I SA/Ol 654/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Wojciech Czajkowski (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Wiesława Pierechod, sędzia WSA Ryszard Maliszewski, Protokolant referent stażysta Agnieszka Szymańska-Flisikowska, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 9 stycznia 2013r. sprawy ze skargi I. N. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" Nr "[...]" w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011r. oddala skargę I.N. wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]", którą utrzymano w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]" w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 r.. Z przedstawionych Sądowi wraz ze skargą akt administracyjnych wynika następujący stan sprawy. W dniu 27 lutego 2012 r. I.N. złożył w Urzędzie Skarbowym zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2011, w którym wykazał m.in. przychód z renty w wysokości 27.037,22 zł, odliczenia od dochodu z tytułu tzw. ulgi rehabilitacyjnej w wysokości 2.280 zł oraz nadpłatę podatku w wysokości 413 zł. Odpowiadając na wezwanie organu I instancji do przedłożenia dokumentów potwierdzających prawo do ww. ulgi, podatnik w piśmie z dnia 27 marca 2012 r. oświadczył, że wydatki z tytułu ulgi podatkowej obejmowały koszty przejazdu samochodem osobowym na specjalistyczne konsultacje lekarskie. W załączeniu przedstawił orzeczenie o umiarkowanym stopniu niepełnosprawności oraz dowód rejestracyjny samochodu osobowego "[...]" o nr rej. "[...]". Decyzją z dnia "[...]" Naczelnik Urzędu Skarbowego określił I.N. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 r. w wysokości 2.215 zł, uznając, że podatnik nie przedstawił dowodów potwierdzających, iż wydatki z tytułu użytkowania samochodu osobowego są związane z przewozem na niezbędne zabiegi leczniczo – rehabilitacyjne. W odwołaniu od powyższej decyzji skarżący zwrócił uwagę, że wydatki z tytułu używania samochodu osobowego zostały poniesione w celu ułatwienia wykonywania czynności życiowych. Wskazał, że jest osobą samotną, zaś renta stanowi jedyne źródło utrzymania i jest związana z chorobą zawodową oraz chorobami współistniejącymi. Podał również, że w związku z postępowaniem w sprawie przedstawił wszystkie niezbędne dowody w celu udokumentowania uprawnienia do ulgi rehabilitacyjnej. Utrzymując w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji, Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, że zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), powoływanej dalej jako u.p.d.o.f., podstawę obliczania podatku, z zastrzeżeniem art. 29 – 30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b – 3e, 4, 4a – 4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne. Wydatki na cele rehabilitacyjne oraz związane z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych podlegające odliczeniu od dochodu, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 6, zostały wymienione w art. 26 ust. 7a pkt 1 – 15 u.p.d.o.f. i obejmują m.in. używanie samochodu osobowego, stanowiącego własność (współwłasność) osoby niepełnosprawnej zaliczonej do I lub II grupy inwalidztwa (...) dla potrzeb związanych z koniecznym przewozem na niezbędne zabiegi leczniczo – rehabilitacyjne, w wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 2.280 zł (pkt 14). Zgodnie z art. 26 ust. 7c pkt 3 u.p.d.o.f., w przypadku wydatków, o których mowa m.in. w ust. 7a pkt 14, nie jest wymagane posiadanie dokumentów stwierdzających ich wysokość. Jednak na żądanie organów podatkowych lub organów kontroli skarbowej podatnik jest obowiązany przedstawić dowody niezbędne do ustalenia prawa do odliczenia, w szczególności okazać dokument potwierdzający zlecenie i odbycie niezbędnych zabiegów leczniczo – rehabilitacyjnych. Ponadto, stosownie do art. 26 ust. 7d pkt 1 i 2 u.p.d.o.f., warunkiem odliczenia ww. wydatków jest posiadanie przez osobę, której dotyczy wydatek: 1) orzeczenia o zakwalifikowaniu przez organy orzekające do jednego z trzech stopni niepełnosprawności, określonych w odrębnych przepisach lub 2) decyzji przyznającej rentę z tytułu całkowitej lub częściowej niezdolności do pracy, rentę szkoleniową albo rentę socjalną. Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że w świetle powyższych unormowań omawiana ulga podatkowa, została jednoznacznie powiązana z ponoszeniem wydatków na dojazd na niezbędne zabiegi leczniczo – rehabilitacyjne, a nie jak argumentował podatnik, z korzystaniem z samochodu przez osobę niepełnosprawną w celu ułatwienia wykonywania czynności życiowych, czy też w związku z dojazdem na wizyty oraz konsultacje lekarskie. Skoro zatem w przedmiotowej sprawie podatnik nie przedłożył dokumentu potwierdzającego zlecenie i odbycie niezbędnych zabiegów leczniczo – rehabilitacyjnych, to nie zostały spełnione przesłanki skorzystania z tej ulgi. Dyrektor Izby Skarbowej zaznaczył przy tym, że powyższe potwierdziła informacja Przychodni A, która w odpowiedzi na wezwanie organu I instancji, w piśmie z dnia 31 maja 2012 r. podała, że w dokumentacji strony za 2011 r. nie ma adnotacji o zleconych i odbytych przez nią zabiegach lub turnusach rehabilitacyjnych. Uwzględniając powyższe, Dyrektor Izby Skarbowej nie dopatrzył się naruszenia przez organ I instancji przepisów postępowania. W związku z zarzutami podatnika odnośnie naruszenia prywatności i bezprawnego rozpowszechnia danych dotyczących stanu jego zdrowia, organ podniósł, iż uzyskanie tych danych w jednostce służby zdrowia nastąpiło z respektowaniem przepisów dotyczących tajemnicy skarbowej, w tym art. 294 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacji podatkowej (Dz. U. z 2012 r., poz. 749). Nie znalazł również podstaw do uwzględnienia zarzutu łamania praw człowieka i zasad konstytucyjnych poprzez odebranie w drodze decyzji administracyjnej ulgi przyznanej z mocy prawa, skoro nie zostały w sprawie spełnione przesłanki skorzystania z ulgi podatkowej. W skardze do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Olsztynie I.N. wniósł o uchylenie decyzji organu II instancji w całości. Zarzucił, iż w związku z jej wydaniem niesłusznie pozbawiono Go prawa do ulgi z tytułu używania samochodu osobowego, którego wykorzystanie związane było w tym przypadku z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych i przejazdów w celach leczniczo – rehabilitacyjnych, dla podratowania zdrowia. Skarżący wskazał, że jest osobą samotną, posiada II grupę inwalidztwa, a otrzymywana renta związana jest z chorobą zawodową i innymi współistniejącymi chorobami. Jak podał, w sytuacji gdy ulga została przyznana mocą ustawy, nie może ona zostać odebrana w drodze decyzji podatkowych. Zarzucił, że zaskarżona decyzja została obarczona wieloma błędami i nieścisłościami, co potwierdza chociażby stwierdzenie organu odwoławczego, iż to lekarz medycyny rodzinnej wydaje zlecenia na zabiegi leczniczo – rehabilitacyjne i gromadzi odpowiednią dokumentację dotyczącą tych zabiegów. Skarżący nie zgodził się ponadto z oceną organu II instancji, że w zeznaniu podatkowym wykazał błędnie kwotę 2.218 zł w kolumnie odnoszącej się do zaliczki pobranej przez płatnika. Wskazując na naruszenie jego prywatności poprzez uzyskanie informacji z dokumentacji medycznej, zarzucił też organom łamanie praw człowieka i zasad konstytucyjnych. W odpowiedzi Dyrektor Izby Skarbowej, wnosząc o oddalenie skargi, podtrzymał argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do treści art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), właściwość sądów administracyjnych obejmuje sprawowanie kontroli decyzji i innych rozstrzygnięć administracyjnych w oparciu o kryterium ich zgodności z prawem. Uchylenie przez sąd zaskarżonego aktu następuje w razie zaistnienia istotnych wad w przeprowadzonym postępowaniu lub w wyniku naruszenia przepisów prawa materialnego, mogących mieć istotny wpływ (mających wpływ) na wynik sprawy - art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( tj. Dz. U. z 2012r., poz. 270 - dalej: p.p.s.a.). Po dokonaniu kontroli zaskarżonej decyzji, mając na uwadze stan faktyczny i prawny sprawy, sformułowane w skardze zarzuty i wspierające je argumenty, Sąd stwierdził, że brak jest podstaw do zakwestionowania stanowiska organu podatkowego wyrażonego w tej decyzji. Decyzja ta znajduje dostateczne podstawy w prawie materialnym, zaś jej wydanie poprzedziło postępowanie, w którym nie uchybiono regułom procesowym. Materialno - prawną podstawę podjętego w sprawie rozstrzygnięcia stanowiły regulacje zawarte w art. 26 ust. 1 pkt 6 oraz 26 ust. 7a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), cyt. dalej jako "u.p.d.o.f." Stosownie do treści art. 26 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f., podstawę obliczenia podatku z zastrzeżeniem art. 29-30c oraz art. 30e stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4, 4a - 4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2 lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne. Artykuł 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi natomiast, że za wydatki o których mowa w ust. 1 pkt 6 uważa się m.in. wydatki poniesione na: - używanie samochodu osobowego, stanowiącego własność (współwłasność) osoby niepełnosprawnej zaliczonej do l lub II grupy inwalidztwa lub podatnika mającego na utrzymaniu osobę niepełnosprawną zaliczoną do l lub II grupy inwalidztwa albo dzieci niepełnosprawne, które nie ukończyły 16 roku życia, dla potrzeb związanych z koniecznym przewozem na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne - w wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 2.280 zł (pkt 14), Zasady i warunki dokonywania odliczeń wydatków na cele rehabilitacyjne oraz związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych określone zostały w ust. 7b - 7g tego artykułu. Stosownie do treści art. 26 ust. 7d u.p.d.o.f., warunkiem odliczenia wydatków, o których mowa w ust. 7a, jest posiadanie przez osobę, której dotyczy wydatek: 1. orzeczenia o zakwalifikowaniu przez organy orzekające do jednego z trzech stopni niepełnosprawności, określonych w odrębnych przepisach, lub 2. decyzji przyznającej rentę z tytułu całkowitej lub częściowej niezdolności do pracy, rentę szkoleniową albo rentę socjalną, albo 3. orzeczenia o niepełnosprawności osoby, która nie ukończyła 16 roku życia, wydanego na podstawie odrębnych przepisów. Z wyżej cytowanych przepisów wynika, że aby skorzystać z takiego odliczenia podatnik musi spełnić łącznie następujące warunki: być osobą niepełnosprawną lub posiadać na utrzymaniu taką osobę zaliczoną do I lub II grupy inwalidztwa, albo też dziecko niepełnosprawne do lat 16, posiadać własny samochód osobowy i jeździć nim na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne. Stosownie do treści art. 26 ust. 7c w przypadku wydatków, o których mowa między innymi w ust. 7a pkt 14, nie jest wymagane posiadanie dokumentów stwierdzających ich wysokość. Jednakże na żądanie organów podatkowych lub organów kontroli skarbowej podatnik jest obowiązany przedstawić dowody niezbędne do ustalenia prawa do odliczenia, tzn. w przypadku określonym w pkt 14 okazać dokument potwierdzający zlecenie i odbycie niezbędnych zabiegów leczniczo-rehabilitacyjnych (art. 26 ust. 7c pkt 3). W dotychczasowym orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, iż konieczność poniesienia wydatków powinna być co najmniej uprawdopodobniona (p. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 12 lutego 2009 r., I SA/Gl 901/08; wyrok WSA w Białymstoku z dnia 17 grudnia 2008 r., I SA/Bk 246/08 publ. CBOIS). W przedmiotowej sprawie nie jest kwestionowane spełnienie przez skarżącego przesłanki zaliczenia do grupy inwalidztwa o umiarkowanym stopniu niepełnosprawności oraz fakt, że skarżący jest właścicielem samochodu osobowego marki "[...]". Podstawą wydania decyzji wymiarowej było natomiast ustalenie, że nie została spełniona inna, wymagana ustawą przesłanka do przyznania ulgi. Skarżący nie uprawdopodobnił bowiem, jak tego wymaga art. 26 ust. 7a pkt 14 u.p.d.o.f., że rzeczywiście własnym samochodem dojeżdżał na zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne. W ocenie Sądu stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji jest prawidłowe. W świetle wskazanych wyżej przepisów prawa ulga nie przysługuje z samego faktu inwalidztwa i posiadania samochodu osobowego wykorzystywanego dla potrzeb osoby niepełnosprawnej. Na żądanie organu podatnik jest bowiem obowiązany przedstawić niezbędne dowody do ustalenia prawa do odliczenia. Jeżeli zaś okaże się, że osoba niepełnosprawna nie poddawała się żadnym zabiegom rehabilitacyjnym, organ ma prawo zakwestionować wykazane w zeznaniu roczny wydatki na używanie samochodu. Analizując akta sprawy Sąd stwierdził, że zebrany materiał dowodowy i dokonana zgodnie z art. 191 Ordynacji podatkowej jego ocena, w pełni uzasadniały przyjęcie, że skarżący nie uprawdopodobnił, iż używał samochodu osobowego dla potrzeb związanych z koniecznym dojazdem na zabiegi leczniczo - rehabilitacyjne. W związku z wezwaniem z dnia 7 marca 2012 r. do przedłożenia poświadczenia korzystania z takich zabiegów (k. 5 akt administracyjnych), I.N. przedłożył jedynie orzeczenie o stopniu niepełnosprawności, dowód rejestracyjny samochodu m-ki "[...]" oraz roczne obliczenie podatku za 2011r., PIT- 40A. W dołączonym do złożonych dokumentów piśmie z dnia 27 marca 2012r., podał natomiast, iż odliczenie kwoty 2.280 zł przysługuje mu z uwagi na regulację ustawową. Również w związku z kolejnym wezwaniem podatnika do przedłożenia dokumentów, na podstawie których można uprawdopodobnić, że w 2011 r. korzystał On z niezbędnych zabiegów rehabilitacyjno-leczniczych (z dnia 25 kwietnia 2012r. - k. 15 akt administracyjnych), skarżący przedłożył jedynie dowód rejestracyjny samochodu, orzeczenie o stopniu niepełnosprawności - PIT 40A za 2011r., dodatkowo legitymację osoby niepełnosprawnej oraz zaświadczenie lekarskie z dnia 12 sierpnia 2011r., iż wymaga on stałej rehabilitacji psychoterapeutycznej. Z przedłożonych dokumentów nie wynika, aby w 2011r. podatnik korzystał z zabiegów, o których mowa w art. art. 26 ust. 7c pkt 3 u.p.d.o.f.. Odbycia przedmiotowych zabiegów nie potwierdziło również przeprowadzone przez organ I instancji z własnej inicjatywy postępowanie wyjaśniające w tym zakresie. Z informacji uzyskanej z Przychodni A (k. 28 akt administracyjnych) wynika jedynie, że w dokumentacji skarżącego za 2011r. nie ma adnotacji o zleconych i odbytych przez niego zabiegach bądź turnusach rehabilitacyjnych. Z kolei, według zaświadczenia wydanego przez lekarza R.W. w dniu 12 sierpnia 2011 r. (k.18), skarżący wymaga stałej rehabilitacji psychoterapeutycznej. Zasadnie tym samym podniesiono w uzasadnieniu decyzji, że to, iż skarżący jest osobą niepełnosprawną oraz posiada samochód mogący służyć do przewozu na zabiegi, nie jest wystarczające dla wykazania, że faktycznie ponosił on wydatki związane z dojazdem na niezbędne zabiegi rehabilitacyjne. Słusznie organ podkreślił, iż ulga o której udzielenie skarżący się ubiegał związana jest z faktycznym poniesieniem wydatków związanych z dojazdem na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne, a nie tylko z korzystaniem z samochodu przez osobę niepełnosprawną w celu ułatwienia jej czynności życiowych. Koniecznych dla ustalenia prawa do tej ulgi dowodów poniesienia powyższych wydatków, tj. dokumentów potwierdzających zlecenie i odbycie niezbędnych zabiegów leczniczo-rehabilitacyjnych, strona zaś nie przedstawiła. Reasumując należy podkreślić, że zastosowanie wszelkiego rodzaju ulg podatkowych stanowi wyjątek od zasady powszechności i równości opodatkowania. Uzależnione jest ono od ścisłego wypełnienia przesłanek udzielenia takiej ulgi. W tym względzie nie można dokonywać wykładni rozszerzającej. Uwiarygodnienie twierdzenia, że podatnik poniósł wydatki na cele rehabilitacyjne powodowane jest tym, iż przedmiotowa ulga powoduje obniżenie podstawy do obliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych. Nie jest ona, jak oczekuje skarżący, świadczeniem należnym z mocy prawa. Całkowicie niezasadne są tym samym wywody skargi, iż ww. ulga "może być odebrana tylko w drodze ustawy, a nie decyzjami" organów podatkowych. Zgodna z prawem odmowa przyznania ulgi nie stanowi też przejawu inwigilacji, czy też dyskryminacji osób niepełnosprawnych. Podobnie nie znajduje uzasadnienia zarzut naruszenia prywatności i rozpowszechniania informacji dotyczących stanu zdrowia skarżącego. W sytuacji, gdy strona nie przedstawiła wymaganych dokumentów potwierdzających prawo do wskazanej w rocznym rozliczeniu ulgi podatkowej, zwrócenie się z zapytaniem w tej kwestii do odpowiedniej placówki służby zdrowia, nie budzi zastrzeżeń. Tym bardziej, gdy stosownie do art. 293 Ordynacji podatkowej, uzyskane w ten sposób informacje objęte są tajemnicą skarbową, do przestrzegania której obowiązani są między innymi pracownicy urzędów i izb skarbowych. Sąd podziela również stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w zakresie rozliczenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, składek na ubezpieczenie społeczne oraz nadpłaty, które zostało szczegółowo wyjaśnione na stronie 7 zaskarżonej decyzji. Analiza akt niniejszej sprawy prowadzi do wniosku, że organy uczyniły zadość zasadom gromadzenia materiału dowodowego – sformułowanym w treści art.122 i art.187 §1 Ordynacji podatkowej. Na podstawie dokonanych ustaleń prawidłowo określiły następnie wysokość zobowiązania strony w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 rok. Mając powyższe na uwadze, skargę jako niezasadną Sąd oddalił na podstawie art. 151 p.p.s.a..