I SA/Ol 47/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Jolanta Strumiłło Sędziowie sędzia WSA Przemysław Krzykowski (sprawozdawca) sędzia WSA Katarzyna Górska po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 5 maja 2021 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi M. B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia "[...]" , nr "[...]" w przedmiocie określenia odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za miesiące od kwietnia do listopada 2015 r. oddala skargę. Decyzją z "[...]" Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej jako organ odwoławczy, Dyrektor) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego (dalej jako organy I instancji, Naczelnik) określającą w stosunku do M. B. (dalej jako strona, podatnik, skarżący) odsetki za zwłokę od nieuregulowanych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, naliczone od terminów płatności niezapłaconych zaliczek do dnia złożenia zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2015 rok, tj. do dnia 27.04.2016 r. za miesiące od kwietnia 2015 r. do listopada 2015 r. w łącznej kwocie 3.033,00 zł. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy przytoczył treść art. 44 ust. 1a pkt 1, art. 44 ust. 3a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w 2015 r. (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., dalej jako pdof), art. 51 § 1 i § 2, art. 53 § 1, art. 53 a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U z 2020 r., poz. 1325 ze zm., dalej jako O.p.) i wskazał, że strona w złożonym w Urzędzie Skarbowym w W. w dniu 27 kwietnia 2016 r. zeznaniu PIT-36, nie wykazała zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za poszczególne miesiące 2015 r., choć była do tego zobowiązana. Natomiast w załączniku PIT-ZG do zeznania PIT-36 wykazała dochód uzyskany w Norwegii. Pomimo wezwania Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z dnia 9 lutego 2017 r., nie dokonała korekty zeznania podatkowego w zakresie zaliczek, jak również nie udzieliła wyjaśnień w tej kwestii. Natomiast w dniu 4 maja 2017 r. podatnik zgłosił nowe miejsce zamieszkania, tj. w E., co spowodowało zmianę właściwości miejscowej organu podatkowego. Organ odwoławczy wskazał, że istotne jest, że w związku z wnioskiem strony z dnia 4 lutego 2015 r. o ograniczenie poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2015 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. wydał decyzję z dnia "[...]", którą: - ograniczył pobór zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za styczeń - luty 2015 r. z tytułu uzyskiwania przychodów z pracy najemnej, wykonywanej na pokładzie statku A, eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez norweskie przedsiębiorstwo, do kwoty 0,00 zł, -odmówił ograniczenia poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za miesiące: od marca 2015 r, do grudnia 2015 r. z tytułu uzyskiwania przychodów z pracy najemnej, wykonywanej na pokładzie statku B gdyż strona nie przedłożyła dowodu potwierdzającego, iż statek B jest eksploatowany w transporcie międzynarodowym oraz że zarząd nad tym statkiem sprawuje norweska firma. Powyższa decyzja została utrzymana w mocy decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w G. z "[...]", zaś wyrokiem z 13 kwietnia 2016 r., sygn. akt I SA/Gd 212/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę podatnika. Zatem w świetle powołanych przepisów i przedstawionego stanu faktycznego w spornej sprawie, zdaniem Dyrektora, podatnik miał obowiązek wpłacać zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za poszczególne miesiące (kwiecień - listopad) 2015 r., czego nie uczynił. Nie wykazał także należnych zaliczek w zeznaniu podatkowym za 2015 r. (PIT-36), złożonym w Urzędzie Skarbowym w W. Pomimo wezwania organu podatkowego nie dokonał również w tym zakresie korekty zeznania podatkowego za 2015 r. W tej sytuacji zasadnie organ I instancji określił wysokość odsetek za zwłokę od nieuiszczonych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2015 r. Nie sposób zgodzić się bowiem z twierdzeniem odwołania, że po zakończeniu roku podatkowego nie jest zasadnym określenie odsetek za zwłokę od nieuiszczonych zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy od osób fizycznych. W ocenie organu odwoławczego strona miała obowiązek w roku podatkowym 2015 wpłaty zaliczek na podatek dochodowy. Skoro tego nie dokonała obowiązkiem organu było określenie odsetek za zwłokę od nieuiszczonych w ciągu 2015 roku zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. Podkreślono, że odsetki za zwłokę od niewpłaconych zaliczek na podatek dochodowy naliczane są z mocy prawa i nie są uzależnione od kwoty podatku należnego za dany rok. W przedmiotowej sprawie odsetki te zostały naliczone od terminu płatności zaliczki na podatek dochodowy do dnia złożenia zeznania podatkowego (tj. 27.04.2016 r.), zgodnie z przepisami (§ 2 i § 4 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz. U. z 2005 r. Nr 165, poz. 1373 ze zm.). Niewpłacona bowiem w terminie zaliczka na podatek dochodowy od osób fizycznych jest zaległością podatkową, od której pobiera się odsetki za zwłokę. Bezprzedmiotowość orzekania o zaliczkach na podatek dochodowy z dniem, z którym powstaje zobowiązanie w tym podatku, nie przekreśla możliwości rozstrzygnięcia w przedmiocie odsetek od nieuiszczonych w terminie zaliczek na podatek dochodowy. Zobowiązanie do uiszczenia zaliczki ma swoją odrębność prawną, więc powinno być wykonywane w przewidzianych ustawą terminach, a każda niezapłacona w terminie zaliczka staje się odrębną zaległością podatkową. Zaległości w zakresie niezapłaconych zaliczek istnieją aż do czasu rozliczenia ich w zeznaniu rocznym, składanym zgodnie z art. 45 ust. 1 pdof w terminie do 30 kwietnia następnego roku. Dodatkowo podkreślono, że wydając decyzję określającą odsetki od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy organ podatkowy nie bada okoliczności faktycznych, które mają znaczenie dla wymiaru zobowiązania podatkowego, ale dokonuje matematycznej operacji w sytuacji, gdy zaistnieją ustawowo przewidziane przesłanki do określenia odsetek. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skarżący, reprezentowany przez pełnomocnika, zaskarżył w całości decyzję organu odwoławczego, wnosząc o jej uchylenie oraz o zasądzenie na swoją rzecz kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie: I. przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, mianowicie: 1. art. 217 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej poprzez rozpoznanie sprawy w sposób zmierzający do niezgodnego z prawem nałożenia na podatnika obciążeń podatkowych; 2. art. 2a O.p. poprzez nierozstrzygnięcie niedających się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego na korzyść podatnika zgodnie z założeniem nowej procedury podatkowej; 3. art. 51 § 2 w zw. z art. 53 § 1 i art. 53a O.p. poprzez uznanie, iż niezapłacony w terminie podatek - zaliczka na podatek, staje się zaległością podatkową, od której winny zostać naliczone odsetki; 4. art. 2 Traktatu o Unii Europejskiej, poprzez niezgodne z obowiązującym prawem oraz prawomocnymi wyrokami sądów administracyjnych dokonanie wykładni rozszerzającej wyprowadzonej z art. 53 § 2 w zw. z art. 53 § 1 O.p, co skutkuje bezprawnym poborem od podatnika odsetek od zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych; 5. art. 19 TUE w związku z art. 6 w związku z art. 13 i 14 Europejskiej Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności w zw. z art. 2 TUE oraz art. 91 Konstytucji RP poprzez naruszenie przez organy w trakcie trwania postępowania prawa podatnika do rzetelnego postępowania, prawa do obrony swoich racji, prawa do postępowania w rozsądnym terminie oraz prawa do uzyskania uzasadnionej decyzji, z której w sposób jasny i logiczny wynikają motywy działania decydenta, przejawiające się między innymi w niejednolitości orzecznictwa i praktyki administracyjnej (tworzenia prawa urzędniczego), które prowadzą do naruszenia prawa do rzetelnego postępowania, które ma gwarantować każdemu obywatelowi Unii zakaz dyskryminacji II. przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie: 1. art. 120 w zw. art. 121 § 1 w zw. art. 122 O.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób sprzeczny z zasada zaufania obywatela do organów państwa; 2. art. 125 § 1 O.p. nakładającego na organ podatkowy obowiązek działania w sposób wnikliwy poprzez nierzetelną ocenę sytuacji podatnika oraz dokonanie oceny materiału w sposób niewszechstronny; 3. art. 180 w zw. z art. 187 oraz w zw. z art. 191 O.p. poprzez wyprowadzenie nielogicznych wniosków przez organ na skutek pseudointerpretacji przepisów dokonanej na podstawie własnej oceny i uznania organu. W uzasadnieniu skargi dodatkowo przytaczając przepis art. 44 ust. 1a pdof, podniesiono, że zgodnie z ugruntowanym poglądem wraz z końcem roku podatkowego zaliczki tracą swój byt prawny. Niniejsze potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 grudnia 2005 r., sygn. akt II FSK 41/2005. Powstanie więc zobowiązania podatkowego za rok podatkowy oznacza, że z tą chwilą zobowiązanie podatkowe z tytułu zaliczek na podatek traci swój był prawny, a więc sytuację, w której organ podatkowy nie tylko, że nie może ustalić innej wysokości zaliczek niż zadeklarowana, ale i nie może też tych zaliczek egzekwować, gdyż utraciły one swój byt prawny. Tym samym organy podatkowe wbrew obowiązującym regulacjom prawnym oraz wbrew prawomocnym i wiążącym organy podatkowe przytoczonym w skardze wyrokom sądów administracyjnych domagają się od podatnika zapłaty odsetek od nieuregulowanych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2015 rok. Takie postępowanie organów podatkowych ma za zadanie zapewnić uszczelnienie systemu podatkowego, czyli walkę z niewpisującymi się w politykę budżetową fiskusa podatnikami. Dokonanie w ten sposób nadinterpretowanie przepisów prawa podatkowego wpisuje się obecnie w pełni w nurt pro fiskalnej polityki państwa. Stosowanie przez organy podatkowe wykładni rozszerzającej jest niedopuszczalne, niezgodne z prawem i stanowi przejaw nieścisłości w interpretacji przepisów, co narusza nie tylko przepisy krajowe ale podstawowe wartości wyrażone w art. 2 TUES przede wszystkim zasadę równości i niedyskryminacji. Zdaniem Skarżącego, na podstawie wskazanej linii orzeczniczej, organy podatkowe obu instancji nie mogą domagać się odsetek od niezapłaconych w roku 2015 zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. W związku z powyższym przedmiotowe postępowanie dotyczące odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2015 r. zostało wszczęte bezpodstawnie. Zatem pozostawienie przedmiotowych decyzji w obiegu prawnym narusza nie tylko przepisy krajowe lecz także postanowienia Traktatu o Unii Europejskiego, do którego przestrzegania zobowiązała się Polska. Dyrektor w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. W kolejnym piśmie wniósł o rozpatrzenie skargi w trybie uproszczonym, na podstawie art. 119 pkt 2 i 120 p.p.s.a. Pełnomocnik skarżącego nie ustosunkował się do wniosku organu o rozpatrzenie sprawy w trybie uproszczonym w ustawowym terminie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 119 pkt. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019r. poz. 2325 ze zm., dalej jako p.p.s.a.) sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli strona zgłosi wniosek o skierowanie sprawy do rozpoznania w trybie uproszczonym, a żadna z pozostałych stron w terminie czternastu dni od zawiadomienia o złożeniu wniosku nie zażąda przeprowadzenia rozprawy. W trybie uproszczonym sąd rozpoznaje sprawę na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów (art. 120 p.p.s.a.). Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 2188) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm. - dalej jako "p.p.s.a."), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Badając rozpoznawaną sprawę w tak zakreślonej kognicji, Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa. W przedmiotowej sprawie istota sporu dotyczy zagadnienia prawnego, czy po zakończeniu roku podatkowego zasadnym jest określenie przez organy podatkowe odsetek za zwłokę od nieuiszczonych zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy od osób fizycznych. Wskazać należy, że skarżący w złożonym w Urzędzie Skarbowym w W. w dniu 27 kwietnia 2016 r. zeznaniu PIT-36, nie wykazał zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za poszczególne miesiące 2015 r. (k. 31-33, teczka akt postępowania podatkowego), choć był do tego zobowiązany. Natomiast w załączniku PIT-ZG do zeznania PIT-36 wykazał dochód uzyskany w Norwegii. W sprawie bezspornym jest, że M. B. w okresie od marca 2015 r. do grudnia 2015 r. zobowiązany był do zapłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. Okoliczność ta nie jest kwestionowana przez pełnomocnika w odwołaniu od decyzji organu I instancji, jak również w złożonej skardze do tutejszego Sądu. Według pełnomocnika strony skarżącej po zakończeniu roku podatkowego organ podatkowy nie ma prawa domagać się odsetek za zwłokę od zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, bowiem z końcem roku podatkowego ustał byt prawny zaliczek. W ocenie Sądu z argumentacją zaprezentowaną przez stronę skarżącą, sprowadzającą się do twierdzenia, że po zakończeniu roku podatkowego nie jest zasadnym określenie odsetek za zwłokę od nieuiszczonych zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy od osób fizycznych - nie sposób się zgodzić. Zdaniem Sądu, wbrew zarzutom skargi zasadnym było określenie przez organ podatkowy wysokości odsetek za zwłokę od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w 2015 r., z tytułu dochodów osiąganych ze stosunku pracy z zagranicy, na dzień złożenia zeznania podatkowego, tj. 27 kwietnia 2016 r. Podkreślić należy, że odsetki za zwłokę od niewpłaconych zaliczek na podatek dochodowy naliczane są z mocy prawa i nie są uzależnione od kwoty podatku należnego za dany rok. W przedmiotowej sprawie odsetki te zostały naliczone od terminu płatności zaliczki na podatek dochodowy do dnia złożenia zeznania podatkowego (tj. 27 kwietnia 2016 r.) zgodnie z przepisami (§ 2 i § 4 ust. 1 pkt 7) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz. U. z 2005 r. Nr 165, poz. 1373 ze zm.). W ocenie Sądu po zakończeniu roku podatkowego bezprzedmiotowe jest jedynie żądanie przez organ podatkowy należnych zaliczek na podatek w przypadku ich nieprawidłowego deklarowania lub wpłacania, jednakże nie zwalnia to podatnika od obowiązku zapłaty odsetek od nieuiszczonych zaliczek. Każda bowiem uszczuplona zaliczka staje się zaległością podatkową. Zaległość ta istnieje do czasu rozliczenia ich w zeznaniu rocznym, składanym zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy w terminie do 30 kwietnia następnego roku. W tym też dopiero momencie zobowiązanie z tytułu zaliczek na podatek dochodowy ulega przekształceniu, transformacji w roczne zobowiązanie w podatku dochodowym (np.: wyrok WSA w Olsztynie z dnia 12 kwietnia 2017 r., sygn. akt I SA/Ol 122/17 i z dnia 11 maja 2017 r., sygn. akt I SA/Ol 227/17). Przypomnieć należy, że zgodnie z art. 51 § 2 O.p. nie uiszczona w terminie płatności zaliczka staje się zaległością podatkową. Zgodnie z brzmieniem art. 53 § 1 O.p. od zaległości podatkowych, z zastrzeżeniem art. 52 § 1 pkt 2 i art. 54 naliczane są odsetki za zwłokę. Natomiast jak stanowi art. 53 § 2 O.p., przepis § 1 stosuje się również do nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek w części przekraczającej wysokość podatku należnego za okres rozliczeniowy. W wyroku z dnia 20 kwietnia 2004 r., sygn. akt FSK 150/04, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że zobowiązanie podatkowe dotyczące zaliczek na podatek dochodowy ma swoją odrębność prawną, więc powinno być wykonywane w przewidzianych ustawą terminach, a za jego nieuiszczenie w terminie pobiera się odsetki za zwłokę (por. także wyrok NSA: z dnia 10 stycznia 2020 r., sygn. akt II FSK 376/18; z dnia 27 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 1163/17). W związku z tym, że obowiązek wpłaty zaliczek na podatek dochodowy dotyczy poszczególnych miesięcy, to każda uszczuplona zaliczka staje się odrębną zaległością podatkową. Skarżący w skardze argumentuje, że byt prawny zaliczek na podatek dochodowy ustaje z końcem roku podatkowego i że w tym momencie miesięczne zobowiązania z tytułu zaliczek na podatek ulegają konwersji w roczne zobowiązanie w podatku dochodowym. Od tego czasu organ podatkowy nie może już domagać się od podatnika zapłaty zaliczek na podatek, lecz samego podatku. Argumentacja ta jednak nie przekreśla możliwości żądania przez organ podatkowy odsetek od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy także po zakończeniu roku podatkowego, co wprost wynika z powołanych przepisów. Wskazuje na to również art. 53a O.p., w myśl którego jeżeli w postępowaniu podatkowym po zakończeniu roku podatkowego lub innego okresu rozliczeniowego organ podatkowy stwierdzi, że podatnik mimo ciążącego na nim obowiązku nie złożył deklaracji, wysokość zaliczek jest inna niż wykazana w deklaracji lub zaliczki nie zostały zapłacone w całości lub w części, organ ten wydaje decyzję, w której określa wysokość odsetek za zwłokę na dzień złożenia zeznania podatkowego za rok podatkowy lub inny okres rozliczeniowy, a w przypadku nie złożenia zeznania w terminie - odsetki na ostatni dzień terminu złożenia zeznania, przyjmując prawidłową wysokość zaliczek na podatek. Organ ma prawo zatem żądać zapłaty odsetek od nieuiszczonych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy także po utracie bytu prawnego zobowiązania w postaci zaliczek. W myśl art. 53 § 4 O.p. odsetki za zwłokę naliczane są od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku lub terminu, w którym płatnik lub inkasent był obowiązany dokonać wpłaty podatku na rachunek organu podatkowego. Zgodnie z art. 56 § 3 O.p. wysokość stawki odsetek za zwłokę ogłaszana jest przez Ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Z treści § 4 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz.U. nr 165, poz. 1373 ze zm.) wynika, że odsetki za zwłokę naliczane są do dnia, włącznie z tym dniem, złożenia zeznania podatkowego za rok podatkowy lub inny okres rozliczeniowy, a w przypadku niezłożenia zeznania w terminie, na ostatni dzień terminu złożenia zeznania - od nieuregulowanych w terminie płatności w całości lub w części zaliczek na podatek dochodowy. Zdaniem Sądu, wydając decyzję określającą odsetki od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy organ podatkowy nie bada okoliczności faktycznych, które mają znaczenie dla wymiaru zobowiązania podatkowego, ale dokonuje matematycznej operacji w sytuacji, gdy zaistnieją ustawowo przewidziane przesłanki do określenia odsetek. Odsetki naliczane są zatem z mocy prawa, a organ wydaje decyzję, w której określona zostaje jedynie ich wysokość, gdy ziszczą się warunki, o jakich mowa w art. 53a § 1 Ordynacji podatkowej (por.: wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 2909/12 i z dnia 13 listopada 2012 r., sygn. akt II FSK 1659/11). Oceniając zasadność zarzutów sformułowanych przez stronę skarżącą w zakresie naruszenia przepisów postępowania należy podkreślić, że uchylenie przez sąd administracyjny decyzji z tego powodu może nastąpić jedynie wtedy, jeżeli to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a.). A zatem, nie każde naruszenie przepisów postępowania powoduje konieczność wyeliminowania decyzji z obrotu prawnego. Tylko takie naruszenie przepisów, które mogło spowodować, że wynik sprawy mógłby być inny, gdyby do tego naruszenia nie doszło, powoduje konieczność uchylenia decyzji przez sąd (por. uchwała NSA z dnia 25 kwietnia 2005 r. sygn. akt FPS 6/04, ONSAiWSA 2005/4/66). W ocenie Sądu, nie sposób zgodzić się z zarzutem pełnomocnika strony skarżącej, w zakresie naruszenia art. 19 TUE w związku z art. 6, 13 i 14 Europejskiej Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności w zw. z art. 2 TUE oraz art. 91 Konstytucji RP, art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe pierwszej i drugiej instancji działały na podstawie obowiązujących przepisów prawa, w sposób budzący zaufanie, dokładając należytej staranności w ustaleniu stanu faktycznego, zapewniając stronie czynny udział w każdym stadium postępowania. Dokonano oceny znaczenia i wartości zebranych dowodów, oceniając je wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla toczącej się sprawy. Dokonana przez organy podatkowe odmienna ocena dowodów znajdujących się w aktach sprawy nie stanowi naruszenia obowiązującego w tym zakresie prawa. To, że treść kwestionowanej decyzji nie odpowiada oczekiwaniom strony, w żaden sposób nie narusza ani zasady legalizmu, ani zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych czy też zasady prawdy obiektywnej. Strona ma bowiem prawo do własnego subiektywnego przekonania o zasadności jej zarzutów, zaś przekonanie to nie musi mieć odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych i ich wykładni. Natomiast sam fakt, że wnioski organu orzekającego wynikające z zebranego materiału dowodowego są odmienne od oczekiwań strony, nie stanowi o naruszeniu przepisów wskazanych w skardze. Nie sposób też mówić o naruszeniu na gruncie rozpoznawanej sprawy przepisów o randze konstytucyjnej, skoro zaskarżona decyzja ma umocowanie w obowiązujących przepisach prawa. W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, na podstawie art. 151 p.p.s.a oddalił skargę.