I SA/Lu 938/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz, Sędziowie WSA Krystyna Czajecka-Szpringer (sprawozdawca),, WSA Andrzej Niezgoda, Protokolant Asystent sędziego Krzysztof Kożuch, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 marca 2015 r. sprawy ze skargi T. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze po rozpatrzeniu odwołania A. Sp. z o.o. w P. od decyzji Prezydenta Miasta Z. z dnia [...] w sprawie określenia wysokości dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w kwocie 260.268 zł wraz z odsetkami, podlegających zwrotowi do budżetu Miasta Z., utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że działający z upoważnienia Prezydenta Miasta Z. Dyrektor Wydziału Edukacji i Sportu decyzją z dnia [...] wydaną na podstawie art. 90 ust.3d ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jedn.: Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 ze zm.), art. 252 ust.1 pkt 1 w związku z art. 61 ust.1 pkt 2 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz.885 ze zm.) oraz art. 104 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn.: Dz.U. z 2013.267 ze zm.), określił dla A. Sp. z o.o. w P. wysokość dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w kwocie 260.268 zł wraz z odsetkami. Z uzasadnienia decyzji wynika, że A. Sp. z o.o. na podstawie art. 90 ust.3 ustawy o systemie oświaty otrzymała w latach 2011 i 2012 z budżetu Miasta Z. dotację podmiotową na działalność oświatową w łącznej kwocie 1.684.675 zł. W 2011 r. kwotę 785.829 zł przeznaczono na: P. S. A. –(568 726 zł), S. M. A. (217.103 zł), zaś w roku 2012 – z kwoty 898.846 zł przeznaczono na: P. S. A. - 475.690 zł, S. M. a. - 423.156 zł. Organ wskazał, że w oparciu o zapisy art. 90 ust. 3 i 3d ustawy o systemie oświaty dotacja wyliczona została na faktyczną liczbę słuchaczy szkół w ujęciu średniorocznym i mogła być przeznaczona wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących związanych z kształceniem, wychowaniem i opieką (w tym profilaktykę społeczną) poniesionych przez szkoły. Kontrola przeprowadzona przez upoważnionego pracownika Zespołu Kontroli Finansowej i Audytu Urzędu Miasta Z. w dniach 25-27 marca 2013 r. 3-5, 17-19, 22- 24 kwietnia 2013 r. 7-10, 13-17, 20-21 maja 2013 r. 4,6, 10-14, 17-21, 24-28 czerwca 2013 r. 22-23 sierpnia 2013 r. oraz 14-31 października 2013 r. wykazała, że dotacja otrzymana przez P. S. A. w Z. wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem wyniosła łącznie kwotę 164.573,98 zł, w tym: w 2011 r. - 101.696,45 zł, w 2012 r. - 62.877,53 zł . Dotacja otrzymana przez S. M. A. w Z. wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem wyniosła łącznie kwotę 95.694,48 zł, w tym w 2011 r. - 14.050,82 zł, w 2012 r. - 81 643,66 zł. Wydatki bieżące związane z kształceniem, wychowaniem i opieką (w tym profilaktyka społeczna) poniesione przez szkoły wyniosły 1.424.406,54 zł, w tym: w 2011 r. - 670.081,73 zł, w 2012 r.- 754.324,81 zł. Kwota podlegająca zwrotowi to 260.268,46 zł, w tym w 2011 r. - 115.747,27 zł, w 2012 r. - 144.521,19 zł. organ zaznaczył, że na kwotę zwrotu składają się następujące wydatki, które nie miały związku z realizacją zadań szkół w zakresie kształcenia, wychowania i opieki: - szkolenia, delegacje dla pracowników organu prowadzącego oraz szkolenia integracyjne, - remonty w siedzibie organu prowadzącego, - usługi doradcze i pomoc prawna, - usługi informatyczne, serwis i dostęp do oprogramowania, - prenumerata i zakup prasy oraz dostęp do serwisów, - zakup towarów i usług różnych, - reklama i kampanie promocyjne, - wydatki na utrzymanie siedziby oraz środki techniczne w celu prowadzenia działalności przez organ prowadzący, - wpłaty na PFRON, - zakup artykułów spożywczych, - opłaty bankowe, - wynagrodzenie netto ze składkami ZUS i zaliczkami na podatek dyrektora Oddziału, - wynagrodzenie netto ze składkami ZUS i zaliczkami na podatek pracowników organu prowadzącego, osobowy fundusz płac, - wynagrodzenie netto ze składkami ZUS i zaliczkami na podatek wypłacane na podstawie umów cywilnoprawnych, - premie ze składkami ZUS i zaliczkami na podatek, - wynagrodzenia i zaliczki na podatek od umów kolportażu ulotek, - wydatki podwójnie rozliczone. W wyniku rozpoznania odwołania spółki od decyzji organu I instancji Samorządowe Kolegium Odwoławcze podkreśliło na wstępie, że strona działa w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, a więc podmiotu, który prowadzi działalność gospodarczą przede wszystkim w interesie wspólników (udziałowców). Powyższe wynika z istoty spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, która powstaje w celu gospodarczym, a jej podstawowym zadaniem jest osiągnięcie zysków. Jednym z przedmiotów działalności gospodarczej skarżącej spółki wymienionych w Dziale 3 KRS, jest działalność edukacyjna, która ze względu na doniosłość społeczną korzysta z dobrodziejstwa wspomagania funduszami publicznymi w trybie art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty, co powoduje, że tego typu podmioty korzystają z ułatwień (ze względu na częściowe zapewnienie źródeł finansowania) w porównaniu do innych przedsiębiorców działających w innych dziedzinach gospodarki. Kumulacja i wzajemne przenikanie się elementów komercyjnych (działanie w celu osiągnięcia zysku dla podmiotów prywatnych) i publicznych (działalność edukacyjna) powoduje, że organy kontrolujące rozliczanie dotacji oświatowych mogą, a nawet powinny sprawdzać, na ile wykorzystywane środki pochodzące z dotacji, służą w rzeczywistości zwiększaniu lub zabezpieczaniu źródła zysków wspólników, a na ile są związane z działalnością stricte oświatową. Dalej SKO wskazało, że spółka na terenie miasta Z. prowadzi P. S. A. i S. M. A. Dla tych szkół organem prowadzącym jest strona skarżąca – A. Sp. z o.o. z siedzibą w P. Spółce udzielono dotacji na podstawie art. 90 ust.2 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty i § 2 ust. 2 Uchwały Nr [...] Rady Miejskiej Z. z dnia [...] na realizację zadań szkół określonych w art. 90 ust. 3d, tj. na pokrycie wydatków bieżących w zakresie realizacji kształcenia, wychowania i opieki w tym profilaktyki społecznej. Wysokość należnej dotacji zgodnie z § 6 ust. 1 powyższej uchwały z dnia [...] była naliczana i przekazywana na wskazane konto bankowe na podstawie sporządzanych przez spółkę informacji miesięcznych o faktycznej i aktualnej licznie uczniów wg stanu na 6-ty dzień każdego miesiąca. Organ odwoławczy stwierdził, że z art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty wynika, że dotacja, o której mowa w art. 90 ust. 2 tej ustawy ma charakter dotacji podmiotowo-celowej. Dotacja przysługuje na każdego ucznia i w tym zakresie ma charakter podmiotowy jednakże przeznaczona jest na dofinansowanie realizacji konkretnych zadań szkoły (kształcenie, wychowanie i opieka, w tym profilaktyka społeczna) i w tym zakresie przyznawana dotacja ma charakter celowy . Powyższe oznacza zdaniem organu, że w ramach dotacji dofinansowanie obejmować może jedynie zadania w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej, realizowane wobec uczniów przez konkretną szkołę (art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty). Jednocześnie z brzmienia art. 5 ust. 7 pkt 3 ustawy o systemie oświaty wynika, że w zakresie zadań obciążających organ założycielski i nie należących do zadań realizowanych przez szkolę (placówkę), mieszczą się zadania obejmujące zapewnienie obsługi administracyjnej, finansowej i organizacyjnej szkoły. Jednakże powyższy przepis nie uzasadnia przyznawania organowi prowadzącemu szkołę dotacji na wskazany cel, ponieważ celem dotacji jest dofinansowywanie zadań szkoły jedynie w zakresie wyszczególnionym w art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty. Wydatki na obsługę administracyjną finansową i organizacyjną nie mogą być finansowane z dotacji. W przeciwnym razie dotacje stanowiłyby w istocie dofinansowanie zadań organu prowadzącego szkołę, co byłoby sprzeczne z celem takich dotacji (wyrok WSA w Krakowie z dnia 12 grudnia 2012 r., sygn. I SA/Kr 1304/12 ). Dlatego też dotacja w części, w jakiej sfinansowano z niej wydatki należące do zadań organu prowadzącego szkołę, wydatkowana została niezgodnie z jej przeznaczeniem. SKO zaznaczyło, że szczegółowe uzasadnienie odnośnie nie uznania zakwestionowanych wydatków jako podlegających dotowaniu zawarte jest w wystąpieniu pokontrolnym z dnia [...] marca 2014 r. Kolegium podzieliło stanowisko organu pierwszej instancji w tym zakresie. Nie zgadzając się z decyzją SKO z dnia [...] spółka złożyła skargę wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, stwierdzenie, że zaskarżona decyzja w części podlegającej zaskarżeniu nie podlega wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku, oraz zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji skarżąca spółka zarzuciła naruszenie prawa materialnego, poprzez błędną interpretację treści art. 90 ust. 3 oraz art. 5 ust. 7 pkt 3 ustawy o systemie oświaty. Odnosząc się do zakwestionowanych przez organ wydatków skarżąca podniosła w nawiązaniu do poszczególnych z nich, że: - w odniesieniu do wydatków na cele remontowe w siedzibie Centrali skarżąca nie uznała za zasadne stwierdzenie dotyczące braku możliwości finansowania środkami pochodzącymi z dotacji prac remontowych oraz konserwacji, wykonanych w siedzibie organu prowadzącego. Skarżąca wskazała, że w siedzibie organu prowadzącego są wykonywane na rzecz szkół w Z. czynności generujące koszty, które można jej zdaniem uznać jako koszty wspólne, a tym samym możliwe do sfinansowania środkami pochodzącymi z dotacji, - odnosząc się do wydatków na monitoring przepisów prawnych oraz konsultacji w zakresie oświaty wykazanych przez skarżącą w ramach kosztów prowadzenia działalności gospodarczej przedsiębiorstwa wskazano, że wydatek ten dotyczy działalności bieżącej szkół. Zaznaczono, że aby proces dydaktyczny mógł być właściwie prowadzony, niezbędnym jest bieżące monitorowanie zmian zachodzących w przepisach. Monitoring przepisów i korzystanie z pomocy prawnej ma bezpośredni związek ze słuchaczem, ponieważ bez korzystania z w/w usług, organizacja procesu nauczania mogłaby być prowadzona w sposób niezgodny z przepisami, a to niewątpliwie miałoby wpływ na efekty kształcenia słuchaczy, - skarżąca nie zgodziła się z organem w zakresie niemożności finansowania środkami pochodzącymi z dotacji usług informatycznych oraz dostępu do oprogramowania. Skarżąca spółka wskazała, że w ramach systemu SAP prowadzona jest obsługa administracyjna oraz finansowo - księgowa dedykowana dla szkół. Podstawowym celem funkcjonowania systemu SAP nie jest generowanie zysku, lecz prowadzenie właściwej ewidencji finansowo - księgowej wymaganej przepisami ustawy o rachunkowości. Skarżąca oświadczyła, że stosowane przez nią systemy informatyczne i oprogramowania przede wszystkim służą zapewnieniu właściwej organizacji prowadzonym szkołom, - w zakresie prenumeraty i zakupu prasy oraz dostępu do serwisów wydatki zakwestionowane przez organ dotyczą dostępu do serwisów informatycznych i prasy specjalistycznej, z których korzystają pracownicy spółki w ramach wypełnienia zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki. Skarżąca oświadczyła, że prenumerata i zakup prasy oraz serwisów służy monitorowaniu zmian przepisów prawnych i ma przełożenie na prawidłowe funkcjonowanie szkoły, a tym samym na właściwą organizację procesu dydaktycznego, - skarżąca uznała za niezasadną argumentację zawartą w decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w zakresie braku możliwości zakwalifikowania wydatków na utrzymanie siedziby oraz środki techniczne w celu prowadzenia działalności przez organ prowadzący, w tym m.in. koszty usług telefonicznych, pocztowych i kurierskich, zakup wyposażenia dla pracowników obsługujących szkołę, czynsz dzierżawy kserokopiarek, określającą powyższe wydatki, jako koszty, które nie mogą być pokryte z dotacji oświatowych. Skarżąca podkreśliła, że wydatki te nie są poniesione na rzecz organu prowadzącego, lecz bezpośrednio związane z funkcjonowaniem szkół w Z., - w odniesieniu do wydatków ponoszonych na zapłatę składek PFRON skarżąca nadmieniła, że obowiązek wpłat na PFRON wynika z art. 21 ust. 1 ustawy o PFRON. Pracodawca zatrudniający co najmniej 25 pracowników w przeliczeniu na pełny wymiar czasu pracy jest obowiązany, z zastrzeżeniem ust. 2-5 i art. 22 tej ustawy, dokonywać miesięcznych wpłat na Fundusz. Zdaniem skarżącej potwierdzeniem zasadności rozliczania składek PFRON z otrzymanej dotacji jest, w myśl przepisów ustawy o systemie oświaty, możliwość pokrywania dotacjami wynagrodzeń i pochodnych naliczanych zgodnie z właściwymi przepisami prawa. Według spółki istnieje możliwość pokrywania dotacjami składek PFRON jako elementu pochodnego od wynagrodzeń, - w zakresie pokrywanych z dotacji zakupów artykułów spożywczych skarżąca wyjaśniła, iż najem dystrybutorów wody i zakup samej wody wynika z przestrzegania zasad bezpieczeństwa i higieny przez szkoły. Ma na celu zapewnienie pracownikom szkoły i słuchaczom dostępu do bieżącej, zdatnej do picia wody, co jest świadczeniem ogólnie stosowanym w obiektach, gdzie znajduje się większa liczba osób. Wskazano, że pomimo, iż dystrybutor z wodą nie został zamieszczony na korytarzu, lecz w sekretariacie, to zgodnie z powszechną praktyką przyjętą w szkołach A., każdy ze słuchaczy ma prawo z niego korzystać, w przypadku zaistnienia takiej potrzeby. Natomiast co do zakupu kawy i cukru to został on według wyjaśnień skarżącej dokonany na potrzeby spotkania Rady Pedagogicznej i mieści się w definicji wydatku bieżącego i jest związany z działalności edukacyjną, - w kwestii wynagrodzenia wraz ze składkami ZUS i zaliczkami na podatek dochodowy oraz premie dyrektora Oddziału w Z., skarżąca wyjaśniła, że dyrektor oddziału jest bezpośrednim przełożonym zatrudnionych w szkołach pracowników, tak dyrektora szkoły, nauczycieli jak również pracowników administracyjnych w tym pracowników sekretariatu. Biorąc pod uwagę powyższe, to dyrektor oddziału ponosi odpowiedzialność za prawidłową organizację pracy w prowadzonych szkołach co bezpośrednio przekłada się na właściwą organizację procesu kształcenia w P. S. A. i w S. M. A. w Z., - w kwestii wynagrodzenia pracowników organu prowadzącego na podstawie umów o pracę i umów cywilnoprawnych wraz ze składkami na ZUS i zaliczkami na podatek dochodowy, spółka nadmieniła, że zapewnianie przez organ prowadzący szkołę obsługi administracyjnej, finansowej czy kadrowej jest związane z zaspokajaniem potrzeb szkoły w zakresie jej funkcjonowania na polu realizacji zadań związanych z kształceniem, wychowaniem, opieką czy profilaktyką społeczną. W związku z tym szereg osób wykonuje powierzone im zadania na podstawie umów o pracę czy też umów cywilnoprawnych na rzecz poszczególnych szkół skarżącej spółki, choć miejscem wykonywania tychże czynności jest siedziba organu prowadzącego w P. Według skarżącej możliwe jest finansowanie ze środków pochodzących z dotacji oświatowych wynagrodzeń pracowników bezpośrednio wykonujących obowiązki na rzecz obsługi szkoły i organizacji procesu dydaktycznego, - w odniesieniu do wydatków pokrywanych z przyznanej dotacji w zakresie premii ze składkami ZUS i zaliczkami na podatek, skarżąca spółka stwierdziła, że premie są składnikiem wynagrodzenia i jednocześnie czynnikiem motywującym pracowników do wzmożonej pracy dotyczącej osiągania wysokich wyników w zakresie organizacji i realizacji procesu kształcenia. Rozpatrywanie przyznawania premii pracownikom w kategoriach jedynie finansowych jest jej zdaniem nieuprawnione, gdyż przyznanie premii oraz jej wysokość nierozerwalnie związana jest z oceną wkładu włożonego przez danego pracownika na rzecz zwiększenia jakości organizacji i realizacji procesu kształcenia. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie. Na rozprawie z dnia 13 marca 2015 r. pełnomocnik skarżącej dodatkowo zgłosił zarzut naruszenia art. 107 par. 3 i art. 11 k.p.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Spór w niniejszej sprawie dotyczy możliwości wykorzystania dotacji, o której mowa w art. 90 ust. 2a ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 r., Nr 256, poz. 2572) w skrócie u.s.o. na wydatki związane z działalnością szkół, które są kosztami pośrednio związanymi z działalnością dydaktyczną wychowawczą i opiekuńczą. Zgodnie z art. 90 ust. 2a u.s.o., dotacje dla szkół niepublicznych o uprawnieniach szkół publicznych, w których realizowany jest obowiązek szkolny lub obowiązek nauki, przysługują na każdego ucznia w wysokości nie niższej niż kwota przewidziana na jednego ucznia danego typu i rodzaju szkoły w części oświatowej subwencji ogólnej otrzymywanej przez jednostkę samorządu terytorialnego, pod warunkiem że osoba prowadząca szkołę poda organowi właściwemu do udzielania dotacji planowaną liczbę uczniów nie później niż do 30 września roku poprzedzającego rok udzielania dotacji. Natomiast z art. 90 ust. 3d u.s.o. w brzmieniu obowiązującym od 22 marca 2009 r., wynika, że ww. dotacje są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej oraz, że dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących szkoły lub placówki. Organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji przytoczył treść art. 90 ust. 3d u.s.o. w brzmieniu obowiązującym w 2014 r., jednak uchybienie to nie ma wpływu na treść podjętego rozstrzygnięcia. Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, więc że dotacja, o której mowa w art. 90 ust. 2a u.s.o. ma charakter dotacji podmiotowo-celowej. Dotacja przysługuje na każdego ucznia i w tym zakresie ma charakter podmiotowy jednakże przeznaczona jest na dofinansowanie realizacji konkretnych zadań szkoły (kształcenie, wychowanie i opieka, w tym profilaktyka społeczna) i w tym zakresie przyznawana dotacja ma charakter celowy. Zatem słusznie w doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się, że jest to dotacja o charakterze mieszanym (podmiotowo - celowa), gdyż udziela się jej jednostkom spoza sektora finansów publicznych na dofinansowanie ich bieżącej działalności statutowej, ale również na konkretny cel - realizację dofinansowania konkretnych zadań szkoły w zakresie kształcenia, wychowania i opieki. Rola dotacji oświatowej nie polega na subsydiowaniu wszelkiej działalności prowadzonej przez szkołę, bądź jednostkę prowadzącą szkoły, czy też pokrywania wszelkich ich wydatków (wyrok WSA w Krakowie z dnia 12 grudnia 2012 r., sygn. akt I SA/Kr 1304/12, wyrok NSA z dnia 8 maja 2014 r. sygn. akt II GSK 229/13 oraz z dnia 19 marca 2014 r. II GSK 1858/12 oraz w M. P. Komentarz do art. 80 i 90 ustawy o systemie oświaty, ABC Warszawa 2012 i powołane tam orzecznictwo). Zatem przyjąć należy, że wyżej wymienione przepisy wyznaczają granice wykorzystania środków z dotacji wskazując na celowość (przeznaczenie) tego wykorzystania, a także na samo ich wydatkowanie, w rozumieniu poniesienia wydatku - jako formy rozdysponowania dotacji Aby dotację można było uznać za wydatkowaną zgodnie z art. 90 ust. 3d u.s.o. beneficjent musi spełnić dwa warunki. Po pierwsze dotacja musi zostać wydatkowana na dofinansowanie realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Po drugie dofinansowanie to powinno dotyczyć wydatków bieżących. Inaczej rzecz ujmując dotacja musi być przeznaczona na wydatki bieżące służące realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Sama u.s.o. nie zawiera przy tym własnej definicji pojęcia "wydatki bieżące". Dlatego zgodnie z zasadami wykładni systemowej pod zastosowanym w tej ustawie pojęciem wydatków bieżących należy rozumieć "wydatki bieżące" określane w art. 124 ust.3 w zw. z art. 236 ust. 2 ustawy z dnia z dnia 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych ( Dz. U. z 2009 r. Nr 157, poz. 1240 ze zm.) zwanej dalej u.f.p Z analizy skargi nie wynika aby skarżąca spółka kwestionowała stanowisko organów podatkowych, że określone wydatki nie mają bezpośredniego związku z realizacją zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki w tym profilaktyki społecznej. Należy pamiętać, że dotacje nie są przeznaczone na dofinansowanie całej działalności, ale tylko tej której bezpośrednim celem jest kształcenie, wychowanie i opieka nad uczniami. Odnosząc się do poszczególnych kategorii wydatków, z zakwestionowaniem których nie zgadza się skarżąca stwierdzić należy, że organy zasadnie zobowiązały skarżącą spółkę do zwrotu środków finansowych pochodzących z dotacji, które zostały przeznaczone na pokrycie określonych wydatków. Podstawę do orzeczenia zwrotu dotacji wykorzystanej sprzecznie z jej celami, stanowił art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p., zgodnie z którym dotacje udzielone z budżetu samorządu terytorialnego wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem – podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności o których mowa w pkt 1. Stosownie zaś do ust. 5, zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego podlega ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem. Kwoty dotacji podlegające zwrotowi w przypadku, o którym mowa w wyżej wskazanym przepisie, stanowią nieopodatkowane należności budżetowe o charakterze publiczno-prawnym (art. 60 u.f.p.). Decyzje zaś w sprawie zwrotu takich dotacji wydaje stosownie do treści art. 61 ust. 1 pkt 2 u.f.p. wójt (burmistrz, prezydent miasta), starosta lub marszałek województwa. W zakresie wydatków poniesionych przez skarżącą ze środków uzyskanych z dotacji na cele remontowe w siedzibie Centrali stwierdzić należy, iż wydatki związane z siedzibą organu prowadzącego szkołę (obejmujące między innymi remonty pomieszczeń, prace malarskie, prace elektryczne, wymiana okien, remont instalacji CO) stanowiły tę kategorię wydatków, która dotyczyła działalności i zadań organu prowadzącego, nie zaś szkół przez ten organ prowadzonych. Dotacja udzielona została przez jednostkę samorządową na określone cele realizowane przez konkretne szkoły, a nie organ prowadzący. Nie można zatem uznać za wykorzystane w sposób prawidłowy kwoty dotacji, z której pokryto wymienione wydatki. Powyższe rozważania można odnieść również do wydatków poniesionych na utrzymanie siedziby oraz środki techniczne w celu prowadzenia działalności przez organ prowadzący. W odniesieniu do kosztów monitoringu przepisów prawa oraz konsultacji w zakresie oświaty uznać należy, iż wydatki na porady i opinie prawne, związane są z zapewnieniem prawidłowej obsługi administracyjnej i organizacyjnej szkoły i jako takie nie są związane z kształceniem, wychowaniem i opieką, lecz związane są z działalnością organu prowadzącego szkołę. W podobnych kategoriach należy ocenić wydatki poniesione na usługi informatyczne czy zakup prasy. Sprzecznym z celem dotacji jest również opłata składek PFRON. Zapłata takich składek stanowić może koszt organu prowadzącego, zaś przedmiotem dotacji, co już zostało wskazane w niniejszym uzasadnieniu, nie jest dotowanie takiego organu. W związku z powyższym organy administracyjne zasadnie zakwestionowały ten wydatek, jako sprzeczny z celem udzielonej dotacji. Podobnie za wydatki związane z realizacją zadań szkoły nie można uznać kosztów zakupu artykułów spożywczych: wody mineralnej, a także kawy czy cukru dla rady pedagogicznej. Celem zakupu wymienionych artykułów mogła być ewentualnie chęć zapewnienia korzystnych warunków pobytu na terenie placówki oświatowej, co prowadziłoby jednocześnie do budowania wizerunku szkoły. Jednak podkreślić należy, iż wydatek ten nie miał na celu wykonywania funkcji oświatowych przez dotowane szkoły. Organy administracyjne zakwestionowały również wydatki związane z obsługą szkoły w zakresie prowadzenia spraw kadrowo – osobowych. Wydatki na wypłatę wynagrodzeń czy to dyrektora oddziału, czy to pracowników wykonujących swoje obowiązki na podstawie umów o pracę oraz umów cywilnoprawnych oraz ich premii wraz z należnymi składami ZUS od tych wynagrodzeń (premii) i zaliczkami na podatek dochodowy nie mogły zostać uznane za realizujące zadania dydaktyczne, wychowawcze czy opiekuńcze. W szczególności podkreślić należy, że przyznawane premie dotyczą działalności niezwiązanej z edukacją i mają na celu zmotywowanie pracowników do efektywnej pracy. W ocenie Sądu organy administracyjne prawidłowo uznały powyższy wydatek, jako wykorzystany niezgodnie z celem dotacji. Jak wynika z art. 5 ust. 7 pkt 3 u.s.o., do zadań organu prowadzącego szkołę należy zapewnienie obsługi administracyjnej, finansowej i organizacyjnej szkoły. Prowadzenie spraw kadrowo – osobowych mieści się w pojęciu obsługi administracyjnej oraz organizacyjnej szkoły. Oznacza to tym samym, że prowadzenie spraw kadrowo – osobowych stanowi obowiązek organu prowadzącego szkołę i nie można takiego wydatku zaliczyć, jako realizację zadań szkoły w zakresie kształcenia, wychowania i opieki. Tymczasem przedmiotowa dotacja dotyczy jedynie finansowania takich zadań. Wydatki zatem na prowadzenie spraw kadrowo – osobowych stanowiłyby w istocie dotowanie organu prowadzącego szkołę, co byłoby sprzeczne z celem takich dotacji. Celem dotacji, nie jest bowiem dofinansowywanie realizacji zadań organu prowadzącego szkołę, lecz dofinansowywanie zadań szkoły w zakresie wskazanym w art. 90 ust. 3d u.s.o. Reasumując stwierdzić należy, że wymienione kategorie wydatków nie mogły zostać sfinansowane ze środków pochodzących z przyznanej dotacji oświatowej. Dotyczyły one bowiem tych wydatków, które związane są bądź z działalnością organu prowadzącego szkoły bądź z działalnością szkół, przez ten organ prowadzonych nie służyły jednak realizacji funkcji dydaktycznej, wychowawczej oraz opiekuńczej. Odnosząc się do zarzutów wydania zaskarżonej decyzji z naruszeniem art. 107 par. 3 i art. 11 k.p.a. stwierdzić należy, że organ przepisów tych nie naruszył w stopniu uzasadniającym uchylenie decyzji na podstawie art. 145 par. 1 pkt 1 lit.c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) zwanej dalej p.p.s.a. Wprawdzie uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie jest zbyt obszerne, jednak w ocenie Sądu organ zawarł ocenę zebranego materiału dowodowego i w sposób wystarczający wyjaśnił motywy, jakimi się kierował przy rozstrzyganiu sprawy. Z powyższych względów Sąd uznał, że organ podatkowy nie naruszył prawa, co skutkuje oddaleniem skargi stosownie do treści art. 151 p.p.s.a.