I SA/Ol 113/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Zofia Skrzynecka, Sędziowie Sędzia WSA Tadeusz Piskozub, Sędzia WSA Ryszard Maliszewski (spr.), Protokolant Marika Brzozowiec, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 18 marca 2009 r., sprawy ze skargi Spółki A na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym za okres od lipca do października 2002r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia 22 grudnia października 2008 r. Dyrektor Izby Celnej w O. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w O. z dnia 26 czerwca 2007 r. określającą A Sp. z o.o. z siedzibą w W., Oddział w E., zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za lipiec – październik 2002 r. w łącznej kwocie 304.270 zł. Wyrokiem z dnia 18 września 2008r. w sprawie "[...]" WSA w Olsztynie stwierdził nieważność decyzji Dyrektora Izby Celnej w O. z dnia 30 października 2007 utrzymującej w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w O. z dnia 26 czerwca 2007 r. określającą A Sp. z o.o. z siedzibą w W., Oddział w E., w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za lipiec – październik 2002 r. w łącznej kwocie 304.270 zł. Sąd uznał bowiem zarzut skargi odnośnie doręczenia stronie uwierzytelnionej kopii decyzji zamiast oryginału aktu. Ze znajdujących się w aktach administracyjnych sprawy dowodów źródłowych zakupów i sprzedaży towarów wynika, że głównym przedmiotem działalności Spółki w 2002 r. był obrót wyrobami ropochodnymi takimi jak: etylina, olej napędowy, olej bazowy oraz mieszaniny węglowodorów aromatycznych. W toku postępowania organ kontroli skarbowej ustalił, że Spółka w swych rejestrach wykazała faktury zakupu paliwa (w tym: 225.828 litrów oleju napędowego oraz 37.538 litrów etyliny Pb 95) od Firmy Handlowej B - G. F. z K., która nie prowadziła w rzeczywistości działalności gospodarczej związanej z obrotem paliwami. W ocenie organu, powyższe faktury nie odzwierciedlały stanu faktycznego, przy czym wobec nieuiszczenia przez wymienionego kontrahenta podatku akcyzowego, nie zachodziły podstawy do zwolnienia Spółki z obowiązku podatkowego z tego tytułu na podstawie § 12 ust.1 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz.U. Nr 27, poz. 269 ze zm.). W przypadku bowiem nieopłacenia podatku we wcześniejszych fazach obrotu podatnik z mocy prawa staje się podatnikiem podatku akcyzowego zobowiązanym do jego uiszczenia. Oceny takiej organ dokonał w oparciu o poczynione w toku postępowania ustalenia faktyczne, w tym m.in. zeznania G. F., z których wynikało, że zarejestrował On firmę B w 2001 r., zaś przedmiotem jej działalności było promowanie informacji turystycznej. Jak podał G. F., działalność tę zawiesił na przełomie lat 2001 – 2002 ze względu na niewystarczające zyski. Nigdy nie miał koncesji na handel paliwami ciekłymi, nie posiadał też bazy paliw ani środków do transportu paliw. Według zeznań G. F. nigdy nie nawiązywał on ze spółką współpracy, nie uzgadniał żadnych zamówień, nie odbierał, ani nie dostarczał towaru oraz nie dokonywał na jej rzecz płatności i nie otrzymywał od niej żadnych pieniędzy. W toku przesłuchania w dniu 12 maja 2006 r., po okazaniu kserokopii 6 faktur dokumentujących zakup przez B od spółki A - oleju bazowego i mieszaniny węglowodorów aromatycznych oraz 13 faktur sprzedaży przez B tej samej Spółce - etyliny i oleju napędowego oraz dowodów KW potwierdzających wypłaty za dostarczone dla Spółki paliwo, G. F. wskazał , że faktur takich nie wystawiał. Bardzo podobne podpisy na dokumentach nie należą do niego. G. Podkreślił przy tym, iż nie otrzymywał i nie kwitował odbioru pieniędzy od Spółki A. Potwierdził natomiast, że na dokumentach znajduje się pieczątka, którą posługiwał się w prowadzonej działalności. Podniósł, że nie analizował wielkości danych w deklaracjach podatkowych wykazanych przez współpracującego z nim M. K., przeciwko któremu toczy się postępowanie karne dotyczące paliw płynnych. Organ wskazał m. in. na informację Naczelnika Urzędu Skarbowego w K., z której wynikało, że Firma Handlowa B – G. F. była zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz składała deklaracje podatku od towarów i usług VAT-7 w okresie od marca do sierpnia 2002 r. W ostatniej złożonej za sierpień 2002 r. deklaracji wykazała zaś podatek naliczony i należny w kwocie 0 zł. Firma ta nie zgłosiła likwidacji, jak również nie dokonała aktualizacji danych rejestrowych. Ponadto nie podejmowała wezwań Urzędu Skarbowego. Odnosząc się z kolei do dowodu z przesłuchania M. K. organ zwrócił uwagę, że według tego świadka Spółkę A znał on jedynie ze słyszenia i dowiedział się o niej od G. F. Jak podał M. K., nie dysponował on ani dokumentami, ani pieczątką firmy B. Nie sporządzał też dokumentów mających potwierdzić transakcje firmy B, ani jej deklaracji podatkowych. W oparciu o zebrany materiał dowodowy, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej uznał, iż faktury dokumentujące zakupy paliwa dokonane przez skarżącą Spółkę od firmy B nie potwierdzają faktycznie dokonanych transakcji. Wskazał jednocześnie, iż ze składanych przez B w 2002 r. deklaracji VAT – 7 wynika, że już w sierpniu 2002 r. firma ta nie dokonała żadnej sprzedaży, a we wrześniu i październiku 2002 r. nie prowadziła działalności gospodarczej. Organ I instancji zauważył, że dokonane w związku z postępowaniem szczegółowe rozliczenie zakupu i sprzedaży oleju napędowego oraz etyliny 95 wykazało, iż Spółka sprzedała takie same ilości paliw jakie zakupiła, w tym ilości wykazane w fakturach wystawionych przez firmę B. Ponadto nabywcy paliwa potwierdzili fakt otrzymania tego paliwa. Zatem w świetle ustaleń poczynionych u ostatecznych odbiorców oleju napędowego i etyliny PB 95 niezaprzeczalnym było istnienie przedmiotowych paliw. Analiza dowodów zakupu i sprzedaży wykazała, że zakupione paliwa były sprzedawane w tym samym dniu lub następnym bezpośrednio od dostawcy w całości jednemu lub w części jednemu lub dwojgu nabywcom. Z uwagi na fakt, że Spółka nie wykazała, kto faktycznie był dostawcą przedmiotowych ilości 225.828 litrów oleju napędowego oraz 37.538 litrów etyliny Pb95, zaś w toku kontroli nie było możliwe ustalenie rzeczywistego dostawcy tych paliw, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej uznał, że A wprowadziła do obrotu handlowego towar niewiadomego pochodzenia, po czym w celu uznania legalności zakupu paliw przedłożyła faktury zakupu od firmy B. Po rozpatrzeniu sprawy w związku ze złożonym odwołaniem Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia powołał art. 35 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11 poz. 50 ze zm.), w którym podany został katalog podmiotów, na jakich ciążył obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym. W myśl tej regulacji obowiązek powyższy ciążył m.in. na: producencie wyrobów akcyzowych, importerze wyrobów akcyzowych, sprzedawcy wyrobów akcyzowych, podmiocie świadczącym usługi w zakresie wyrobów akcyzowych oraz nabywcy wyrobów akcyzowych, od których nie pobrano podatku akcyzowego lub pobrano w kwocie niższej niż należna. Organ odwoławczy wskazał, że pod pozycją nr 1 załącznika nr 6 do tej ustawy, zawierającego wykaz wyrobów akcyzowych, wymienione zostały produkty naftowe i syntetyczne paliwa płynne. Podniósł zarazem, iż rozporządzeniem z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie podatku akcyzowego ( Dz. U. Nr 27 poz. 269 ze zm.) Minister Finansów zwolnił niektóre grupy podatników z obowiązku uiszczania podatku akcyzowego, by zapobiec podwójnemu opodatkowaniu. Mając na uwadze, wyznaczony powyższymi przepisami stan prawny, Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że dla ustalenia czy Spółka była podatnikiem podatku akcyzowego istotne było ustalenie następujących faktów: – - czy dokonywano sprzedaży wyrobów akcyzowych, - czy wyroby te podlegały z mocy prawa opodatkowaniu podatkiem akcyzowym oraz - czy na jakimś wcześniejszym etapie został uiszczony od tych towarów podatek akcyzowy. Wskazując na jednofazowy charakter podatku akcyzowego, organ II instancji podniósł, że firma B G. F. nie zadeklarowała, ani nie zapłaciła podatku akcyzowego, co potwierdził właściwy dla tego podmiotu Urząd Skarbowy. Podatnik korzystający ze zwolnienia z obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym (§ 12 ust. 1 pkt 4 powołanego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r.) winien natomiast wykazać się szczególną starannością w sprawdzeniu kontrahenta i udokumentowania faktu, że od zakupionych przez niego wyrobów akcyzowych został wcześniej zapłacony podatek. Na potwierdzenie powyższego stanowiska Dyrektor Izby Celnej powołał wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 13 września 2007 r., sygn. akt I SA/Ol 269/07, w którym Sąd uznał, że brak dowodu na opłacenie akcyzy we wcześniejszej fazie obrotu powoduje powstanie obowiązku podatkowego dla nabywcy wyrobów akcyzowych. Ze względu na fakt, że z ustaleń kontroli wynikało, iż sprzedaż paliw przez Spółkę odbywała się po 28 marca 2002 r. stawki podatku akcyzowego organ ustalił w oparciu o tabelę stawek podatku akcyzowego dla niektórych wyrobów akcyzowych sprzedawanych w kraju zawartą w załączniku nr 1 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie podatku akcyzowego, gdzie wskazano w poz. 1 pkt 1 lit. b – benzyny bezołowiowe 1.464,00 zł / 1.000 litrów. Jednocześnie z uwagi na to, że Spółka nie okazała wyników badań laboratoryjnych określających zawartość siarki w sprzedawanym oleju napędowym nie zastosowano odpowiedniej stawki akcyzy z uwagi na obniżoną zawartość siarki - przyjęto stawkę wynikającą z poz. 1 pkt. 2 lit. a – 1.104,00zł / 1.000 litrów. W złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skardze, strona wniosła o uchylenie decyzji obu instancji w całości, umorzenie postępowania jako bezprzedmiotowego, ewentualnie o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania prze organ I instancji. Zaskarżonej decyzji strona zarzuciła obrazę art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz.60 ze zm.) wobec następujących naruszeń zasad postępowania oraz prawa materialnego: - art. 35 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, - art. 121 § 1, art. 122 w zw. z art. 187 § 1, art. 123 w zw. z art. 188, art. 180 § 1 w zw. z art. 190 § 1 i 2, art. 193 § 1, art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej oraz - art. 217 Konstytucji RP. W uzasadnieniu skarżąca podniosła, że wniesienie skargi jest związane z naruszeniem prawa. Niezależnie od powyższego strona wniosła o określenie w wyroku, zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), powoływanej dalej jako p.p.s.a., obowiązków dowodowych spoczywających na organie podatkowym w niniejszej sprawie, w tym obowiązku uwzględnienia wniosków dowodowych strony. W ocenie strony, organy podatkowe dopuściły się naruszenia zasady prawdy obiektywnej, wyrażonej w art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez zupełne pominięcie dowodów niewygodnych i nie potwierdzających założonej z góry koncepcji udziału strony w nielegalnym obrocie. W odniesieniu do dowodu z zeznań świadka – M.K. strona podniosła, że przesłuchano go bez zapewnienia jej możliwości czynnego udziału w czynności, zaś przesłuchanie miało charakter stronniczy. Skarżąca podkreśliła, że zawarty w odwołaniu wniosek o powtórne przesłuchanie M.K., a w razie potrzeby przesłuchanie go w warunkach konfrontacji z G. F. nie został uwzględniony pomimo, że sprzeczności, które wystąpiły między zeznaniami świadków nie zostały usunięte. W jej ocenie, przesłuchanie G. F. ma wątpliwą wartość dowodową. Wymieniony bowiem, wobec usunięcia bądź zniszczenia przez niego ksiąg podatkowych i dowodów źródłowych, miał niewątpliwy interes w zaprzeczaniu wykonywania przez siebie czynności dostawy paliw płynnych. Dowodem przesądzającym o niewiarygodności zeznań G. F. jest też, zdaniem Spółki, Jego zaprzeczenie co do faktu wystawiania faktur dokumentujących transakcje sprzedaży paliwa wobec opinii nr "[...]" biegłego sądowego przy Sądzie Okręgowym w K. z zakresu grafologii, który jednoznacznie potwierdził własnoręczność podpisu świadka na fakturach dotyczących sprzedaży paliw na rzecz skarżącej. W ocenie strony, błędnym było również działanie organu polegające na przesłuchaniu w pierwszej kolejności G. F., który zaprzeczył zgodnie z oczekiwaniami przesłuchujących rzetelności faktur dostawy, w związku z czym zeznaniom M. K. nie przyznano już istotnego znaczenia. Ponadto skarżąca podniosła, że kontrolujący uniemożliwił stronie udział w przesłuchaniu M. K., podając telefonicznie informację, iż przesłuchanie to nie odbędzie się ze względu na nieobecność świadka. Skarżąca zarzuciła organowi kontroli skarbowej, że pomimo nieuwzględnienia jej wniosku o ponowne przesłuchanie M.K. oraz przesłuchanie przedstawicieli firmy C z K. na okoliczność zaopatrywania firmy B w paliwa płynne, nie wydano w tej kwestii stosownego postanowienia. Wskazany zaś dowód na okoliczność odmienną wobec stawianej przez organ tezy dowodowej, powinien być dopuszczony. Spółka zwróciła również uwagę, iż wprowadzonym równolegle postępowaniu w sprawie podatku od towarów i usług Dyrektor Izby Skarbowej w O. dostrzegł potrzebę powtórzenia dowodu z przesłuchania M.K. Organ prowadzący postępowanie dysponował przy tym wiedzą o złożeniu przez M.K. w dniu 23 października 2007 r. zeznań w siedzibie Urzędu Kontroli Skarbowej w K., które jednak nie zostały dołączone do akt sprawy. Reasumując, strona skarżąca wskazała, że wydanie decyzji przez organ II instancji bez przeprowadzenia ponownego przesłuchania w charakterze świadka M.K. stanowi rażące naruszenie zasady prawdy materialnej (art. 122 Ordynacji podatkowej) oraz zasady czynnego udziału strony w postępowaniu (art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej) w związku z naruszeniem art. 187 § 1, 188 oraz 191 Ordynacji podatkowej. Wskazując na naruszenie art. 217 Konstytucji RP poprzez wywodzenie w procesie stosowania prawa podatkowego reguł konstrukcyjnych podatku z treści aktu niższego rzędu tj. przepisu § 12 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie podatku akcyzowego, Spółka podniosła, iż niemożliwe jest przeniesienie obowiązku zapłaty podatku na dalszych nabywców towarów akcyzowych na podstawie przepisu rangi podustawowej. Zarzuciła, że w niniejszej sprawie znany jest dostawca towaru, a zatem to na nim spoczywa ciężar zapłaty podatku. W odpowiedzi Dyrektor Izby Celnej w O. podtrzymał argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z dnia 20 września 2002 r. Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Przepis § 2 wymienionego artykułu określa podstawową zasadę wykonywania przez te sądy funkcji kontrolnej, stanowiąc, iż sprawowana jest ona pod względem zgodności z prawem. Do zadań sądu należy zatem zbadanie na podstawie akt sprawy, czy zaskarżona decyzja organu administracji publicznej wydana została zgodnie z prawem materialnym i czy nastąpiło to z zachowaniem przepisów postępowania administracyjnego. W rozpatrywanej sprawie zobowiązanie w podatku akcyzowym dotyczy 2002r. w związku z tym zastosowanie mają przepisy ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 11, poz. 50 ze zm.) – zwanej dalej ustawą o VAT, obowiązujące w dacie powstania zobowiązania podatkowego, i przepisy wydanego na jej podstawie (art. 37 ust. 2 pkt 2 cyt. ustawy) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2003r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz.U. nr 27, poz. 269). Zgodnie z art. 35 ustawy o VAT, na sprzedawcy wyrobów akcyzowych ciąży obowiązek podatkowy w zakresie akcyzy. Jednakże ustawodawca w art. 37 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT postanowił, że Minister Finansów może w drodze rozporządzenia zwalniać niektóre wyroby od akcyzy. Przepis ten jako odnoszący się do zwolnienia ujętego od strony przedmiotowej, może być brany pod uwagę jako zawierający upoważnienie do określenia przedmiotowych zwolnień od podatku akcyzowego bowiem reguła wyłączności ustawowej w zakresie prawa daninowego, wyprowadzana z art. 217 Konstytucji RP (obok art. 84 ustawy zasadniczej), nie wyklucza regulowania kwestii związanych z przyznawaniem ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków w drodze aktów wykonawczych pod warunkiem, że zasady dotyczące tej materii wynikają z ustawy. Na podstawie powyższej delegacji ustawowej Minister Finansów w dniu 22 marca 2003r. wydał rozporządzenie w sprawie podatku akcyzowego (Dz.U. nr 27, poz. 269) – zwane dalej r.p.a. Na mocy przepisu § 12 ust. 1 pkt 4 r.p.a. z obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym zostali zwolnieni podatnicy będący sprzedawcami wyrobów akcyzowych, z wyjątkiem podmiotów sprzedających wyroby akcyzowe podlegające opodatkowaniu tym podatkiem , od których nie zapłacono podatku akcyzowego. W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe ustaliły, że skarżąca Spółka dokonała sprzedaży 225.828 litrów oleju napędowego oraz 37.538 litrów etyliny Pb 95, które to paliwo według faktur zakupu nabyte zostało od Firmy Handlowej B – G. F. z K. W rzeczywistości Firma Handlowo B – G. F. z K., nie prowadziła działalności gospodarczej związanej z obrotem paliwami. G. F. zarejestrował firmę B w 2001 r., której przedmiotem działalności było promowanie informacji turystycznej. Jak podał G. F., działalność tę zawiesił na przełomie lat 2001 – 2002 ze względu na niewystarczające zyski. Nigdy nie miał on koncesji na handel paliwami ciekłymi, nie posiadał też bazy paliw ani środków do transportu paliw. Według zeznań G. F. nigdy nie nawiązywał on ze spółką współpracy, nie uzgadniał żadnych zamówień, nie odbierał, ani nie dostarczał towaru oraz nie dokonywał na jej rzecz płatności i nie otrzymywał od niej żadnych pieniędzy. W świetle tych faktów organy podatkowe wysunęły jedynie dopuszczalny wniosek, że skarżąca Spółka nie mogła nabyć od Firmy Handlowej B – G. F. 225.828 litrów oleju napędowego oraz 37.538 litrów etyliny Pb 95. W związku z tym za prawidłowy również należy uznać wniosek, że faktury zakupu paliwa od Firmy Handlowej B - G. F. mają charakter fikcyjny. Nie odzwierciedlają one bowiem rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Skoro powyższe faktury nie odzwierciedlały stanu faktycznego, to wobec nieuiszczenia przez wymienionego kontrahenta podatku akcyzowego, nie zachodziły podstawy do zwolnienia Spółki z obowiązku podatkowego z tego tytułu na podstawie § 12 ust.1 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz.U. Nr 27, poz. 269 ze zm.). W przypadku bowiem nieopłacenia podatku we wcześniejszych fazach obrotu podatnik z mocy prawa staje się podatnikiem podatku akcyzowego zobowiązanym do jego uiszczenia. Przepis art. 35 ustawy z 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym wyraźnie określał, na kim ciąży obowiązek podatkowy w zakresie akcyzy. Ustawodawca nie ustalał w tym zakresie żadnej kolejności powstawania obowiązku podatkowego.(wyrok NSA W-wa, 2008.03.14, I FSK 949/07 , LEX nr 465791). Nie można w związku z tym uznać również zarzutu, że także uznać, organy podatkowe dopuściły się naruszenia zasady prawdy obiektywnej, wyrażonej w art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez zupełne pominięcie dowodów niewygodnych i nie potwierdzających założonej z góry koncepcji udziału strony w nielegalnym obrocie. Należy zwrócić uwagę, że w świetle zgromadzonego materiału dowodowego, nie może budzić wątpliwości, fakt, G. F. nie mógł być sprzedawcą paliwa. Rozważania skarżącej mogą dotyczyć ewentualnego pomocnictwa G. F. w przedmiocie wystawiania faktur, celem zalegalizowania obrotu paliwa nieznanego pochodzenia. Ustalenie tej okoliczności nie ma jednak wpływu na odpowiedzialność skarżącej jako podatnika podatku akcyzowego. Jako sprzedawca paliwa niewiadomego pochodzenia jest ona zobowiązana do jego uiszczenia. Organy podatkowe mają wprawdzie obowiązek, zgodnie z art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej zebrać cały materiał dowodowy, gromadzenie tego materiału nie może jednak polegać na zbieraniu wszelkich informacji dotyczących zjawisk i zdarzeń, a jedynie tych, które są przedmiotem postępowania dowodowego. Postępowanie to winno doprowadzić do zrekonstruowania konkretnego prawnopodatkowego stanu faktycznego, czyli winno obejmować te fakty i dowody, które mają prawne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy podatkowej. Za niezasadny należy uznać zarzut strony skarżącej, iż organy naruszyły art. 121 § 1, art. 122 w zw. z art. 187 § 1, art. 123 w zw. z art. 188, art. 180 § 1 w zw. z art. 190 § 1 i 2, art. 193 § 1, art. 199a § 3. Postępowanie dowodowe doprowadziło do zrekonstruowania prawnopodatkowego stanu faktycznego. W trakcie postępowania rozpatrzona fakty i dowody, które miały prawne znaczenie do rozstrzygnięcia sprawy podatkowej. Organ podatkowy ma obowiązek wystąpienia z powództwem o ustalenie, jeżeli w wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego pozostały niedające się usunąć wątpliwości, co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe. Poza zakresem normy z art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej pozostają okoliczności faktyczne sprawy ( wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 stycznia 2008 r., II FSK 1611/06, LEX nr 331325). Mając na uwadze wyżej przedstawione okoliczności sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzekł jak w sentencji wyroku.