I SA/Ol 408/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Kędzierski, Sędziowie Sędzia WSA Wiesława Pierechod (spr.), Sędzia WSA Ryszard Maliszewski, Protokolant Marika Brzozowiec, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 18 grudnia 2008 r., sprawy ze skargi M. Sz. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie ustalenia wartości celnej towaru, określenia kwoty zobowiązania w podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym oddala skargę M. S., prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą Przedsiębiorstwo A, w dniu "[...]" zgłosił do procedury dopuszczenia do obrotu wg JDA SAD "[...]" używany samochód osobowy marki Volkswagen "[...]", nr nadwozia "[...]", rok produkcji "[...]". Do zgłoszenia załączył m.in. rachunek bez numeru z dnia "[...]"r. na kwotę 456 CHF, wystawiony przez firmę B. W dniu zgłoszenia deklarujący zastosował do przedmiotowego pojazdu stawkę celną obniżoną w oparciu o deklarację eksportera na wymienionym rachunku – o wspólnotowym pochodzeniu samochodu. Zgłoszenie to stało się przedmiotem weryfikującego postępowania celnego wszczętego przez Naczelnika Urzędu Celnego. Postępowanie to wszczęto ze względu na wątpliwości co do prawidłowości zastosowania do towaru objętego zgłoszeniem stawki celnej obniżonej a także z uwagi na niską cenę zakupu samochodu. Pismem z dnia 23.08.2006r. Departament Kontroli Celno-Akcyzowej i Kontroli Gier Ministerstwa Finansów (w odpowiedzi na wniosek organu) poinformował, że władze Szwajcarii prowadziły już weryfikację m.innymi w sprawie firmy B i że zgodnie z odpowiedzią, sprzedawca widniejący na rachunku nie istnieje. Do pisma dołączono kopię odpowiedzi władz celnych Szwajcarii nr 68.074500.461.05 z dnia 30.01.2006r. wraz z kopiami rachunków przesłanych do weryfikacji przez Izbę Celną, na których m.innymi znajdowała się identyczna pieczątka exportera jak na rachunku dołączonym do zgłoszenia. W odpowiedzi władz Szwajcarii znalazła się również informacja, że w przypadku firmy B dochodzenie prowadzone jest także przez policję. Ponadto wyjaśniono, że jeżeli handlowcy nie istnieją lub nie można ich odnaleźć, to rachunki należy traktować jako fałszywe. Szwajcarskie władze celne poinformowały także, że zgodnie z art. 11 ust. 3 Protokołu dodatkowego w sprawie wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach celnych, informacje uzyskane w drodze weryfikacji mogą być swobodnie wykorzystywane w innych postępowaniach administracyjnych i sądowych, bez konieczności składania dodatkowego wniosku. W toku postępowania Naczelnik Urzędu Celnego w dniu 17.05.2007r. powołał biegłego rzeczoznawcę, który w opinii nr "[...]" z dnia 31.05.2007r. ustalił wartość rynkową pojazdu na kwotę 10.700 zł. Mając na uwadze wynik przeprowadzonego postępowania weryfikacyjnego organ I instancji wydał w dniu "[...]" decyzję, która na skutek odwołania strony, została uchylona decyzją Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]", a sprawa przekazana do ponownego rozpoznania celem przeprowadzenia dodatkowego postępowania wyjaśniającego w części dotyczącej ustalenia wartości celnej towaru. Po przeprowadzeniu postępowania w zaleconym zakresie decyzją z dnia "[...]" nr "[...]" Naczelnik Urzędu Celnego: – określił wartość celną towaru na potrzeby prawidłowego określenia należnych podatków z tytułu importu towaru w wysokości 1.336,38 CHF, – obliczył wartość statystyczną towaru w wysokości 3.742 zł, – określił podstawę opodatkowania podatkiem akcyzowym w wysokości 4.116 zł, a podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług w wysokości 6.792 zł. Dokonał wymiaru podatku akcyzowego na kwotę 2.675,40 zł, podatku od towarów i usług na kwotę 1.494,20 zł oraz wezwał do uiszczenia należnych kwot wraz z odsetkami. M. S. złożył odwołanie od wyżej wymienionej decyzji, wnosząc o jej zmianę lub uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. W odwołaniu zarzucił naruszenie zasad postępowania, tj. art. 122, art. 180 i art. 191 Ordynacji podatkowej oraz przepisów Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Za bezpodstawne uznał zakwestionowanie rachunku w oparciu o informacje szwajcarskich władz celnych, że firma B nie istnieje. Jego zdaniem stanowisko tych władz nie zostało jasno wyrażone. Wyraził też wątpliwość co do zastosowanej przez organ metody wyceny pojazdu, ponieważ została wykonana na podstawie ceny pojazdu innej marki oraz bez oględzin pojazdu. Wskazał również na błędy w korektach opinii przedłożonych przez biegłego. Podniósł, ze korekta z dnia 22.02.2008r. jest ostatnią załączoną do akt sprawy. Dlatego jego zdaniem organ I instancji błędnie przyjął wartość rynkową pojazdu w kwocie 8.300 zł. Dyrektor Izby Celnej w Olsztynie decyzją z dnia "[...]" nr "[...]"utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Według organu odwoławczego zasadnicze znaczenie w przedmiotowej sprawie ma ustalenie, czy organ celny miał podstawę do odrzucenia wartości transakcyjnej uwidocznionej na rachunku, a tym samym ustalenia wartości celnej w oparciu o metody zastępcze. Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że metoda "wartości transakcyjnej" jest podstawową metodą ustalania wartości celnej towaru i powinna być stosowana we wszystkich przypadkach, w których zastosowanie tej metody jest możliwe. Zgodnie bowiem z art. 29 Wspólnotowego Kodeksu Celnego wartością celną przywożonych towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towary wtedy, gdy zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Wspólnoty, ustalana, o ile jest to konieczne, na podstawie art. 32 i 33. Podkreślił jednak, że w celu uniemożliwienia dokonywania zgłoszeń towarów, których wartość celna nie odzwierciedlałaby faktycznej wartości towaru Komisja (EWG) wprowadziła możliwość odrzucenia tej metody na podstawie art. 181a rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993r. w przypadku, gdy organy celne mają uzasadnione wątpliwości, czy zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Organ odwoławczy wskazał, że organowi celnemu przysługuje uprawnienie do badania wiarygodności dokumentów przedkładanych przez stronę zarówno pod względem formalnym, jak i materialnym. Wiarygodność dokumentów służących do określenia wartości celnej towaru obejmuje nie tylko ich autentyczność, czy elementy formalne, ale także wiarygodność podanej w nich ceny transakcyjnej. Powołał się w tej kwestii na stanowisko prezentowane w orzecznictwie sądowym w szczególności na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn. akt I GSK 1167/06 z dnia 22 marca 2007r. Stwierdził, że w Raporcie z kontroli z dnia 30.01.2006r. władze celne Szwajcarii jednoznacznie wskazały sprzedającego Firmę B jako firmę nieistniejącą lub nieodnalezioną. Odnosząc się do uwydatnionych w pojazdach wad (uszkodzeń silnika i przekładni) administracja celna Szwajcarii stwierdziła, iż mimo że niektóre pojazdy wykazują takie uszkodzenia, zostały zakupione za wyższe ceny, niż te, które zadeklarowano przy wjeździe do Polski. Ponadto w piśmie z dnia 30.01.2006r. władze te wyjaśniły, że w przypadku gdy dochodzenie wykazało, że handlowcy nie istnieją lub nie można ich odnaleźć, to rachunki należało traktować jako fałszywe. Dyrektor Izby Celnej wskazał, że zgodnie z postanowieniem art. 5 Protokołu dodatkowego w sprawie wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach celnych, do Porozumienia w formie wymiany listów między Wspólnotą Europejską a Konfederacją Szwajcarską uzupełniającego Umowę między Europejską Wspólnotą Gospodarczą a Konfederacją Szwajcarską o Protokół w sprawie wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach celnych (Dz.Urz. WE L 169 z 27.06.1997r.) organy do których kierowany jest wniosek, podejmują wszelkie konieczne kroki w celu dostarczenia wszystkich dokumentów oraz powiadomienia o wszystkich decyzjach, jak również innych odpowiednich dokumentach, które stanowią część danej procedury. Polskie władze celne nie mają możliwości ingerowania w metody działania szwajcarskiej administracji celnej, nie mają też podstaw prawnych do żądania od szwajcarskich władz celnych przedstawienia szczegółowych wyjaśnień, w jaki sposób ustaliły, że firma nie istnieje. Organ odwoławczy, w oparciu o wynik weryfikacji stwierdził, że zakup pojazdu nie został dokonany zgodnie z wymogami legalnych transakcji handlowych. Firma (lub osoba) od której strona zakupiła samochód nie działa legalnie na terenie Szwajcarii. Stąd uzasadnione są wątpliwości czy wartość wykazana na rachunku z dnia "[...]" stanowi faktycznie zapłaconą lub należną sumę o której mowa w art. 29 WKC. Prawidłowe zatem było zakwestionowanie tej wartości przez organ celny pierwszej instancji. Organ odwoławczy zaznaczył ponadto, że pieczęć firmy na rachunku z dnia "[...]" zawiera jedynie jej nazwę i adres. Na rachunku nie został wskazany nr telefonu, fax lub adres e-mail, co jest powszechnie stosowaną praktyką w obrocie handlowym. Pieczęć importera na tym samym rachunku zawiera dokładny adres oraz numery NIP i REGON, które w sposób jednoznaczny identyfikują firmę. W jego ocenie nie ma żadnych wątpliwości, że załączony do zgłoszenia rachunek z dnia "[...]", nie może stanowić podstawy ustalenia wartości celnej pojazdów. Brak wskazania szczegółowych danych umożliwiających zidentyfikowanie sprzedawcy importowanego towaru, a także brak eksportera w internetowych wykazach firm działających na terenie Szwajcarii, na pewno utrudnił władzom szwajcarskim poszukiwanie firmy. Strona przyjmując dokument transakcyjny zawierający niekompletne dane eksportera powinna była przewidzieć negatywne skutki takiego działania. Dyrektor Izby Celnej uznał, że organ pierwszej instancji prawidłowo określił metodę zastępczą ustalenia wartości celnej i wyjaśnił przyczyny odrzucenia wcześniejszych metod ustalenia wartości celnej. Według organu odwoławczego, ponieważ importowane pojazdy są towarami używanymi a towary używane nie są produkowane jako takie, zaistniała konieczność ustalenia wartości celnej pojazdu na podstawie art. 31 Wspólnotowego Kodeksu Celnego - metodą "ostatniej szansy". Zgodnie z tym przepisem, jeżeli wartość celna przywożonych towarów nie może być ustalana na podstawie art. 29 i 30, jest ona ustalana na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie, z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami Porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994r, oraz przepisów Działu II Rozdziału III Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Jednocześnie na zastosowanie tej metody nałożono ograniczenia, o których mowa w art. 31 ust. 2, a w szczególności wartość celna nie może być ustalana na podstawie ceny sprzedaży na obszarze Wspólnoty towarów wytworzonych we Wspólnocie. Studium 1.1 "Postępowanie wobec używanych pojazdów samochodowych" Światowej Organizacji Celnej (WCO) wskazuje na kilka sposobów ustalania wartości celnej używanych pojazdów samochodowych, w tym polegający na zastosowaniu cen pojazdów na rynku kraju importu (pomniejszonych o wszystkie elementy wpływające na wartość pojazdu). Jednakże ten sposób nie może być stosowany bezpośrednio w stosunku do samochodów wyprodukowanych w kraju importu (w niniejszej sprawie we Wspólnocie). W takim przypadku, Studium zaleca zastosowanie (w ramach metody "ostatniej szansy") metody wartości transakcyjnej towarów identycznych lub podobnych w oparciu o samochody wyprodukowane w innych krajach (w niniejszej sprawie poza Wspólnotą). Stąd możliwe jest zastosowanie sposobu stanowiącego swego rodzaju mix zalecanych przez WCO sposobów ustalania wartości celnej używanych samochodów, polegający na jednoczesnym zastosowaniu katalogów zawierających ceny samochodów na rynku Wspólnoty i metody wartości transakcyjnej towarów podobnych. Organ odwoławczy uznał, że w metodzie tej za punkt wyjścia dla sporządzenia odpowiedniej kalkulacji używanego pojazdu samochodowego wyprodukowanego we Wspólnocie, należy przyjąć katalogową cenę samochodu "podobnego" wyprodukowanego poza Wspólnotą. W takim przypadku należy elastycznie interpretować pojęcie towaru podobnego, na co pozwala metoda "ostatniej szansy", zgodnie z uwagami interpretacyjnymi odnoszącymi się do art. 31 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Model samochodu, w oparciu o który będzie dokonywana wycena musi być w maksymalnie możliwym stopniu podobny do samochodu wycenianego, uwzględniając różnego rodzaju kryteria (rocznik, klasa samochodu, rodzaj i pojemność silnika, wyposażenie itp.). Następnie, należy sporządzić odpowiednią kalkulację, pomniejszając cenę stanowiącą punkt wyjścia o elementy mające wpływ na cenę eksportowanego pojazdu. Wobec powyższego, organ celny ustalając wartość celną w oparciu o metodę zastępczą, za podstawę przyjął, w oparciu o ocenę techniczną pojazdu dokonaną przez biegłego rzeczoznawcę, cenę na rynku wspólnotowym pojazdu produkowanego poza Wspólnotą o porównywalnych lub zbliżonych parametrach techniczno - eksploatacyjnych. Przy ustalaniu wartości rzeczoznawca dokonał korekty wartości ze względu na: braki w wyposażeniu, datę pierwszej rejestracji pojazdu, koszt zarejestrowania pojazdu w Polsce, indywidualny import, ponadnormatywny przebieg. Rzeczoznawca uwzględnił również korektę ujemną za pogorszony stan techniczny nadwozia, na podstawie ustaleń z Protokołu oględzin samochodu z dnia 6.10.2004r. i załączonego do niego materiału zdjęciowego. Przy ustalaniu wartości nie uwzględniono korekt z tytułu uszkodzenia skrzyni biegów oraz wymiany pokrywy bagażnika. Strona zarówno w postępowaniu przed organem I instancji jak i w postępowaniu odwoławczym nie przedstawiła dowodów potwierdzających istnienie takich uszkodzeń np. poprzez zapis na fakturze sprzedaży w kraju, że pojazd posiada uszkodzenia, fakturę za dokonanie naprawy czy zakup lub wymianę części. Odnosząc się do zarzutu dotyczącego korygujących opinii rzeczoznawcy Dyrektor Izby Celnej wskazał, że strona nie skorzystała z przysługującego jej prawa do zapoznania się z aktami sprawy przez wydaniem decyzji przez organ I instancji. W związku z tym nie posiadała informacji, na temat opinii, która wpłynęła w dniu 24.04.2008r. i ustaliła wartość rynkową pojazdu w wys. 8.300zł. Opinia ta zawiera prawidłowe obliczenie korekty wartości z tytułu przebiegu pojazdu wraz z uzasadnieniem. Według Dyrektora Izby Celnej organ pierwszej instancji prawidłowo odmówił zastosowania stawki celnej preferencyjnej w wys. 0% i obliczył należności z zastosowaniem stawki celnej erga omnes w wys. 10%. Zgodnie bowiem z art. 22 ust. 5 Protokołu 3 do umowy o wolnym handlu między EWG a Szwajcarią, eksporter sporządzający deklarację na fakturze jest zobowiązany do przedłożenia na każde żądanie organów celnych kraju wywozu, wszelkich dokumentów potwierdzających status pochodzenia danych produktów oraz spełnienie pozostałych wymogów protokołu. Według art. 29 ust. 2 Protokołu 3, eksporter jest zobowiązany przechowywać kopię deklaracji na fakturze, jak również dokumenty, o których mowa w art. 22 ust. 5, przez okres co najmniej trzech lat. Art. 33 Protokołu 3 stanowi, że dodatkowe weryfikacje dowodu pochodzenia są przeprowadzane wyrywkowo lub wtedy, gdy władze celne kraju importu mają uzasadnione wątpliwości co do autentyczności tych dokumentów, statusu pochodzenia sprawdzanych produktów lub wypełnienia innych wymogów Protokołu. W celu realizacji tych postanowień władze celne kraju importu zwracają deklaracje na fakturze lub fotokopie tych dokumentów władzom celnym kraju eksportu, podając w razie potrzeby przyczyny wnioskowania o weryfikację. Weryfikację przeprowadzają organy celne kraju wywozu. W tym celu mają one prawo zażądać przedstawienia wszelkich dowodów oraz przeprowadzić weryfikację ksiąg rachunkowych eksportera lub innego rodzaju kontrolę, którą uznają za stosowną. Organy celne wnioskujące o weryfikację są informowane o jej wynikach najszybciej jak to możliwe. Wyniki te jasno wskazują, czy dokumenty są autentyczne oraz czy dane produkty można uznać za pochodzące ze Wspólnoty, Szwajcarii lub z jednego z krajów wymienionych wart. 3 i 4, oraz czy spełniają one pozostałe wymogi Protokołu. W rozpoznawanej sprawie na załączonym do zgłoszenia celnego rachunku z dnia 28.09.2004r. widnieje deklaracja eksportera o preferencyjnym pochodzeniu samochodu, ale zgodnie z wynikiem weryfikacji przeprowadzonej w oparciu o art. 33 Protokołu 3, eksporter był nieosiągalny pod wskazanym adresem. Zatem władze celne kraju eksportu nie mogły przeprowadzić weryfikacji. W tym stanie faktycznym, dowód pochodzenia musi być uznany za nieważny, a to wyklucza zastosowanie preferencyjnej stawki celnej. Dalej organ odwoławczy wskazał, iż zgodnie z art. 55 pkt 2 ustawy z dnia 19 marca 2004r. - Prawo celne cło obliczone z uwzględnieniem wyniku weryfikacji, z uwagi na wpływ trzyletniego terminu na powiadomienie dłużnika o kwocie należności, nie może być zaksięgowane i pobrane. Jednakże na podstawie art. 38 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług oraz art. 22 ust. 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym – jeżeli powiadomienie dłużnika o wysokości długu celnego nie może nastąpić z uwagi na przedawnienie, a istnieje podstawa do zweryfikowania należności podatkowych, naczelnik urzędu celnego może określić elementy kalkulacyjne (m.in. wartość celną) na potrzeby prawidłowego określenia kwoty akcyzy i podatku VAT z tytułu importu. Reasumując organ odwoławczy stwierdził, iż w sprawie został zebrany kompletny materiał dowodowy, który został oceniony zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów. Istniała podstawa do zakwestionowania dokumentów handlowych dotyczących zakupu przedmiotowego pojazdu, a w konsekwencji ustalenia wartości celnej metodą zastępczą "ostatniej szansy", jak również zakwestionowania zastosowania stawki celnej preferencyjnej. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego M. S. wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej i umorzenie postępowania oraz zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów zwrotu postępowania Zaskarżonej decyzji zarzucił obrazę przepisów prawa materialnego jak i procesowego; tj. art. 31 Wspólnotowego Kodeksu Celnego oraz art. 122, art. 180, art. 191 Ordynacji podatkowej w stopniu mającym bezpośredni wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. W uzasadnieniu skargi na wstępie przedstawił przebieg postępowania w sprawie podkreślając, że przed wydaniem decyzji przez organ I instancji zapoznał się ze znajdującą się w aktach Opinią Techniczną nr "[...]" sporządzając jej kopię, oraz kopie korekt z dnia 19.02.2008r. i 22.02.2008r. Wskazał, że w piśmie szwajcarskich władz celnych z dnia 30.01.2006r. będącego w aktach sprawy poinformowano o problemach, z jakimi boryka się szwajcarska administracja celna przy realizowaniu wniosków dotyczących zagranicznych weryfikacji. Przedstawiona tam została lista nieistniejących lub nieodnalezionych firm, na której widnieje również firma B. W piśmie tym szwajcarskie władze celne nie określiły więc wyraźnie czy firma ta nie istnieje czy też była nieosiągalna pod wskazanym adresem. Czy określenie "nieosiągalna" oznacza, że nigdy nie istniała, czy istniała pod wskazanym adresem ale przeniosła miejsce prowadzenia działalności, czy zawiesiła czasowo działalność, czy ją całkowicie zlikwidowała, czy też była chwilowo zamknięta. Strona szwajcarska nie wyjaśniła też jednoznacznie czy w dacie zakupu przedmiotowego samochodu firma B nie istniała, czy też nie zdążyła ustalić jej istnienia w dacie weryfikacji. Skarżący przyznał, iż zgodnie z art. 21 Protokołu 3 eksporter, który sporządza dowody pochodzenia musi być gotowy przedłożyć odpowiednie dokumenty potwierdzające status pochodzenia a w sytuacji, gdy eksporter ten nie jest osiągalny pod podanym adresem, odmawia się potwierdzenia preferencyjnego pochodzenia towaru, ponieważ tak wyraźnie stanowi przepis będący umową międzynarodową. Zakwestionował jednak stwierdzenie szwajcarskich władz celnych jakoby w przypadku nieosiągalności eksportera pod wskazanym adresem, należało traktować rachunki przez niego wystawione jako fałszywe. Wyjaśnił w związku z tym, że zakupu przedmiotowego samochodu dokonał w miejscowości "[...]" na tzw. placu handlowym, na którym funkcjonuje kilkadziesiąt osób pochodzenia arabskiego, zajmujących się handlem używanymi samochodami. Za każdym razem kiedy dokonywał zakupu samochodu nie miał podstaw do sprawdzania dokumentów osoby, która mu ten samochód sprzedawała i nie był w stanie ustalić czy ta osoba rzeczywiście posiada zarejestrowaną działalność gospodarczą czy też nie, gdyż taka jest specyfika handlu z tymi osobami. Wychodził z założenia, że jeżeli ktoś posiada dokumenty samochodu w postaci dowodu rejestracyjnego i ma przez to do niego prawo własności, a jednocześnie posiada wydzielone miejsce na prowadzenie działalności, to z pewnością taką działalność gospodarczą prowadzi. Ponadto dotychczas podczas wywozu jakichkolwiek samochodów z terenu Szwajcarii za każdym razem rachunki za samochody jak i ich dowody rejestracyjne sprawdzane były przez szwajcarskie i niemieckie graniczne władze celne i żadne z nich nigdy nie miały do nich zastrzeżeń. Dokonując zatem zakupu spornego samochodu, wychodził z założenia, że wszystko z tą transakcją jest w porządku i nie miał powodu, żeby z rachunkiem za ten samochód postępować inaczej niż do tej pory. Ponadto wyjaśnił, że od osób handlujących samochodami używanymi w miejscowościach "[...]", "[...]" czy "[...]", gdzie dokonywał zakupów, dowiedział się, iż z obawy przed bliżej niesprecyzowaną odpowiedzialnością przed szwajcarskimi władzami celnymi podejmującymi działania kontrolne na wnioski polskich organów celnych, sprzedający ci albo kwestionują podczas kontroli prawdziwość własnego podpisu i autentyczność własnej pieczęci firmowej albo też wręcz starają się unikać wszelkiego kontaktu z kontrolującymi. Zgadzając się z organem, że zagraniczna weryfikacja jest postępowaniem dowodowym, skarżący podniósł jednak, że ocena skutków weryfikacji należy do polskiego organu celnego, ponieważ organy szwajcarskie dostarczyły tylko konkretne dowody. Zdaniem skarżącego należałoby skierować do władz szwajcarskich wniosek o doprecyzowanie użytego przez nie określenia "nie był osiągalny". Za niedopuszczalne uznaje on także bezkrytyczne uznanie się przez organy za związane informacją szwajcarskich służb celnych, że jeżeli służby te nie były w stanie odnaleźć eksportera, to z pewnością mamy do czynienia z fałszerstwem. Według skarżącego organy obu instancji przyjmując dowód w sprawie w takiej formie, naruszyły zasadę swobodnej oceny dowodów określonej w art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez zastosowanie dowolnej oceny dowodów za pomocą dowolnej interpretacji określonego nieprecyzyjnie stanowiska szwajcarskich władz celnych. Według skarżącego obciążenie go skutkami pozornego wyjaśnienia sprawy przez władze szwajcarskie oraz nieumiejętnością współpracy służb celnych jest niedopuszczalne, co znalazło potwierdzenie w wyroku WSA w Olsztynie z dnia 26.06.2008r. sygn. akt I SA/Ol 143/08. Odnosząc się do uwag organu celnego dotyczących treści pieczęci eksportera zawierającej tylko nazwę firmy oraz miejscowość, skarżący wskazał, że nie ma wymogu formalnego, jak taka pieczęć ma wyglądać, natomiast w odpowiedzi na stwierdzenie, iż na rachunku nie został wskazany dokładny adres, nr telefonu, fax lub e-mail, co jest według organu powszechnie stosowaną praktyką w obrocie handlowym, skarżący wyjaśnił, iż nie należy przekładać zasad obowiązujących w Polsce, na teren innego państwa. Często istotniejszym elementem rachunku jest podpis wystawiającego a nie pieczątka, a często jednoosobowa "firma", szczególnie taka specyficzna jak te, zajmujące się handlem samochodami używanymi, nie posiada telefonu, fax-u czy dostępu do internetu. Jego zdaniem argumentacja organu w kwestii niekompletnych danych eksportera wskazuje na brak znajomości zagadnienia handlu używanymi samochodami. Uzasadniając zarzut złamania zasad określonych w art. 31 Wspólnotowego Kodeksu Celnego skarżący podniósł, że nastąpiło to przede wszystkim przez bezkrytyczne przyjęcie Opinii Technicznej nr "[...]" z dnia 31.05.2008r. określającej wartość rynkową pojazdu będącego przedmiotem zgłoszenia. Wartość ta została ustalana wyłącznie w oparciu o cenę katalogową nie popartą oględzinami. Rzeczoznawca dysponował kilkoma fotografiami nadwozia oraz protokołem oględzin sporządzonym w trakcie rewizji celnej z lakoniczną treścią autorstwa funkcjonariusza celnego, który nie jest biegłym z zakresu techniki samochodowej. Zatem biegły stworzył fikcję. Skoro nie posiadał na temat pojazdu informacji dotyczących jego rzeczywistego stanu w dniu zgłoszenia to nie mógł określić jego wartości, która może być różna nawet w przypadku pojazdów tej samej marki i modelu. Biegły nie wyjaśnił w sposób wyczerpujący, dlaczego wyprodukowany przez Wspólnotę samochód Toyota "[...]" spełnia elastycznie potraktowane kryterium "podobieństwa" do samochodu Volkswagen "[...]", podając jako wspólne cechy wyłącznie standardowe rozwiązania techniczne, stosowane w bardzo wielu markach samochodów i wymieniając różnice. Także biegły nie powinien obniżać kosztów naprawy z tytułu zużycia amortyzacyjnego uszkodzonych części. Chcąc przywrócić stan poprzedni uszkodzonego pojazdu nie można przecież żądać zastąpienia zniszczonych części częściami używanymi o podobnym stopniu zużycia. Zdaniem skarżącego wątpliwości co do rzetelności opinii budzi fakt sporządzenia aż trzech jej korekt w toku ponownego rozpoznania sprawy; Dwóch noszących datę 19.02.2008r., określających wartość samochodu na dwie różne kwoty oraz korekty z dnia 22.02.2008r., również na inną kwotę. Pierwsza korekta z dnia 19.02.2008r. dotyczyła ponadnormatywnego przebiegu i obniżała wartość pojazdu do kwoty 5.300 zł, zawierała jednak oprócz błędów matematycznych także błędy merytoryczne, polegające na zestawieniu całkiem innych modeli samochodów (Volkswagen "[...]" oraz Toyota "[...]"). Druga korekta z 19.02.2008r. uwzględniała ustalony na podstawie korekty serwisowej ponadnormatywny przebieg i określała wartość pojazdu na kwotę 8.300 zł. Trzecia z dnia 22.02.2008r., jak pierwsza, posiadała identyczny rodzaj błędów. Organ I instancji z niewiadomych powodów przyjął korektę drugą, pomijając porządek chronologiczny, nie wzywając rzeczoznawcy do złożenia stosownych wyjaśnień co do zaistniałych rozbieżności. Zdaniem skarżącego, może to wynikać z faktu, że druga korekta z dnia19.02.2008r. wpłynęła do Organu w dniu 24.04.2008r.. Zatem prawdopodobnie biegły sporządził ją znacznie później niż wynika to z umieszczonej na niej daty tj. w czasie kiedy nie był już uprawniony do używania pieczęci z informacją o swoim numerze na liście rzeczoznawców Ministerstwa Infrastruktury, po wygaśnięciu certyfikatu w dniu 22.03.2008r. Stąd biegły poprzez umieszczenie na korekcie nieprawidłowej daty, dokonał fałszerstwa dokumentu. Organy obu instancji przez przyjęcie takiego dowodu w sprawie naruszyły art. 191 Ordynacji podatkowej. Następnie skarżący zarzucił, że przy ustalaniu wartości celnej metodami zastępczymi organ celny dąży zawsze do zastosowania metody "ostatniej szansy", gdy tymczasem kolejność stosowania tych metod nie może być przypadkowa, ponieważ metody wymienione jako pierwsze pozwalają w sposób bardziej pewny ustalić realne ceny transakcyjne w kraju eksportera niż metody następne. Organ celny, eliminując kolejne zastępcze metody ustalania wartości celnej rozpatrywanym przypadku, nie zbadał czy w tej konkretnej sprawie wartość celna używanego pojazdu samochodowego nie mogłaby być jednak ustalona na podstawie metody wartości transakcyjnej towarów takich samych lub podobnych. Z postanowień punktu 24 przywołanego w uzasadnieniach przez organ I instancji Studium 1.1 wynika, iż problem zbierania danych o faktach niezbędnych przy ustalaniu wartości transakcyjnej w przypadku ww. metod, dotyczy zakupów czynionych przez osoby fizyczne, którym nie zawsze towarzyszy wystawianie faktur. Organy celne mają natomiast możliwość i obowiązek gromadzenia danych o cenach samochodów w przypadku importu handlowego, co nie powinno nastręczać trudności przy masowości tego typu importu na teren Polski. Zdaniem skarżącego niedopuszczalne jest ustalenie wartości celnej metodą określoną w art. 31 ust. 1 mówiącą, iż wartość celna ustalona z zastosowaniem ust. 1 nie może być określana na podstawie ceny sprzedaży na obszarze Wspólnoty towarów wytworzonych we Wspólnocie (dotyczy to zarówno wyspecjalizowanych wydawnictw jak i opinii rzeczoznawców). Samochód będący przedmiotem zgłoszenia to Volkswagen "[...]" wyprodukowany w Republice Federalnej Niemiec. Pomieszanie i łączenie dwóch artykułów tj. 30 i 31 WKC poprzez tworzenie "swego rodzaju mixa sposobów ustalenia wartości celnej używanych samochodów" jest wyraźnym łączeniem dwóch norm prawnych do jednego stanu faktycznego, a więc niewłaściwym zastosowaniem prawa materialnego. Reasumując skarżący stwierdził, że odrzucenie przez organy celne metod określonych w art. 30 WKC i zastosowanie metody ostatniej szansy zdefiniowanej w art. 31 WKC w tym konkretnym przypadku nastąpiło przedwcześnie, bez dostatecznego wyjaśnienia istotnej dla rozstrzygnięcia okoliczności i przy błędnym zastosowaniu powołanych w decyzjach postanowieniach Studium 1.1. Ponadto poddawał w wątpliwość posłużenie się przez rzeczoznawcę tylko jednym katalogiem – InfoEkspert wskazując, że na polskim rynku dostępne jest jeszcze przynajmniej jedno wydawnictwo zawierające ceny samochodów wyprodukowanych we Wspólnocie (często różniących się w znacznym stopniu od zawartych w InfoEkspercie), a mianowicie EUROTAX. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko. W piśmie procesowym z dnia 18 listopada 2008r. skarżący zaprzeczył zawartej w odpowiedzi na skargę informacji, jakoby nie zapoznał się z aktami sprawy. To organ zaniechał sporządzenia protokółu z tej czynności. Skarżący dysponuje odpisami wszystkich opinii i ich uzupełnień sporządzonych przez rzeczoznawcę w tej sprawie. Zwraca uwagę, że w pierwszej z nich – z dnia 31 maja 2007r. ustalono wartość samochodu na kwotę 10.700 zł. W korekcie z dnia 19 lutego 2008r. wskazano, że poprawiona wartość Volkswagena "[...]" wynosiła 8.300 zł. Kolejną i ostatnią korektą – z dnia 22 lutego 2008r. rzeczoznawca zmienił wartość przedmiotowego auta na kwotę 4.600 zł Była to ostania zmiana opinii z dnia 31 maja 2007r. i to od tej wartości organy celne powinny dokonać przeliczeń określanych wielkości podatków. Zdaniem skarżącego – korekta opinii z 22 lutego 2008r. z całą pewnością dotyczyła przedmiotowego samochodu, o czym świadczy zapis w jej wstępnej treści mówiący o tym, jak i wskazanie numerów identyfikacyjnych tj. fabrycznego VW "[...]". Powyższe potwierdza, że organy celne w sposób dowolny oceniły materiał dowodowy i wydały rozstrzygnięcie z pominięciem istotnych w sprawie dowodów. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zarzuty skargi dotyczą zasadniczo ustaleń, będących podstawą faktyczną zaskarżonej decyzji. Według skarżącego ustalenia te dokonane zostały z naruszeniem przepisów Ordynacji podatkowej normujących postępowanie podatkowe i mających zastosowanie do postępowania w sprawach celnych, co w konsekwencji doprowadziło do niewłaściwego zastosowania przepisów prawa materialnego, tj. art.31 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. W ocenie Sądu zarzuty i argumenty skargi nie dają podstawy do uchylenia zaskarżonej decyzji. W pierwszym rzędzie należy zaznaczyć, że w sprawach celnych (podobnie jak podatkowych) zakres i tryb postępowania dowodowego uwarunkowany jest przez normy prawa materialnego określające prawa i obowiązki importerów, podstawowe pojęcia oraz kompetencje organów. Istotę postępowania w rozpoznawanej sprawie stanowiło prawidłowe ustalenie wartości celnej samochodu sprowadzonego przez stronę ze Szwajcarii. Stosownie do art. 29 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UE L 302 z dnia 19 października 1992 r. ze zm.) wartością celną przywożonych towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towary, ustalana z ewentualnym uwzględnieniem art. 32 i 33 tego Kodeksu. Jednakże art. 181a rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UE L 253 z dnia 11 października 1993 r.), powoływanego dalej jako rozporządzenie, przewiduje odstępstwo od tej zasady. Stosownie do art. 181a ust. 1 rozporządzenia, jeżeli organy celne, zgodnie z procedurą opisaną w ust. 2, mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, nie muszą ustalać wartości celnej importowanych towarów z zastosowaniem wartości transakcyjnej. Według zaś ust. 2, w wypadku wątpliwości, o których mowa w ust. 1, organy celne mogą żądać, zgodnie z art. 178 ust. 4, przedstawienia uzupełniających informacji. Jeśli mimo to wątpliwości nie zostaną usunięte, organ prowadzący postępowanie powinien przedstawić je na piśmie osobie zainteresowanej, na jej żądanie, umożliwiając jej przedstawienie własnego stanowiska, przed podjęciem decyzji w sprawie. Zdaniem Sądu organy celne miały podstawy do powzięcia w toku kontroli postimportowej wątpliwości co do autentyczności i rzetelności załączonej do zgłoszenia celnego dokumentacji, potwierdzającej fakt nabycia w Szwajcarii za określoną kwotę samochodu, którego wartość celna stanowi przedmiot sporu w niniejszej sprawie. Zakres wątpliwości odzwierciedla znajdująca się w aktach sprawy korespondencja między organami polskimi a organami szwajcarskiej administracji celnej. W raporcie szwajcarskiej administracji celnej, firmę B (kontrahenta strony skarżącej), wymieniono jako nieistniejącą lub nieodnalezioną. Raport ten był raportem zbiorczym odnoszącym się do innych faktur poddawanych weryfikacji. Jednak w piśmie z dnia 15.05.2006r. szwajcarskie władze celne wyjaśniły, iż udzielone konkretne informacje na wniosek polskiej administracji celnej, co do ustalenia niektórych firm upoważniają do przeprowadzenia kontroli odpraw celnych oraz opodatkowania importowanych pojazdów pochodzących ze Szwajcarii. Zatem w świetle informacji z dnia 30.01.2006r. uzyskanej od władz szwajcarskich, polskie organy celne miały podstawy przyjąć, że mimo przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego wątpliwości, o których mowa w art. 181a rozporządzenia wykonawczego nadal istnieją. Skoro bowiem szwajcarskie władze nie były w stanie potwierdzić istnienia na ich rynku firmy zbywcy figurującego w dokumentach dotyczących transakcji, na podstawie której sprowadzony został sporny pojazd, uprawniony był wniosek, że także kwota zakupu podana w sporządzonej w ten sposób dokumentacji nie odzwierciedlała rzeczywistej ceny (wartości) transakcyjnej. Nie doszło więc do naruszenia przez organy celne art. 29 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Podkreślenia wymaga, że stosownie do art.33 ust.3 Protokołu 3 weryfikacja przeprowadzana przez władze celne kraju eksportu, jest jedyną przewidzianą przez ten Protokół formą kontroli dowodów pochodzenia towaru i jej wynik jest wiążący dla władz celnych kraju importu. Żaden dowód, poza korektą własną szwajcarskich władz celnych wyniku urzędowej weryfikacji, nie może stanowić przeciwdowodu dla dotychczasowych ustaleń tych władz. Stąd niezasadne jest twierdzenie skarżącego, że "bezkrytyczne" oparcie się przez organy obu instancji na informacjach uzyskanych od szwajcarskich władz celnych stanowi naruszenie art. 191 Ordynacji podatkowej. Organy celne, w świetle zgromadzonego materiału dowodowego, miały podstawy do odstąpienia od wartości transakcyjnej, jako wartości celnej i wykorzystania do jej ustalenia zastępczych metod, o których mowa w art. 30 i 31 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Zgodnie z art. 30 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, jeżeli wartość celna nie może być ustalona na podstawie art. 29, ustala się ją stosując zasadniczo kolejność przewidzianą w ust. 2 lit. "a", "b", "c" i "d". Jeśli natomiast i w ten sposób nie można ustalić wartości celnej, stosuje się tzw. metodę "ostatniej szansy", regulowaną przepisem art. 31 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Według art. 30 ust. 2, wartością celną ustalaną na podstawie tego przepisu jest: - wartość transakcyjna identycznych towarów sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna; - wartość transakcyjna podobnych towarów sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna; - wartość oparta na cenie jednostkowej, po jakiej towary przywożone lub towary identyczne bądź podobne sprzedawane są we Wspólnocie w największych zbiorczych ilościach osobom niepowiązanym ze sprzedawcami; - wartość kalkulowana (która jest sumą trzech elementów wymienionych w dalszej części tego przepisu). Zgodnie z art. 30 ust. 3 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, dodatkowe warunki i reguły stosowania ust. 2 określane są zgodnie z procedurą Komitetu (Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej WCO). Uwzględniając postanowienia art. 30, a ponadto wyjaśnienia Komitetu zawarte w Studium 1.1. ("Postępowanie wobec używanych pojazdów samochodowych"), organy celne trafnie przyjęły, że żadna z metod wskazanych w ust. 2 nie może znaleźć zastosowania w rozpoznawanym przypadku. W szczególności, organy słusznie uznały za nieuzasadnione zastosowanie metod ustalania wartości w oparciu o wartość transakcyjną towarów identycznych lub podobnych (art. 30 ust. 2 lit. "a" i "b" Wspólnotowego Kodeksu Celnego), sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym czasie lub zbliżonym czasie, co towaru dla których ustalana jest wartość celna. Niemożliwe jest bowiem, znalezienie pojazdów samochodowych o identycznym lub podobnym stopniu zużycia. Prawidłowo też organy przyjęły, że kolejna metoda ceny jednostkowej towarów identycznych lub podobnych (art. 30 ust. 2 lit. "c" Wspólnotowego Kodeksu Celnego) może znaleźć zastosowanie wyłącznie w przypadku importu dla celów handlowych. Dotyczy bowiem towarów masowych, sprzedawanych we Wspólnocie w największych ilościach i stanie w jakim są towary dla których ustalana jest wartość celna. Słusznie wreszcie podkreśliły, że Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej WCO wypowiedział się również przeciwko ustalaniu wartości celnej używanych pojazdów samochodowych w oparciu o metodę wartości kalkulowanej. Metoda ta (art. 30 ust. 2 lit. "d" Wspólnotowego Kodeksu Celnego) może mieć zastosowanie do tych towarów, które są wytwarzane w stanie, w którym zostały zgłoszone do odprawy celnej i dlatego zwykle nie jest możliwe zastosowanie tej metody w sytuacji importu towarów używanych, skoro w takim stanie nie są one wytwarzane. W konsekwencji należało podzielić stanowisko organów obu instancji o potrzebie wykorzystania w sprawie tzw. metody "ostatniej szansy", której ramy zostały zakreślone w art. 31 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Wartość celna jest wówczas ustalana na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie, z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994r., oraz przepisów niniejszego rozdziału (art. 31 ust. 1). W ust. 2 tego artykułu wskazano przy tym kryteria niedozwolone przy posługiwaniu się metodą "ostatniej szansy", a wśród nich "ceny towarów na rynku wewnętrznym kraju wywozu" . Z uwagi na to wyłączenie zasadnie organy celne zleciły rzeczoznawcy opracowanie stosownej opinii, uwzględniającej dostępne dane oraz konkretny stan techniczny wycenianego pojazdu, istniejący w chwili jego sprowadzenia do Polski, a więc na obszar Wspólnoty. Jak wynika z akt sprawy, taka opinia – nr "[...]" została sporządzona w dniu 31 maja 2007r. Rzeczoznawca przyjął do określenia wartości rynkowej samochodu marki Volkswagen "[...]" rok prod. "[...]" dane produkowanego poza Wspólnotą samochodu Toyota "[...]" rok prod. "[...]" Wskazał na porównywalne cechy techniczne i wyposażenie tych aut oraz dokonał stosownych korekt zarówno z tytułu różnic w wyposażeniu jak i opisu stanu Volkswagena "[...]" w dniu zgłoszenia. Ustalił tę wartość na kwotę 10.700 zł. Nie można więc podzielić stanowiska skarżącego, że organy powinny były ostatecznie przyjąć wartość rynkową przedmiotowego pojazdu na kwotę 4.600 zł, co wynikać miało z ostatniej (chronologicznie w/g daty) korekty opinii z dnia 22.02.2008r., które to korekty zostały sporządzone (w/g ich dat) w lutym 2008r. Skarżący sam wskazuje na błędy popełnione w tych opiniach uzupełniających i wyraża wątpliwości co do daty sporządzenia korekty opinii, która została złożona organowi I instancji dopiero w dniu 24.04.2008r., a została opatrzona datą 19.02.2008r. Z całokształtu materiału dowodowego w sprawie i przebiegu postępowania wynika, że korekta wartości rynkowej samochodu Volkswagen "[...]" miała być dokonana tylko z tytułu jednego elementu szacunku tj. przebiegu pojazdu. Analiza opinii korygujących odpowiednio z dnia 19.02.2008r. (data wpływu do organu 19.02.2008r.) i z dnia 22.02.2008r. (data wpływu do organu 25.02.2008r.) musi prowadzić do wniosku, że nie odnoszą się one do samochodu Volkswagen ‘[...]"-a do samochodu Volkswagen "[...]" rok prod. "[...]". Z akt sprawy wynika, że organ I instancji kilkakrotnie (postanowienia: z dnia 28.02., 26.03., 23.04.2008r.) informował skarżącego o niezałatwienie sprawy i przesunięciu terminu wydania decyzji w związku z prowadzeniem postępowania wyjaśniającego. W postanowieniu z dnia 23.04.2008r. wskazał na konieczność złożenia dodatkowych wyjaśnień przez rzeczoznawcę w sprawie opinii technicznej nr OL-"[...]" z dnia 31.05.2007r. Nie ulega więc wątpliwości, że do tego dnia nie dysponował opinią uzupełniającą do opinii z dnia 31.05.2007r. nr "[...]". Należy jednak zauważyć, że postanowieniem z dnia "[...]" (doręczonym w dniu 13.05.2008r.) organ ponownie wyznaczył skarżącemu termin do zapoznania się z materiałem dowodowym sprawy. Decyzję wydał dopiero w dniu "[...]" Również organ odwoławczy, przed wydaniem decyzji umożliwił skarżącemu zapoznanie się z całością akt sprawy i wypowiedzenie się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Natomiast skarżący w toku postępowania odwoławczego nie zgłaszał tych zarzutów przeciwko opinii uzupełniającej, złożonej w dniu 24.04.2008r., które podniósł w skardze. W ocenie Sądu fakt opatrzenia datą 19.02.2008r. opinii uzupełniającej złożonej organowi w dniu 24.04.2008r. (który rzeczywiście nie powinien mieć miejsca) nie dyskwalifikuje tej opinii jako dowodu w sprawie. Jej merytoryczna treść z pewnością odnosi się do ustalenia wartości rynkowej samochodu Volkswagen "[...]" będącego przedmiotem zgłoszenia celnego w dniu "[...]" co do którego wydana była opinia nr "[...]" w dniu 31.05.2007r. Natomiast wygaśnięcie certyfikatu rzeczoznawcy nie powoduje utraty przez niego wiadomości specjalnych. Art. 197 Ordynacji podatkowej nie wskazuje na jakiekolwiek warunki formalne, które osoba posiadająca wiadomości specjalne powinna spełniać. W szczególności nie jest niezbędne, aby osoba powołana na biegłego była wpisana na listę biegłych prowadzoną przez określony organ. Wobec tego prawidłowe było ostateczne wyliczenie przez organy podatkowe wartości celnej spornego pojazdu samochodowego przy przyjęciu jego wartości rynkowej w kwocie 8.300 zł. W trakcie postępowania administracyjnego skarżący nie wykazał bowiem istnienia okoliczności, które, poza tymi, jakie uwzględnił rzeczoznawca, mogły mieć wpływ na wielkość dokonanej wyceny. Rzeczoznawca wyjaśnił bowiem jakie elementy złożyły się na końcowe wyliczenia. Trafnie stwierdził organ odwoławczy, że skarżący nie wykazał czy i w jakim zakresie stan pojazdu i jego wyposażenie przyjęte przez rzeczoznawcę odbiega od stanu faktycznego stanu pojazdu w dniu zgłoszenia. Nie przedstawił też żadnych rachunków i dowodów na konieczne naprawy samochodu. Nie było więc podstaw do zwiększenia kwoty korekty z powyższego tytułu, podanej w opinii biegłego. Wobec powyższego, podniesione przez skarżącego zarzuty naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 122, art. 180 i art. 191 Ordynacji podatkowej, należało uznać za nietrafne. Nie stwierdzając zatem, by zaskarżona decyzja naruszała prawo w stopniu uzasadniającym jej uchylenie Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji.