I SA/Ol 704/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Renata Kantecka, Sędziowie sędzia WSA Zofia Skrzynecka, sędzia WSA Wiesława Pierechod (sprawozdawca), Protokolant Sekretarz sądowy Monika Rząp, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 22 stycznia 2014r. sprawy ze skargi K. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania K.K. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]" nr "[...]" odmawiającej umorzenia zaległości w podatku dochodowym z odpłatnego zbycia papierów wartościowych za 2012r. w kwocie 4.128 zł. wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 10 zł. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Wnioskiem złożonym w dniu 8 maja 2013r. strona zwróciła się o umorzenie zaległości w podatku dochodowym z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych wraz z odsetkami za zwłokę. Prośbę uzasadniła trudną sytuacją finansową oraz zdrowotną. Podała, że jest osobą bezrobotną bez prawa do zasiłku. Wyjaśniła, że w 2011r. uległa wypadkowi, na skutek którego doznała wielu obrażeń ciała, m.in. uszkodzenia ścięgna, nerwów splotu barkowego, uszkodzenia wzroku. Ponieważ przed wypadkiem nie pracowała, obrażenia nie mogą być uwzględnione przy ustalaniu prawa do renty w Zakładzie Ubezpieczeń Społecznych. Wnioskodawczyni nadmieniła, że będąc osobą bezrobotną dotychczas nie korzystała z pomocy państwa, a jedyne jej źródło utrzymania w 2012r. i stanowią nadal środki ze sprzedaży akcji. Wskazała, że środki te przeznaczyła na pokrycie podstawowych potrzeb życiowych oraz leczenie, w tym opłacenie prywatnych wizyt lekarskich u specjalistów różnych dziedzin (ortopedów, neurologów, neurochirurgów, okulistów), badania lekarskie, rehabilitację oraz pokrycie kosztów dojazdu do przychodni czy tez ośrodków rehabilitacji. Na potwierdzenie tego przedstawiła kserokopie posiadanych rachunków. Ponadto oświadczyła, że aktualnie jej majątek osobisty stanowi współwłasność nieruchomości oraz akcje o wartości ok. 15.000 zł, które zamierza przeznaczyć na leczenie i rehabilitację. Decyzją z dnia "[...]" Naczelnik Urzędu Skarbowego, powołując się na art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej odmówił udzielenia wnioskowanej ulgi. Mając na względzie wyjaśnienia strony i dowody zebrane w trakcie postępowania stwierdził, że nie wystąpiły przesłanki ważnego interesu publicznego lub interesu podatnika przemawiające za przyznaniem wnioskowanej ulgi. Środki uzyskane ze sprzedaży papierów wartościowych wnioskodawczyni przeznaczyła na bieżące potrzeby, nie zabezpieczając przy tym odpowiedniej kwoty na należne zobowiązania podatkowe. Podane typowe wydatki domowe kształtują się w granicach 880 zł. Strona jest w posiadaniu akcji o wartości ok. 13.000 zł. Zamierzony cel przeznaczenia tych środków na bieżące wydatki i dalsze leczenie nie może być traktowany priorytetowo w stosunku do zobowiązań publicznoprawnych. Podnoszony brak środków przy posiadaniu pewnej rezerwy kapitałowej nie stanowi przesłanki do umorzenia zaległości. Nie można w takiej sytuacji mówić o zaistnieniu nadzwyczajnych wydarzeń, na które podatniczka nie miała wpływu i które były niezależne od sposobu postępowania. W odwołaniu od decyzji organu I instancji strona zarzuciła naruszenie art. 121 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego i błędną ocenę materiału dowodowego. Podatek dochodowy z odpłatnego zbycia papierów wartościowych jest podatkiem, o którym podatnik nie jest informowany. O obowiązku zapłaty zobowiązania za 2012r. dowiedziała się w marcu 2013r., po otrzymaniu rocznej informacji z banku. W sytuacji zatem braku zatrudnienia oraz stałego źródła dochodu, uiszczenie podatku pozbawi ją środków na utrzymanie i leczenie. Wskazała, ze organ I instancji błędnie przyjął, że w ciągu 2012r. dysponowała kwotą 65 tyś. zł. Jest to wartość księgowa przychodów z obrotu akcjami. Rzeczywista kwota pobranych i wydatkowanych środków ze sprzedaży akcji wyniosła ok. 20.tyś. zł. i została przeznaczona na pokrycie podstawowych potrzeb życiowych oraz w połowie –ok. 10 tyś. zł. na leczenie i rehabilitację. Wbrew twierdzeniom organu podatkowego wydatki na utrzymanie domu włącznie z nakładami na leczenie i rehabilitację są wydatkami na podstawowe potrzeby życiowe, niezbędnymi do życia, których nie da się wyeliminować. Z kolei posiadana rezerwa w wys. Ok. 13.000 zł. stanowi jedyne źródło utrzymania. W związku z obrażeniami doznanymi w wypadku wymaga ciągłej rehabilitacji, a na specjalistyczna rehabilitację w ramach NFZ zostanie przyjęta dopiero w połowie 2014r.,w związku z czym w lipcu- sierpniu 2013r. musi samodzielnie sfinansować swój pobyt w ośrodku rehabilitacji. Odwołująca się podniosła, że w przypadku uiszczenie należności podatkowych w kwocie 4.200zł. pozostanie jej kwota 8.800 zł., a w sytuacji zabezpieczenia odpowiedniej sumy na podatek, który będzie musiała zapłacić w 2014r. stan wolnych środków wyniesie 4.800 zł. Natomiast po uwzględnieniu kosztów rehabilitacji ok.2000zł. pozostanie na utrzymanie i leczenie kwota 2.800 zł. Wskazała, że planuje poddać się operacji barku w specjalistycznej klinice w Warszawie, co będzie się wiązało z kolejnymi kosztami. W zaistniałej sytuacji uiszczenie podatku spowoduje konieczność sięgnięcia do środków pomocy państwa, co zniweczy skutek w postaci wpływu należności z tytułu podatku do Skarbu Państwa. Zatem w ocenie podatniczki wystąpiła zarówno przesłanka ważnego interesu podatnika jak i interesu publicznego. Dyrektor Izby Skarbowej nie uwzględnił odwołania. W uzasadnieniu decyzji, po przytoczeniu treści art. 67 a §1 pkt 3 Ordynacji podatkowej szeroko wyjaśnił zasady umarzania należności podatkowych, akcentując uznaniowy charakter rozstrzygnięcia w tym zakresie. Następnie przedstawił ustalenia dotyczące sytuacji osobistej, majątkowej i zdrowotnej wnioskodawczyni. W oparciu o materiał dowodowy sprawy wskazał, że strona zamieszkuje wraz z matką w mieszkaniu własnościowym o pow. 78 m² położonym w M. Posiada udział wynoszący 1/8 części w ww. lokalu mieszkalnym, garażu oraz ogródku przydomowym. Łączna wartość nieruchomości według oświadczenia odwołującej się wynosi ok.200.000 zł, a zatem udział wart jest 25.000zł. Zgodnie z przedłożonym zaświadczeniem z dnia 24.04.2013r. strona od dnia 4.02.2011r. jest zarejestrowana w Powiatowym Urzędzie Pracy w M. jako osoba bezrobotna, bez prawa do zasiłku. Według oświadczenia o stanie majątkowym z dnia 20.05.2013r. nie uzyskuje dochodów z renty, emerytury, prac zleconych, alimentów oraz nie otrzymuje zasiłku z Miejskiego Ośrodka Pomocy Społecznej, nie jest rolnikiem ani nie prowadzi działalności gospodarczej. Ubiega się o rentę. Wniosek został negatywnie rozpatrzony, w związku z czym sprawa została skierowana na drogę sądową. Według podanych informacji strona prowadzi samodzielnie gospodarstwo domowe, miesięcznie na poczet opłat związanych z utrzymaniem mieszkania przekazuje matce 250 zł., całkowita wysokość opłat eksploatacyjnych wynosi ok.500 zł., płatności są dokonywane z konta internetowego matki. Ponadto strona ponosi miesięczne wydatki na: zakup żywności i ubrań – 560 zł., telefon-20 zł., internet- 50 zł., leczenie, w tym prywatne wizyty lekarskie, badania, rehabilitacja, koszty dojazdów – 526 zł. (średnia z ostatnich 19 miesięcy). Organ podał, że według deklaracji PIT-38 w 2012r. odwołująca się uzyskała dochód ze sprzedaży papierów wartościowych w wysokości 21.727,70 zł., tj. ok. 1811 zł. miesięcznie. Jak oświadczyła, wszystkie środki zostały przeznaczone na bieżące potrzeby i leczenie. Od 2004r. ma zdiagnozowaną jaskrę. Z przedłożonej karty pacjenta wynika, że 30.07.2011r. uległa wypadkowi, na skutek którego doznała uszkodzenia ścięgien i mięśni obręczy barkowej, nerwów splotu barkowego oraz wzroku. Według oświadczenia koszty leczenia za okres ostatnich 19 miesięcy wyniosły ok.10.000 zł. jednakże dysponuje tylko częścią rachunków dotyczących wydatków na rehabilitację , konsultacje ortopedyczne, porady lekarskie ,badania. Organ odwoławczy stwierdził, że z podanych danych wynika, iż miesięczne wydatki strony wynoszą ok.1.406 zł. natomiast dochody uzyskiwane ze sprzedaży akcji wynosiły ok. 1.811 zł. miesięcznie. Miała zatem możliwość uregulowania chociażby w części zaległość podatkową, zważywszy, że podane wydatki na leczenie w kwocie 10.000 zł. dotyczą 19 miesięcy. Strona nadal utrzymuje się ze sprzedaży akcji, nadal posiada 300 szt. akcji banku P., których wartość, w zależności od kursu wynosi 10 – 11 tyś. zł., a w związku z planowanymi wyjazdami na rehabilitację zmniejszy się do 7.000 zł. Organ odwoławczy uznał, że sytuacja materialna nie wskazuje na wystąpienie przesłanki ważnego interesu podatnika. Strona zaspakaja swoje podstawowe potrzeby takie jak jedzenie, ubranie czy mieszkanie, nie można więc przyjąć, że zagrożona jest jej egzystencja. Posiada nadal akcje o wartości 10-11 tyś.zł. oraz majątek w postaci udziału wynoszącego 1/8 części lokalu mieszkalnego, garażu oraz ogródka przydomowego, którego wartość wynosi 25.000 zł. W ocenie organu sytuacja zdrowotna odwołującej się świadczy o wystąpieniu ważnego interesu. Fakt, że ma zdiagnozowaną jaskrę, a w 2011r. uległa wypadkowi, w wyniku którego doznała licznych obrażeń ciała jest okolicznością, którą należy uwzględniać w procesie decyzyjnym o przyznaniu lub odmowie przyznania ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych, nie może jednak stanowić samoistnej podstawy do umorzenia zaległości podatkowej. Organ zauważył, że wprawdzie strona wymaga systematycznego leczenia oraz rehabilitacji, jednak korzystanie głównie z prywatnych, w pełni odpłatnych usług medycznych, gdy przysługuje jej prawo do leczenia w ramach ubezpieczenia w NFZ, jest jej niezależnym wyborem. Zatem przewidywane pomniejszenie posiadanej rezerwy finansowej w związku z wyjazdem na rehabilitację oraz specjalistycznymi badaniami nie może prowadzić do udzielenia ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych, gdyż strona mając świadomość ciążącego obowiązku podatkowego nie widzi potrzeby uregulowania choćby w części zaległości, pomimo że dysponowała i nadal dysponuje niezbędnymi ku temu środkami. Poza tym nie wykazała, by aktualny stan zdrowia pozbawiał ją całkowicie możliwości znalezienia pracy w przyszłości. Nie przedłożyła także orzeczenia komisji lekarskiej o stopniu niepełnosprawności, a jedynie nadmieniła, że wniosek o przyznanie renty został negatywnie rozpatrzony przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych i sprawa została skierowana na drogę postępowania sądowego. Organ odwoławczy wskazał, że umorzenie zaległości jest ulgą o szczególnym charakterze, gdyż jej udzielenie pozbawia bezpowrotnie budżet państwa należnych środków. Uznał, że niedopuszczalne byłoby akceptowanie działań zmierzających do poprawy sytuacji finansowej wnioskodawczyni tylko poprzez umorzenie należności. Zobowiązania publicznoprawne nie mogą być traktowane jako te, które można zaspakajać w dalszej kolejności, a w przypadku braku środków jako te, które powinny być umorzone. Organ, wskazując na wysokość środków finansowych jakimi strona dysponowała w 2012r. podniósł, że powinna była zabezpieczyć odpowiednie kwoty na zapłacenie podatku należnego ze sprzedaży akcji. Wyliczył, że według wyjaśnień strony jej roczne wydatki, przy uwzględnieniu podanej kwoty 10 tyś. zł.na leczenie i rehabilitację wyniosły 16.872 zł. natomiast dochody ze sprzedaży akcji 21.727,70 zł. Miesięczne wydatki kształtowały się zatem na poziomie 1.406 zł, a dochody 1.811 zł. Podnoszona przez stronę okoliczność, że o wysokości zobowiązania dowiedziała się dopiero w marcu 2013r. nie może być powodem zwolnienia jej z obowiązku zapłaty zaległego podatku i odsetek za zwłokę. Obywatelskie obowiązki podatkowe są powszechnie znaną oczywistością. Podatnik podejmując określone działania z którymi ustawa wiąże określone skutki podatkowe powinien zapoznać się z obowiązującymi przepisami, a następnie zadbać o spełnienie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Sprawą bezsporną jest, że powstanie zaległości jest konsekwencją działań podatnika. Nie można przyjąć, że zaległość powstała na skutek nadzwyczajnych okoliczności, spowodowanych działaniem czynników, na które podatnik nie miał wpływu i które były niezależne od jego postępowania. Odwołująca się powinna uwzględniać w swoich kalkulacjach finansowych obowiązek zapłaty podatku od dochodu ze sprzedaży akcji. Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji, że podatek dochodowy płacony jest proporcjonalnie do uzyskanych dochodów, zatem jego uiszczenie w terminie nie może powodować zagrożenia egzystencji podatnika. Środki uzyskane ze sprzedaży akcji powinny być zatem źródłem finansowania zobowiązania podatkowego powstałego z tego tytułu. Nie jest uzasadnione udzielenie ulgi podatkowej osobom, których sytuacja majątkowa pozwala na uregulowanie należnego podatku, a brak zapłaty nastąpił wskutek innych wydatków podatnika. Tym samym uwzględnienie wniosku prowadziłoby do przerzucenia ujemnych następstw działania strony na Skarb Państwa, jak również skutkowałoby jej preferencyjnym traktowaniem w stosunku do podatników, którzy terminowo regulują należne zobowiązania. Odnosząc się do zarzutów odwołania o naruszeniu przez organ I instancji reguł postępowania podatkowego organ odwoławczy podkreślił, że postępowanie w sprawie ulgi podatkowej wszczynane jest na wniosek strony i to na niej spoczywa obowiązek udowodnienia istnienia okoliczności, którymi motywuje swój wniosek. Strona nie wskazała przy tym, jakich to konkretnie działań nie podjął oraz jakich dowodów nie zebrał organ I instancji, aby dokładnie ustalić stan faktyczny. Odmienna od prezentowanej przez stronę ocena dowodów i materiałów zgromadzonych w sprawie nie uzasadnia uchylenia decyzji i uwzględnienia wniosku. Organ odwoławczy uznał, że również interes publiczny nie przemawia za uwzględnieniem wniosku o umorzenie zaległości podatkowej i odsetek za zwłokę. Wskazał, że z art. 2 Konstytucji RP oraz art. 121 Ordynacji podatkowej wynika zasada pewności prawa oraz sprawiedliwości. Wyrazem tej zasady jest jednakowe traktowanie podatników znajdujących się w tej samej sytuacji faktycznej i prawnej. Ustalony stan faktyczny w zakresie sytuacji majątkowej, a także brak dowodu na to, że strona nie może podjąć pracy, nie uzasadnia przyznania wnioskowanej ulgi. Argumentacja, że uiszczenie zaległego podatku spowoduje konieczność sięgnięcia do środków pomocy państwa nie ma znaczenia w sprawie. Organy podatkowe obowiązane są brać pod uwagę okoliczności bieżące a nie twierdzenia i przypuszczenia o charakterze prognostycznym. Każda decyzja umarzająca należności podatkowe stanowi wyjątek od powszechności opodatkowania, a organy podatkowe, działając w interesie publicznym, są obowiązane do dbałości o terminowe wpływy do budżetu państwa należności podatkowych. Organ powołał się na stanowisko prezentowane w orzecznictwie, iż nawet bezsporne wystąpienie okoliczności społecznie lub gospodarczo uzasadnionych oraz przypadków zagrożenia bytu podatnika nie obligują organu podatkowego do umorzenia zaległego podatku czy zastosowania innego typu ulg. Podsumowując organ odwoławczy podkreślił, że strona posiadała i w dalszym ciągu posiada środki pozwalające jej na uregulowanie zaległości podatkowej i w ramach uznania administracyjnego podtrzymał stanowisko organu I instancji. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego K.K. wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej oraz zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania sądowego. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego sprawy, błędną ocenę materiału dowodowego, nieprawidłowe wyciągnięcie wniosków z materiału dowodowego, naruszenie reguł logiki. W uzasadnieniu skargi skarżąca przedstawiła przebieg postępowania wskazując jako dowody własne wnioski, wyjaśnienia i dokumenty przedstawiane organom podatkowym oraz wydane decyzje. Podkreśliła, że nie zgadza się z uzasadnieniem decyzji Dyrektora Izby Skarbowej. Następnie, przytaczając kolejne fragmenty uzasadnienia zaskarżonej decyzji, stwierdzeniom organu przeciwstawiła własne stanowisko w poszczególnych kwestiach. Wskazała, że jej średnie miesięczne wydatki z okresu 19 miesięcy porównane zostały do średnich dochodów z okresu 12 miesięcy, co dało zakłamany obraz. Najwięcej wydatków na leczenie i rehabilitację poniosła w 2012r. (w 2013r. były znacznie mniejsze), więc średnie wydatki wyliczone za 2012r. będą wyższe. Ponadto nie uwzględniają wszystkich poniesionych kosztów jak np. malowania pokoju, kosztów niezbędnych napraw w gospodarstwie domowym, kosztów przejazdów autobusami komunikacji miejskiej i wiele innych. Faktycznie pobrane i wydatkowane środki ze sprzedaży akcji wyniosły około 20 tyś. zł. i zostały przeznaczone na pokrycie podstawowych potrzeb. Wydatki na leczenie i rehabilitację skarżąca poniosła w celu ratowania zdrowia i życia. Nie zgodziła się z twierdzeniem, że nie jest zagrożona jej egzystencja. Przedstawiła wyliczenie, że po odjęciu od wartości akcji tj. 10-11 tyś. zł. podatku w kwocie 4.128 zł. oraz podatku płatnego za 2014r. z tytułu sprzedaży akcji w 2013r. (prawdopodobnie w kwocie 4.200 zł), na utrzymanie i leczenie pozostaje kwota 1.672 zł. Środki ze sprzedaży akcji stanowią jedyne źródło utrzymania. Ze względu na stan zdrowia nie może podjąć pracy. Biegli sądowi uznali, że jest osobą niepełnosprawną, całkowicie niezdolną do pracy, sporny jest natomiast termin powstania niepełnosprawności. Rozprawa sądowa w związku z odmową przyznania renty przez ZUS odbędzie się 14 listopada br. Skarżąca podała, że po otrzymaniu zaskarżonej decyzji zapłaciła podatek w kwocie 4.128 zł. wraz z odsetkami w kwocie 132 zł. To spowodowało zagrożenie egzystencji, gdyż aktualnie wartość pozostałych akcji wynosi 4.500 zł. Pozbawiona została możliwości leczenia i rehabilitacji, wskazanych środków nie może przeznaczyć na bieżące utrzymanie, gdyż musi je zachować na zapłatę podatku ze sprzedaży akcji w 2013r., którego termin płatności przypadnie 30.04.2014r. Wówczas może nie posiadać nadal żadnych źródeł dochodu, gdyż sprawa o przyznanie renty nie będzie zakończona. Brak środków na zapłatę podatku może się wiązać z możliwością prowadzenia egzekucji z nieruchomości. Skarżąca podała, że w związku z brakiem środków na bieżące utrzymanie złożyła w ośrodku pomocy społecznej wniosek o udzielenie zasiłku. Poinformowano ją, że prawdopodobnie nie otrzyma zasiłku, gdyż posiada akcje o wartości 4.500 zł. Jeżeli natomiast środki ze sprzedaży tych akcji wykorzysta na bieżące potrzeby to nie będzie miała środków na przyszłoroczny podatek. Przeciwstawiając się stanowisku organu o biernym stosunku podatnika do zapłaty należności podatkowych w sytuacji posiadania majątku skarżąca podkreśliła, że sprzedając swój udział uzyskałaby tylko 25.000 zł. a jednocześnie stałaby się osobą bezdomną. Nie zgodziła się ze stanowiskiem organu, że zdiagnozowana w 2004r. jaskra oraz wypadek w 2011r. nie stanowiły bezpośredniej przyczyny powstania zaległości. Podkreśliła, że zaległość podatkowa nie powstała w 2012r. a w dniu 1.05.2013r., zaś problemy zdrowotne spowodowały, że nie może podjąć pracy i musi ponosić koszty leczenia – stanowią zatem bezpośrednią przyczynę zaległości. Dalej wyjaśniła, że okres oczekiwania na wizyty u lekarzy specjalistów / na badania diagnostyczne w ramach NFZ wynosi kilka miesięcy, czasami kilka lat. Po wypadku w 2011r. leczyła się w ramach ubezpieczenia NFZ u lekarzy w M. Popełnili oni szereg błędów, które wpłynęły na pogorszenie stanu zdrowia. W sytuacji możliwości dalszej utraty zdrowia skarżąca była zmuszona korzystać z wizyt prywatnych oraz prywatnej rehabilitacji. Aktualnie leczy się w ramach NFZ u lekarzy specjalistów w Warszawie, wizyty są bezpłatne, ale wysokie koszty dojazdów ( ok. 110 zł. jeden wyjazd). W odniesieniu do stwierdzenia braku przedłożenia odpowiednich dokumentów odnośnie stopnia niepełnosprawności skarżąca podniosła, że organy podatkowe nie żądały od niej przedłożenia orzeczenia komisji lekarskiej, dodatkowej dokumentacji medycznej, czy też dodatkowych wyjaśnień co do stanu zdrowia. Skarżąca informowała o zdiagnozowanej w 2004r. jaskrze. Powszechnie wiadomo, że jest to choroba nieuleczalna. Ponownie podała, że w 2012r. złożyła wniosek o rentę, który został rozpatrzony negatywnie przez ZUS. Lekarz orzecznik ZUS uznał, że jest trwale częściowo niezdolna do pracy, natomiast komisja lekarska uznała, że nie jest niezdolna do pracy. Aktualnie sprawa rozpatrywana jest przez sąd. Lekarze sądowi uznali, że jest osoba niepełnosprawną, całkowicie trwale niezdolną do pracy. Rozprawa odbędzie się w listopadzie br. Zdaniem skarżącej decyzja Dyrektora Izby skarbowej została podjęta na podstawie błędnych wniosków dotyczących wysokości jej dochodów i wydatków w 2012r. Powtórzyła argumentację przedstawioną już wcześniej, że najwięcej wydatków na leczenie poniosła w 2012r. oraz że nie wszystkie wydatki zostały uwzględnione w wyliczeniu ich rocznej wysokości. Podniosła, że organ podatkowy powinien oceniać jej sytuację finansową na dzień wymagalności podatku tj.30.04.2013r. a nie oceniać dane historyczne. Dalej skarżąca podkreśliła, że nie motywowała wniosku o umorzenie podatku niewiedzą prawno-podatkową a trudną sytuacją finansową i problemami zdrowotnymi. Niemniej zaznaczyła, że podatnik nie jest informowany o wysokości przychodów i kosztów ich uzyskania przy każdej transakcji kupna-sprzedaży akcji a tym samym nie ma możliwości wyliczenia podatku w trakcie roku podatkowego. Bank przesyła jedynie zbiorcze zestawienie roczne, które otrzymała w marcu 2013r. Następnie skarżąca podniosła, że wbrew twierdzeniu organu podatkowego sprzedaż akcji nie była jej "dobrowolną decyzją", a wynikała z problemów zdrowotnych, na które nie miała wpływu i braku innego źródła dochodu na pokrycie kosztów utrzymania i leczenia. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje: Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem zgodności z prawem Sąd stwierdza, że nie narusza ona prawa materialnego ani przepisów postępowania podatkowego, wymienionych w skardze tj. art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Z powyższej regulacji wynika, że wniosek podatnika wszczyna postępowanie w sprawie ulgi w zapłacie podatku. Należy podkreślić, że stosowanie ulg podatkowych jest odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania określonej w art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, który stanowi, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków określonych w ustawie. Umorzenie zaległości podatkowej stanowi nieefektywny sposób wygasania zobowiązań podatkowych. Oznacza to, że organ podatkowy (pełniący funkcję wierzyciela) może zrezygnować z wierzytelności podatkowej, przy czym nie ma pełnej swobody w dysponowaniu tą wierzytelnością, a tylko w zakresie i na zasadach określonych przez prawo. Ze względu na konstrukcję art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej użyte w nim określenia "ważny interes podatnika" i "interes publiczny" odnoszą się do hipotezy normy prawnej i wskazują sytuację faktyczną, w której można dokonać umorzenia zaległości podatkowej lub odsetek za zwłokę. Jeżeli więc organ podatkowy stwierdzi wystąpienie przypadków mieszczących się w hipotezie normy prawnej może, lecz nie musi umorzyć zaległość podatkową lub odsetki za zwłokę, a więc zastosować uznanie administracyjne. W sytuacji zaś, gdy stwierdzi, że w sprawie nie zachodzą przesłanki wskazane w tym przepisie, tj. brak "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego", przepis ten w ogóle nie może mieć zastosowania. W orzecznictwie przyjmuje się, że ważny interes podatnika to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych. Będzie to przykładowo trwała utrata możliwości zarobkowania, utrata losowa majątku. Przez interes publiczny rozumie się dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji, itp. Wynika to z wyjątkowego charakteru instytucji umorzenia stanowiącej odstępstwo od zasady równości i powszechności opodatkowania. Zasadą pozostać musi płacenie podatków w sposób i w terminach przewidzianych przez prawo. Jedynie nadzwyczajne okoliczności mogą spowodować odstępstwo od tej reguły (por. B. Dauter S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek. Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2007, s. 522 i n. tezy 14,15 i 18 do 20 i powołane tam orzecznictwo). Organ podatkowy, jako przedstawiciel Skarbu Państwa, posiada kompetencje do określania interesu publicznego i jego uzasadniania. Ważny interes podatnika określa i uzasadnia podatnik, a wagę tego uzasadnienia ocenia organ. W orzecznictwie sądowym podkreśla się, że kontrola legalności decyzji wydawanych w ramach, tzw. uznania administracyjnego sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub interes publiczny oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów. Kontroli Sądu nie podlega zatem uznanie samo w sobie, ale sposób, w jaki nastąpiło zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego, uzasadnienie stanowiska organu, a także to, czy swobodne uznanie organu podatkowego nie przekształciło się w uznanie dowolne. Nawet zatem stwierdzenie, że sytuacja ekonomiczna podatnika jest trudna, nie rodzi obowiązku przyznania ulgi w spłacie zaległości podatkowej (vide m.in. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 3 października 2012., sygn. akt II FSK 396/11 oraz z 25 listopada 2011r., sygn. akt II FSK 927/10 - dostępne w Internecie pod adresem: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/). Ponadto nawet w przypadku ustalenia przesłanek "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego" organ podatkowy nie ma obowiązku prawnego umorzenia zaległości podatkowych i może nie uwzględnić wniosku w tym zakresie (wyroki NSA: z dnia 9 marca 2012r. sygn. akt II FSK 1717/10, z dnia 14 grudnia 2010r. sygn. akt II FSK 1428/09 - dostępne w internecie j.w.). Kontrolując prawidłowość zaskarżonego rozstrzygnięcia Sąd uznał, że organy podatkowe prawidłowo zgromadziły materiał dowodowy i nie naruszyły prawa orzekając o odmowie umorzenia zaległości podatkowej. Dokonana ocena przesłanek umorzenia jak też uzasadnienie przyczyn stanowiska zajętego w ramach uznania, mieści się w ustawowych granicach. W aktach sprawy znajdują się dokumenty świadczące o wszechstronnym zbadaniu przez organy podatkowe sytuacji skarżącej. Rozważając istnienie ważnego interesu wnioskodawczyni organ odwoławczy przeanalizował jej sytuację materialną wskazując, że zaspakaja swoje potrzeby, a podane przez nią wydatki na utrzymanie, leczenie i rehabilitację w 2012r. w porównaniu ze środkami finansowymi uzyskanymi ze sprzedaży akcji w tym roku wykazało, że pozostawała jej pewna kwota, którą mogła zaoszczędzić na zapłatę podatku. Jak wskazał organ, miesięczne wydatki kształtowały się w 2012r. na poziomie 1.406 zł, a dochody 1.811 zł. Przedstawione wyliczenie zostało oparte na danych przedstawionych przez skarżącą. Z podanej kwoty 10 tyś. zł. wydatków na leczenie część została poniesiona w 2011r. zatem nie mogły być na to przeznaczone środki uzyskane ze sprzedaży akcji w 2012r. Nie można zatem organowi zarzucić, jak czyni to skarżąca, zaniżenia kwoty wydatków poniesionych z dochodu uzyskanego w 2012r. (na marginesie tylko Sąd zauważa, że według znajdujących się w aktach rachunków i paragonów fiskalnych z 2012r.wydatki na leczenie i rehabilitację wyniosły 2.230 zł., a organ przyjął 526 zł. miesięcznie, czyli 6.312 zł. rocznie). W toku postępowania skarżąca nie wskazywała innych wydatków, niż analizowane przez organy podatkowe, zatem nie może być uwzględniony zarzut ich pominięcia przez organ odwoławczy. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że stan zdrowia skarżącej świadczy o wystąpieniu ważnego interesu, jednak przyjął, że okoliczność ta nie może stanowić samoistnej podstawy do umorzenia zaległości podatkowej. Niezasadne jest twierdzenie skarżącej, że w tym zakresie nie dokonał właściwej oceny. Podkreślić należy, że to na stronie ubiegającej się o umorzenie zaległości podatkowej ciąży obowiązek udowodnienia istnienia okoliczności, którymi motywuje swój wniosek. Zarzucając organowi brak wezwania jej do przedłożenia dodatkowych dokumentów na potwierdzenie niezdolności do pracy, skarżąca sama przyznaje, że takimi dowodami nie dysponowała, albowiem podaje w skardze, że komisja lekarska nie uznała jej za osobę trwale niezdolną do pracy, a kwestia ustalenia stopnia niepełnosprawności i ewentualnej renty jest przedmiotem postępowania sądowego. W aktach sprawy (k- 6) znajduje się dokument – Karta Pacjenta, z którego można wnosić, że stan po urazie stawu barkowego nie ma charakteru nieodwracalnego. Oczywiście można zgodzić się z twierdzeniem skarżącej, że może ona nadal nie posiadać innych dochodów niż ze sprzedaży posiadanych jeszcze akcji, a wymaga dalszego leczenia i rehabilitacji. Jednak, jak słusznie stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej, skarżąca może korzystać ze świadczeń NFZ, a organy podatkowe obowiązane są brać pod uwagę okoliczności bieżące a nie twierdzenia i przypuszczenia o charakterze prognostycznym. W szczególności nie może przemawiać za zasadnością umorzenia bieżących zaległości konieczność zabezpieczenia środków finansowych na podatek, który będzie należny od sprzedaży akcji w następnym roku podatkowym. Sąd zauważa, że skarżąca jest osobą młodą, nie jest więc wykluczona poprawa stanu zdrowia, jak też poprawa sytuacji materialnej w przypadku przyznania renty czy podjęcia pracy. Podkreślić ponownie należy, że decyzja w przedmiocie udzielenia ulgi ma charakter uznania administracyjnego. Nie budzi zastrzeżeń stanowisko organu że w sytuacji, gdy strona posiadała i w dalszym ciągu posiada środki pozwalające jej na uregulowanie zaległości podatkowej to umorzenie zaległości podatkowej byłoby sprzeczne z interesem publicznym postrzeganym m.in. przez zasadę równego traktowania podatników. Zdaniem Sądu w rozpoznawanej sprawie organy podatkowe z zachowaniem obowiązujących zasad przeprowadziły postępowanie wyjaśniające, zbadały sytuację materialną i zdrowotną skarżącej w możliwie wnikliwy sposób oraz wzięły pod uwagę wszystkie okoliczności podnoszone przez stronę w postępowaniu, odnosząc się do nich w decyzji. Swobodne uznanie organu podatkowego nie przekształciło się w uznanie dowolne. Uznając, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r., poz. 270 ze zm.).