I SA/Ol 231/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Andrzej Błesiński Sędziowie Sędzia WSA Ryszard Maliszewski (spr) Asesor WSA Renata Kantecka Protokolant Katarzyna Niewiadomska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 XI 2005 r. sprawy ze skargi B. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]", Nr "[...]" w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej 400 zł (czterysta złotych ) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego, III. określa, iż zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu. I SA/OI 231/05 Uzasadnienie Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 233 §1 pkt 1, w związku z art. 220 §2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 1997r., Nr 137, poz. 926 ze zm.), po rozpatrzeniu odwołania z dnia 31.08.2004r. od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 17.08.2004r. określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r. w kwocie 17.272,40 zł oraz odsetki za zwłokę naliczone od nieuiszczonych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w 2002r. w wysokości 1.095,30 zł, utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazał, że organ I instancji, po przeprowadzeniu czynności kontrolnych w firmie Strony prowadzonej pod nazwą "A" B. S., określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002r. w kwocie 17.272,40 zł oraz odsetki za zwłokę naliczone od nieuiszczonych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w 2002r. w wysokości 1.095,30 zł. Od ww. decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, Strona złożyła odwołanie, wnosząc o jej uchylenie. W odwołaniu zarzuciła organowi I instancji naruszenie art. 22 ust. 1, w związku z art. 23 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), poprzez błędną ich wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie. Nie zgodziła się z nie uznaniem za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakup produktów firmy "C" tj.: "[...]", tabletek witaminowych. Wskazała, że ww. produkty były niezbędne dla utrzymania dobrej kondycji zatrudnionych pracowników oraz prawidłowych warunków higienicznych w firmie w 2002 r. Wyjaśniła, iż nigdy nie twierdziła, że herbata jest posiłkiem profilaktycznym. Herbata była wydawana pracownikom, łącznie z tabletkami witaminowymi, zgodnie z art. 232 ustawy z dnia 26 czerwca 1974r. Kodeks pracy (Dz. U. z 1998r. Nr 21, poz.94 ze zm.), jako napój. "[...]" - napój zastępował posiłek. Zakupione kremy były udostępniane pracownikom - po umyciu rąk. Dyrektor Izby Skarbowej rozpatrując przedmiotowe odwołanie, zważył, co następuje. Z akt sprawy wynika, że w złożonym w Urzędzie Skarbowym zeznaniu PIT-36 za 2002r. Strona wykazała dochód w wysokości 57.686,47 zł (w tym z pozarolniczej działalności gospodarczej 53.507,79 zł), podatek w wysokości 6.814,70 zł oraz zaliczki na podatek dochodowy w kwocie 10.078,00 zł. Głównym przedmiotem działalności Strony była działalność promocyjno-marketingowa, podejmowanie działań marketingowych, przedstawicielstwo firm, usługi organizacyjne i konsultingowe oraz usługi transportowe. W toku przeprowadzonego postępowania kontrolnego ustalono, że Strona nie wykazała przychodu w kwocie netto 6.800,00 zł z tytułu sprzedaży usług. Ponadto w ciężar kosztów zaksięgowała wydatki poniesione na zakup, od firmy "B" D. R. w O., Herbatki i Herbatki "[...]" kremu "[...]"oraz tabletek witaminowych, na łączną kwotę netto 23.727,98 zł. W ocenie organu podatkowego I instancji Strona w toku kontroli nie uprawdopodobniła okoliczności uzasadniających ponoszenie wydatków związanych z zakupem ww. produktów dla pracowników. Produkty o nazwie "[...]" Drink są produktami zastępującymi posiłek (produkty wspomagające odchudzanie) i zostały określone przez producenta jako produkty programu kontroli wagi, zawierają około 217 kalorii. Wartość zakupionych przez Stronę produktów o nazwie "[...]" Drink (koktajl proteinowy) stanowi ponad 90% (21.416,38 : 23.727,98 x 100% = 90,26%) wartości zakupu produktów, na podstawie nw. faktur VAT. |lp. |N r faktury VAT |Data faktury |Wartość faktury |Wartość Protein Drink | |1. |"[...]" |29.02.2002 |3.450,00 |1.900,00 | |2. |"[...]" |31.07.2002 |10.736,18 |10.736,18 | |3. |"[...]" |23.08.2002 |761,60 |0,00 | |4. |"[...]" |30.10.2002 |8.780,20 |8.780,20 | | | | |23.727,98 |21.416,38 | Stosownie do treści art. 232 ustawy z dnia 26 czerwca 1974r. Kodeks pracy (Dz. U. z 1998r. Nr 21, poz. 94 ze zm.) pracodawca obowiązany jest zapewnić nieodpłatnie pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych, odpowiednie posiłki i napoje, jeżeli jest to niezbędne ze względów profilaktycznych. Ponadto zgodnie z §112 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 26 września 1997r. w sprawie ogólnych przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy (Dz. U. z 1997r. Nr 129, poz. 844) pracodawca jest obowiązany zapewnić wszystkim pracownikom wodę zdatną do picia lub inne napoje, a pracownikom zatrudnionym stale lub okresowo w warunkach szczególnie uciążliwych zapewnić oprócz wody, inne napoje. Ilość, rodzaj i temperatura tych napojów powinny być dostosowane do warunków wykonywania pracy i potrzeb fizjologicznych pracowników. Art. 232 Kodeksu pracy odsyła do przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996r. w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów (Dz. U. z 1996r. Nr 60, poz. 279), które określają rodzaje posiłków i napojów oraz wymagania, jakie powinny spełniać, a także przypadki i warunki ich wydawania. Zgodnie z §5 ww. rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996r., stanowiska pracy, na których zatrudnieni pracownicy powinni otrzymywać posiłki i napoje, oraz szczegółowe zasady ich wydawania, a także warunki uzasadniające zapewnienie posiłków w sposób, o którym mowa w § 2 ust. 2, ustala pracodawca w porozumieniu z zakładowymi organizacjami związkowymi, a jeżeli u danego pracodawcy nie działa zakładowa organizacja związkowa - pracodawca po uzyskaniu opinii przedstawicieli pracowników. W katalogu wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla celów podatkowych ustawodawca nie wymienił wydatków ponoszonych na rzecz pracowników. Zatem - co do zasady - jeżeli pracodawca ponosi wydatki na posiłki i napoje dla pracowników (udostępnianych pracownikom w czasie pracy) i wykaże związek z osiąganiem przychodów przez firmę, zatrudniającą tych pracowników, to wydatki takie mogą być odniesione w ciężar kosztów uzyskania przychodów. O zaliczeniu w ciężar kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z treścią art.22 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z treścią art. 232 Kodeksu pracy, wydatków ponoszonych przez pracodawcę na posiłki i napoje dla pracowników, przesądza łączne spełnienie wszystkich niżej wymienionych przesłanek, a mianowicie napoje bezalkoholowe oraz posiłki muszą być wydane pracownikom, za których w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uważa się osoby pozostające w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy, wydane wyłącznie w czasie wykonywania pracy przez ww. osoby, bez prawa do ekwiwalentu z tego tytułu. Organ podatkowy pierwszej instancji w toku postępowania ustalił, że Strona nie posiada dokumentów potwierdzających pobranie przez zatrudnionych pracownik produktów wyszczególnionych na ww. fakturach, zakupionych w firmie "B", tj.: Herbatki "[...]" kremu, "[...]" oraz tabletek witaminowych, na łączną kwotę netto 23.727,98 zł. Strona nie przestawiła również regulaminu pracy firmy (lub innego dokumentu), z którego wynikałyby obowiązki pracodawcy w zakresie wydawania posiłków i napoi dla zatrudnionych pracowników na ich stanowiskach pracy -zgodnie z §5 ww. rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996r. Przesłuchani w charakterze świadków pracownicy firmy "A" B. S., A. H., M. P., S. G., J. J., R. K., Pan Z. B. oraz D. L., zeznali, że w 2002r. pracodawca w godzinach pracy nie zapewniał im posiłków regeneracyjnych ani też gorących napojów. Napoje zimne tj. wodę mineralną otrzymywali jednorazowo po kilka butelek (w okresie dużych upałów). Pracodawca nie przekazywał im żadnych artykułów spożywczych i przemysłowych. Ponadto przesłuchana w charakterze świadka M. P., zatrudniona jako asystent biura handlowego, zeznała, że w biurze przy ul. W. czasem była kawa i herbata, ale nie pamięta kto kupował te produkty do biura. Możliwość przygotowania kawy lub herbaty w biurze potwierdził również A. H. Żaden z przesłuchanych pracowników nie potwierdził również faktu zapewnienia przez pracodawcę środków higieny osobistej, w tym kremów. Z powyższego wynika, iż Strona umożliwiała pracownikom przygotowanie kawy lub herbaty w biurze oraz udostępniała wodę mineralną w okresie dużych upałów, ale wbrew wywodom odwołania, nie udostępniała produktów wyszczególnionych na ww. fakturach, zakupionych w firmie "B". Zasadnie zatem organ I instancji uznał, iż brak jest podstaw do zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów wydatków w łącznej kwocie 23.727,98 zł. Prawidłowo również organ I instancji zaliczył do przychodów Strony uzyskanych 2002 r. kwotę 6.800,00 zł z tytułu sprzedaży usług menedżerskich. Ustaleń w tym zakresie Strona nie kwestionowała. Przedstawiając powyższe Dyrektor stwierdził, że zarzuty odwołania nie znajdują uzasadnienia w zgromadzonym w przedmiotowej sprawie. Skargę do Sądu złożyła B. S. Wskazała ona, że organ podatkowy naruszył art.145 § l Ordynacji podatkowej poprzez nie doręczenie stronie zaskarżonej niniejszą skargą decyzji. W trakcie postępowania podatkowego przed organem drugiej instancji, poprzez przesłuchanie świadka M. S., Dyrektor uzyskał informacje o jej tymczasowej nieobecności na terytorium kraju. Pomimo zeznań tego świadka, które wyraźnie wskazywały, że nie było skarżącej w tym czasie w kraju, organ podatkowy zakończył postępowanie i wysłał decyzję na adres jej zamieszkania. Ponadto podniosła ona, że nie ustanowiła pełnomocnika do reprezentowania jej w tym zakresie, ponieważ jej pobyt w I., który rozpoczął się 23.XI.2004 r., planowany był na okres 5-7 tygodni. Okoliczności na które nie miała ona wpływu to- tsunami, który spowodował konieczność przedłużenia pobytu. Mając powyżej przedstawione okoliczności na uwadze skarżąca wywodziła, że zachodziły wszelkie przesłanki do wstrzymania postępowania podatkowego do czasu jej powrotu z zagranicy. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga zasługuje na uwzględnienie. Z treści skargi wynika, że skarżąca bez własnej winy nie brała udziału w końcowej fazie postępowania podatkowego. Skarżąca wyjechała za granicę na okres 5-7 tygodni. O tym fakcie powiadomiony był organ podatkowy. Zgodnie z art. 147. § 1 O. p. w razie wyjazdu za granicę na okres co najmniej 2 miesięcy, strona obowiązana jest do ustanowienia pełnomocnika do spraw doręczeń. Nie można było przyjąć jak to uczyniły organy skarbowe, ze podatniczka wyjechała w nieznanym kierunku i zakończyć postępowanie podatkowe. Nie było podstaw w tym przypadku do stosowania tzw. doręczenia zastępczego. Organ podatkowy powinien odroczyć czynności do jej powrotu z zagranicy. Jej pobyt faktycznie się przedłużył, ale za ten stan rzeczy nie ponosi ona winy. Według art. 240. § 1 pkt 4 O. p. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli: strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu. Stosownie do normy zawartej w art. 145. § 1 pkt 1 lit. b P.p.s.a. Sąd uwzględnia skargę na decyzję lub postanowienie z powodu naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego. Należy zwrócić uwagę, a to wynika z akt podatkowych, że w zasadniczym zakresie postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone po wniesieniu odwołania. Po wniesieniu odwołania przesłuchano świadków z powołaniem się na art. 229 Ordynacji podatkowej. Treść ich zeznań zadecydowała o utrzymaniu zaskarżonej decyzji w mocy. Naruszono w ten sposób zasadę dwuinstancyjności. Zgodnie z zasadą dwuinstancyjności (art. 127 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) organ odwoławczy obowiązany jest ponownie rozpoznać i rozstrzygnąć sprawę rozstrzygniętą decyzją organu I instancji. Nie może więc ograniczyć się do kontroli decyzji organu I instancji, ale obowiązany jest ponownie rozstrzygnąć sprawę. Istota administracyjnego toku instancji polega na dwukrotnym rozstrzygnięciu tej samej sprawy, nie zaś na kontroli zasadności argumentów postawionych w stosunku do orzeczenia organu I instancji. Dopuszczalne jest wydanie decyzji kasacyjnej i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, gdy postępowanie przeprowadzone w I instancji wymaga znacznego poszerzenia materiału dowodowego w sprawie. Ma to miejsce wtedy, gdy rozstrzygnięcie sprawy wymaga przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w całości lub znacznej części. W takich wypadkach organ odwoławczy, aby dokonać oceny prawidłowości ustalenia stanu faktycznego, musiałby przeprowadzić postępowanie wyjaśniające albo w całości, albo w znacznej części, a do tego nie jest uprawniony, nie mieści się to w jego kompetencji, gdyż na przeszkodzie temu stoi powołany już przepis art. 229 Ordynacji podatkowej.(wyrok WSA w Szczecinie SA/Sz 2273/03 Biul. Skarb. 2005/4/30). Te okoliczności mają tym większe znaczenie, na co skarżąca wskazała w skardze, że nie ustanowiła ona pełnomocnika do reprezentowania jej w postępowaniu podatkowym, ponieważ jej pobyt w I., który rozpoczął się 23.XI.2004r., planowany był na okres 5-7 tygodni. Okoliczności na które nie miała wpływu to- tsunami, który spowodował konieczność przedłużenia jej pobytu. Nie mogła ona zapoznać się z tym materiałem procesowym i ustosunkować się do niego. Tymczasem organ odwoławczy zaskarżoną decyzję utrzymał w mocy. Decydujące argumenty przemawiające na niekorzyść skarżącej oparte są na dowodach przeprowadzonych po wniesieniu odwołania. Z treści zeznań przesłuchanych świadków ma wynikać, że pracodawca nie przekazywał im żadnych artykułów spożywczych, jak też innych artykułów. M. P., zatrudniona jako asystent biura handlowego zeznała, że w biurze przy ul. W. była kawa i herbata. Materiał dowodowy zebrany w sprawie jest sprzeczny. Zgodnie z art. 181 O. p. dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 2 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Stosownie do treści art. 210. O. p. decyzja powinna zawierać m. in. uzasadnienie faktyczne i prawne. Uzasadnienie faktyczne decyzji powinno zawierać w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś powinno zawierać wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Z uzasadnienia decyzji nie wynika z jakich przyczyn organ podatkowy w całości odrzucił deklaracje i księgi podatkowe podatniczki. Z zeznań świadków wynikało, że np. herbata była udostępniona. Organ podatkowy nie odniósł się do kwestii wiarygodności przesłuchanych świadków. Nie wskazał dlaczego treść ich zeznań prowadzi do podważenia deklaracji i ksiąg podatkowych skarżącej. Na rozprawie skarżąca wskazała, że wydanie tych produktów polegało na udostępnieniu ich w biurze firmy. Nie oznaczało to, że wydawała je indywidualnie pracownikom. Jej zdaniem świadków przesłuchano taki sposób, że nie ustalono prawidłowo stanu faktycznego. Jest to bardzo istotna kwestia, gdyż nie napisano tego wprost, ale należy domniemywać, że organ podatkowy tym samym zakwestionował rzetelność i wiarygodność deklaracji i ksiąg podatkowych skarżącej. Na podstawie art. 232 Kodeksu pracy wydane zostało Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów. (Dz. U. z dnia 30 maja 1996 r. Dz.U.96.60.279 Zgodnie z § 1 cytowanego aktu pracodawca zapewnia pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych nieodpłatnie: posiłki wydawane ze względów profilaktycznych, zwane dalej "posiłkami", w formie jednego dania gorącego, z zastrzeżeniem § 2 ust. 2. Napoje, których rodzaj i temperatura powinny być dostosowane do warunków wykonywania pracy. Stosownie do treści art. 233 kodeksu pracy pracodawca jest obowiązany zapewnić pracownikom odpowiednie urządzenia higienicznosanitarne oraz dostarczyć niezbędne środki higieny osobistej, a także zapewnić środki do udzielania pierwszej pomocy w razie wypadku. Według art. 104 kodeksu pracy regulamin pracy ustala organizację i porządek w procesie pracy oraz związane z tym prawa i obowiązki pracodawcy i pracowników. Regulaminu pracy nie wprowadza się, jeżeli w zakresie przewidzianym w § 1 obowiązują postanowienia układu zbiorowego pracy lub gdy pracodawca zatrudnia mniej niż 20 pracowników. O wliczeniu w ciężar kosztów uzyskania przychodów, wydatków ponoszonych przez pracodawcę na posiłki, napoje i środki higieniczne - zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z art. 232 i 233 Kodeksu pracy, przesądzają przesłanki, a mianowicie posiłki, napoje bezalkoholowe, środki higieniczne muszą być przeznaczone do spożycia, higieny i wydane pracownikom, za których w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uważa się osoby pozostające w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy, w czasie wykonywania pracy przez w/w osoby, bez prawa do ekwiwalentu z tego tytułu. Organy podatkowe nie zakwestionowały prawa skarżącej jako pracodawcy do wliczenia poniesionych wydatków w ciężar kosztów. Nie kwestionowały również ich związku z uzyskanymi przychodami. Są to bowiem wydatki ponoszone na podstawie przepisów prawa pracy. Generalnie kwestionowano ich celowość, gdyż firma skarżącej nie miała regulaminu zakładowego. A zatem według organów podatkowych nie było podstawy prawnej do ponoszenia tych wydatków. Tymczasem według art. 104 kodeksu pracy regulamin pracy ustala organizację i porządek w procesie pracy oraz związane z tym prawa i obowiązki pracodawcy i pracowników. Regulaminu pracy nie wprowadza się, jeżeli w zakresie przewidzianym w § 1 obowiązują postanowienia układu zbiorowego pracy lub gdy pracodawca zatrudnia mniej niż 20 pracowników. W postępowaniu podatkowym nie wyjaśniono tej kwestii. Nie ustalono ilu pracowników zatrudniała firma i czy w związku z tym skarżąca miała obowiązek wprowadzić regulamin zakładowy. W konsekwencji powyższych ustaleń i rozważań zgodnie z treścią art. 145 § 1 pkt 1 lit. b i c P.p.s.a. Sąd orzekł jak w pkt I wyroku. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy Dyrektor Izby Skarbowej winien rozpoznać sprawę z uwzględnieniem zasady dwuinstancyjności. Ponadto należy w sposób prawidłowy ustalić stan faktyczny i umożliwić skarżącej ustosunkowanie się do zebranego materiału procesowego. Sama decyzja stosownie do treści art. 210 O. p. powinna zawierać m. in. uzasadnienie faktyczne i prawne. Uzasadnienie faktyczne decyzji powinno zawierać w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś powinno zawierać wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej winien jednoznacznie określić czy wskazywane przez skarżącą wydatki ponoszone przez nią jako pracodawcę na napoje i środki higieniczne mogą być, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z art. 232 i 233 Kodeksu pracy, wliczone w ciężar kosztów uzyskania przychodu. Nie jest bowiem wystarczające sformułowanie przesłanek określonych w obowiązujących przepisach prawnych. Należy bowiem określić czy na gruncie ustalonego stanu faktycznego skarżąca je spełniła, czy też nie i z jakich przyczyn. Należy zatem jednoznacznie określić czy i ewentualnie w jakim zakresie te produkty określone w fakturach zostały rzeczywiście udostępnione pracownikom. Od tych ustaleń zależy odpowiedź, czy zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego określonego w art. 22 ust. 1, w związku z art. 23 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych .(Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.). O kosztach postępowania rozstrzygnięto na podstawie art. 200 i 209 P. p. s. a. (pkt II wyroku). W oparciu o treść art. 152 P. p. s. a. orzeczono w pkt III wyroku.