I SA/Ol 444/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wiesława Pierechod Sędziowie Sędzia WSA Zofia Skrzynecka (spr.) Asesor WSA Wojciech Czajkowski Protokolant Anna Fic po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 30 listopada 2006r. sprawy ze skargi K. P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]" r. Rep. "[...]" w przedmiocie ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego na 2004r. oddala skargę Decyzją nr "[...]" z dnia "[...]" r. Wójt Gminy ustalił, iż łączne zobowiązanie pieniężne K. P. z tytułu podatku rolnego, podatku leśnego i podatku od nieruchomości za rok 2004 wynosi 11.687,70 zł, w tym: 1) podatek rolny w kwocie 2.071,60 zł, 2) podatek leśny w kwocie 14,80 zł, 3) podatek od nieruchomości w kwocie 9.601,30 zł. W uzasadnieniu w.w. decyzji organ pierwszej instancji podał, iż w toku postępowania w sprawie określenia wysokości podatku od nieruchomości, podatku rolnego i leśnego za rok 2004 r. ustalił, iż złożona na wezwanie organu podatkowego przez podatnika K. P. informacja o nieruchomościach i obiektach budowlanych z dnia 30 września 2004 r., jest sprzeczna ze stanem faktycznym ustalonym w toku oględzin w dniu 3 grudnia 2004 r. W w.w. informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych K. P. wskazał budynki mieszkalne o powierzchni 105 m2, powierzchnię w budynkach mieszkalnych zajętą na prowadzoną działalność gospodarczą o wymiarze 28 m2, pozostałe budynki związane z prowadzeniem działalności rolnej o powierzchni 472 m2 oraz grunty pozostałe o powierzchni 56.100 m2. Tymczasem w toku oględzin nieruchomości organ pierwszej instancji ustalił, iż na terenie gospodarstwa rolnego K. P. znajdują się dwa budynki mieszkalne, tj. stary budynek mieszkalny o łącznej powierzchni użytkowej 105 m2 oraz nowy budynek mieszkalny o łącznej powierzchni 395,30 m2. W nowym budynku, w piwnicy znajduje pomieszczenie o powierzchni 29 m2, które od wiosny 2003 r. użytkowane jest jako biuro w ramach działalności gospodarczej, którą pod nazwą A prowadzi małżonka K. P. – B. P. Nadto w toku oględzin ustalono, iż w budynkach pozostałych prowadzona jest działalność gospodarcza. Na działalność gospodarczą B. P. zajęte są pomieszczenia w budynkach pozostałych o łącznej powierzchni 90,09 m2. Pomieszczenia w budynkach pozostałych o łącznej powierzchni 388,25 m2 zajęte są na działalność gospodarczą K. P., która polega na kiszeniu kapusty i ogórków pochodzących z jego własnej produkcji rolnej. Organ podatkowy ustalił również, iż w obrębie geodezyjnym "[...]" K. P. jest właścicielem gruntów o łącznej powierzchni 43,440 ha, w tym 1000 m2 gruntu związana jest z działalnością gospodarczą B. P. Na podstawie ustalonych w toku oględzin danych dokonano wyliczenia podatku określonego w w.w. decyzji organu pierwszej instancji. W odwołaniu z dnia 17 stycznia 2005 r. od w.w. decyzji K. P. wniósł o jej uchylenie w części dotyczącej: - 366,30 m2 nowego budynku mieszkalnego, - 478,34 m2 budynków gospodarczych określonych jako zajęte pod prowadzenie działalności gospodarczej, - 1000 m2 gruntu określonego jako związany z prowadzoną działalnością gospodarczą i o umorzenie postępowania w tej części. K. P. podał, iż niezasadnie uznano, że prowadzi działalność gospodarczą w zakresie przetwórstwa żywności i opodatkowano w ten sposób powierzchnie związane z działalnością rolniczą. K. P. zarzucił, iż nie uwzględniono deklarowanych przez niego zmian sposobu użytkowania pomieszczeń w ciągu roku kalendarzowego oraz wbrew przepisom opodatkowano powierzchnię użytkową nowego budynku mieszkalnego. K. P. nie kwestionował podatku rolnego i podatku leśnego, ani też opodatkowana starego budynku mieszkalnego o powierzchni użytkowej 105 m2. Decyzją z dnia "[...]" r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło w całości zaskarżoną decyzję i orzekło co do istoty sprawy poprzez ustalenie wobec K. P. wysokości zobowiązania podatkowego pobieranego w formie łącznego zobowiązani na rok 2004 w kwocie łącznej 11.687,70 zł, w tym: 1) podatek rolny w kwocie 2.071,60 zł, 2) podatek leśny w kwocie 14,80 zł, 3) podatek od nieruchomości w kwocie 9.601,30. Wysokość poszczególnych podatków ustalonych decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego była taka sama, jak ustalona zaskarżoną decyzją Wójta Gminy. Uchylenie decyzji organu pierwszej instancji wynikało z tego powodu, że organ pierwszej instancji w sentencji decyzji wydanej "[...]" r. wskazał terminy kolejnych rat, tj. rozstrzygnął kwestie, które wynikają wprost z ustawy i nie podlegają rozstrzygnięciu, a nadto w celu "korekty" podstawy prawnej i niektórych sformułowań. W wyniku postępowania przed SKO, które obejmowało m.in. przesłuchanie K. P. w charakterze strony oraz dodatkowe oględziny nieruchomości, potwierdziły się ustalenia dokonane przez organ pierwszej instancji. W toku postępowania Samorządowe Kolegium Odwoławcze wystąpiło również do Ministerstwa Finansów Departament Podatków Lokalnych i Katastru z zapytaniem o interpretację pojęcia działalności rolniczej. Samorządowe Kolegium Odwoławcze podzieliło stanowisko organu pierwszej instancji, iż kiszenie produktów rolnych pochodzących z własnej produkcji rolnej nie stanowi działalności rolniczej, lecz działalność gospodarczą. Na w.w. decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego K. P. wniósł skargę z dnia 26.08.2006 r. żądając uchylenia zaskarżonej decyzji w części dotyczącej: - 478,34 m2 budynków gospodarczych określonych jako zajęte pod prowadzenie działalności gospodarczej - 1000 m2 gruntu określonego jako związany z prowadzoną działalnością gospodarczą Skarżący zarzucił naruszenie prawa materialnego i procedury, w tym art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 6 ust. 2 i 3, art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Podtrzymał stanowisko, iż kwaszenie ogórków i kapusty pochodzących z własnej działalności rolniczej również kwalifikuje się do działalności rolniczej. Zarzucił, iż bezpodstawnie nie uwzględniono deklarowanych przez niego zmian sposobu użytkowania pomieszczeń w ciągu roku kalendarzowego. Nadto podniósł, iż w art. 2 pkt 20 ustawy o podatku od towarów i usług zapisano, ze produktem rolnym jest także towar wytworzony przez rolnika z towarów wymienionych w zał. nr 2 do ustawy pochodzących z jego własnej działalności rolniczej (warzywa wymieniono w załączniku pod poz. 2), przy użyciu środków zwykle stosowanych w gospodarstwie rolnym. W odpowiedzi z dnia 18.09.2006 r. na skargę K. P. Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie. SKO wskazało, iż zarzut naruszenia art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, nie jest w pełni zrozumiały. Zarzut naruszenia art. 6 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie pozostaje w związku z zakresem zaskarżenia decyzji, ponieważ podatnik zaskarżył decyzję w części, która nie dotyczyła budynków mieszkalnych. Z kolei zarzut naruszenia art. 6 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wiąże się, jak należy domniemywać, z "sezonowością" prowadzenia działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. SKO podtrzymało swoje stanowisko w kwestii uznania kiszenia ogórków i kapusty za działalność gospodarczą. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153 poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę zaskarżonych decyzji organów administracyjnych pod względem zgodności z prawem i uchyla zaskarżoną decyzję bądź stwierdza jej nieważność, gdy stwierdzi, że narusza ona prawo w sposób określony w art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm., dalej p.p.s.a.). W ocenie Sądu w toku rozpoznawanej sprawy organy administracyjne, przed którymi toczyło się postępowanie, nie dopuściły się uchybień, które mogłyby mieć istotny wpływ na wynik sprawy i zaskarżona decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego nie narusza prawa. Do ustalonego stanu faktycznego organy zastosowały właściwe normy prawa materialnego i nie uchybiły przepisom prawa regulującym zasady postępowania. Ustalenia faktyczne dokonane przez organ pierwszej instancji dotyczące powierzchni i miejsca położenia nieruchomości nie są sporne. Spór w niniejszej sprawie dotyczy przede wszystkim kwestii, czy w rozumieniu ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o opłatach i podatkach lokalnych (tekst jedn. Dz.U. z 2002 r. nr 9 poz. 84 ze zm., dalej: u.p.o.l.) w brzmieniu obowiązującym w 2004 r., na podstawie której wydana została decyzja Wójta Gminy z dnia "[...]" r. kiszenie produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej stanowi działalność rolniczą, czy też jest to działalność gospodarcza. W ocenie Sądu organy administracyjne, które prowadziły postępowanie w niniejszej sprawie, prawidłowo ustaliły wyznaczony przepisami u.p.o.l. zakres działalności rolniczej i działalności gospodarczej, a w konsekwencji słusznie przyjęły, iż kiszenie przez rolników ogórków i kapusty pochodzących z własnych upraw stanowi działalność gospodarczą. W związku z powyższym, powierzchnie zajęte na tę działalność K. P. zasadnie zostały opodatkowane jak związane z działalnością gospodarczą. Przez działalność gospodarczą rozumie się – zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt. 4 u.p.o.l. działalność, o której mowa w przepisach Prawa działalności gospodarczej. Za działalność gospodarczą w świetle u.p.o.l. nie uważa się jednak: 1) działalności rolniczej lub leśnej, 2) wynajmu turystom pokoi gościnnych w budynkach mieszkalnych znajdujących się na obszarach wiejskich przez osoby ze stałym miejscem pobytu w gminie położonej na tym terenie, jeżeli liczba pokoi przeznaczonych do wynajęcia nie przekracza 5 (art. 1a ust. 2 u.p.o.l.). Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt. 6 u.o.p.l. działalność rolnicza to produkcja roślinna i zwierzęca, w tym produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, roślin ozdobnych, grzybów uprawnych, sadownictwo, hodowla sadownictwo, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowego fermowego oraz chów i hodowla ryb. Działalność rolnicza została zdefiniowana w art. 1a ust. 1 pkt. 6 u.p.ol. w sposób wyczerpujący i nie może być interpretowana rozszerzająco. W zakresie produkcji roślinnej działalność ta polega wyłącznie na hodowli roślin, warzyw i ich zbywaniu. Hodowla roślin kończy się z chwilą zebrania płodów. W ramach produkcji roślinnej mogą być również czynności mające na celu przygotowywanie produktów rolnych do sprzedaży. Twierdzenie skarżącego, jakoby działalność rolnicza obejmowała działalność w zakresie kiszenia produktów rolnych pochodzących z własnej uprawy, nie znajduje uzasadnienia w przywoływanych przez skarżącego przepisach innych ustaw podatkowych, a wręcz przeciwnie – wykładnia tych przepisów zaprzecza stanowisku skarżącego. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 71 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz.U. z 2000 r. nr 14 poz. 176 ze zm., dalej: u.p.d.o.f.), na który powołuje się skarżący, wbrew jego twierdzeniom wyklucza możliwość uznania kiszenia produktów rolnych pochodzących z własnej uprawy za działalność rolniczą. Zgodnie z w.w. przepisem wolne od podatku dochodowego są dochody ze sprzedaży produktów roślinnych i zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy lub hodowli, nie stanowiących działów specjalnych produkcji rolnej, przerobionych sposobem przemysłowym, jeżeli przerób polega na kiszeniu produktów roślinnych lub przetwórstwie mleka albo na uboju zwierząt rzeźnych i obróbce poubojowej tych zwierząt, w tym również na rozbiorze, podziale i klasyfikacji mięsa. Wykładni cytowanego powyżej przepisu należy dokonywać w świetle art. 2 ust. 1 pkt. 1 u.p.d.o.f., zgodnie z którym przepisów u.p.d.o.f. nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej. Działalnością rolniczą w rozumieniu u.p.d.o.f. (art. 2 ust. 2 u.p.d.o.f.) jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb (...). Działalność rolnicza w rozumieniu u.p.d.o.f. polega na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych wyłącznie w stanie nieprzetworzonym. W przypadku produktów rolnych działalność rolnicza sprowadza się do wytwórczości tych produktów (zebrania plonów) wraz z ich zbywaniem. Jeżeli rolnicy dokonują jakiegokolwiek przerobu swoich produktów rolnych (polegającego np. na kiszeniu produktów), to przerób ten nie stanowi już działalności rolniczej. Do takiej działalności (przerobu) stosuje się zatem przepisy u.p.d.o.f. z tym, że z mocy art. 21 ust. pkt 71 dochody z takiej działalności wolne są od podatku dochodowego (por. A. Bartosiewicz, R. Kubacki: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych. Komentarz, Warszawa 2004, s.489.). Znamienne, że zakres działalność rolnicza w rozumieniu u.p.d.o.f. pokrywa się zakresem działalności rolniczej w rozumieniu u.p.o.l. Zatem wyżej cytowane przepisy u.p.d.o.f. potwierdzają wykładnię, iż działalność rolnicza w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie obejmuje takich czynności na produktach rolnych pochodzących z własnej uprawy, jak kiszenie. Nieuzasadnione jest w ocenie Sądu dokonywanie wykładni "działalności rolniczej" w świetle przepisów innych ustaw podatkowych, które nie definiują działalności rolniczej, a jedynie dotyczą produktów rolnych. Skarżący błędnie wywodzi swoje twierdzenia z art. 2 pkt 20 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54 poz. 535 ze zm., dalej: ustawa o VAT). Przede wszystkim zgodnie z w.w. przepisem przez produkt rolny w rozumieniu tej ustawy rozumie się towary wymienione w załączniku nr 2 do ustawy oraz towary wytworzone z nich przez rolnika ryczałtowego z produktów pochodzących z jego własnej działalności rolniczej przy użyciu środków zwykle używanych w gospodarstwie rolnym, leśnym i rybackim. Z przepisu tego w żaden sposób nie wynika jednak, że produkty rolne mogą być wytwarzane jedynie przez osoby prowadzące działalność rolniczą. Nadto ustawa o VAT zaczęła obowiązywać po wydaniu decyzji przez organ pierwszej instancji w niniejszej sprawie jak również ustawa o VAT w art. 2 pkt 15 zawiera definicję legalną działalności rolniczej identyczną z tą z u.p.d.o.f. W tym miejscu Sąd wskazuje, iż chybione jest również stanowisko skarżącego, iż prawidłowość uznania kiszenia produktów rolnych pochodzących z własnej uprawy za działalność rolniczą wynika z odpowiedzi Ministerstwa Finansów z dnia 4 kwietnia 2003 r. na interpretację poselską z dnia 14 marca 2003 r. W odpowiedzi tej, Ministerstwo Finansów stwierdziło, iż "działania polegające na poddaniu produktów suszeniu, jeżeli produkty te pozostaną nadal w stanie nieprzetworzonym (naturalnym), nie wykraczają poza zakres działalności rolniczej, o której mowa w ustawie o podatku dochodowym. Stwierdzić należy także, iż z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku dochodowym fakt użycia specjalistycznych maszyn i urządzeń, czy też poddanie czynnikom naturalnym powodującym ususzenie produktów pochodzących wyłącznie z własnych upraw pozostaje bez znaczenia przy kwalifikowaniu tego rodzaju działań do działalności rolniczej". Stanowisko to dotyczy wyłącznie suszenia produktów rolnych, a jak powszechnie wiadomo suszenie jest działaniem innego rodzaju niż kiszenie produktów rolnych. Suszenie produktów rolnych, w przeciwieństwie do kiszenia, nie wymaga dodawania do produktów innych składników. Taką kwalifikację kiszenia produktów rolnych pochodzących z własnych upraw podziela również Ministerstwo Finansów. Wynika to bezpośrednio wyjaśnień Ministerstwa Finansów Departamentu Podatków Lokalnych i Katastru, które zostały zawarte w piśmie z dnia 28 kwietnia 2006 r. w odpowiedzi na zapytanie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 18 stycznia 2006 r. W wyjaśnieniach tych Ministerstwo Finansów wprost stwierdziło, iż "w odpowiedzi z dnia 4 kwietnia 2003 r. na interpretację poselską z dnia 14 marca 2003 r. stwierdzono, że poza działalność rolniczą na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym nie wykraczają działania polegające na poddaniu produktów suszeniu, jeżeli produkty te pozostaną nadal w stanie nieprzetworzonym (naturalnym). Nie odniesiono się natomiast do zakwalifikowania lub nie do działalności rolniczej działalności polegającej na kiszeniu produktów roślinnych". Bezpośredniej kwalifikacji działalności polegającej na kiszeniu produktów rolnych dokonało Ministerstwo Finansów w wyjaśnieniach z dnia 21 listopada 2003 r. skierowanych do Wójta Gminy w odpowiedzi na pismo z dnia 17 września 2003 r. W oparciu o wykładnię językową Ministerstwo Finansów ustaliło, iż kiszenie jest przetwórstwem żywności, a nie działalnością rolniczą. Jeżeli jest wykonywane w celach zarobkowych, w sposób zorganizowany i ciągły to należy uznać ją za działalność spełniającą powołaną definicję działalności gospodarczej. W świetle powyższego chybiony jest zarzut skarżącego wyrażony w piśmie z dnia 3 czerwca 2006 r., iż odpowiedź Ministerstwa Finansów z dnia 28 kwietnia 2006 r. została udzielona bez analizy konkretnego stanu faktycznego dotyczącego działalności skarżącego i pominięciem bardzo ważnych definicji z ustawy o podatku od towarów u usług. W tym stanie rzeczy, w ocenie Sądu, poza wszelkimi wątpliwościami działalność skarżącego w zakresie kiszenia produktów rolnych pochodzących z własnej uprawy jest działalnością gospodarczą w rozumieniu u.p.o.l. W konsekwencji budynki zajęte pod tę działalność podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości w stawkach przewidzianych dla tej działalności. Zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym w 2004 r. "opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty, 2) budynki lub ich części, 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej". Przy ustalaniu podatku od gruntów zastosowania ma również art. 2. ust. 2 u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym w 2004 r., zgodnie z którym "opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej". Grunty sklasyfikowane jako użytki rolne, a zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej podlegają zatem podatkowi od nieruchomości, niezależnie od tego kto tę działalność gospodarczą prowadzi i na czym ona polega. W związku z powyższym skoro w granicach gospodarstwa rolnego K. P. grunt o powierzchni 1000 m2 jest zajęty pod działalność gospodarczą, decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego o opodatkowaniu tego gruntu jest prawidłowa. Z kolei wyjątek od zasady opodatkowania budynków lub ich części ustanawia przepis art. 7 ust. 1 pkt. 4 lit. b u.p.o.l. w brzmieniu na rok 2004, zgodnie z którym "zwalnia się od podatku od nieruchomości położone na gruntach gospodarstw rolnych, służące wyłącznie działalności rolniczej". Skoro w budynkach pozostałych na terenie gospodarstwa rolnego K. P. prowadzi się działalność gospodarczą polegającą na kiszeniu ogórków i kapusty, budynki te (ich części) nie podlegają zwolnieniu od podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt. 4 b u.p.o.l. Sformułowany przez skarżącego zarzut naruszenia w.w. przepisu jest bezzasadny. W ocenie Sądu bezzasadny jest również zarzut skarżącego, iż bezpodstawnie nie uwzględniono deklarowanych przez poradnika zmian sposobu użytkowania pomieszczeń w ciągu roku kalendarzowego – sezonowości działalności polegającej na kiszeniu produktów rolnych. Chybiony jest zarzut naruszenia art. 6 ust. 3 u.p.o.l., zgodnie z którym "jeżeli w trakcie roku podatkowego zaistniało zdarzenie mające wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku, a w szczególności zmiana sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania lub jego części, podatek ulega obniżeniu lub podwyższeniu, poczynając od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło to zdarzenie". Przepis art. 6 ust. 3 u.p.o.l. nie dotyczy zmian związanych z sezonowością wykorzystania nieruchomości. Ponadto, na co zwraca uwagę SKO, o ile wystąpi zdarzenie, o którym mowa w art.6 ust.3 u.p.o.l. powstaje też obowiązek złożenia stosownej deklaracji ( ust.6), która złożona nie została. Bezzasadny jest również sformułowany przez skarżącego zarzut naruszenia art. 6 ust. 2 u.p.o.l. w brzmieniu na rok 2004, zgodnie z którym "jeżeli okolicznością, od której jest uzależniony obowiązek podatkowy, jest istnienie budowli albo budynku lub jego części, obowiązek podatkowy powstaje z dniem 1 stycznia roku następującego po roku, w którym budowa została zakończona albo w którym rozpoczęto użytkowanie budynku lub jego części przed ich ostatecznym wykończeniem". Skarżący w swojej skardze nie wyjaśnił, na czym naruszenie to miałoby polegać. Sąd zaś zważył, iż skargą na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego skarżący zakwestionował jedynie opodatkowanie budynków gospodarczych. Zarzut naruszenia art. 6 ust. 2 u.o.p.l. poprzez opodatkowanie przedmiotowych budynków gospodarczych mógłby być zasadny jedynie wówczas, gdyby budowa tych budynków została zakończona lub ich użytkowanie rozpoczęto po 1 stycznia 2004 r. W sprawie zaś bezsporne było, iż zdarzenia te miały miejsce przed w.w. datą. Skarżący nie zakwestionował tej okoliczności również w samej skardze. W toku postępowania administracyjnego spór co do daty użytkowania i wykończenia dotyczył wyłącznie nowego budynku mieszkalnego na terenie gospodarstwa rolnego K. P. (powierzchni 366,30 m2). Skarżący podnosił niedopuszczalność opodatkowania podatkiem od nieruchomości nowego budynku mieszkalnego, właśnie z uwagi na okoliczność, iż wg twierdzeń skarżącego, budynek ten nie został zasiedlony przed 1 stycznia 2004 r. Pomimo braku zaskarżenia decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w tym zakresie, Sąd w ramach kompleksowej kontroli postępowania, w wyniku którego wydana została zaskarżona decyzja stwierdza, iż objęcie podatkiem nowego budynku mieszkalnego było prawidłowe. Skoro okolicznością bezsporną w sprawie było, iż od wiosny 2003 r. użytkowana była co najmniej część nowego budynku mieszkalnego (tj. przeznaczona na działalność gospodarczą powierzchnia 29 m2 w piwnicy tego budynku), to cały budynek podlega podatkowi od nieruchomości za rok 2004. Istotne są w tym zakresie niekwestionowane przez skarżącego ustalenia Samorządowego Kolegium Odwoławczego, iż przedmiotowe pomieszczenia biurowe są usytuowane w budynku mieszkalnym (nie stanowią odrębnego budynku), jest to jedna bryła z wyodrębnionym wejściem z zewnątrz do pomieszczeń biurowych. W świetle art. 6 ust. 3 u.p.o.l. ukończenie budowy i rozpoczęcie użytkowania budynku to dwa alternatywne i równorzędne zdarzenia powodujące powstanie obowiązku podatkowego. W przypadku rozpoczęcia użytkowania nawet nieznacznej części budynku przed ostatecznym wykończeniem całego budynku, co bezspornie miało miejsce w niniejszej sprawie, obowiązek podatkowy, który powstaje z dniem 1 stycznia roku następującego po roku, w którym użytkowanie tej części budynku rozpoczęto, dotyczy całego budynku. Także w sytuacji, kiedy właściciel miałby przez następne kilka lat zajmować tylko część budynku z powodu niewykończenia reszty. Sąd nie dopatrzył się naruszenia w postępowaniu administracyjnym art. 121 § 1 ustawy z dnia 28 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 Nr 8 poz. 60 ze zm., dalej: o.p.). W ocenie Sądu, zarówno organ pierwszej, jak i drugiej instancji działały zgodnie z zasadą prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, czyli prowadziły postępowanie starannie i merytorycznie poprawnie, traktując równo interesy podatników oraz interes publiczny. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzeczono, jak w sentencji.