I SA/Ol 452/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Ryszard Maliszewski Sędziowie sędzia WSA Wiesława Pierechod sędzia WSA Wojciech Czajkowski (sprawozdawca) Protokolant stażysta Joanna Lasek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 października 2015r. sprawy ze skargi Spółki A. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]", nr "[...]" w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania oddala skargę Zaskarżonym postanowieniem z dnia "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu zażalenia Spółki A z siedzibą w K. (powoływanego dalej również jako: "strona", "skarżąca", "Spółka"), utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]" w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie zwrotu kwoty przekazanej przez dłużnika zajętej wierzytelności. Podstawą rozstrzygnięcia były następujące ustalenia faktyczne: Naczelnik Urzędu Skarbowego prowadził postępowanie egzekucyjne wobec majątku Spółki B z siedzibą w W. na podstawie tytułów wykonawczych: - z dnia "[...]", nr "[...]", obejmującego należności z tytułu podatku od towarów i usług za marzec 2013 r.; - z dnia "[...]", nr "[...]", obejmującego należności z tytułu podatku od towarów i usług za październik 2013 r., - z dnia "[...]" o nr od "[...]" do "[...]", obejmujących należności z tytułu podatku rolnego za 2013 r.. W toku postępowania organ egzekucyjny dokonał zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność pieniężną u dłużnika zajętej wierzytelności – Spółki A z siedzibą w K. na podstawie zawiadomień z dnia 4 i 10 czerwca oraz 12 i 30 grudnia 2013 r., doręczonych dłużnikowi zajętej wierzytelności w dniach odpowiednio, 7 i 13 czerwca oraz 17 grudnia 2013 r. i 7 stycznia 2014 r. Zawiadomienie z dnia 4 czerwca 2013 r. zostało uchylone zawiadomieniem z dnia 10 czerwca 2013 r., zaś zawiadomieniami z dnia 5 lutego i 6 marca 2014 r. organ egzekucyjny dokonał zmiany wysokości zajęcia wierzytelności pieniężnej. W odpowiedzi na zawiadomienia z dnia 4 i 10 czerwca i 30 grudnia 2013 r. Spółka w pismach z dnia 12 i 14 czerwca 2013 r. oraz 10 stycznia 2014 r. oświadczyła, że nie posiada wymagalnych zobowiązań na rzecz Spółki B. Natomiast na zawiadomienie o zajęciu wierzytelności z dnia 12 grudnia 2013 r. nie udzieliła organowi odpowiedzi. W dniu 2 kwietnia 2014 r. Spółka, w wyniku realizacji zajęcia wierzytelności dokonanych zawiadomieniami z dnia 12 i 30 grudnia 2013 r., dokonała wpłaty na rachunek organu egzekucyjnego kwoty 202.912,25 zł. Pismem z dnia 22 stycznia 2015 r. Spółka A złożyła Naczelnikowi Urzędu Skarbowego oświadczenie o uchyleniu się od skutków prawnych uznania zajęcia wierzytelności pieniężnej dokonanego zawiadomieniami z dnia 12 i 30 grudnia 2013 r., na podstawie których dokonała w dniu 2 kwietnia 2014 r. wpłaty kwoty 202.912,25 zł. Jednocześnie wniosła o zwrot ww. kwoty jako uiszczonej nienależnie. Wskazała, że w dacie składania oświadczeń dotyczących ww. zajęć nie była już dłużnikiem zajętej wierzytelności, gdyż zobowiązanemu, tj. Spółce B, nie przysługiwała już wierzytelność lub prawo majątkowe, które mogłoby być przedmiotem zajęcia. Postanowieniem z dnia "[...]" Naczelnik Urzędu Skarbowego, działając na podstawie art. 61a § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (tj. Dz. U. z 2013 r. poz. 267 ze zm.), dalej jako: "K.p.a.", w związku z art. 18 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2012 r., poz. 1015 ze zm.), dalej jako "u.p.e.a.", odmówił wszczęcia postępowania w sprawie zwrotu kwoty przekazanej przez dłużnika zajętej wierzytelności. W zażaleniu na to postanowienie Spółka, wnosząc o jego uchylenie i orzeczenie co do istoty sprawy lub przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, zarzuciła organowi naruszenie przepisów art. 61a K.p.a. i art. 89 u.p.e.a. oraz art. 2 i art. 64 Konstytucji RP, poprzez niedokonanie prokonstytucyjnej wykładni przepisów prawa, w szczególności w odniesieniu do przepisów art. 44, art. 89 § 2 i art. 168a u.p.e.a. oraz art. 405 Kodeksu cywilnego. W uzasadnieniu wyjaśniła, że jest stroną umów dzierżawy z dnia 26 marca i 4 kwietnia 2012 r. zawartych ze Spółką B. W dniu 18 lipca 2012 r. Spółka B poinformowała ją o zawarciu umowy przelewu wierzytelności wynikających z ww. umów dzierżawy na rzecz Spółki C. W wyniku umowy cesji Spółka C wstąpiła w prawa wierzyciela w zakresie wszystkich wierzytelności wynikających z umów dzierżawy, w tym również tych, które w dacie otrzymania zawiadomienia były niewymagalne. Od dnia dokonania cesji Spółka B nie jest wierzycielem. Zdaniem Spółki, wobec nieistnienia wierzytelności nie doszło do skutecznego jej zajęcia, a w konsekwencji dokonana przez Nią wpłata na rzecz organu egzekucyjnego była bezzasadna. Skarżąca wskazała ponadto, że w okresie od lipca 2012 r. do kwietnia 2014 r. nie otrzymała zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej. Zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnych z dnia 2 kwietnia 2014 r. na kwoty 200.448,79 zł oraz 2.463,46zł zostały wykonane na skutek błędu służb finansowych Spółki i pominięcia otrzymanej w 2012 r. informacji o przelewie wierzytelności. Ponadto Spółka podniosła, że jej wniosek o zwrot kwoty 202.912,25 zł, stanowi oświadczenie, o którym mowa w przepisie art. 89 § 3 u.p.e.a.. Utrzymując w mocy postanowienie organu I instancji, Dyrektor Izby Skarbowej ocenił, że przekazanie w dniu 2 kwietnia 2014 r. kwoty pieniężnej w wysokości 202.912,25 zł jednoznacznie potwierdza uznanie przez Spółkę zajęcia wierzytelności przez organ egzekucyjny. Stwierdził, że dla skuteczności uznania roszczenia nie jest wymagana szczególna forma, co oznacza, że uznanie może być dorozumiane, np. na skutek częściowego wykonania zobowiązania, uiszczenia odsetek, prośby o odroczenie płatności itd.. Organ dodał, że wiedzę o istnieniu wierzytelności posiada dłużnik zajętej wierzytelności, który stosownie do treści art. 89 § 3 u.p.e.a., ma obowiązek złożenia organowi egzekucyjnemu w terminie 7 dni od dnia doręczenia zawiadomienia o zajęciu oświadczenia, że: a) uznaje zajętą wierzytelność zobowiązanego, b) przekaże organowi egzekucyjnemu z zajętej wierzytelności kwoty na pokrycie należności lub z jakiego powodu odmawia tego przekazania, c) w jakim sądzie lub przed jakim organem toczy się albo toczyła się sprawa o zajętą wierzytelność. Dodatkowo, stosownie do przepisu art. 68a u.p.e.a., wpłata dokonana przez dłużnika zajętej wierzytelności do organu egzekucyjnego wywiera ten sam skutek, co wpłata dokonana przez zobowiązanego do rąk wierzyciela. W ocenie organu, nie do zaakceptowania byłaby sytuacja, w której konsekwencje błędu Spółki miałyby obciążać organ egzekucyjny prowadzący w sposób prawidłowy i zgodny z przepisami prawa postępowanie egzekucyjne. Przywołany zaś przez stronę przepis art. 168a u.p.e.a. mógłby mieć w okolicznościach sprawy zastosowanie dla dochodzenia prawa majątkowego w trybie postępowania cywilnego i pomiędzy takimi podmiotami jak B i C. Zgodnie bowiem z jego treścią, osoba, która rości sobie prawo do rzeczy lub prawa majątkowego, z których przeprowadzono egzekucję przez sprzedaż rzeczy lub wykonanie prawa majątkowego, może dochodzić od zobowiązanego odszkodowania na podstawie przepisów Kodeksu cywilnego dotyczących odpowiedzialności za wyrządzoną szkodę. Niezasadny, w ocenie organu odwoławczego, był również zarzut Spółki, że organ egzekucyjny naruszył przepis art. 405 K.c.. Organ egzekucyjny uczynił bowiem zadość wszystkim wymogom formalnym wynikającym z art. 89 § 1 u.p.e.a., a ponadto prowadził postępowanie na podstawie i zgodnie z przepisami u.p.e.a. oraz K.p.a.. Zarówno zatem realizacja roszczenia odszkodowawczego z art. 168a u.p.e.a., jak i ewentualne roszczenie do organu egzekucyjnego o zwrot kwoty tytułem bezpodstawnego wzbogacenia na podstawie art. 405 K.c., może nastąpić jedynie na drodze postępowania cywilnego. Nie ma natomiast podstaw do oceny zasadności tego żądania na gruncie przepisów u.p.e.a.. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, Spółka nie mogła też oprzeć żądania "uchylenia się od skutków zajęcia" na przepisie art. 44 u.p.e.a., normującym żądanie wyłączenia spod egzekucji rzeczy lub prawa majątkowego, gdyż żądanie to zgłosiła już po zakończeniu postępowania egzekucyjnego w dniu 22 stycznia 2015 r.. Żądania tego nie mogła również wywodzić z art. 38 § 1 u.p.e.a., zgodnie z którym, kto nie będąc zobowiązanym, rości sobie prawa do rzeczy lub prawa majątkowego, z którego prowadzi się egzekucję administracyjną, może wystąpić do organu egzekucyjnego - w terminie czternastu dni od dnia uzyskania wiadomości o czynności egzekucyjnej skierowanej do tej rzeczy lub tego prawa - z żądaniem ich wyłączenia spod egzekucji, przedstawiając lub powołując dowody na poparcie swego żądania. Spółka miała w postępowaniu egzekucyjnym status dłużnika zajętej wierzytelności, a nie osoby trzeciej, w rozumieniu ww. przepisu art. 38 § 1 u.p.e.a.. Ponadto istotą regulacji z art. 38 § 1 u.p.e.a. jest ochrona osób trzecich w przypadku pomyłkowego kierowania egzekucji wobec praw majątkowych nienależących do zobowiązanego. Dłużnik zajętej wierzytelności nie ma natomiast uprawnienia do występowania na podstawie ww. przepisu z żądaniem wyłączenia wierzytelności spod egzekucji, gdyż wierzytelność przysługuje zobowiązanemu, a nie dłużnikowi. Zatem dłużnik nie może być osobą, która rości sobie prawo do egzekwowanej wierzytelności (wyrok NSA z dnia 6 czerwca 2013r., sygn. akt: II FSK 2026/11). Organ odwoławczy za niezasadne uznał przy tym twierdzenie Spółki, że w okresie od lipca 2012 r. do kwietnia 2014 r. nie otrzymała żadnego zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej. Z treści znajdujących się w aktach sprawy dowodów doręczenia zawiadomień o zajęciu wynikało bowiem, iż były one doręczane osobie uprawnionej do odbioru w imieniu Spółki, dysponującej pieczęcią Spółki z oznaczonym numerem pełnomocnictwa odbierającego. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie Spółka, wnosząc o uchylenie postanowień organów obu instancji, zarzuciła naruszenie art. 7 K.p.a., art. 61a w zw. z art. 28 K.p.a., art. 1a pkt 3, art. 38, art. 89 § 2 i § 3 u.p.e.a. oraz art. 2 i art. 64 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. W uzasadnieniu podniosła, że nie kwestionowała faktu otrzymania zawiadomień o zajęciu wierzytelności. Nie podzieliła stanowiska organu odwoławczego, że uznała zajęte wierzytelności. W ocenie strony, użyte przez nią sformułowanie w pismach, że nie posiada wymagalnych zobowiązań na rzecz zobowiązanego, mogło zarówno oznaczać brak jakichkolwiek zobowiązań, jak również brak zobowiązań wymagalnych w dacie zajęcia. Przyjęcie interpretacji o uznaniu wierzytelności w oparciu o te oświadczenia skarżącej miało charakter tendencyjny zmierzający do odmowy wszczęcia postępowania w sprawie zwrotu przekazanej kwoty. Wbrew twierdzeniu organu, niezbitym dowodem na uznanie zajętej wierzytelności nie było też dokonanie wpłaty kwoty 202.912,25 zł. Zarówno w piśmie z dnia 22 stycznia 2015 r., jak i w zażaleniu, skarżąca obszernie wyjaśniła okoliczności i przyczyny dokonanej zapłaty. Wskazała, że zawiadomienie o przelewie wierzytelności otrzymała w dniu 18 lipca 2012 r., jednak dopiero na skutek wezwania do zapłaty z dnia 5 stycznia 2015 r. skierowanego przez Spółkę C ustaliła, że zapłata z tytułu zajęcia wierzytelności została bezpodstawnie zrealizowana na rzecz organu. Odwołując się do definicji dłużnika zajętej wierzytelności unormowanej w art. 1a pkt 3 u.p.e.a., strona podniosła, że według orzecznictwa sądowego uznanie danego podmiotu jako dłużnika zajętej wierzytelności zostało uzależnione nie tylko od spełnienia przesłanki formalnej, czyli faktycznego realizowania przez ten podmiot wezwania organu egzekucyjnego, lecz również od tego, by zobowiązanemu przysługiwała określona wierzytelność lub prawo majątkowe, które mogłyby być przedmiotem zajęcia i przeprowadzenia z nich egzekucji (wyrok NSA z 26 stycznia 2010 r., sygn. akt II FSK 1458/08). Kluczowym więc dla uznania podmiotu za dłużnika zajętej wierzytelności jest nie sam fakt uznania zajętej wierzytelności bądź fakt wykonania zajęcia, lecz istnienie rzeczywistego stosunku prawnego łączącego dłużnika zajętej wierzytelności z zobowiązanym. Skoro zaś od dnia 18 lipca 2012 r. skarżąca nie była dłużnikiem z tytułu wierzytelności, to błędne było przyjęcie przez organy, że fakt zapłaty stanowi dorozumiane uznanie wierzytelności. Fakt ten potwierdza jedynie, że w dacie dokonania przelewu osoba, która go dokonała, była przekonana, że obowiązek zapłaty istnieje. Nie czyni natomiast ze skarżącej dłużnika zajętej wierzytelności (wyrok WSA w Szczecinie z 22 października 2009 r., sygn. akt I SA/Sz 608/09). Odnosząc się zaś do stanowiska organów wyrażonego na gruncie art. 38 u.p.e.a., skarżąca podniosła, że organy uznawały ją od początku za dłużnika zajętej wierzytelności. W jej ocenie, czynności podejmowane po otrzymaniu zawiadomienia o zajęciu, w tym wpłata kwoty na rachunek organu, nie konstytuowały faktu skutecznego zajęcia. Również przy ocenie spełnienia przesłanek z art. 38 u.p.e.a. nie można pomijać zasadniczej kwestii, jaką była utrata przez skarżącą przymiotu dłużnika zajętej wierzytelności i zyskanie statusu osoby trzeciej w rozumieniu tego przepisu. Strona zarzuciła, że w świetle stanowiska organów, w działaniach uczestników postępowania egzekucyjnego nie ma miejsca na błąd. Stwierdzenie takie i oparcie na nim rozstrzygnięcia całkowicie pomija jednak jedną z naczelnych zasad postępowania administracyjnego, a mianowicie wyrażoną w art. 7 K.p.a. zasadę prawdy obiektywnej. Kierując się tą zasadą, organy powinny dojść do wniosku, że żądanie wszczęcia postępowania i zwrotu wpłaconej kwoty, to postępowanie zupełnie naturalne, które uzasadnia dążenie skarżącej do ochrony i dochodzenia swojej własności. Uwzględnienie w swych rozważaniach zasady słusznego interesu obywateli w jej szerokim rozumieniu, jako interesu nie tylko strony postępowania, ale również jednostek, które mają w sprawie słuszny interes faktyczny, pozwoliłoby co najmniej na wszczęcie postępowania i rozważenie wszystkich jej aspektów. Według organów, sytuacja, w której podmiot dokonując zapłaty, czyni to pod wpływem błędu, nie usprawiedliwia na tyle ochrony słusznych jego interesów, aby nawet wszcząć postępowania. Tymczasem orzecznictwo sądów administracyjnych wskazuje, iż sankcjonowane są działania podmiotów świadomie, celowo uchylających się od wykonania ciążących na nich obowiązków w tym dłużników zajętych wierzytelności (wyrok WSA w Krakowie z dnia 23 marca 2013r., sygn. akt I SA/Kr 862/12). Zdaniem skarżącej, uznanie za skuteczne zajęcie wierzytelności, która nie przysługiwała zobowiązanemu, stanowi również naruszenie norm konstytucyjnych na skutek niedokonania prokonstytucyjnej wykładni przepisów prawa, w tym postanowień art. 89 § 2, art. 44 u.p.e.a. i 61a K.p.a. w związku z art. 2 i art. 64 Konstytucji RP. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczas zajmowane stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 1647 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sądy dokonują zatem oceny zgodności treści zaskarżonego aktu oraz procesu jego wydania z normami prawnymi (ustrojowymi, proceduralnymi i materialnymi), przy czym ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. Przy czym w świetle art. 3 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), dalej jako: "p.p.s.a.", kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym, na które służy zażalenie. Stosownie zaś do art. 134 § 1 p.p.s.a., w brzmieniu obowiązującym przed dniem 15 sierpnia 2015 r., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Oznacza to, że sąd bierze pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, a także wszystkie przepisy, które powinny znaleźć zastosowanie w sprawie, niezależnie od żądań i wniosków podniesionych w skardze. Kontrola sądu nie obejmuje natomiast oceny wypełniania przez organy administracji tzw. pozasystemowych kryteriów słusznościowych, w szczególności kierowania się zasadami współżycia społecznego, ani kryteriów celowościowych, takich jak realizacja określonej polityki stosowania prawa administracyjnego (wyrok NSA z dnia 25 września 2009 r., sygn. akt I OSK 1403/08, opubl. w Centralnej Bazie Orzeczeń i Informacji o Sprawach dostępnej na stronie internetowej: http://orzeczenia.nsa.gov.pl, podobnie jak inne orzeczenia sądowe powołane poniżej). W niniejszej sprawie przedmiotem kontroli sądowej było postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie zwrotu kwoty przekazanej przez dłużnika zajętej wierzytelności. Wniosek o wszczęcie postępowania w tym zakresie, Spółka uzasadniła dążeniem do ochrony i dochodzenia swojej własności oraz koniecznością uwzględnienia zasady słusznego interesu obywateli. Z kolei według organów, sytuacja, w której podmiot dokonując zapłaty, uczynił to pod wpływem błędu, nie usprawiedliwia wszczęcia postępowania administracyjnego, czego materialnoprawną podstawę zaskarżonego stanowi art. 61a § 1 K.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a.. Zgodnie z tym przepisem K.p.a., gdy żądanie, o którym mowa w art. 61, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z innych uzasadnionych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ administracji publicznej wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Przy czym przez "inne uzasadnione przyczyny", o których mowa w art. 61a K.p.a., należy rozumieć takie sytuacje, które w sposób oczywisty stanowią przeszkodę do wszczęcia postępowania, np. gdy w przepisach prawa brak jest podstawy materialnoprawnej do rozpatrzenia żądania w trybie administracyjnym. Na tle powstałej kwestii spornej pomiędzy stronami zauważenia na wstępie wymaga w związku z argumentacją odwołania oraz wniesionej skargi, iż skarżąca nie dostrzega tego, że w związku z dokonanym przez organ w postępowaniu zajęciem i przyjęciem tego zajęcia do realizacji przez Spółkę jako adresata (w związku z zawiadomieniami organu z dnia 12 i 30 grudnia 2013 r. oraz wpłatą z tego tytułu w dniu 2 kwietnia 2014r.), doszło do nawiązania stosunku administracyjnego. Jego istota polega zaś na konieczności bezwzględnego podporządkowania się przez podmiot do którego skierowano zajęcie, decyzji egzekucyjnej organu administracji publicznej wydanej w celu wykonania prawa. Stosownie do art. 89 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny dokonuje zajęcia wierzytelności pieniężnej innej, niż określona w art. 72 – 85, przez przesłanie do dłużnika zobowiązanego zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej zobowiązanego i jednocześnie wzywa dłużnika zajętej wierzytelności, aby należnej od niego kwoty do wysokości egzekwowanej należności wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia należności w terminie i kosztami egzekucyjnymi bez zgody organu egzekucyjnego nie uiszczał zobowiązanemu, lecz należną kwotę przekazał organowi egzekucyjnemu na pokrycie należności. Zgodnie z § 2 tego artykułu, zajęcie wierzytelności jest dokonane z chwilą doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu, o którym mowa w § 1. Natomiast na podstawie § 3 pkt 1 lit. a) – c) tego artykułu, jednocześnie z przesłaniem zawiadomienia, o którym mowa w § 1, organ egzekucyjny: 1) wzywa dłużnika zajętej wierzytelności, aby w terminie 7 dni od dnia doręczenia zawiadomienia złożył oświadczenie dotyczące tego, czy: a) uznaje zajętą wierzytelność zobowiązanego, b) przekaże organowi egzekucyjnemu z zajętej wierzytelności kwoty na pokrycie należności lub z jakiego powodu odmawia tego przekazania, c) - i w jakim sądzie lub przed jakim organem toczy się albo toczyła się sprawa o zajętą wierzytelność. Z akt sprawy jednoznacznie wynika, że w dniu 2 kwietnia 2014 r. w związku z dokonanym zajęciem Spółka, jako dłużnik zajętej wierzytelności w prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym, przekazała na rachunek bankowy organu egzekucyjnego kwotę 202.912,25 zł. Z tą chwilą doszło więc do uznania przez Spółkę dokonanego zajęcia. W świetle powyższych unormowań należy zgodzić się ze stanowiskiem organów, że poprzez nawiązanie stosunku administracyjnego organ egzekucyjny dokonał wobec dłużnika zajętej wierzytelności czynności o charakterze władczym, nakładając na niego określone obowiązki. Skarżąca pomija zaś rolę, jaką w związku z nawiązaniem stosunku administracyjnego na skutek dokonanego zajęcia, zajmowała w zakończonym już postępowaniu egzekucyjnym jako dłużnik zajętej wierzytelności. Podkreślenia bowiem wymaga, że z chwilą zajęcia Spółka, jako dłużnik zajętej wierzytelności stała się podmiotem biorącym udział w egzekucji należności pieniężnych z wierzytelności. Jak słusznie podnosi się w literaturze prawa, termin "dłużnik zajętej wierzytelności" jest nazwą zbiorczą, obejmującą różne kategorie podmiotów realizujących na wezwanie organu egzekucyjnego zajęcie egzekucyjne wierzytelności pieniężnych oraz innych praw majątkowych. Dłużnika zajętej wierzytelności należy zaliczyć do szczególnych podmiotów w postępowaniu egzekucyjnym w administracji jako quasi-egzekutora, którego zadaniem jest realizowanie czynności mających na celu zapewnienie wykonania obowiązku. Organ egzekucyjny przez nawiązanie stosunku administracyjnego ma możliwość dokonywania wobec dłużnika zajętej wierzytelności czynności władczych, nakładania na niego określonych obowiązków i stosowania sankcji, np. możliwość nałożenia kary administracyjnej za niewykonanie lub nienależyte wykonanie obowiązków (art. 168b u.p.e.a.). W szczególnych okolicznościach dłużnik zajętej wierzytelności może być pociągnięty do odpowiedzialności porządkowej i odszkodowawczej, (p. Komentarz do art. 1(a) ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, E. Cisowska-Sakrajda Lex 2015). Ustalenie dłużnika powinno być precyzyjne i pewne. Uznanie na gruncie egzekucji administracyjnej określonej osoby za dłużnika zajętej wierzytelności powoduje możliwość poddania tej osoby wielu rygorom prawnym, poczynając od przeprowadzenia u niej kontroli przez organ egzekucyjny (art. 71a u.p.e.a.), przez możliwość wszczęcia wobec niej postępowania egzekucyjnego (art. 71b u.p.e.a.), a na wymierzeniu kary pieniężnej kończąc (art. 168e u.p.e.a.). Prawidłowo w związku z powyższym przyjął organ, iż Spółka, która przyjęła do realizacji – na wezwanie organu – dokonane zajęcie, nie ma uprawnienia do występowania na podstawie art. 38 § 1 u.p.e.a., z żądaniem wyłączenia wierzytelności spod egzekucji. Przepis ten stanowi, że kto nie będąc zobowiązanym, rości sobie prawa do rzeczy lub prawa majątkowego, z którego prowadzi się egzekucję administracyjną, może wystąpić do organu egzekucyjnego - w terminie czternastu dni od dnia uzyskania wiadomości o czynności egzekucyjnej skierowanej do tej rzeczy lub tego prawa - z żądaniem ich wyłączenia spod egzekucji, przedstawiając lub powołując dowody na poparcie swego żądania. W związku z realizacją zajęcia Spółka miała zaś status dłużnika zajętej wierzytelności w postępowaniu egzekucyjnym, a nie osoby trzeciej (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 kwietnia 2002 r., sygn. akt SA/Sz 2054/00). W postępowaniu tym, prawidłowo wszczętym i prowadzonym, uznała wierzytelność zobowiązanego i dokonała w kwietniu 2014r. wpłaty z tego tytułu organowi, na rzecz zobowiązanego. Prawidłowe jest też stanowisko organu odwoławczego, że Spółka nie mogła też oprzeć żądania "uchylenia się od skutków zajęcia" na przepisie art. 44 u.p.e.a., normującym żądanie wyłączenia spod egzekucji rzeczy lub prawa majątkowego, gdyż żądanie to zgłosiła już po zakończeniu postępowania egzekucyjnego w dniu 22 stycznia 2015 r.. W tej sytuacji rację ma Dyrektor Izby Skarbowej, iż na podstawie art. 68a u.p.e.a., wpłata dokonana przez dłużnika zajętej wierzytelności do organu egzekucyjnego wywarła ten sam skutek prawny, co wpłata dokonana przez zobowiązanego do rąk wierzyciela. Wierzytelność przysługuje bowiem zobowiązanemu wobec dłużnika, a nie dłużnikowi. Nie może zatem dłużnik być osobą, która rości sobie prawo do wyegzekwowanej wierzytelności. Pogląd ten zaczerpnięty z orzecznictwa (por. wyrok NSA z dnia 24 kwietnia 2002 r., SA/Sz 2054/00, Lex nr 78306, a także wyrok NSA z dnia 18 lipca 1997 r., I SA/Gd 578/96, Lex nr 30999) jest powszechnie akceptowany w piśmiennictwie prawniczym (por. Postępowanie egzekucyjne w administracji, Komentarz pod. red. R. Hausera i A. Skoczylasa, Warszawa 2011, str. 209; D. Jankowiak, Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym , Komentarz, Wrocław 2011, str. 506; C. Kulesza, Komentarz do art. 38 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, Lex). Zdaniem Sądu, prawidłowo organ ocenił, że w okolicznościach sprawy skarżącej przysługuje jedynie powództwo na podstawie przepisów kodeksu cywilnego dotyczących odpowiedzialności za wyrządzoną szkodę, stosownie do treści art. 168a, u.p.e.a.. Zgodnie z tym przepisem osoba, która rości sobie prawo do rzeczy lub prawa majątkowego, z których przeprowadzono egzekucję przez sprzedaż rzeczy lub wykonanie prawa majątkowego, może dochodzić od zobowiązanego odszkodowania na podstawie przepisów Kodeksu cywilnego dotyczących odpowiedzialności za wyrządzoną szkodę. W powyższym zakresie zastosowanie mogą mieć również przepisy o bezpodstawnym wzbogaceniu, skoro zobowiązany na skutek pomyłki związanej z wykonaniem prawa majątkowego uzyskał zmniejszenie swych pasywów kosztem Spółki, nie mając do tego uprawnienia. Podstawą omawianych powództw są ogólne regulacje dotyczące odpowiedzialności deliktowej, o których mowa w art. 415 k.c., jak również przepisy o bezpodstawnym wzbogaceniu. Przepisy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie przewidują zaś możliwości zwrotu prawidłowo wyegzekwowanej kwoty, która jak się okazało po zakończeniu egzekucji, stanowiła nienależne przysporzenie na rzecz zobowiązanego. Realizacja roszczenia odszkodowawczego z art. 168a u.p.e.a., jak i roszczenie o zwrot kwoty tytułem bezpodstawnego wzbogacenia na podstawie art. 405 K.c., może więc nastąpić jedynie na drodze postępowania cywilnego. W świetle powyższego, organy prawidłowo uznały, że żadne z unormowań u.p.e.a. nie zawiera podstawy prawnej do zadośćuczynienia żądaniu Spółki wyrażonym w piśmie z dnia 22 stycznia 2015 r.. Przepisy u.p.e.a. nie określają trybu postępowania właściwego do zwrotu wyegzekwowanych należności. Skoro nie podlega on trybowi administracyjnoprawnemu, to sformułowany przez Spółkę wniosek nie mógł być objęty merytorycznym rozstrzygnięciem w postępowaniu administracyjnym. Niezasadne tym samym okazały się sformułowane w skardze zarzuty naruszenia art. 7 K.p.a., art. 61a w zw. z art. 28 K.p.a., art. 1a pkt 3, art. 38, art. 89 § 2 i § 3 u.p.e.a. oraz art. 2 i art. 64 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Przy czym powołanie się przez Spółkę na przedkładanie nadmiernego formalizmu ponad poszanowanie sprawiedliwości i praworządności w uzasadnieniu zarzutów naruszenia norm konstytucyjnych nie mogło zasługiwać na uwzględnienie, w sytuacji, gdy to z woli ustawodawcy właściwym trybem do dochodzenia roszczenia strony skarżącej jest procedura cywilna, a nie postępowanie egzekucyjne w administracji. Z przyczyn wskazanych wyżej organy nie były uprawnione do podejmowania w postępowaniu egzekucyjnym działań procesowych w celu merytorycznego rozpoznania wniosku o zwrot kwoty przekazanej przez dłużnika zajętej wierzytelności. W świetle powyższego, stanowisko organów obu instancji w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania z wniosku strony, jest prawidłowe. Mając zatem na uwadze, iż w związku z zaskarżonym postanowieniem nie doszło do naruszenia prawa, skarga podlegała oddaleniu na podstawie z art. 151 p.p.s.a..