kierowniczych stanowiskach w W. O. D. R. W świetle przedstawionej argumentacji, skarżący stwierdził, że organ podatkowy w dalszym ciągu nie zebrał w wystarczającym stopniu materiałów w sprawie pozwalających na wyciągnięcie wniosków o okolicznościach faktycznych zawarcia umów leasingowych, za pośrednictwem P. S. Skarżący podkreślił, że rolą organów podatkowych jest ustalenie w sposób nie budzący wątpliwości, czy usługa została wykonana oraz czy faktura jest rzetelna. W tym celu organy podatkowe winny za pomocą dostępnych środków dowodowych (art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej) ustalić jakie były rzeczywiste okoliczności współpracy obu firm i jednoznacznie wykazać w uzasadnieniu decyzji słuszność prezentowanego w tym zakresie stanowiska. Skarżący podniósł, że brak inicjatywy dowodowej strony, nie zwalnia organów podatkowych od dążenia do ustalenia prawdy obiektywnej. Zdaniem strony, zaniechanie przez organ podatkowy przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków mogących wyjaśnić sprawę, wobec braku informacji o obiektywnych przeszkodach uniemożliwiających przeprowadzenie tego dowodu, przy jednoczesnym braku innych dowodów stwierdzających daną okoliczność stanowi naruszenie art. 122 Ordynacji podatkowej. Skarżący zwrócił też uwagę, że organ podatkowy nie podważa faktu, że należności wynikające z wystawionych przez P. S. faktur zostały mu wypłacone. Ponadto zdaniem skarżącego, analiza powołanego w decyzji protokołu przesłuchania świadka P. S., który w trakcie przeprowadzonego przesłuchania przyznał się do wystawiania nierzetelnych faktur, budzi wątpliwości strony zarówno co do dobrowolności złożonego oświadczenia, jak również intencji skierowania przez organ podatkowy postępowania podatkowego w kierunku nałożenia na niego odpowiedzialności za wystawianie nierzetelnych faktur. Ponadto w ocenie skarżącego, organ odwoławczy naruszając prawo o ochronie danych osobowych jak również prawo do ochrony wizerunku osoby trzeciej, powołał w zaskarżonej decyzji informacje, które nie mają związku z przedmiotową sprawą (sprawy karne P. S.) i co do których strona nie posiadała wiedzy. W złożonej skardze strona przedstawiła zasady wypłaty prowizji P. S., wskazując że należności za doprowadzenie do zawarcia umów leasingowych były wypłacane po uznaniu przez stronę zawartych umów za bezpieczne, tj. gdy ryzyko poniesienia opłaty manipulacyjnej było minimalne (kary umownej należnej [...] w przypadku zerwania umowy leasingu). Skarżący podkreślił odmienny charakter współpracy z P. S. w porównaniu z innymi współpracownikami strony, wynikający z łączącej ich umowy. Polemizując z treścią zaskarżonej decyzji odnośnie umów leasingowych zawartych przez stronę z A, skarżący odniósł się do kar zapłaconych z tytułu zerwania umów leasingowych, w tym m. in. przez A, ponownie wskazując na przedstawione wcześniej w odwołaniu problemy tej firmy, które w październiku 2007 r. doprowadziły do jej upadłości. W ocenie skarżącego, zaprezentowane przez organ podatkowy stanowisko, że P. S. wystawiał puste faktury, za które otrzymywał wynagrodzenie, nie znajduje potwierdzenia w zgromadzonym materiale dowodowym, jak również jest następstwem prowadzenia postępowania z naruszeniem podstawowych zasad. Zebrany materiał opiera się na domniemaniach i wnioskach niezgodnych z doświadczeniem życiowym. Organ podatkowy odmówił wiarygodności dowodom wskazującym na wkład P. S. w doprowadzeniu do umów leasingowych, natomiast swoje tezy opiera na niedobadanych i wieloznacznych okolicznościach. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumentację zaprezentowaną w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Spór w rozpoznawanej sprawie dotyczy zmiany rozliczenia w podatku VAT za miesiąc grudzień 2007 r. wobec uznania przez organ podatkowy pierwszej instancji za nierzetelny prowadzony przez skarżącego rejestr sprzedaży za wskazany miesiąc. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), w skrócie VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 1 ustawy o VAT). Natomiast zgodnie z art. 19 ust. 4 ustawy o VAT, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. Stosownie do art. 99 ust. 12 ustawy o VAT zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1, przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określi je w innej wysokości. Skarżący będący podatnikiem podatku VAT jest zobowiązany prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, (...) (art. 109 ust. 3 ustawy o VAT) Należy również wskazać, że zgodnie z art. 3 pkt 4 Ordynacji podatkowej przez księgi podatkowe rozumie się księgi rachunkowe, podatkową księgę przychodów i rozchodów, ewidencje oraz rejestry, do których prowadzenia, do celów podatkowych, na podstawie odrębnych przepisów, obowiązani są między innymi podatnicy. Zgodnie z art. 193 § 1 Ordynacji podatkowej księgi podatkowe prowadzone rzetelnie i w sposób niewadliwy stanowią dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów. W myśl art. 193 § 2 Ordynacji podatkowej księgi podatkowe uważa się za rzetelne, jeżeli dokonywane w nich zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty. Oznacza to, że w księgach powinny być zapisane wszystkie zdarzenia (mające istotne znaczenie dla ustalenia stanu faktycznego), które miały rzeczywiście miejsce. Nie powinno się zatem pomijać żadnych z nich ani też dokonywać wpisów dotyczących zdarzeń, które nie zaszły, wpisy winny też odpowiadać rzeczywistym kwotom. Księgi uważa się za prowadzone w sposób niewadliwy, gdy są prowadzone zgodnie z zasadami wynikającymi z odrębnych przepisów (art. 193 § 3 Ordynacji podatkowej). Podstawą zapisów winny być dowody księgowe, potwierdzające fakt dokonania operacji gospodarczych zgodnie z ich rzeczywistym przebiegiem. Stosownie do art. 193 § 4 Ordynacji podatkowej organ podatkowy nie uznaje za dowód w rozumieniu przepisu § 1 ksiąg podatkowych, które są prowadzone nierzetelnie lub w sposób wadliwy. Jeżeli organ podatkowy stwierdzi, że księgi podatkowe są prowadzone nierzetelnie lub w sposób wadliwy, to w protokole badania ksiąg określa, za jaki okres i w jakiej części nie uznaje ksiąg za dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów (art. 193 § 6 Ordynacji podatkowej). Z protokołu badania ksiąg przeprowadzonego w niniejszej sprawie w dniu [...] października 2011 r. wynikało, że istnieją rozbieżności pomiędzy stanem rzeczywistym, a treścią zapisów wynikającą z rejestru sprzedaży za grudzień 2007 r., co dawało podstawę do jego uznania za nierzetelny. Wskazać należy, że to na podmiotach prowadzących działalność gospodarczą ciąży obowiązek dokumentowania wszystkich operacji gospodarczych w sposób prawidłowy, kompletny i systematyczny. Nierzetelność to ewidentna niezgodność zapisu księgowego z rzeczywistością która gdyby została przyjęta za podstawę wymiaru spowodowały ustalenie niewłaściwej wysokości podatku. Nierzetelność jest kategorią obiektywną. Oznacza to, że dla oceny nierzetelności księgi nie mają znaczenia czynniki subiektywne towarzyszące dokonywaniu w niej zapisów. Za nierzetelną więc zostaje uznana księga, w której nie dokonano zapisu w celu ukrycia np. osiągniętego przychodu, czy też dokonanej czynności, jak też księga w której przez pomyłkę dokonano błędnego zapisu, innych wielkości niż rzeczywiste. Nierzetelne są zatem księgi, które zawierają niezgodne z prawdą wpisy lub opuszczenia w księgowaniu. W wyroku z dnia 19 marca 2009 r., sygn. akt I SA/Gd 11/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku stwierdził, że "jeżeli księga podatkowa jest prowadzona rzetelnie i w sposób niewadliwy, ustawodawca wskazuje, że mamy do czynienia z dowodem na to, co wynika z zawartych w tej księdze zapisów. Księga korzysta wówczas z domniemania prawdziwości (autentyczności) oraz domniemania zgodności z prawdą (wiarygodnością). Dobrodziejstwo domniemania wiarygodności ksiąg podatkowych chroni podatnika przed koniecznością każdorazowego dowodzenia wysokości podatku, którego obliczenie oparto na zapisach księgi. Domniemanie to nie ma jednak charakteru niewzruszalnego. Chroni ono bowiem podatnika jedynie do czasu zakwestionowania jej rzetelności lub niewadliwości. Wzruszenie domniemania związanego z księgami podatkowymi następuje poprzez zakwestionowanie niewadliwości lub rzetelności". W rozpatrywanej sprawie domniemanie rzetelności ksiąg podatkowych zostało obalone, w następstwie badania dokumentów i rejestru sprzedaży za grudzień 2007 r., ustalono bowiem, że zapisy dokonywane w księgach nie odzwierciedlają stanu rzeczywistego. Mianowicie strona skarżąca nie ujęła we wskazanym rejestrze faktury VAT nr [...] z dnia [...] grudnia 2007 r. wystawionej przez skarżącego na rzecz [...], a dotyczącej prowizji za doprowadzenie do zawarcia umów leasingowych za okres od 1 grudnia 2007 r. do 31 grudnia 2007 r. Za usługi wynikające ze wskazanej faktury określone na kwotę brutto 18.020,51 zł skarżący otrzymał zapłatę. W myśl art. 23 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej organ podatkowy określa podstawę opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli dane wynikające z ksiąg podatkowych nie pozwalają na określenie podstawy opodatkowania. Zgodnie z art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej organ podatkowy odstąpi od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli dane wynikające z ksiąg podatkowych, uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania, pozwalają na określenie podstawy opodatkowania. Organy podatkowe pomimo uznania za nierzetelny rejestru sprzedaży prowadzonego dla celów podatku VAT za grudzień 2007 r. uznały go w części, w której był zgodny z pozostałymi dokumentami źródłowymi za dowód w sprawie. Mając na uwadze, ze skarżący w rozliczeniu podatkowym VAT-7 za grudzień 2007 r. złożonym w urzędzie skarbowym zadeklarował kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego w wysokości 3.386,00 zł organy podatkowe prawidłowo dokonały zamiany rozliczenia podatku VAT za grudzień 2007 r. zwiększając kwotę podatku należnego za ten miesiąc o kwotę wynikającą z faktury VAT nr [...] z dnia [...] grudnia 2007 r. Stosownie bowiem do art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. W związku z powyższym należy stwierdzić, że organy podatkowe zasadnie w oparciu o powołane wyżej przepisy dokonały zmiany rozliczenia podatku od towarów i usług za grudzień 2007 r. Sąd w uzasadnieniu niniejszego wyroku nie odniósł się do zarzutów skargi, bowiem nie dotyczą one stanu faktycznego stanowiącego podstawę rozstrzygnięcia w zakresie podatku od towarów i usług za grudzień 2007 r. Nie znajdując zatem podstaw do podzielenia zarzutów skargi, Sąd oddalił ją na podstawie przepisu art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).