I SA/Ol 819/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Andrzej Błesiński, Sędziowie Sędzia WSA Ryszard Maliszewski, Sędzia WSA Renata Kantecka (spr.), Protokolant Starszy specjalista Lidia Wachowska, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 10 lutego 2011 r., sprawy ze skargi A. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej. oddala skargę Wnioskiem z dnia "[...]": A. W. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o umorzenie "opłaty podatkowej" w kwocie 1.750 zł z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego położonego w B.Wnioskodawca wskazał, że jest osobą schorowaną, posiadającą I grupę inwalidzką, nie jest w stanie sam egzystować, a za opiekę zmuszony jest płacić z własnej emerytury, która wynosi 872,21 zł. Wyjaśnił, iż mieszka w domu córki, reguluje opłaty takie jak: podatek, światło, gaz, a ponadto ok. 200 zł miesięcznie wydatkuje na lekarstwa. Decyzją z dnia "[...]":. Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił umorzenia zaległości w podatku dochodowym z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości za 2007 r. w kwocie 1.750 zł. W motywach rozstrzygnięcia wskazał okoliczności powstania przedmiotowej zaległości podatkowej i wyjaśnił, iż po wnikliwej analizie zebranego materiału dowodowego, nie znalazł podstaw do uwzględnienia wniosku. Podkreślił, iż nie zaprzecza, że sytuacja finansowa i zdrowotna strony jest trudna, nie może jednakże stanowić automatycznej podstawy do udzielenia ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej. Zauważył również, że wnioskodawca posiada środki na zapłatę przedmiotowej należności, bowiem pochodzą one właśnie z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości. Po rozpatrzeniu odwołania na powyższą decyzję Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia "[...]":r. , nr "[...]":, utrzymał w mocy powyższe rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu organ powołał przepis art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) – dalej jako O.p., zgodnie z którym organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Organ odwoławczy przypomniał, iż decyzje wydawane na podstawie wymienionego wyżej przepisu oparte są na konstrukcji uznania administracyjnego, które pozwala organowi na wybór konsekwencji prawnych stwierdzonego stanu faktycznego. W dalszej kolejności organ odniósł się do przesłanek zastosowania omawianej instytucji, określonych jako "ważny interes podatnika" oraz "interes publiczny", wskazując, iż one są klauzulami generalnymi. Ważny interes podatnika to sytuacje, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych wypadków podatnik nie jest w stanie uregulować zobowiązań podatkowych, ale także normalna sytuacja ekonomiczna, w tym wysokość uzyskiwanych przez stronę dochodów, jak również konieczność ponoszenia wydatków. Natomiast przez interes publiczny rozumieć należy dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów władzy, jak również sytuacje, gdy zapłata zaległości podatkowych spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków państwa, gdyż nie będzie on w stanie zaspokoić swoich potrzeb materialnych. Uwzględniając powyższe, organ II instancji wskazał, że z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynikało, że wnioskodawca aktualnie mieszka w wynajętym mieszkaniu, ponosząc z tego tytułu wydatki w wysokości 550 zł miesięcznie (400 zł - czynsz, 150 zł - bieżące opłaty). W regulowaniu opłat związanych z wynajmem mieszkania pomagają stronie dzieci - wysokość otrzymywanej pomocy wynosi 350 zł miesięcznie. Dalej wskazano, że do czasu wynajęcia lokalu mieszkalnego, wnioskodawca mieszkał sam w mieszkaniu córki, która od 2006r. przebywa za granicą. Wówczas ponosił miesięczne wydatki związane z utrzymaniem gospodarstwa domowego w wysokości 369,83 zł, tj. 150 zł - gaz, 100 zł - energia elektryczna, 40 zł - woda, 19 zł - wywóz nieczystości, 40 zł - telefon, 20,83 zł - podatek od nieruchomości. Podano, że strona wskazała, iż w 2010r. otrzymała jednorazową pomoc od córki w kwocie 500 zł. Organ II instancji wskazał, że głównym źródłem utrzymania wnioskodawcy jest emerytura w wysokości 872,21 zł netto miesięcznie. Na zakup żywności oraz odzieży przeznacza on miesięcznie kwotę 350 zł, poza tym ponosi wydatki związane z opłaceniem pomocy w domu w wysokości 100 zł miesięcznie. Wskazano również, że w dniu 10 września 2010r. rozwiązał lokatę terminową, na której znajdowały się środki, pochodzące ze sprzedaży nieruchomości w B., w wysokości 10.000 zł, podejmując jednocześnie kwotę 2.000 zł. Następnie w dniu 11 września 2010 r. zakupił lodówkę za kwotę 699 zł oraz meble za kwotę 1.230 zł. Pozostałą kwotę, tj. 8.000 zł wpłacił na lokatę w banku. Podano, że stan posiadanych środków na rachunku osobistym w PKO BP jest ujemny - debet wynosi 1.104,23 zł. Nieruchomości, rzeczy ruchomych ani papierów wartościowych strona nie posiada. Podkreślono, że z przedłożonego przez stronę orzeczenia o stopniu niepełnosprawności wynika, iż w związku z przewlekłymi schorzeniami układu krążenia i układu oddechowego orzeczono znaczny stopień niepełnosprawności, który datuje się od 6 lipca 2007 r. Niezdolność do pracy w gospodarstwie rolnym stwierdzono u strony od 1980 r., natomiast niezdolność do samodzielnej egzystencji od 28 marca 2001r. Strona w 2007r. przebyła udar mózgu, cierpi na przewlekłą niewydolność serca oraz utrwalone migotanie przedsionków (stan po wszczepieniu rozrusznika serca), a także przewlekłe zmiany owrzodzeniowe, co wymaga stałej farmakoterapii oraz zakupu środków opatrunkowych. Wnioskodawca miesięcznie wydatkuje na leczenie 300 zł. W świetle powyższego stanu faktycznego ustalono, że strona dysponuje dochodem w łącznej wysokości 1.222,21 zł netto miesięcznie (renta - 872,21 oraz pomoc otrzymywana od dzieci - 350 zł), natomiast stałe, miesięczne wydatki wynoszą 950 zł. Tym samym, co miesiąc pozostaje stronie do dyspozycji kwota ok. 272 zł. Organ II instancji podkreślił, że jak wynika z oświadczeń wnioskodawcy część środków ze sprzedaży nieruchomości przeznaczył na leczenie w związku z przebytym udarem mózgu, co wiązało się z zakupem drogich leków oraz opłaceniem pomocy osób trzecich i na opłaty. Z przedłożonych przez stronę dokumentów wynika, że zakupiła lodówkę oraz meble za łączną kwotę 1.929 zł. Tym samym pozostała jej kwota 8.000 zł, którą wpłaciła na lokatę w banku. W oparciu o powyższe dane, organ II instancji stwierdził, że strona posiada odpowiednie środki na zapłatę zaległości podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej, odnosząc się do przesłanki ważnego interesu podatnika, podkreślił, iż istnienie ważnego interesu podatnika nie może być wyprowadzone wyłącznie z subiektywnego odczucia strony, opartego na poczuciu krzywdy czy nierówności. Analizując sytuację finansową wnioskodawcy, organ II instancji zauważył, iż w przedmiotowej sprawie trudno przyznać, że zagrożona jest egzystencja strony, gdyż zaspokaja swoje podstawowe potrzeby życiowe, takie jak jedzenie, ubranie czy mieszkanie, posiada stałe źródło dochodu z tytułu emerytury, otrzymuje pomoc od dzieci w wysokości 350 zł, a ponadto posiada oszczędności pochodzące ze sprzedaży nieruchomości w wysokości 8.000 zł. W ocenie organu odwoławczego ustalony w sprawie stan faktyczny, okoliczność, że strona posiada stałe źródło dochodu, zaspokaja swoje podstawowe potrzeby życiowe, posiada środki na zapłatę przedmiotowej należności, a przede wszystkim biorąc pod uwagę okoliczności powstania zaległości podatkowej, fakt, że dotyczy ona podatku dochodowego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości - wzgląd na interes publiczny nie może stanowić o przyznaniu wnioskowanej ulgi podatkowej. W złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skardze na powyższą decyzję strona, wnosząc o uchylenie decyzji organów obu instancji, zarzuciła jej naruszenie art. 67a § 1 pkt 3, poprzez uznanie, że w niniejszej sprawie nie zachodzi przesłanka ważnego interesu podatnika uzasadniająca udzielenie ulgi podatkowej w postaci umorzenia zaległości w kwocie ponad wpłacone 500 zł oraz odsetek za zwłokę. W uzasadnieniu zarzutów wskazano, że rozstrzygnięcia obu organów są dla skarżącego krzywdzące, niezgodne ze stanem faktycznym. Zdaniem skarżącego organy błędnie zinterpretowały art. 67a §1 pkt 3 O.p., nie uznając stanu zdrowia skarżącego jako szczególnej okoliczności mającej postać ważnego interesu podatnika uzasadniającego udzielenie ulgi podatkowej. Podkreślono, że skarżący jest osobą schorowaną, a znaczny wzrost wydatków na niezbędne leczenie i środki opatrunkowe uniemożliwiają wywiązanie się z obowiązku zapłaty zaległości podatkowych. Dochody skarżącego są bardzo skromne, emerytura wraz z dodatkiem pielęgnacyjnym wynosi niecałe 900 zł, natomiast pomoc dzieci jest mu okazjonalnie udzielana. Skarżący stwierdził, iż jako osoba starsza nie ma możliwości zaciągnięcia kredytu hipotecznego w banku, bowiem nie spełnia kryteriów bankowych, jak również jego wiek nie daje gwarancji terminowej spłaty rat. Następnie podniósł, iż regularnie co dwa miesiące musi poddawać się hospitalizacji. Zapewnienie opieki i pomocy w domu, jak również leków i środków opatrunkowych jest bardzo kosztowne, a zarazem niezbędne do jego funkcjonowania. Zaznaczył, że w związku z faktem, iż z otrzymywanej emerytury nie byłby w stanie zakupić sobie żywności, leków oraz sfinansować kosztownych wizyt lekarskich, kwota ze sprzedaży mieszkania w przeciągu dwóch lat zmalała o połowę. Ze względu na konflikty i nieporozumienia skarżący zmuszony był wyprowadzić się od córki i wynająć stancję. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem dokonując na podstawie art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), powoływanej dalej jako p.u.s.a., kontroli zaskarżonej decyzji Sąd stwierdził, iż w związku z jej wydaniem nie nastąpiło naruszenie przepisów prawa. To zaś przesądziło o stwierdzeniu braku podstaw do uchylenia zaskarżonego rozstrzygnięcia. Decyzja, która zapadła w niniejszej sprawie, wydana została na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) dalej powoływanej jako O.p. Przepis ten stanowi, że w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy na wniosek podatnika (z zastrzeżeniem art.67b), może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. W przedmiotowej sprawie organy podatkowe skupiły się na ocenie, czy sytuacja skarżącego uzasadnia przyjęcie, że za wnioskowanym przez niego umorzeniem zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych przemawia istnienie jego ważnego interesu lub interesu publicznego. Sąd podziela utrwalony w orzecznictwie pogląd o wyjątkowym charakterze ulgi, jaką jest umorzenie należności podatkowych. Ulga ta oznacza w istocie rezygnację z wpływów do budżetu państwa i stanowi - wprawdzie dopuszczone przez ustawodawcę i niezbędne z punktu widzenia kompletności systemu podatkowego - to jednak odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania. Ordynacja podatkowa nie definiuje pojęcia "ważny interes podatnika". W piśmiennictwie i orzecznictwie, przyjmuje się, że o istnieniu ważnego interesu podatnika decydują zobiektywizowane kryteria, na podstawie których organ rozstrzyga o umorzeniu lub nie zaległości podatkowej. Podkreśla się przy tym, iż ważnego interesu podatnika nie można utożsamiać z jego subiektywnym przekonaniem o potrzebie umorzenia zaległości. Ponieważ instytucja umorzenia ma charakter wyjątkowy, stanowiąc odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania, uzasadnieniem jej zastosowania jest wystąpienie względów nadzwyczajnych, niezależnych od woli i postępowania zobowiązanego, okoliczności, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podmiotu wnioskującego o ulgę (zob. S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek: Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wydawnictwo Prawnicze Lexis Nexis, Warszawa 2004, s. 253). Orzeczenie w przedmiocie zastosowania ulgi podatkowej jest rezultatem procesu stosowania prawa przez organ podatkowy, w którym podatnik realizuje swe prawo dochodzenia przywileju podatkowego, natomiast organ podatkowy wykonuje obowiązek ustalenia i oceny zindywidualizowanego stanu faktycznego sprawy oraz uprawnienie do rozstrzygnięcia na tej podstawie, w zakresie udzielonego mu przez ustawodawcę prawa do wyboru uzasadnionej decyzji co do zastosowania ulgi podatkowej. Z przepisu art. 67a § 1 pkt 3 O.p. wynika, że decyzje wydane na jego podstawie mają charakter uznaniowy. Oznacza to, że organ podatkowy może, ale nie musi wydać decyzji pozytywnej. Najogólniej rzecz ujmując uznanie administracyjne polega na pozostawieniu przez ustawodawcę organowi administracji, w tym także organowi podatkowemu, wyboru przy podejmowaniu indywidualnych decyzji. Uznanie administracyjne nie może być jednak mylone z interpretacją przez organ podatkowy ustawowych zwrotów niedookreślonych, które także dają mu dodatkową swobodę decyzyjną, wynikającą z odczytywania nieostro sformułowanych kryteriów w kontekście konkretnej sytuacji faktycznej. Uznaniowość niektórych decyzji podatkowych przewidziana przez ustawodawcę nie oznacza, iż podejmujące je organy podatkowe mają pełną swobodę w rozstrzyganiu poddanych ich kompetencji spraw, nie musząc liczyć się z żadnymi ograniczeniami. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego utrwalony został pogląd, że kontroli Sądu nie podlega uznanie samo w sobie, ale kwestia, czy decyzja została podjęta zgodnie z podstawowymi regułami postępowania administracyjnego (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 15 maja 2006 r., sygn. akt I SA/Gl 1536/05, wyrok NSA z dnia 3 lipca 2007 r., sygn. akt I FSK 1026/06, czy też wyrok NSA z 9 stycznia 2002 w sprawie III S.A. 830/00). Potwierdza to również doktryna. Wskazuje się, że ocenie może podlegać legalność działania organu podatkowego, a nie zasadność i celowość odmowy (por. J. Kotecki - Odmowa umorzenia zaległości podatkowej - uznaniowość decyzji organów podatkowych, Doradca podatkowy, t. 2, 2000/3/58). Kontrolą Sądu objęta zatem będzie ta część postępowania administracyjnego, która odnosi się do ustalenia przez organy podatkowe faktu istnienia przesłanek warunkujących zastosowanie ulgi przewidzianej w art. 67a § 1 O. p. Z uzasadnienia decyzji obu instancji wynika, że organy podatkowe nie stwierdziły istnienia którejkolwiek z dyrektyw kierunkowych wyboru, określonych w art. 67a O.p., jakimi są ważny interes podatnika oraz interes publiczny. Organy podatkowe w niniejszej sprawie stosowały przepis prawa zawierający pojęcia nieostre, jakimi są "ważny interes podatnika" oraz "interes publiczny". Dokonując wykładni wskazanych wyżej pojęć nieostrych organy miały na uwadze, że umorzenie zaległości podatkowych jest instytucją nadzwyczajną. Uwzględnienie ważnego interesu strony w postępowaniu administracyjny limitowane jest kolizją z interesem publicznym. Również "interes publiczny", o jakim mowa w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, nie został przez ustawodawcę zdefiniowany. Przesłanka ta powinna być oceniana z uwzględnieniem wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów państwa. Przy jego ocenie należy też uwzględnić zasadność obciążenia państwa, a w rezultacie całego społeczeństwa kosztami udzielonej w ten sposób pomocy, na tle sytuacji finansowej państwa. Niemożność jednoznacznego zdefiniowania tego pojęcia powoduje, że w każdym indywidualnym przypadku jego znaczenie może uwzględniać różne aspekty wskazanych wyżej wartości. Zdaniem Sądu organy podatkowe właściwie oceniły sytuację skarżącego i okoliczności podnoszone przez niego w toku postępowania, uznając w rezultacie, iż brak jest podstaw do umorzenia przedmiotowej zaległości podatkowej z uwagi na nie wystąpienie w sprawie niezbędnych do tego przesłanek. Dotyczy to zarówno przesłanki ważnego interesu podatnika, jak i interesu publicznego. W sytuacji skarżącego brak jest okoliczności o opisanym wyżej, szczególnym charakterze. Nie można uznać za takie trudności stan zdrowia podatnika, jego wiek oraz niewielkie dochody z jakich się utrzymuje, posiada on bowiem środki pochodzące ze sprzedaży nieruchomości, która to transakcja jest podstawą powstania zaległości podatkowej. Podkreślić należy, że w toku postępowania uwzględniono, że o istnieniu ważnego interesu podatnika decydują zobiektywizowane kryteria. Ustalenie istnienia przesłanki ważnego interesu podatnika jest możliwe dopiero po przeprowadzeniu postępowania dowodowego uwzględniającego całokształt okoliczności związanych z sytuacją wnioskodawcy, w tym w szczególności odnoszących się do stanu majątkowego, sytuacji zdrowotnej, rodzinnej i życiowej podatnika. Organy podatkowe przeanalizowały tę sytuację w oparciu o dane wynikające ze zgromadzonych dokumentów, jak również ze złożonych przez podatnika w toku postępowania wyjaśnień i dokumentów. Trzeba odnotować, że skarżący zdecydował się przeznaczyć posiadane środki finansowe na cele inne niż terminowa zapłata podatku dochodowego. Zdaniem Sądu nie uiszczenie podatku było decyzją skarżącego, który - co wynika z materiału dowodowego – posiada na ten cel odpowiednie środki (część kwoty uzyskana ze sprzedaży nieruchomości). Organ odwoławczy odniósł się w sposób wnikliwy do tych argumentów strony, a jego konkluzje w tym zakresie nie nasuwają zastrzeżeń. Przywołując raz jeszcze przedstawiony powyżej pogląd, że znaczenie dla istnienia przesłanek udzielenia ulg podatkowych ma sytuacja rodzinna i majątkowa podatnika wskazać należy, iż przeprowadzona w tym zakresie gruntowna analiza źródeł dochodów strony i ponoszonych przez nią wydatków, nie wykazała, by organ, podejmując zaskarżoną decyzję, przekroczył granice uznania administracyjnego. Co prawda Dyrektor Izby Skarbowej przyznał, że sytuacja strony skarżącej jest trudna, to jednak odmówił uwzględnienia wniosku strony ze względu na fakt, iż posiada ona środki ze sprzedaży nieruchomości w kwocie 8.000 zł, która pozwala na uregulowanie przedmiotowej zaległości podatkowej. Biorąc pod uwagę zgromadzony w sprawie materiał dowodowy stwierdzić należy, iż ocena ta dokonana została z poszanowaniem tej zasady. Zdaniem Sądu organy obu instancji w sposób wyczerpujący uzasadniły swoje stanowisko, opierając je na zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym. Oceniły przedstawione przez skarżącego przyczyny, dla których domagał się on umorzenia zaległości podatkowych. Wyjaśniły również powody, dla których uznały, iż w sprawie nie wystąpiły przesłanki ich umorzenia. Akta administracyjne świadczą o tym, że postępowanie dowodowe prowadzone we współdziałaniu z podatnikiem zmierzało do ustalenia okoliczności istotnych z punktu widzenia rozpatrywanej sprawy. Podkreślić należy, że nie można z instytucji umorzenia zaległości podatkowej czynić powszechnie stosowanego środka prowadzącego do zwolnienia z długu podatkowego. Stanowisko strony wskazane w skardze jest wyłącznie subiektywnym odczuciem mającym na celu uwzględnienie jej własnego interesu z pominięciem odpowiedzialności za podejmowane przez siebie decyzje. Podatnik we wniosku jak i podczas całego postępowania w sprawie nie wykazał zaistnienia szczególnych okoliczności uzasadniających udzielenie wnioskowanej ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowych. Organy podatkowe w oparciu o pełny materiał dowodowy zgromadzony w sprawie i niezbędny do zbudowania podstawy faktycznej dokonały rozstrzygnięcia, zgodnie z dyrektywą zawartą w art. 122 oraz art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Skarżący dokonując sprzedaży mieszkania w B., złożył oświadczenie o przeznaczeniu przychodu ze sprzedaży nieruchomości w okresie 2 lat od sprzedaży na cele mieszkaniowe określone w art. 21 ust.1 pkt 32 lit. a lub lit.c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zobowiązał się więc - w przypadku nie wypełnienia tego warunku - do złożenia, najpóźniej w dniu następnym po upływie 2 lat od sprzedaży nieruchomości, deklaracji i zapłacenia należnego podatku wraz z odsetkami za zwłokę. Powoływanie się przez stronę skarżącą na fakt osiągnięcia niewystarczającej kwoty ze sprzedaży nieruchomości na zakup nowej, a także na swój wiek i niemożliwość zaciągnięcia kredytu hipotecznego, nie może stanowić przesłanki do zastosowania ulgi podatkowej. Skarżący miał świadomości składając oświadczenie po dokonaniu sprzedaży mieszkania w B., iż transakcja ta podlega opodatkowaniu w wysokości 10% i jeżeli nie wypełni warunku określonego w art. 21 ust.1 pkt 32 lit. a lub lit.c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będzie zobowiązany do jego uregulowania. Mając powyższe względy na uwadze Sąd uznał, że organ odwoławczy, jak i organ I instancji, podejmując zaskarżoną decyzję dokonał poprawnej wykładni pojęć, określonych w art. 67a Ordynacji podatkowej. Analizując, czy zachodzi w sprawie ważny interes podatnika lub interes publiczny, organ podatkowy prawidłowo uznał, że okoliczności wskazane przez skarżącego we wniosku i w odwołaniu, a także przedłożone w toku postępowania, są niewystarczające do przyznania wnioskowanej ulgi podatkowej, albowiem nie są okolicznościami wyróżniającymi sytuację skarżącego od sytuacji innych podatników. Sytuacja zdrowotna i życiowa skarżącego nie mogą w każdym przypadku wywoływać skutku w postaci umorzenia zaległości podatkowej. Musi bowiem wystąpić ważny interes podatnika lub interes publiczny. Ważny interes podatnika, to taki, który zasługuje na wyróżnienie go spośród innych podatników. Wymaga także podkreślenia, że wszelkie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania muszą być uzasadnione szczególnymi względami i to nawet, gdy sytuacja podatnika jest niewątpliwie trudna i wymagająca podjęcia szeregu działań, nie zawsze dla niego korzystnych. Takich zaś względów skarżący - w ocenie Sądu - nie wskazał. Organ rozważył zatem - wbrew przekonaniu strony - zarówno przesłankę ważnego interesu podatnika jak i interesu publicznego w sprawie, a następnie podsumował swe rozważania jednoznacznym stwierdzeniem, że przesłanki te nie wystąpiły. Fakt, iż nie spełniono żądania skarżącego nie oznacza, że doszło do zarzuconych w skardze naruszeń prawa materialnego. Mając powyższe na uwadze, Sąd stwierdził, iż nie jest dowolne i znajduje potwierdzenie w powołanym materiale dowodowym sprawy, stanowisko organów podatkowych, iż ta najdalej idąca forma pomocy dla podatnika w postaci całkowitej rezygnacji z dochodzenia należności nie jest w przedstawionym stanie sprawy uzasadniona. Uwzględniając ustalony powyżej stan faktyczny i prawny sprawy nie można zarzucić organom podatkowym, aby wydając zaskarżone decyzje, naruszyły przepisy Ordynacji podatkowej. Stąd też ocena zastosowania art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej w powyższym stanie faktycznym jest prawidłowa. Mając powyższe na uwadze, nie mogąc zaskarżonej decyzji postawić zarzutu naruszenia prawa zarówno procesowego, jak i materialnego, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), Sąd oddalił skargę.