III SA/Lu 1173/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Robert Hałabis, Sędziowie Sędzia WSA Jerzy Drwal (sprawozdawca), Sędzia WSA Grzegorz Grymuza, Protokolant Referent Bartłomiej Maciak, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 14 kwietnia 2016 r. sprawy ze skargi J. C. i M. C. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] sierpnia 2015 r., nr [...] w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] r., nr [...], Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w Z. z dnia [...] r., nr [...].SD, w sprawie odmowy zawieszenia postępowania w sprawie określenia kary pieniężnej za urządzanie gry na automacie poza kasynem gry. Zaskarżone postanowienie zostało wydane w następującym stanie faktycznym sprawy. Postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego w Z. wszczął wobec J. C. oraz M. [...] – postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. Pismem z dnia [...] r. Skarżący wnieśli o umorzenie ewentualnie o zawieszenie przedmiotowego postępowania do czasu: . udzielenia przez Trybunał Konstytucyjny w sprawie sygn. P 32/12 odpowiedzi na pytanie prawne Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia [...] r., sygn. akt III SA/Gl 1979/11; . udzielenie przez Trybunał Konstytucyjny w sprawie sygn. P 45/13 odpowiedzi na pytanie prawne Sądu Rejonowego Gdańsk-Południe w G. X Wydział Karny z dnia [...] r.; . wydania przez Trybunał Konstytucyjny orzeczenia w sprawie sygn. K 40/13 z wniosku Rzecznika Praw Obywatelskich z dnia [...] r. (znak: RPO-663459-Y-11/GH). W odpowiedzi na ten wniosek Naczelnik Urzędu Celnego w Z. postanowieniem z dnia [...] r. odmówił zawieszenia postępowania wszczętego z urzędu. W zażaleniu Skarżący – zaskarżając postanowienie organu I instancji – zarzucili naruszenie przepisów postępowania, to jest art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z dnia [...] r. – Ordynacja podatkowa (j.t. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.; dalej jako "Ordynacja podatkowa"), poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, jakoby rozstrzygnięcie Trybunału Konstytucyjnego w sprawach dotyczących kar pieniężnych za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, nie stanowiło zagadnienia wstępnego w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. W konsekwencji skarżąca wniosła o zmianę zaskarżonego postanowienia w całości i zawieszenie postępowania. Rozpatrując zażalenie Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że przedmiot rozpoznawanej sprawy dotyczy rozstrzygnięcia kwestii proceduralnej na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem organ zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. W ocenie organu, w rozpoznawanej sprawie żaden z powodów podanych w zażaleniu strony nie stanowi zagadnienia wstępnego, bez którego rozstrzygnięcia nie jest możliwe rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji w postępowaniu toczącym się przed Naczelnikiem Urzędu Celnego w Z.. Takim zagadnieniem wstępnym nie są sprawy wskazane przez skarżących we wniosku skierowane do Trybunału Konstytucyjnego. Wydanie decyzji, która następnie okaże się nietrafna w świetle rozstrzygnięcia Trybunału, będzie podstawą do wznowienia postępowania. Organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa, zgodnie z normą przewidzianą w art. 7 Konstytucji RP. Do czasu wydania stosownego wyroku przez Trybunał Konstytucyjny, zakwestionowany w postępowaniu przed nim przepis prawa korzysta z domniemania konstytucyjności, a więc może być stosowany bez potrzeby zawieszania postępowania. Wystąpienie z przedstawionymi w zażaleniu zagadnieniem prawnym zawisłym przed Sadem Najwyższym oraz pytaniem prejudycjalnym przekazanym do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pozostaje również bez wpływu na merytoryczne rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Celnego w Z., który obowiązany jest do stosowania przepisów prawa materialnego obowiązujących w czasie wydawania rozstrzygnięcia. W zaistniałej sytuacji organ podatkowy jest w stanie samodzielnie dokonać ustalenia stanu faktycznego sprawy oraz jego oceny w świetle obowiązujących przepisów prawa materialnego. Zważywszy, że ustawa o grach hazardowych jest źródłem takiego prawa, w tym jej przepis art. 89 dotyczący kary pieniężnej, organ jest obowiązany do jego stosowania. Rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji w zakresie określenia kary pieniężnej za urządzanie gry na automacie poza kasynem gry w oparciu o art. 89 u.g.h., nie jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. W ocenie Dyrektora Izby Celnej, odnośnie wnioskowanej przez skrzących konieczności zawieszenia postępowania podatkowego należy zaaprobować stanowisko organu I instancji, że pytania przedstawione Trybunałowi Konstytucyjnemu, Sądowi Najwyższemu oraz Trybunałowi Sprawiedliwości Unii Europejskiej nie powodują obowiązku zawieszenia przez organ prowadzonego postępowania w oparciu o przepis art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie skarżący domagali się uchylenia zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Celnej i poprzedzającego go postanowienia organu I instancji oraz zasądzenia kosztów postępowania. Zaskarżonemu postanowieniu skarżący zarzucili naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej – poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, jakoby rozstrzygnięcie Trybunału Konstytucyjnego w sprawach dotyczących kar pieniężnych za urządzanie gier na automatach poza kasynem, rozstrzygnięcie Sądu Najwyższego w sprawie sankcji karnej za urządzanie gier bez zezwolenia oraz rozstrzygnięcie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie konieczności niestosowania norm polskiej ustawy o grach hazardowych uznawanych przez Trybunał za techniczne, nie stanowiło zagadnienia wstępnego w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej oraz art. 135 Ordynacji podatkowej w związku z art. 4 ust. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Skarżący podkreślili, że przed Trybunałem Konstytucyjnym zawisła sprawa rozpoczęta pytaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach w przedmiocie zgodności art. 89 u.g.h. z Konstytucją, zadanego w ramach sprawy o sygn. akt III SA/GI 1979/11. Co więcej, ten sam organ będzie rozstrzygał pytanie Sądu Rejonowego Gdańsk-Południe z [...] r. w sprawie o sygn. P 45/13 oraz wniosek Rzecznika Praw Obywatelskich z dnia [...] r. w sprawie o sygn. K 40/13. Wskazując na powyższe stwierdzono, że wszystkie wskazane sprawy dotyczą konstytucyjności przepisów ustawy o grach hazardowych, w tym art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., mającego zastosowanie w sprawach prowadzonych przeciwko Spółce, w tym tej, której dotyczy niniejsze postanowienie. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, a biorąc pod uwagę argumentację skarżącej zawartą w skardze tożsamą z treścią wniosku o zawieszenie postępowania i zażaleniem, podtrzymał w sprawie w całości swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Przedmiotem kontroli w niniejszej sprawie było postanowienie organu II instancji o odmowie zawieszania postępowania wszczętego w sprawie określenia kary pieniężnej za urządzanie gry na automacie poza kasynem gry. Zatem istota sporu sprowadzała się do oceny zasadności rozstrzygnięcia proceduralnego (odmowy zawieszenia postępowania), które stanowi odpowiedź na pytanie, czy w sprawie tej wystąpiło "zagadnienie wstępne" w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, uzasadniające zawieszenie postępowania. Innymi zaś słowy, przedmiot kontroli dotyczył kwestii zasadności podjęcia przez organ drugiej instancji rozstrzygnięcia o charakterze formalnym, to jest postanowienia w przedmiocie utrzymania w mocy odmowy zawieszenia postępowania administracyjnego na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. W myśl art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, organ zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Zagadnienie wstępne w rozumieniu tego przepisu występuje wtedy, gdy: 1) wyłania się ono w toku postępowania, 2) jego rozstrzygnięcie należy do innego organu lub sądu, 3) rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od jego rozstrzygnięcia, 4) istnieje zależność między rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji, a związek ten musi mieć charakter bezpośredni. Zagadnienie wstępne w rozumieniu art. 201 § 1 pkt. 2 Ordynacji podatkowej, stanowi materialnoprawną przeszkodę powstającą lub ujawniającą się w toku postępowania jurysdykcyjnego, której usunięcie warunkuje rozstrzygnięcie sprawy administracyjnej. Jest to zagadnienie odrębne od sprawy, na której tle wystąpiło. Jak wynika z art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego zależy "rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji". Użycie w tym wypadku koniunkcji wskazuje, że chodzi o wydanie decyzji w wyniku rozpatrzenia sprawy, tzn. decyzji rozstrzygającej sprawę co do istoty. W postępowaniu administracyjnym obowiązuje zasada, w myśl której organ obowiązany jest rozstrzygać sprawę administracyjną z uwzględnieniem wszelkich okoliczności faktycznych i prawnych istniejących w chwili orzekania. Stąd też, w sytuacji ustalenia wszystkich faktów i okoliczności prawnych organ administracji jest zobowiązany do podjęcia rozstrzygnięcia i to nawet wtedy, gdy istnieje prawdopodobieństwo zmiany tych okoliczności w przyszłości. Zagadnienie wstępne, od którego rozstrzygnięcia zależy "rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji" jest zatem zagadnieniem warunkującym merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy administracyjnej. Zagadnienie to musi dotyczyć w pierwszym rzędzie kwestii materialnoprawnej, która warunkuje możliwość wyznaczenia konsekwencji normy prawnej dla indywidualnej sytuacji i determinuje tym samym treść merytorycznego rozstrzygnięcia. Od jej rozstrzygnięcia zależy tak możliwość kontynuowania postępowania, jak i treść przyszłego rozstrzygnięcia administracyjnego. Regulacja art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którą organ administracji obowiązany jest z urzędu zawiesić postępowanie, gdy od uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego zależy nie tylko rozpatrzenie sprawy, ale i wydanie decyzji, potwierdza tezę, że przeszkoda jaką stanowi zagadnienie wstępne ma bezpośredni wpływ na sprawę administracyjną. Tak silne uzależnienie rozpatrzenia sprawy i wydania decyzji od uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego koresponduje również z twierdzeniem, że rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego stanowi konieczną przesłankę dla wiążącego wyznaczenia konsekwencji normy prawnej w postępowaniu jurysdykcyjnym. Wystąpienie zagadnienia wstępnego i brak jego rozstrzygnięcia wyklucza zarówno pozytywne, jak i negatywne dla strony merytoryczne zakończenie postępowania administracyjnego. Samo zatem stwierdzenie, że wynik innego postępowania może mieć, a nawet niewątpliwie będzie miał wpływ na losy sprawy administracyjnej, nie daje jeszcze podstaw do zawieszenia postępowania, jeżeli w chwili orzekania możliwe jest rozpatrzenie sprawy przez organ administracyjny i wydanie decyzji. Na interpretację "zagadnienia wstępnego" jako przesłanki zawieszenia postępowania administracyjnego nie mają wpływu względy natury celowościowej i ekonomiki postępowania. Również w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazuje się, że przez zagadnienie wstępne należy rozumieć zagadnienie, którego rozstrzygnięcie, przez inny organ lub sąd, jest niezbędne dla rozpatrzenia i wydania decyzji w konkretnej, toczącej się sprawie. Jeżeli zagadnienie wykazuje jedynie pośredni związek z rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji, nie ma ono charakteru zagadnienia wstępnego. Mogą wiązać się z nim określone skutki procesowe, ale powstanie takiego zagadnienia nie rodzi obowiązku zawieszenia postępowania podatkowego. Zatem zagadnienie wstępne wiąże się z wystąpieniem przeszkody uniemożliwiającej rozstrzygnięcie sprawy podatkowej. Od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego zależeć powinno rozpatrzenie sprawy podatkowej w ogóle, nie zaś wydanie decyzji o określonej treści (por.: wyrok NSA z dnia [...]., sygn. II FSK 1916/11 oraz wyrok NSA z dnia [...] r., sygn. I SA/Łd 970/03). W niniejszej sprawie skarżący upatrywali istnienia zagadnienia wstępnego w mającym zapaść rozstrzygnięciu Trybunału Konstytucyjnego dotyczącym zgodności z Konstytucją RP przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia [...] r. o grach hazardowych, w postępowaniu zainicjowanym m.in. pytaniem prawnym Naczelnego Sądu Administracyjnego – Izba Gospodarcza Wydział III, jak również pytaniem prawnym skierowanym przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w ramach sprawy o sygn. akt III SA/Gl 1979/11. Wypada zauważyć w tym miejscu, że wyrokiem w sprawie sygn. P 4/14 z dnia [...] r. (Dz.U z 2015 r. poz. 369), Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia [...] r. o grach hazardowych są zgodne z: a) art. 2 i art. 7 w związku z art. 9 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, b) art. 20 i art. 22 w związku z art. 31 ust. 3 Konstytucji. Należy jednak wskazać, że samo wystąpienie o zbadanie konstytucyjności konkretnego przepisu ustawy nie pozbawia go konstytucyjności, a organ podatkowy ma obowiązek działać na podstawie i w granicach prawa, mającego zastosowanie w danej sprawie. Wątpliwości nawet istotne, dotyczące konstytucyjności obowiązujących przepisów prawa, nie stanowią uzasadnionej przesłanki do stwierdzenia, że rozstrzygnięcie tej kwestii w innym postępowaniu niż prowadzone lub też w innej, choćby tożsamej sprawie, stanowi zagadnienie wstępne, o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Ustalenie treści i obowiązywania unormowania prawnego, pod które dokonywana jest subsumcja ustalonego stanu faktycznego, stanowi element procesu stosowania prawa w ramach konkretnego postępowania podatkowego, co należy do kompetencji organu podatkowego. Organ podatkowy nie może odmówić stosowania przepisów powszechnie obowiązujących, nawet wówczas, gdy wydane zostały one z naruszeniem Konstytucji RP, gdyż organy administracji publicznej nie dysponują żadnym instrumentem prawnym pozwalającym odstąpić od wydania decyzji na podstawie przepisu sprzecznego z Konstytucją, jeżeli nadal funkcjonuje on w obiegu prawnym (tak też wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia [...] r., sygn. P 7/2000). Jak podkreślił Trybunał Konstytucyjny, organy administracji nie są powołane do odmawiania stosowania przepisów, co do których konstytucyjności żywią wątpliwości, a nawet po wejściu w życie wyroku TK nie są one władne kwestionować ich obowiązywania w stosunku do stanów już ukształtowanych. Należy mieć również na uwadze, że organ podatkowy nie ma możliwości wystąpienia do Trybunału Konstytucyjnego z pytaniem prawnym. Ustawodawca nie przewidział także możliwości zawieszenia postępowania w związku z oczekiwaniem na ogłoszenie orzeczenia Trybunału. Mając na uwadze okoliczność, że zawieszenie postępowania jest instytucją tamującą bieg postępowania i opóźniającą merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy, należy podzielić pogląd, że zawieszenie postępowania powinno mieć zastosowanie tylko w przypadkach określonych przez ustawodawcę, który wyczerpująco określił jego przesłanki w przepisach, których nie można interpretować z zastosowaniem wykładni rozszerzającej (por. wyrok NSA z dnia [...] r., sygn. II GSK 27/05). Należy podzielić także stanowisko, zgodnie z którym dopóki przepis prawa podatkowego nie utraci mocy obowiązującej, dopóty musi być stosowany przez organy podatkowe (por. wyrok NSA z dnia [...] r., sygn. I FPS 4/12), co wynika z zasady praworządności. W sytuacji, w której dany przepis przestałby obowiązywać w wyniku orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego, prawa strony są chronione poprzez możliwość wznowienia postępowania administracyjnego (art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej). W orzecznictwie i doktrynie utrwalone jest stanowisko, że zawisłość przed Trybunałem Konstytucyjnym sprawy zgodności ustawy z Konstytucją RP, nie powoduje obowiązku zawieszenia przez organ podatkowy postępowania podatkowego na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Wynik postępowania przed Trybunałem Konstytucyjnym nie jest zagadnieniem wstępnym, a Trybunał nie jest innym organem lub sądem w rozumieniu tego przepisu, gdyż ustawodawca wyraźnie odróżnia w ramach władzy sądowniczej sądy i trybunały, jako ciała od siebie odrębne (por. B. Dauter [w:] S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wyd. LexisNexis W. 2011, s. 840). W konsekwencji należało przyjąć, że zawisłe przed Trybunałem Konstytucyjnym sprawy w przedmiocie zgodności art. 89 ustawy z 2009 r. o grach hazardowych z Konstytucją – nie powodowały obowiązku zawieszenia przez organ prowadzonego postępowania w oparciu o przepis art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej (por.: wyrok WSA w Opolu z dnia [...] r., sygn. II SA/Op 552/12; wyrok WSA w Olsztynie z dnia [...] r., sygn. II SA/Ol 1333/14, LEX nr 1635026). Sam fakt zainicjowania postępowania przed Trybunałem Konstytucyjnym nie stwarzał stanu braku możliwości rozpatrzenia sprawy co do wymierzenia kary pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia [...] r. o grach hazardowych. Z kolei w sprawie zainicjowanej wnioskiem Rzecznika Praw Obywatelskich przedmiotem oceny zgodności z Konstytucją ma być norma art. 89 ust. 1 pkt 3 u.g.h., a więc norma dotycząca grających, a nie urządzających gry na automatach poza kasynem gry. Nie ma ona zastosowania w rozpatrywanej sprawie, zatem jej ocena nie może być prejudykatem w niniejszej sprawie. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 4 ust. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej wskazać należy, że celem przepisu art. 89 u.g.h., jest ochrona porządku prawnego w zakresie przestrzegania – wprowadzonego powszechnie obowiązującym aktem prawnym rangi ustawy – ograniczenia prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie gier hazardowych. Wskazany przepis chroni interes publiczny przeciwdziałając nielegalnemu prowadzeniu gier hazardowych, których urządzanie w ocenie ustawodawcy wymagało reglamentacji i ograniczenia wolności w tej sferze. Jeśli chodzi o kwestię skierowania postanowień o odmowie zawieszenia postępowania do spółki cywilnej zauważyć należy, że rozstrzygnięcia wymieniają wspólników spółki cywilnej jako adresatów tych postanowień. Wskazanie obok wspólników nazwy spółki cywilnej nie oznacza, że organ skierował przedmiotową decyzję do spółki, a nie skarżących. Z przytoczonych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie na podstawie art. 151 ustawy z dnia [...] r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.) oddalił skargę, o czym orzekł w sentencji wyroku.