I SA/Ol 444/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Renata Kantecka (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Wojciech Czajkowski,, sędzia WSA Przemysław Krzykowski, Protokolant specjalista Paweł Guziur, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 21 września 2017r. sprawy ze skarg R. P na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]" nr "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]" w przedmiocie podatku od nieruchomości za lata 2010 – 2015 oddala skargi I SA/Ol 444/16 Uzasadnienie Zaskarżonymi sześcioma decyzjami z dnia "[...]" Samorządowe Kolegium Odwoławcze w O. po rozpatrzeniu odwołań R. P. i E. P. (zwani dalej: "stronami", "podatnikami") utrzymało w mocy decyzje Prezydenta O. z dnia "[...]" w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2010-2015 w kwotach wskazanych w sentencjach zaskarżonych decyzji. Jak wynika z akt sprawy, organ I instancji w decyzjach z dnia "[...]" do podstawy opodatkowania przyjął: - za rok 2010: grunt związany z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 14.058 m2, budynek związany z działalnością gospodarczą o powierzchni 3.048,80 m2 oraz wartość budowli - 166.374 zł, - za rok 2011: za okres od stycznia do września - grunt związany z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 14.058 m2, budynek związany z działalnością gospodarczą o powierzchni 3.048,80 m2, a za okres od października do grudnia – grunt związany z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 12.529 m2 , budynek związany z działalnością gospodarczą o pow. 3.027 m2 (w związku ze sprzedażą części nieruchomości) oraz wartość budowli - 166.374 zł, - za lata 2012- 2013 : grunt związany z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 12.529 m2, budynek związany z działalnością gospodarczą o powierzchni 3.027 m2 oraz wartość budowli - 166.374 zł, - za rok 2014 r.: grunt związany z prowadzeniem działalności gospodarczej: za okres od stycznia do października o powierzchni 12.529 m2, a za okres od listopada do grudnia o powierzchni 12.109 m2 , budynek związany z działalnością gospodarczą o powierzchni 3.027 m2 oraz wartość budowli - 166.374 zł, - za rok 2015 r.: grunt związany z prowadzeniem działalności gospodarczej: za okres od stycznia do sierpnia o powierzchni 12.109 m2, a za okres od września do grudnia o powierzchni 6.161 m2, budynek związany z działalnością gospodarczą o powierzchni 3.027 m2 oraz wartość budowli: za okres od stycznia do sierpnia – 166.378 zł, a za okres od września do grudnia – 41.600 zł. W uzasadnieniu organ wskazał, że strony były właścicielami nieruchomości położonych w O. przy ul. "[...]", na które składały się działki gruntu, posadowione na nich budynki przemysłowe i budynki pozostałe niemieszkalne oraz budowle (szczegółowo opisane w decyzjach organu I instancji). Organ podkreślił, że R.P. jest przedsiębiorcą, zarówno on, jak i wiele innych podmiotów prowadzi działalność gospodarczą w O. przy ul. "[...]", a zatem wszystkie grunty i budynki, z wyjątkiem budynków mieszkalnych i gruntów z nimi związanych, powinny być opodatkowane według stawek najwyższych. Zauważył przy tym, że nie ma znaczenia fakt prowadzenia działalności gospodarczej tylko przez jednego współwłaściciela, gdyż nieruchomość jest związana z działalnością gospodarczą nawet wówczas, kiedy tylko jeden ze współwłaścicieli jest przedsiębiorcą. W odwołaniach podatnicy zarzucili organowi podatkowemu naruszenie: - art. 5 ust. 1 pkt 1 i 2 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 849 ze zm.), dalej jako "u.p.o.l.", poprzez błędne przyjęcie, że wszystkie grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu stron powinny być opodatkowane według stawek właściwych dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, podczas gdy nie zachodzą przesłanki do uznania tych nieruchomości za związane z działalnością gospodarczą, - art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., poprzez uznanie gruntów i budynków za związane z działalnością gospodarczą w sytuacji, gdy ze względu na zły stan techniczny budynek stanowiący zdecydowaną większość powierzchni użytkowej wskazanej w decyzji nie mógł być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej, - art. 68 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z2015r., poz.613 ze zm.), dalej jako "O.p.", poprzez wydanie decyzji po upływie 3 lat licząc od końca roku 2010 i 2011, w sytuacji gdy zobowiązanie podatkowe nie może powstać, - art. 121 O.p., poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych, w szczególności poprzez błędne wskazanie podmiotów, mających rzekomo prowadzić działalność gospodarczą w budynku należącym do podatnika oraz brak uwzględnienia od kiedy podmioty te prowadzą działalność gospodarczą, - art. 122 O.p., poprzez brak wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, w szczególności przez brak ustalenia, czy budynki mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej z uwagi na stan techniczny oraz brak wyczerpującego sprawdzenia stanu faktycznego ich wykorzystania do prowadzenia działalności gospodarczej. Podatnicy podnieśli również, że jedynie R. P. posiada status przedsiębiorcy, zaś E. P. będąca współwłaścicielką nieruchomości nigdy nie prowadziła działalności gospodarczej. W ocenie podatników, zdecydowana większość powierzchni użytkowej opodatkowanego budynku nie może być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej ze względu na zły stan techniczny budynku, przez co nie można uznać gruntów i budynku za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w myśl art.1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l.. Po rozpatrzeniu odwołań, zaskarżonymi decyzjami Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzje organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji powołało treść art. 3 ust. 1 pkt 1, art.2 ust.1, art.1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l. i wyjaśniło, że sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę nieruchomości skutkuje tym, że budynek, budowla i grunty są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i podlegają opodatkowaniu według najwyższych stawek podatkowych. W definicji nie ma warunku wykorzystywania tego rodzaju nieruchomości na cele związane z działalnością gospodarczą, wystarczy sam fakt ich posiadania przez przedsiębiorcę. Czasowe niewykorzystywanie nieruchomości lub zawieszenie działalności nie ma znaczenia dla zasadności ich opodatkowania stawkami właściwymi dla gruntów i budynków związanych z działalnością gospodarczą. Organ odwoławczy wskazał, że R. P. (zwany dalej "skarżącym") jest przedsiębiorcą od "[...]" października 1998r. Zakres jego działalności obejmuje m.in. wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi, a miejscem prowadzenia działalności gospodarczej jest ul. "[...]" w O.. Z ewidencji gruntów i budynków wynika, że strony w latach 2010-2015 były właścicielami spornej nieruchomości gruntowej, na której znajdują się budynki przemysłowe, budynki pozostałe niemieszkalne i budowle. Przedmiotowa nieruchomość gruntowa sklasyfikowana jest jako inne tereny zabudowane "Bi" oraz tereny przemysłowe oznaczone symbolem "Ba". Organ wskazał, że zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2010 r., nr 193, poz. 1287 ze zm.) podstawą wymiaru podatków są dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Dane te, mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 O.p.. W konsekwencji organ uznał, że grunty, budynki i budowle, które posiadają podatnicy przy ul. "[...]" w O., powinny być opodatkowane według stawek najwyższych, tj. związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Powołując się na orzeczenia sądów Kolegium wskazało, że jeżeli jeden ze współwłaścicieli (będący przedsiębiorcą) wykorzystuje nieruchomość dla celów prowadzenia działalności gospodarczej, wówczas opodatkowanie podatkiem od nieruchomości następuje według stawek przewidzianych dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą, także wówczas, gdy drugi ze współwłaścicieli działalności gospodarczej nie prowadzi. Sposób korzystania z posiadanej nieruchomości przez każdego ze współwłaścicieli oraz rodzaj prowadzonej działalności nie mają przy tym znaczenia dla ich solidarnej odpowiedzialności z tytułu obowiązku podatkowego, mogą mieć natomiast znaczenie dla ustalenia sposobu rozliczeń między nimi z tytułu obciążeń w podatku od nieruchomości (wyrok SN z dnia 13 lutego 2003 r., sygn. akt III RN 22/02, publ. OSNP 2004/6/92, wyrok WSA w Gliwicach z 11 czerwca 2015 r., sygn. akt. I SA/Gl 1221/14, wyrok WSA w Gdańsku z 7 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 1294/11). W związku z powyższym organ uznał, że fakt prowadzenia działalności gospodarczej tylko przez jednego współwłaściciela – skarżącego, nie ma znaczenia, gdyż nieruchomości jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej podlegają opodatkowaniu stawkami przewidzianymi dla gruntów i budynków związanych z działalnością gospodarczą. Organ odwoławczy nie uwzględnił zarzutu naruszenia art. 121 O.p., poprzez błędne wskazanie podmiotów, mających prowadzić działalność gospodarczą w budynku należącym do podatników oraz brak uwzględnienia od kiedy podmioty te prowadzą działalność gospodarczą. Wskazał, że w niniejszych sprawach decydujące znaczenie miał fakt posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę, zaś wskazanie podmiotów które prowadziły, bądź prowadzą działalność gospodarczą w spornych budynkach nie miało żadnego wpływu na rozstrzygnięcia. Kolegium nie uwzględniło również zarzutu stron, że część powierzchni użytkowej opodatkowanego budynku nie może być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej ze względu na zły stan techniczny budynku, przez co nie można uznać gruntów i budynku za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w myśl art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.. Dokonując wykładni ww. przepisu organ podniósł, że ustalając, czy w danym przypadku zachodzą względy techniczne, należy brać pod uwagę taki stan techniczny przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości, który kompletnie uniemożliwia prowadzenie każdego rodzaju działalności gospodarczej przez samego przedsiębiorcę oraz jakikolwiek inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Organ ustalił natomiast, że w budynku położonym przy ul. "[...]" w O. w całym okresie objętym postępowaniem podatkowym przez organ podatkowy pierwszej instancji (2010-2015) prowadzona była działalność gospodarcza przez skarżącego oraz inne podmioty, co wynika wprost z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Organ odwoławczy nie uznał również że doszło do przedawnienia prawa do wydania decyzji ustalającej zobowiązanie w podatku od nieruchomości za lata 2010-2011. Powołując treść art. 68 § 1 i 2 O.p. oraz art. 6 ust. 6 u.p.o.l. wskazał, że zdarzenie mające wpływ na powstanie obowiązku podatkowego miało miejsce 6 maja 1999 r. (zakup nieruchomości), zatem podatnicy zobowiązani byli w ciągu 14 dni od tej daty złożyć deklarację na podatek od nieruchomości. Czynności tej dokonali dopiero w dniu 3 listopada 1999 r., tym samym podatnicy nie dochowali 14-dniowego terminu do złożenia deklaracji podatkowej. W związku z powyższym, wystąpiła przesłanka z art. 68 § 2 pkt 1 O.p. do wydłużenia 3-letniego terminu doręczenia decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego do 5 lat i tym samym prawo do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego za 2010 rok upływało w dniu 31 grudnia 2015 r., a za 2011 rok - 31 grudnia 2016 r. Decyzje organu podatkowego pierwszej instancji zostały doręczone przed upływem terminu przedawnienia prawa do ustalenia zobowiązania podatkowego. Organ odwoławczy zaznaczył, że w przypadku gdy podatnikowi doręczono decyzję wymiarową w terminie, a następnie odwołał się on od niej i w trakcie postępowania odwoławczego upłynął omawiany termin przedawnienia, organ odwoławczy może nie tylko utrzymać w mocy tę decyzję, ale także ją uchylić i orzec merytorycznie. Decyzja organu odwoławczego nie może być jednak mniej korzystna dla podatnika niż uchylona. W skargach do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skarżący zaskarżonym decyzjom zarzucił naruszenie prawa materialnego i przepisów postępowania procesowego: - art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i uznanie, że sporny obiekt budowlany wypełnia definicję budynku określoną tym przepisem, w sytuacji, gdy nie posiada on kompletnego dachu oraz, że sam fakt częściowego wynajmowania obiektu budowlanego, czy prowadzenia w jego części działalności gospodarczej przesądza o tym, iż obiekt taki jest budynkiem w sytuacji, gdy okoliczność ta pozostaje bez znaczenia z punktu widzenia treści art. 1a ust. 1 u.p.o.l. - art. 4 ust. 1 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 5 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., poprzez niewłaściwe zastosowanie i uznanie, że nieposiadająca kompletnego dachu powierzchnia w budynku przy ul. "[...]" stanowi powierzchnię użytkową tego budynku stanowiącą podstawę opodatkowania w sytuacji, gdy powierzchnia ta nie spełnia definicji powierzchni użytkowej budynku. - art. 68 § 1 O.p., poprzez wydanie decyzji po upływie 3 lat od końca roku 2010, 2011 i 2012, a więc gdy zobowiązanie podatkowe nie może już powstać, - art. 121 O.p., poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych, w szczególności poprzez błędne wskazanie podmiotów, mających rzekomo prowadzić działalność gospodarczą w budynku należącym do podatnika oraz brak uwzględnienia od kiedy podmioty te prowadzą działalność gospodarczą, - art. 122 O.p., poprzez brak wyjaśnienia stanu faktycznego w szczególności przez brak ustalenia, czy budynek może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej z uwagi na stan techniczny oraz brak wyczerpującego sprawdzenia faktycznego wykorzystania go do prowadzenia działalności gospodarczej, - art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p., których obszerne uzasadnienie było powielaniem argumentów powołanych wcześniej w odwołaniach, - art.7 k.p.a., poprzez brak podjęcia wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, - art.8 k.p.a, poprzez prowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie uczestników do władzy publicznej, - art.77 k.p.a, poprzez brak wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Uwzględniając powyższe, skarżący wniósł o uchylenie wydanych decyzji i wydane merytorycznych orzeczeń, że nieruchomość nie podlega opodatkowaniu. W uzasadnieniu skarg podniósł, że w stosunku do podatników nie zachodzą przesłanki zastosowania dłuższego terminu na doręczenie decyzji, wynoszącego 5 lat, gdyż w świetle art. 6 ust. 9 u.p.o.l. nie są oni zobowiązani do składania deklaracji na podatek od nieruchomości. Skarżący podniósł, że ze względu na bardzo zły stan zadaszenia budynku niemal cała dostępna w budynku powierzchnia użytkowa nie nadaje się prowadzenia jakiejkolwiek działalności. Zarzucił organom, że nie weryfikował stanu nieruchomości, jak również nie weryfikował tego, czy podmioty, które w ewidencji działalności gospodarczej wpisany miały adres ul. "[...]" rzeczywiście prowadziły swoją działalność w budynku należącym do skarżącego. Podniósł, że w latach 2010 - 2015 żaden z podmiotów wskazanych w decyzji nie był jego najemcą. W ocenie skarżącego, niezgodne z prawem było nieprzeprowadzenie postępowania dowodowego w tym zakresie, a zwłaszcza niepowołanie biegłego i nieprawidłowe uzasadnienia zaskarżonych decyzji. Skarżący zwrócił uwagę, że jego żona jako współwłaścicielka budynku i współużytkowniczka wieczysta gruntu nigdy nie prowadziła działalności gospodarczej, co oznacza, że grunty i budynki nie powinny być kwalifikowane jako związane z działalnością gospodarczą. W odpowiedziach na skargi, organ odwoławczy wniósł o ich oddalenie i podtrzymał stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonych decyzji. Na podstawie art. 111 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.), zwanej dalej "p.p.s.a." Sąd zarządził połączenie sprawy o sygn. akt I SA/Ol 444/16, I SA/Ol 445/16, I SA/Ol 446/16, I SA/Ol 447/16, I SA/Ol 448/16 i I SA/Ol 449/16 w celu ich łącznego rozpoznania i rozstrzygnięcia pod sygn. akt I SA/Ol 444/16. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, zważył co następuje: Skargi podlegają oddaleniu. Najdalej idącym zarzutem w niniejszych sprawach jest zarzut przedawnienia prawa do wydania decyzji ustalającej zobowiązanie w podatku od nieruchomości za lata 2010-2012, konieczne jest zatem rozważenie zasadności tego zarzutu jako pierwszego. Niezrozumiały jest przy tym zarzut przedawnienia tego zobowiązania za 2012r., gdyż decyzja wymiarowa została doręczona pełnomocnikom podatników w dniu 11 grudnia 2015r., a zatem przed upływem nawet podstawowego trzyletniego terminu określonego w art.68 § 1 O.p.. Zgodnie z art. 6 ust. 6 u.p.o.l. osoby fizyczne, z zastrzeżeniem ust. 11, są obowiązane złożyć właściwemu organowi podatkowemu informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych, sporządzoną na formularzu według ustalonego wzoru, w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie albo wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości lub od dnia zaistnienia zdarzenia, o którym mowa w ust. 3 (czyli zdarzenia mającego wpływ na wysokość opodatkowania w danym roku). Powołany natomiast przez skarżących art. 6 ust. 9 u.p.o.l. nie ma zastosowania w niniejszych sprawach, gdyż objęta opodatkowaniem nieruchomość znajdowała się w posiadaniu osób fizycznych. Zgodnie zaś z art. 6 ust. 7 u.p.o.l. podatek od nieruchomości na rok podatkowy od osób fizycznych, z zastrzeżeniem ust. 11, ustala w drodze decyzji organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania. Podatek jest płatny w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminach: do dnia 15 marca, 15 maja, 15 września i 15 listopada roku podatkowego. Z powołanych przepisów wynika, że jeśli właścicielem lub współwłaścicielami nieruchomości są osoby fizyczne to mają one obowiązek, w określonym w art. 6 ust. 6 u.p.o.l., terminie złożyć informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych, sporządzoną na formularzu według ustalonego wzoru. Należny podatek od nieruchomości, zgodnie z art. 6 ust. 7 u.p.o.l. ustalany jest przed organ podatkowy decyzją. Dopiero w momencie skutecznego doręczenia decyzji ustalającej ten podatek powstaje u właściciela/współwłaścicieli nieruchomości, będących osobami fizycznymi zobowiązanie w podatku od nieruchomości. Oznacza to, że zobowiązanie w podatku od nieruchomości powstaje w sposób określony w art. 21 §1 pkt 2 O.p., tj. przez doręczenie decyzji. Organ podatkowy ma określony czas na wydanie i doręczenie decyzji ustalającej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości dla osób fizycznych co wynika z art. 68 §1 O.p. W myśl tego przepisu zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2, nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Termin trzyletni wydłuża się jednak do lat pięciu, zgodnie z art. 68 §2 O.p., jeśli podatnik (osoba fizyczna) nie złożył deklaracji w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego (w zakresie podatku od nieruchomości informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych, o której mowa w art. 6 ust. 6 u.p.o.l.) albo w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego. W niniejszych sprawach, jak wynika z niekwestionowanych ustaleń organów podatkowych, ani skarżący, ani żona skarżącego nie złożyli w terminie wskazanym w art. 6 ust. 6 u.p.o.l. informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych. W dniu "[...]" 1999 r. podatnicy nabyli przedmiotową nieruchomość, a zatem zobowiązani byli w ciągu 14 dni od nabycia do złożenia deklaracji podatkowej. Czynności tej dokonali dopiero w dniu 3 listopada 1999 r., a w związku z tym, podatnicy nie dochowali 14-dniowego terminu do złożenia deklaracji podatkowej. W złożonym wykazie nieruchomości skarżący ujął powierzchnię pomieszczeń związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej: w budynkach mieszkalnych – 1249 m2 i w budynkach innych niż mieszkalne – 1799,80 m2 , grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej - 3215,20 m2 , grunty pozostałe – 4632,50 m2 oraz budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o wartości 30.000 zł. W dniu 22 grudnia 1999r. do organu podatkowego wpłynęła sporządzona przez skarżącego korekta wykazu nieruchomości, w której ujęto: powierzchnię pomieszczeń związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej w budynkach mieszkalnych – 1249 m2 i w budynkach innych niż mieszkalne – 1799,80 m2 , grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej – 5.759,60 m2 , grunty pozostałe – 8298,40 m2 oraz budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o wartości 30.000 zł. Jak wynika z ewidencji gruntów i budynków oraz zgromadzonego materiału dowodowego, w latach 2011, 2014 i 2015 w związku ze sprzedażą części nieruchomości zmniejszeniu ulegała powierzchnia zarówno gruntu, jak i budynku związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. O tych okolicznościach, mających wpływ na wysokość opodatkowania w danym roku podatkiem od nieruchomości podatnicy nie informowali organu poprzez złożenie stosownych informacji o nieruchomości, do czego zobowiązywał ich art.6. ust.6 w zw. z ust.3 u.p.o.l. Reasumując w rozpoznanej sprawie, po pierwsze - podatnicy nie złożyli informacji o nieruchomościach w ustawowym terminie, po drugie – nie ujawnili w złożonej deklaracji wszystkich danych niezbędnych do ustalenia prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego i po trzecie – nie składali informacji korygujących dane o posiadanych przez nich nieruchomościach. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 lipca 2014r., sygn. akt II FSK 1660/12, stwierdził że przewidziany w art. 68 § 1 O.p. ogólny trzyletni termin do wydania decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe dotyczy wyłącznie sytuacji, w której brak jest sporu między podatnikiem, a organem podatkowym co do okoliczności objętych deklaracją (w przypadku podatku od nieruchomości – informacją o nieruchomościach). Jeśli zaś w trakcie postępowania organ zakwestionuje dane wynikające z deklaracji, np. charakter gruntów, budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, czy wartość budowli, to termin "przedawnienia wymiaru" ulega wydłużeniu do lat 5 licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy (publ. CBOSA). Oznacza to, że stosownie do art. 68 § 1 i § 2 O.p., organ podatkowy miał 5 lat na wydanie i doręczenie decyzji ustalającej podatnikom (w tym skarżącemu) podatek od nieruchomości za lata 2010 - 2012, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym obowiązek podatkowy postał, tj. odpowiednio do 31 grudnia 2015 r., 31 grudnia 2016 r., a za 2012 r. – do 31 grudnia 2017 r. Jak wynika z akt spraw, decyzje organu I instancji z dnia "[...]" zostały doręczone stronom przed upływem terminu przedawnienia prawa do ustalenia zobowiązania podatkowego za ww. lata, bowiem w dniach 9 i 11 grudnia 2015r., a w związku z tym zarzut skarżącego jest bezpodstawny. Należy przy tym wskazać, że kontrola instancyjna przez organ odwoławczy decyzji ustalającej zobowiązania w podatku od nieruchomości po upływie terminu określonego w art. 68 §2 O.p., nie jest ponownym ustaleniem zobowiązania podatkowego, gdyż zobowiązanie to już istniało (powstało na skutek doręczenia decyzji pierwszoinstancyjnej), ale kontrolą poprawności decyzji wymiarowej. Ewentualna zmiana decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe odbywa się na podstawie art. 233 O.p. i wymaga uchylenia decyzji w całości lub w części i orzeczenia co do meritum sprawy. Organ odwoławczy w ramach kontroli decyzji, po upływie terminu do wydania decyzji ustalającej, nie może jednak uchylić decyzji organu pierwszej instancji i przekazać sprawy do ponownego rozpoznania przez organ pierwszej instancji (art. 233 § 2 O.p.). W tym zakresie zgodne jest zarówno orzecznictwo sądów administracyjnych, jak i doktryna. Przedmiotem sporu pomiędzy stronami jest również kwestia opodatkowania przedmiotowych gruntów, budynków i budowli, które posiadają małżonkowie według stawek najwyższych, tj. związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zdaniem skarżącego, w przypadku, gdy właścicielem nieruchomości nie jest osoba prowadząca działalności gospodarczej (tj. małżonka skarżącego), nie jest uzasadnione zastosowanie najwyższej stawki podatkowej. W związku z powyższym należy wskazać, że zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 i pkt 3 u.o.p.o.l., podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, a także będące użytkownikami wieczystymi gruntów. W art. 3 ust. 4 u.o.p.o.l. ustawodawca wskazał, że jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach. Natomiast art. 2 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W orzecznictwie sądowym (por. wyroki Wojewódzkich Sądów Administracyjnych: w Poznaniu z dnia 9 lipca 2010 r. sygn. akt III SA/Po 345/10, LEX nr 674920, w Rzeszowie z dnia 24 września 2010 r. sygn. akt I SA/Rz 401/10, LEX nr 750140 i w Opolu z dnia 22 października 2010 r. sygn. akt I SA/Op 237/10, LEX nr 749715) i doktrynie (por. L. Etel, Komentarz do ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, Wolters Kluwer Polska, 2008, s. 47–48) nie budzi wątpliwości, że osoba fizyczna będąca współwłaścicielem nieruchomości wraz z przedsiębiorcą lub innym podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą, obowiązana jest opłacać podatek od nieruchomości według podwyższonych stawek, obowiązujących dla budynków i gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. O wyborze stawki podatku decyduje gospodarczy charakter przedmiotu opodatkowania, a nie właściwości podmiotowe podatników, a zobowiązanie podatkowe obarcza solidarnie wszystkich współwłaścicieli przedmiotu opodatkowania. Nie ma usprawiedliwionych podstaw do różnicowania stawki podatku w oparciu o kryteria podmiotowe. Solidarny charakter tego zobowiązania wyklucza możliwość rozdzielenia go na poszczególnych podatników, z zastosowaniem zróżnicowanych, z uwagi na właściwości podmiotowe poszczególnych podatników, stawek opodatkowania. Obciążające wszystkich współwłaścicieli zobowiązanie, ustalić należy od będącego przedmiotem współwłasności przedmiotu opodatkowania, z zastosowaniem jednej właściwej z uwagi na przedmiot opodatkowania, stawki podatkowej. Nie nasuwa przy tym wątpliwości, że w oparciu o art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. – Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2010 r. nr 193, poz. 1287 ze zm.) podmiot i przedmiot podatku organ podatkowy ustala na podstawie odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków. W danych sprawach organ podatkowy wskazał, że przy określaniu podatku od nieruchomości i ustalaniu podatnika uwzględnił przede wszystkim wypis z ewidencji gruntów. Z wypisu tego wynika, że podatnicy w latach 2010-2015 byli właścicielami, będącej przedmiotem opodatkowania, przedmiotowej nieruchomości gruntowej, sklasyfikowanej jako inne tereny zabudowane "Bi" oraz tereny przemysłowe oznaczone symbolem "Ba". Organy ustaliły również, że skarżący jest od "[...]" października 1998 r. przedsiębiorcą. Zakres działalności podatnika obejmuje m.in. wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi, a miejscem prowadzenia działalności gospodarczej jest ul. "[...]" w O.. Zgodnie natomiast z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej oznaczają grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych (w brzmieniu obowiązującym w latach 2010-2015). Ustawodawca w sposób wyraźny wskazał zatem, że dla ustalenia związania budynków z działalnością gospodarczą wystarczy sam fakt ich posiadania przez przedsiębiorcę. Podatek od nieruchomości jest podatkiem majątkowym, nakładanym na podatnika nie z tytułu osiągania określonych przychodów, a z tytułu samego posiadania gruntu, budynku czy budowli. Tak więc należy uznać za chybiony argument skarżącego dotyczący opodatkowania przedmiotowej nieruchomości najwyższą stawką podatku, tj. związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej. Dla zastosowania stawki podatkowej nie ma bowiem znaczenia okoliczność, iż tylko jeden ze współwłaścicieli przedmiotu opodatkowania jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą na tej nieruchomości. Nieruchomość pozostaje w posiadaniu przedsiębiorcy i jako taka jest związana z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Należy również zwrócić uwagę, że w rozpatrywanych sprawach nie zachodzi powoływany przez skarżącego wyjątek, czyli że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Skarżący zarzucił organom nieuwzględnienie, że ww. obiekt budowlany nie posiada kompletnego dachu, przez co nie można uznać spornych gruntów i budynku za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w myśl art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l oraz, że nieposiadająca kompletnego dachu powierzchnia w ww. budynku stanowi powierzchnię użytkową tego budynku. W związku z powyższymi zarzutami należy wskazać, że budynkiem zgodnie z art.1a ust.1 u.p.o.l. jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Niewątpliwie sporny obiekt budowlany posiadał konstrukcję dachu, ściany, fundamenty i był trwale związany z gruntem. Oceny tej nie zmieniają twierdzenia skarżącego o złym stanie technicznym budynku, bowiem ubytki w dachu, nie pozbawiają obiektu cech budynku. Przeciwnie – skoro skarżący wskazuje na brak kompletnego dachu, to oznacza, że zarówno ściany, jak i dach istniały, choć były technicznie niedoskonałe. Skoro bowiem dla kwalifikacji obiektu budowlanego jako budynku istotne jest istnienie dachu i ścian, a nie doskonałość techniczna tych elementów, samo stwierdzenie ich istnienia przesądza o kwalifikacji obiektu budowlanego jako budynku (por. wyrok NSA z dnia 14 listopada 2014r., sygn. akt II FSK 3049/12, publ. CBOSA). Skarżący zarzucił, że organy podatkowe zaniechały obowiązku podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia okoliczności związanych ze złym stanem technicznym przedmiotowego budynku. W ocenie Sądu w uzasadnieniu zaskarżonych decyzji organy wykazały, że postępowanie odwoławcze było prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, w toku tego postępowania podejmowano wszelkie niezbędne działania mające na celu wyjaśnienie stanu faktycznego oraz załatwienie sprawy. Zdaniem Sądu, organ dokonał prawidłowej analizy stanu faktycznego i prawnego oraz jego oceny, jak też przeprowadził wszechstronną ocenę poczynionych ustaleń. Odniósł się również do twierdzeń skarżącego dotyczących złego stanu dachu, przyjmując że w niniejszych sprawach nie zachodzą względy techniczne. Odnosząc się natomiast do zarzutu, że posiadany przez skarżącego budynek nie mógł w całości stanowić przedmiotu opodatkowania z uwagi na niemożność jego wykorzystywania do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych, należy przypomnieć, że w myśl powołanego już art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. podstawowym kryterium związku z działalnością gospodarczą jest samo posiadanie danej nieruchomości przez prowadzący działalność gospodarczą podmiot. Istotne jest, że związek danej nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej oznacza także związek pośredni, służący prowadzonej działalności i nie może być utożsamiany jedynie z działalnością faktyczną. Tym samym o tym, czy dana nieruchomość pozostaje związana z działalnością gospodarczą nie przesądza to, czy działalność gospodarcza jest w danym obiekcie rzeczywiście prowadzona, ale to, czy jest w posiadaniu przedsiębiorcy. Przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy części nieruchomości do wykonywania działalności gospodarczej nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych, w brzmieniu obowiązującym w latach 2010-2015, nie definiowała pojęcia "względy techniczne", których zaistnienie wykluczało wykorzystywanie przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej. Należy jednak przyjąć ze względu na ratio legis wprowadzenia tej konstrukcji prawnej, że chodzi o zmniejszenie obciążeń podatkowych tych podmiotów gospodarczych, które nie mogą wykorzystywać posiadanych nieruchomości dla celów gospodarczych z przyczyn całkowicie od nich niezależnych, a związanych z naturą danego przedmiotu opodatkowania. Innymi słowy, analizowany przepis może znaleźć zastosowanie tylko w przypadku zaistnienia obiektywnych okoliczności natury technicznej, całkowicie uniemożliwiających wykorzystanie przedmiotu opodatkowania do celów działalności gospodarczej prowadzonej przez dany podmiot i to zarówno obecnie, jak i w przyszłości. Pojęcie "względy techniczne" nie obejmuje więc swoim zakresem technologicznych, ekonomicznych, jak również finansowych przyczyn braku możliwości wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej. W piśmiennictwie wskazuje się (zob. L. Etel, S. Presnarowicz, G. Dudar, Podatki i opłaty lokalne. Podatek rolny. Podatek leśny, Warszawa 2008, Komentarz do art. 1a, LEX), że jeżeli stan techniczny budynku jest katastrofalny i grozi zawaleniem, bez odwoływania się do prawa budowlanego należy stwierdzić, że nie może tam być prowadzona działalność gospodarcza ze względów technicznych. W rozpoznawanej sprawie zły stan techniczny dotyczył jedynie fragmentów budynków i nie miał charakteru trwałego, potwierdzonego np. decyzjami organu nadzoru budowlanego. Już z tego względu w sprawie nie zaistniała przesłanka "względów technicznych", o której mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., pomijając już okoliczność, że zły stan techniczny budynków nie stanowił okoliczności niezależnej od podatnika i trwałej, gdyż to od skarżącego zależało, w jakim stanie technicznym budynek się znajdował – pomijając już, że utrzymywanie posiadanych obiektów w należytym stanie technicznym było jego prawnym obowiązkiem. Uzupełnienie ubytków w dachu jest tylko kwestią woli i chęci poniesienia nakładu, nie ma więc cechy okoliczności od podatnika niezależnej i trwałej. Bez znaczenia dla rozstrzygnięcia spawy pozostają argumenty autora skargi, że organy błędne wskazały podmioty, mające prowadzić działalność gospodarczą w budynku należącym do podatnika oraz nie uwzględniły od kiedy podmioty te prowadzą działalność gospodarczą. W niniejszej sprawie istotne jest bowiem fakt posiadania nieruchomości przez skarżącego, który jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą. Natomiast wskazanie przez organ na inne podmioty, które prowadziły lub prowadzą działalność gospodarczą w budynku należącym do skarżącego nie miał istotnego wpływu na treść zaskarżonych decyzji. Bezzasadne okazały się zarzuty naruszenia przepisów postępowania: art. 7, art. 8 i art. 77 k.p.a., które to przepisy nie mają zastosowania w rozpoznawanych sprawach, gdyż zaskarżone decyzje zostały wydane nie na podstawie przepisów k.p.a., tylko przepisów Ordynacji podatkowej. Niemniej organy podatkowe nie naruszyły odpowiedników tych przepisów z Ordynacji podatkowej: art. 122 O.p., art. 121 § 1, art. 187 O.p. oraz nie naruszyły art. 210 § 4 O.p. (zaskarżone decyzje zawierają uzasadnienie faktyczne i prawne). Należy podkreślić, że z powołanych przepisów wynika obowiązek organów podatkowych do działania zgodnie z przepisami prawa poprzez wszechstronne i zupełne zgromadzenie materiału dowodowego i takiej jego oceny, która pozwoli w sposób najbardziej zgodny z rzeczywistością ustalić stan faktyczny oraz stan prawny sprawy. Przyjęte w Ordynacji podatkowej standardy postępowania podatkowego gwarantują dopuszczenie wszelkich dowodów, które służą rzetelnemu ustaleniu stanu faktycznego, przy czynnym udziale podatnika. W ocenie Sądu, organy podatkowe sprostały stawianym im wymaganiom w zakresie prawidłowego przeprowadzenia postępowania dowodowego. Organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy (m.in. wzywały skarżącego do podania wartości budowli oraz wskazania czy nie zmieniły się powierzchnie użytkowe przedmiotowego budynku). Uznając zatem, że zaskarżone decyzje nie naruszają przepisów prawa materialnego, ani też nie uchybiają przepisom postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, orzec należało o oddaleniu skarg jako nieuzasadnionych, na podstawie art. 151 p.p.s.a..