I SA/Op 2/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Wójcik Sędziowie Sędzia NSA Joanna Kuczyńska Sędzia WSA Marzena Łozowska (spr.) Protokolant st. sekretarz sądowy Maria Żymańczyk po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 kwietnia 2012 r. sprawy ze skargi J. W., J. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu z dnia 27 października 2011 r., nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 1999-2000 oddala skargę. Skarżący J. W. wnioskiem z dnia 13.06.2011 r., uzupełnionym pismem z dnia 22.06.2011 r., wskazując na brak możliwości spłaty zadłużenia oraz skutki egzekucji z nieruchomości w postaci utraty jedynego źródła dochodu, trudną sytuację finansową i zdrowotną wniósł o umorzenie w całości zaległości podatkowych, objętych tytułami wykonawczymi od nr [...] do nr [...] i nr [...], w tym z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 1999-2000 wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie 895.870,74 zł. W uzasadnieniu wniosku J. W. podniósł, że jedyne źródło jego dochodu w wysokości 300 zł miesięcznie stanowi dochód z zajętej nieruchomości rolnej. Zajęte gospodarstwo rolne stanowi dla niego jedyne zabezpieczenie na przyszłość, bowiem z chwilą ukończenia 60 roku życia, a więc za 3 lata, będzie mógł uzyskać wcześniejszą emeryturę rolniczą. Natomiast przeprowadzenie egzekucji z nieruchomości rolnej, nie tylko pozbawi stronę jedynego źródła niskiego dochodu, lecz także prawa do emerytury rolniczej, co narusza interes osobisty i jest sprzeczne z interesem ogólnospołecznym, bowiem w przyszłości będzie zmuszony utrzymywać się ze środków pomocy społecznej. Oświadczył, że nie posiada żadnych oszczędności, papierów wartościowych, akcji, obligacji, a także wartościowych rzeczy ruchomych. Nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej, nie uzyskuje dochodów z umów cywilnoprawnych, nie korzysta też z pomocy społecznej. Wraz z 84 letnią matką oraz 91 letnią ciotką mieszka w mieszkaniu użyczonym przez siostrzeńca. Zarówno matka, jak i ciotka (obie emerytki) pomagają mu w utrzymaniu kupując i przygotowując wyżywienie. Z żoną, która mieszka oddzielnie, od kilku lat pozostaje w faktycznej separacji. J. W. wskazał także, iż na trudną sytuację materialną ma wpływ stan jego zdrowia. Ze względu na stan zdrowia i wiek nie ma szans na podjęcie pracy, tym bardziej że mieszka na terenie dotkniętym szczególnie wysokim bezrobociem. Z uwagi na sytuację materialną nie jest w stanie spłacić tak wysokiego zadłużenia, zatem umorzenie zaległości podatkowych jest zasadne z uwagi na interes podatnika, jak i interes publiczny. Do protokołu z dnia 20.06.2011 r. o stanie majątkowym zobowiązanego, oświadczył, że jest rolnikiem i posiada grunty orne o powierzchni 3,3 ha. Utrzymuje się z prowadzenia gospodarstwa rolnego, z którego uzyskuje dochód w wysokości około 400 zł. Otrzymuje także pomoc od matki i ciotki (obie utrzymują się z emerytur). Koszty związane z utrzymaniem budynku o powierzchni około 100 m2 (4 pokoje i kuchnia), należącego do siostrzeńca skarżącego wynoszą około 1.000 zł i są dzielone na wszystkich domowników. Posiada samochód osobowy marki Polonez z 1994 r. (w złym stanie technicznym), stanowiący współwłasność jego i matki. W Informacji o aktualnej sytuacji materialnej, finansowej i rodzinnej, stanowiącej załącznik do pisma z dnia 22.06.2011 r., J. W. oświadczył dodatkowo, że osoby pozostające we wspólnym gospodarstwie domowym uzyskują dochód w wysokości 1.100 zł - matka i 800 zł - ciotka. Oświadczył także, że miesięczne wydatki związane z utrzymaniem gospodarstwa domowego wynoszą ogółem 1.885 zł. Wartość posiadanego we współwłasności samochodu oszacował na kwotę 600 zł. Natomiast J. W. w piśmie z dnia 24.06.2011 r. wskazała, że mieszka w mieszkaniu należącym do córki, która przebywa czasowo za granicą, i która ponosi wszelkie opłaty związane z utrzymaniem tego mieszkania. Z mężem od kilku lat jest w separacji. Natomiast w załączonej Informacji o aktualnej sytuacji materialnej, finansowej i rodzinnej wskazała, że z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej (salon fryzjersko- kosmetyczny) osiąga dochody w wysokości 500 zł miesięcznie, które przeznacza na wyżywienie (350 zł) oraz lekarstwa i leczenie (100 zł). Rozstrzygając w przedmiotowej sprawie, Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...], działając na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. nr 8, poz. 60 ze zm.) - zw. dalej O.p., decyzją z dnia 28 lipca 2011 r. odmówił umorzenia zaległości podatkowych z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 1999-2000 w łącznej kwocie 290.276,74 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 591.628 zł. Natomiast w zakresie wniosku o umorzenie zaległości wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie 13.966 zł, działając na podstawie art. 208 § 1 O.p. - umorzył postępowanie w sprawie jako bezprzedmiotowe, bowiem powyższa wskazywana przez wnioskodawcę kwota przewyższała istniejącą zaległość w tego tytułu. Decyzja powyższa stała się przedmiotem odwołania, w którym J. W. i J. W. wnieśli o zmianę decyzji w zakresie odmowy umorzenia zaległości podatkowych z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych poprzez umorzenie przedmiotowych zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, ewentualnie o uchylenie decyzji w całości i przekazanie sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania. Podatnicy zasadniczo powtórzyli argumenty zawarte w złożonym wniosku o udzielenie przedmiotowej ulgi. Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 O.p., utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia podał, że z art. 67a § 1 O.p., wynika, że w zależności od wyników oceny organ może, lecz nie musi, nawet jeśli zaistnieje sytuacja wskazująca na ważny interes podatnika lub interes publiczny, skorzystać z przyznanego mu uprawnienia do umorzenia należności podatkowych. Ulga ta ma charakter nadzwyczajny, nie zależy więc od subiektywnego odczucia podatnika, lecz od uznania organu podatkowego, że po stronie podatnika wystąpiły okoliczności o tym samym charakterze, tj. nadzwyczajne, uzasadniające zastosowanie tak ostatecznego rozwiązania jakim jest umorzenie należności podatkowych. Zasadą jest terminowe i w prawidłowej wysokości płacenie podatków, a w przypadku powstania zaległości podatkowej - wraz z ustawowo należnymi odsetkami za zwłokę. Odstąpienie od tej zasady i przyznanie ulgi z uwagi na to, że odbywa się kosztem środków należnych budżetowi państwa, następuje incydentalnie. Może mieć miejsce jedynie wówczas, gdy w konkretnej sytuacji podatnika i okolicznościach sprawy organ podatkowy wskutek przeprowadzonego postępowania dowodowo-wyjaśniającego i oceny zebranego materiału dowodowego uzna, że zachodzą przesłanki uzasadniające udzielenie podatnikowi ulgi poprzez umorzenie ciążących na nim z mocy przepisów zobowiązań podatkowych. Według oceny organu zaleganie z płatnościami na rzecz budżetu państwa, wbrew twierdzeniu J. W., nie powstało z przyczyn pozostających poza jego wpływem i działaniem, lecz jest skutkiem niezgodnego z obowiązującymi przepisami podatkowymi wywiązywania się z obowiązków podatkowych, wynikających z prowadzonej działalności gospodarczej, wskutek czego zostały wydane (na obojga małżonków) decyzje określające należny podatek z tego tytułu w kwotach znacznie wyższych od zeznanego, utrzymane następnie w całości w mocy przez organ odwoławczy. Zauważono, iż rozstrzygnięcia organu podatkowego w zakresie wymiaru podatku są prawomocne, a ustalenia, tak odnośnie przyczyn powstania zaległości, jak i wysokości zobowiązania, stały się niepodważalne. Ponadto w postępowaniu wszczętym wnioskiem o udzielenie ulgi w spłacie zaległości podatkowych nie podlegają ocenie argumenty czy też zarzuty skierowane przeciwko decyzji określającej zobowiązanie podatkowe, tak w zakresie kwoty wymiaru, jak i samego postępowania z tym związanego. Poddano szczegółowej analizie aktualną sytuację finansowo-materialną J. W., a także jego żony odpowiedzialnej solidarnie za przedmiotowe zobowiązania. Ustalono, że od 10.12.1987 r. podatnik prowadził działalność gospodarczą w ramach firmy handlowej "A" Export - Import. W składanych za lata 1999 - 2003 zeznaniach rocznych wykazany dochód w poszczególnych okresach wynosił: za 1999r. - 24.132,50 zł (zeznanie wspólne małżonków), za 2000 r. - 24.136,18 zł (zeznanie wspólne małżonków), za 2001 r. - 40.830,79 zł, za 2002 r. - 13.879,52 zł, za 2003 r. - 632,29 zł. Za 2004 r. J. W. wykazał stratę w wysokości 4.492,44 zł. Według ostatecznych decyzji wymiarowych Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu osiągnięty w roku 1999 dochód wyniósł 469.752,44 zł, a w 2000 r. - 375.002,52 zł, a więc znacznie odbiegał od dochodu zeznanego. O tym, że J. W. dysponował znacznymi środkami pieniężnymi, pozwalającymi na chociażby częściowe uregulowanie przedmiotowych zobowiązań podatkowych, świadczy poziom sprzedanych i nabytych towarów w ostatnim okresie działania firmy, tj. za XII 2003 r., I i II 2004 r., a więc w okresie, gdy już znana była kwota uszczuplenia budżetowego (decyzje wymiarowe za lata 1999-2000 zostały wydane odpowiednio w dniu 28.07.2003 r. i 22.10.2003 r.). Według informacji organu podatkowego pierwszej instancji w grudniu 2003 r. przy sprzedaży netto w wysokości 322.434,00 zł, dokonano zakupu netto na kwotę 130.720,00 zł; w styczniu 2004 r. przy sprzedaży netto 101.211 00 zł, zakupy netto wyniosły 98.236,00 zł; w lutym 2004 r. przy sprzedaży netto 81.085,00 zł zakupy netto wyniosły 3.149,00 zł. Wyjaśniono przy tym, iż - wbrew zarzutowi - nie tylko dochody, ale również obroty obrazują sytuację finansową prowadzonej działalności gospodarczej. Wysokość obrotów (sprzedaży) świadczy bowiem o posiadaniu środków finansowych na zakup towaru. Prowadzoną działalność gospodarczą podatnik zlikwidował z dniem 29.02.2004 r. Organ wskazał, że do protokołu o stanie majątkowym, który został spisany 20.06.2011 r. oraz informacji o aktualnej sytuacji materialnej złożono oświadczenie, iż z gospodarstwa rolnego strona osiąga miesięcznie dochód w wysokości 400 zł, korzysta także z pomocy rodziny. Wraz z matką jest współwłaścicielem samochodu marki Polonez (rok produkcji 1994) oraz właścicielem gruntów ornych o powierzchni 3,3 ha. Poza tym nie posiada żadnych ruchomości, czy też nieruchomości. Wnioskodawca zamieszkuje wraz z matką i ciotką, które są emerytkami i wspierają go materialnie w domu jednorodzinnym, stanowiącym własność siostrzeńca J. W.. Koszty utrzymania ponoszone wspólnie z domownikami wynoszą około 1.885 zł miesięcznie, natomiast wspólny dochód wynosi 2.300 zł. J. W. mieszka w mieszkaniu córki, nie ponosząc z tego tytułu żadnych kosztów. Z tytułu działalności gospodarczej - salon fryzjersko-kosmetyczny uzyskuje dochód w wysokości 500 zł miesięcznie, który w całości przeznacza na wyżywienie, lekarstwa i leczenie. Z załączonych akt w sprawie wynika, że za lata 2005-2010 z tytułu prowadzonej działalności uzyskała dochód brutto w wysokości 3.151,22 zł za 2005 r., 4.210,37 zł za 2006 r., 3.824,15 zł za 2007 r., 1.106,31 zł za 2008 r., 4.850,50 zł za 2009 r. i 5.624,52 zł za 2010 r. Na podstawie powyższych ustaleń organ odwoławczy, podobnie jak organ pierwszej instancji, nie negował, że w związku z obowiązkiem zapłaty zaległości w znacznej kwocie, sytuacja stała się trudna. Jednakże fakt ten, w świetle ustalonego całokształtu sprawy, nie może być argumentem rozstrzygającym w sprawie zwolnienia z obowiązku spłaty tych zaległości. Zdaniem organu likwidując z dniem 29.02.2004 r. dochodową działalność gospodarczą podatnik dokonał suwerennej decyzji. Organ ustalił, że J. W. nie tylko zlikwidował działalność gospodarczą, ale wyzbył się także majątku. Jak wynika z akt sprawy w dniu 31.10.2003 r. aktem notarialnym Rep. [...] dokonał sprzedaży za kwotę 70.000 zł, otrzymanej w formie darowizny, nieruchomości położonej w Byczynie, przy ul. 3-go Maja 21 składającej się z działki i położonego na niej budynku mieszkalnego. Nieruchomość ta sprzedana została siostrzeńcowi, który udzielił pozwolenia na użytkowanie części domu. W dniu 16.01.2004 r. J. W. dokonał sprzedaży samochodu ciężarowego Renault Laguna (rok produkcji 2001) za kwotę 44.262,30 zł netto. Dysponowali zatem podatnicy wolnymi środkami finansowymi uzyskanymi ze sprzedaży nieruchomości oraz samochodu. Zadecydowali jednak o ich wydatkowaniu na inne niż podatkowe cele. W 2007 r. J. W. dokonała na rzecz syna darowizny nieruchomości gruntowej niezabudowanej o powierzchni 0,1858 ha i udziału 1/2 części nieruchomości o powierzchni 0,0082 ha. Tym samym nastąpiło przysporzenie korzyści majątkowych kosztem środków należnych budżetowi. Działanie takie, mimo że dotyczy najbliższej rodziny, nie zasługuje na akceptację ze strony organów podatkowych w sytuacji posiadania zaległości podatkowych. Takie działania uniemożliwiły jednocześnie dochodzenie przedmiotowych zaległości w drodze postępowania egzekucyjnego. Wskazano, iż wyłącznie w instytucji umorzenia upatrywali skarżący sposób na wygaśnięcie zobowiązań podatkowych. W ocenie organu odwoławczego okoliczności sprawy nie wskazują, by ze względu na ważny interes podatnika lub interes publiczny uzasadnione było zwolnienie podatników od obciążających należności budżetowych. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej nie może odnieść skutku w postaci umorzenia zaległości powołana okoliczność niskich dochodów, brak majątku i pozostawania w separacji. Państwo W. są w związku małżeńskim i mają dwoje dorosłych dzieci. Córka przebywa za granicą a J. W. mieszka w jej mieszkaniu, nie ponosząc z tego tytułu żadnych wydatków. Pokrywanie przez córkę wszystkich opłat za mieszkanie pozwala na stwierdzenie, że posiada ona własne źródło dochodu. Podniesiono, iż pozostawanie w separacji nie oznacza ustania małżeństwa, a tym samym związanych z tym praw i obowiązków. Wynikający z art. 23 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 1964r. nr 9, poz. 59 ze zm.) obowiązek małżonków do wzajemnej pomocy oraz do współdziałania dla dobra rodziny, którą przez swój związek założyli obejmuje także pomoc w postaci świadczenia alimentacyjnego w przypadku, gdy jeden z małżonków znajduje się w trudnej sytuacji, istniejący nawet po rozwiązaniu lub unieważnieniu małżeństwa albo o orzeczeniu separacji (art. 128-130 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy). Wskazano także, że obowiązek taki spoczywa na dzieciach wobec rodziców, gdy ci pozostają w niedostatku, a także na krewnych w linii prostej oraz rodzeństwie. Obowiązek ten, co do zasady, nie powinien być wyprzedzony przez pomoc Państwa. W ocenie organu odwoławczego ani przyczyny powstania zaległości, ani obecne położenie J. W. i J. W. nie stanowią wystarczającej podstawy do umorzenia wnioskowanych zaległości. Nie leży bowiem w interesie publicznym, a wręcz byłoby z nim sprzeczne, umorzenie ciążących na podatniku zobowiązań, w sytuacji gdy istnieją możliwości ich zaspokojenia. Na taką możliwość wskazuje chociażby posiadany majątek (gospodarstwo rolne). Nie zmieniają tej oceny, dokonanej dla potrzeb postępowania o ulgę, uzgodnienia i relacje między małżonkami, a także plany związane z posiadaną nieruchomością. Wystarczającego argumentu w sprawie nie stanowi także powoływany przez J. W. zły stan zdrowia. Umorzenie zaległości podatkowych jest instytucją o charakterze wyjątkowym, bowiem zasadą jest płacenie podatków w ustawowych terminach. Organ odwoławczy zauważa, że umorzenie zaległości podatkowych jest równoznaczne z wygaśnięciem tego zobowiązania, co oznacza, iż organy podatkowe bezpowrotnie tracą prawo do jego odzyskania. Zatem w sytuacji, gdy istnieje nieruchomość zabezpieczona hipoteką nieuzasadnione byłoby podjęcie decyzji o umorzeniu zobowiązania podatkowego, a tym samym rezygnacja z możliwości przynajmniej częściowego zaspokojenia należnych budżetowi kwot. Mając na uwadze powyżej przedstawiony stan faktyczny sprawy organ stwierdził, że poprzez podjęte rozstrzygnięcie organu podatkowego pierwszej instancji nie został naruszony ważny interes podatnika, jakim jest zagrożenie jego bytu materialnego. Z uwagi na fakt uzyskiwania dochodów zarówno przez J. W., jak i przez osoby pozostające z J. W. we wspólnym gospodarstwie oraz ciążący na małżonkach i członkach rodziny obowiązek alimentacyjny - przeprowadzenie egzekucji z nieruchomości stanowiącej źródło dochodu J. W. nie spowoduje pozostawienia strony i rodziny bez środków do życia. Z tego względu zastosowanie tak ostatecznego rozwiązania, jakim jest w prawie podatkowym umorzenie należności budżetowych nie znajduje uzasadnienia. Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu stała się przedmiotem skargi wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu. Wnosząc o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu w części rozstrzygającej o odmowie udzielenia ulgi i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] skarżący zarzucili rażące naruszenie przepisów prawa, w tym w szczególności art. 67a § 1 pkt 3 O.p., poprzez niewłaściwą wykładnię i zastosowanie oraz art. 180, art. 181 i art. 187 O.p. Według skarżących - w istniejącym stanie faktycznym - organy podatkowe naruszyły zasadę swobodnej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego poprzez niewłaściwą ocenę przesłanek uzasadniających udzielenie wnioskowanej ulgi, o których mowa w art. 67a § 1 O.p., tj. ważnego interesu podatnika i interesu publicznego. Nadto, organ odwoławczy nie poczynił żadnych własnych ustaleń opierając się wyłącznie na interpretacjach i ustaleniach poczynionych przez organ podatkowy pierwszej instancji. Skarżący zauważyli, że we wniosku, wnosząc o umorzenie zaległości podatkowych w należyty i wyczerpujący sposób udokumentowali swoją sytuację materialną i osobistą. Sytuacja ta nie została zakwestionowana przez organy podatkowe, wręcz przeciwnie, została potwierdzona w uzasadnieniach skarżonych decyzji. Skarżący, podobnie jak we wniosku i odwołaniu, wskazali na jedyny i symboliczny dochód w wysokości 300 zł, jaki uzyskuje z prowadzonego gospodarstwa rolnego J. W.. Dochodu tego, a w przyszłości i świadczenia emerytalnego z ubezpieczenia społecznego rolników, chce pozbawić skarżącego organ egzekucyjny poprzez zajęcie i licytację nieruchomości. Skarżący ponownie wskazali, że J. W. nie posiada żadnych oszczędności, papierów wartościowych, ani wartościowego mienia ruchomego. W związku z istniejącym zadłużeniem nie posiada zdolności kredytowej, a zatem szans na rozpoczęcie działalności gospodarczej, z której musiał zrezygnować z uwagi na utratę płynności finansowej i brak zdolności kredytowej. Nadto, z uwagi na zamieszkiwanie na terenie dotkniętym szczególnie wysokim bezrobociem, wiek oraz stan zdrowia, nad którym organy podatkowe przeszły do porządku dziennego, nie ma szans na podjęcie pracy. Według skarżących, powyższe okoliczności wskazują na istnienie przesłanki stanowiącej o umorzeniu zaległości podatkowych, tj. ważnego interesu podatnika. Tym bardziej że, jak podnieśli skarżący, samo doświadczenie życiowe pokazuje, że nie jest możliwa spłata zaległości podatkowych (bez względu na przyczyny powstania) rzędu kilkudziesięciu tysięcy złotych, a wraz z zaległościami w podatku dochodowym od osób fizycznych ponad milion złotych, przy dochodach 300 zł miesięcznie. W związku z powyższym, w świetle zebranego materiału dowodowego, skarżący zarzucili, że uzasadnienie decyzji organu odwoławczego nie posiada jasnego uzasadnienia zarówno co do faktów, jak i co do prawa. Z jednej strony organy podatkowe potwierdzają bowiem beznadziejną sytuację finansowo-materialną skarżących, z drugiej zaś, co według skarżących jest nielogiczne, odmawiają umorzenia zaległości podatkowych z uwagi na brak ważnego interesu podatnika. Skarżący powołali się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 02.09.1999r. sygn. akt SA/Sz 1753/98, z którego wynika, że dysproporcja między dochodem podatnika i jego możliwościami w spłacie zaległości podatkowych, a wielkością wymagalnych zobowiązań nie jest tylko subiektywnym odczuciem podatnika, ale obiektywną okolicznością którą organy podatkowe winny brać pod uwagę. Skarżący zarzucili także, że organy podatkowe nie przeanalizowały sprawy pod kątem występowania drugiej z przesłanek, tj. ważnego interesu publicznego, która niewątpliwie istnieje i stanowi podstawę do umorzenia zaległości podatkowych. Ponownie wskazali, że licytacja gospodarstwa rolnego spowoduje pozbawienie J. W. symbolicznego dochodu, a w przyszłości prawa do emerytury rolniczej nie tylko jego, lecz także J. W.. Skarżąca bowiem podlega również ubezpieczeniu społecznemu rolników i tylko z tego powodu uzyskuje niewielkie dochody z prowadzonej działalności gospodarczej. Gdyby bowiem przeszła na pełne ubezpieczenie emerytalno-rentowe w Zakładzie Ubezpieczeń Społecznych, przy składce około 900 zł miesięcznie, nie osiągnęłaby żadnego dochodu i zmuszona byłaby do wyrejestrowania prowadzonej działalności. Tym samym pozostałaby bez środków do życia. W związku z powyższym skarżący zostaliby pozbawieni źródeł dochodu i zmuszeni byliby do korzystania z pomocy społecznej, a więc koszty ich utrzymania zostałyby przerzucone na środki publiczne, co nie leży w interesie publicznym. Powyższe stanowi o wystąpieniu w sprawie przesłanki do umorzenia zaległości podatkowych, jaką jest interes publiczny, a co zostało pominięte przez organy podatkowe. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu wnosił o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu zważył co następuje : Stosownie do treści art. 1 §1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r., poz. 1269 ze zm.) w związku z art. 1 i 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 t.j.) [dalej p.p.s.a], sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę organów administracji publicznej. Kontrola, o której mowa, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Oznacza to, że badaniu w postępowaniu sądowo – administracyjnym podlega prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do istniejącego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność wykładni tych przepisów. Stosownie do przepisu art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a, sąd uchyla decyzję, gdy stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź gdy stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także gdy stwierdzi naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego. Kontrolując w tak zakreślonej kognicji zaskarżoną decyzję, Sąd uznał, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie zauważyć należy, iż zaskarżona do tut. Sądu decyzja dotyczy odmowy umorzenia zaległości podatkowych z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 1999 - 2000. W sprawie nie doszło jednak do przedawnienia zobowiązania podatkowego za powyższy okres z uwagi na ustanowioną hipotekę zabezpieczającą sporne zobowiązanie podatkowe (70 § 8 O.p.), co wynika z analizy akt administracyjnych. Odnosząc się do istoty sporu - zarzutów w zakresie odmowy umorzenia zaległości podatkowych wskazać należy na podstawę prawną rozstrzygnięcia - art. 67a § 1 O.p. Jak zauważyli skarżący, decyzja wydana na podstawie tego przepisu ma charakter uznaniowy. Oznacza to, że nawet spełnienie określonej w tym przepisie przesłanki w postaci zaistnienia ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego nie oznacza powstania obowiązku udzielenia ulgi, ale jedynie stwarza możliwość jej udzielenia. Stąd, spełnienie wymienionych przesłanek jedynie otwiera możliwość rozważenia zasadności wniosku podatnika, nie obligując wszakże organów podatkowych do jego uwzględnienia. Uznaniowy charakter decyzji organu podatkowego determinuje także sposób i zakres kontroli legalności takiego rozstrzygnięcia przez sąd administracyjny. Kontrola ta ogranicza się w istocie do zbadania, czy w toku postępowania zebrano w sposób wyczerpujący materiał dowodowy i wyjaśniono istotne dla rozstrzygnięcia okoliczności faktyczne oraz czy po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu zebranego materiału dokonano prawidłowej oceny przesłanek warunkujących zastosowanie dobrodziejstwa przepisu. Sądowa kontrola decyzji uznaniowej obejmuje samo postępowanie poprzedzające jej wydanie, ale nie rozstrzygnięcie, będące wynikiem dokonania określonego wyboru (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 lipca 2008 r. sygn. akt II FSK 660/07, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 stycznia 2012r. sygn. akt II FSK 671/11, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 stycznia 2011 r., I OSK 1496/10). Analizując zaskarżoną decyzję w powyższych granicach, stwierdzić należy, iż decyzja nie narusza przepisów postępowania w stopniu, który mógł mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, bowiem organy podatkowe przeprowadziły postępowanie zgodnie z przepisami prawa, dokonały prawidłowych ustaleń faktycznych w oparciu o cały zebrany w sprawie i wyczerpująco rozpatrzony materiał dowodowy. Instytucja umorzenia zaległości podatkowej ma charakter nadzwyczajny, a zatem także okoliczności uzasadniające jej zastosowanie winny mieć taki sam przymiot. Przesłanki umorzenia zaległości podatkowej "ważny interes podatnika" i "interes publiczny" należą do kategorii pojęć nieostrych, niedookreślonych, a więc takich, które wymagają każdorazowej oceny na tle konkretnych okoliczności faktycznych danej sprawy, a ocena ich zaistnienia winna być dokonywana w oparciu o kryteria obiektywne, a nie subiektywne przekonanie podatnika lub organu. Wbrew zarzutom skargi ograny podatkowe w sposób wszechstronny przeprowadziły postepowanie dowodowe i wyjaśniające. Dokonując ustaleń faktycznych oparły się na wszechstronnie zebranym i zbadanym materiale dowodowym, wyjaśniły także wszystkie istotne okoliczności mające wpływ dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy. Zdaniem Sądu organy prawidłowo oceniły, iż w rozpatrywanej sprawie nie wystąpiły okoliczności uzasadniające twierdzenie, że za umorzeniem zaległości podatkowych przemawiał interes podatnika. Słusznie przy tym doszły do takiego wniosku nie tylko poprzez zbadanie sytuacji finansowej skarżących, którą bezspornie oceniły jako trudną, ale również poprzez wskazanie przyczyn powstania przedmiotowych zaległości i działań podjętych przez strony po tym fakcie. Podkreślenia wymaga, że za umorzeniem zaległości podatkowej przemawiać mogą wypadki niezależne od sposobu postępowania podatnika, bądź spowodowane działaniem czynników, na które podatnik nie mógł mieć wpływu (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 marca 2002 r. sygn. akt I SA/Gd 1563/99). W niniejszej sprawie organy takich okoliczności nie stwierdziły i ocena ta, w świetle zgromadzonych dowodów, nie jest oceną dowolną. Powstanie przedmiotowych zaległości było spowodowane niewywiązywaniem się podatnika z ciążących na nim obowiązków podatkowych. Także zły stan zdrowia skarżącego i trudna sytuacja materialna w jakiej znajdują się skarżący nie uzasadnia zwolnienia z obowiązku zapłaty przedmiotowej zaległości. Z takimi trudnościami boryka się znaczna część podatników. Ustawodawca w art. 67a O.p., nie wskazuje, że trudna sytuacja finansowa podatnika spowodowana obowiązkiem zapłaty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, stanowi wystarczającą przesłankę do udzielenia ulgi w formie ich umorzenia. Nie bez wpływu na ocenę istnienia opisywanych wyżej przesłanek pozostaje fakt wyzbycia się przez skarżącego majątku: sprzedaż siostrzeńcowi nieruchomości, który udzielił mu pozwolenia na użytkowanie części domu, a także sprzedaż samochodu. Z uzyskanych w ten sposób środków skarżący nie opłacił chociażby w części zaległości podatkowych, które winny być realizowane z pierwszeństwem przed innymi należnościami, a zdecydował o ich wydatkowaniu na inne cele. Podobnie skarżąca dokonała na rzecz syna darowizny nieruchomości gruntowej niezabudowanej. W świetle powyższych okoliczności rację ma organ wskazując w zaskarżonej decyzji, iż wyzbywając się majątku skarżący mieli na celu wykazanie, iż nie posiadają jakichkolwiek środków finansowych, a także udaremnienie dochodzenia przedmiotowych zaległości w drodze egzekucji administracyjnej. Skoro pomimo upływu ponad 10 lat od powstania zaległości skarżący nie podjęli żadnych działań mających na celu chociażby częściowe ich uregulowanie, a ich działania ograniczyły się wyłącznie do składania wniosków o udzielenie ulgi w postaci umorzenia trafne są wnioski do jakich doszedł organ odwoławczy podnosząc, że wyłącznie w instytucji umorzenia skarżący upatrują sposób na wygaśnięcie zobowiązań. W świetle tych faktów zasadnym jest twierdzenie, że odmowa umorzenia zaległości podatkowych przez organ podatkowy reprezentujący interesy Skarbu Państwa podmiotom działającym na jego szkodę stanowiłoby niczym nieuzasadniony, a wręcz niedopuszczalny przywilej godzący w interes publiczny i w żaden sposób nie dający się pogodzić z wykładnią pojęcia "ważnego interesu podatnika". Także, jak słusznie zauważył Dyrektor Izby Skarbowej, za sprzeczne z interesem publicznym byłoby umorzenie ciążących na podatniku zobowiązań, w sytuacji, gdy z uwagi na posiadane gospodarstwo rolne istnieją możliwości ich zaspokojenia chociażby w części i nie mogą tego zmienić plany skarżącego odnośnie posiadanej nieruchomości. Zdaniem Sądu podnoszone w skardze argumenty przeciwko prowadzonej egzekucji z nieruchomości, dotyczące pozbawienia skarżącego jedynego źródła dochodu, czy w przyszłości – emerytury rolniczej, a także wykazywanie negatywnego wpływu licytacji gospodarstwa na działalność gospodarczą skarżącej nie mogły przesądzić o zaistnieniu ważnego interesu publicznego w szczególnie w sytuacji, kiedy to niezgodne z przepisami działanie podatnika spowodowało powstanie spornych zaległości podatkowych, a także gdy zobowiązani po powstaniu zaległości wyzbywali się majątku i od początku wykazywali bierną postawę odnośnie spłaty zadłużenia. Zgodnie zaś z art. 84 Konstytucji RP każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków określonych w ustawie. Zatem podzielić należy pogląd wyrażony w uzasadnienia wyroku WSA w Opolu z dnia 14.01.2009 r. sygn. akt I SA/Op 276/08, na który powołano się w zaskarżonej decyzji, że nie można z instytucji umorzenia czynić środka prowadzącego do zwolnienia z zapłaty zaległości podatkowej, bowiem zasadą jest należyte wywiązywanie się wszystkich podatników z obowiązku płacenia podatków. Przyznanie wnioskowanej ulgi świadczyłoby o potraktowaniu strony w sposób preferencyjny w stosunku do podatników wywiązujących się z obowiązku terminowego regulowania swoich zobowiązań. Ważnego interesu podatnika, jako przesłanki umorzenia zaległości podatkowej, nie można utożsamiać z jego subiektywnym przekonaniem o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej. Pojęcie ważnego interesu podatnika należy rozumieć możliwie szeroko lecz jego wystąpienia nie można upatrywać wyłącznie w dolegliwości finansowej jakiej doświadcza strona w związku z koniecznością wywiązania się z ciążących na niej zobowiązaniach podatkowych (por. wyrok NSA z dnia 7 października 2010 r. sygn. akt II GSK 1000/09, LEX nr 746048). W świetle powyższych okoliczności, Sąd w składzie tu orzekającym podziela stanowisko organów skarbowych o braku wystarczających podstaw do zastosowania żądanej ulgi. Przeprowadzona kontrola legalności zaskarżonej decyzji nie wykazała naruszenia art. 67 a § 1 Ordynacji podatkowej, a postępowanie, wbrew zarzutom skargi, przeprowadzono z zachowaniem zasad wynikających z art. 120, art. 121, art. 180 i art. 187 O.p. Z zaskarżonej decyzji jak i z analizy zebranego materiału dowodowego wynika, iż organy podjęły działania dotyczące wszechstronnego ustalenia sytuacji skarżących oraz podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Organy dokonały oceny zebranego materiału dowodowego zgodnie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego. Umożliwiono stronie czynny udział w prowadzonym postępowaniu, a wydane rozstrzygnięcia uwzględniają zebrany materiał dowodowy. Świadczy o tym zarówno treść uzasadnienia zaskarżonej decyzji, jak i dokonana ocena zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w kontekście przesłanek warunkujących zastosowanie ulgi. Odnosząc się do zarzutu skargi podnieść należy, iż fakt, że organ odwoławczy uznał za wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia materiał dowodowy zgromadzony przez organ I instancji, nie stanowi naruszenia przepisów prawa, skoro materiał ten był kompletny i nie wymagał uzupełnienia. Strona miała możliwość zapoznania się z materiałem dowodowym w toku postępowania odwoławczego, z czego nie skorzystała, miała także prawo do podnoszenia nowych istotnych okoliczności czy dowodów, czego nie uczyniła. Słusznie zatem wskazał organ w odpowiedzi na skargę, że organy podatkowe nie muszą poszukiwać w nieskończoność dowodów w sytuacji, gdy ich nie oferuje sam podatnik. Wszystkie argumenty zostały zbadane przez organy i ocenione pod kątem ważnego interesu podatnika i interesu społecznego, a to, że wnioski wyprowadzone z takiej oceny nie zadowalają skarżących, nie dowodzi wadliwości rozstrzygnięcia. Z tych względów na podstawie art. 151 p.p.s.a, należało skargę oddalić.