II SA/Op 128/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Daria Sachanbińska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Elżbieta Kmiecik Sędzia WSA Elżbieta Naumowicz Protokolant St. inspektor sądowy Joanna Szyndrowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 czerwca 2016 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. z siedzibą w [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Opolu z dnia 31 grudnia 2014 r., nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry oddala skargę. Przedmiotem skargi wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu przez A Sp. z o.o. z siedzibą w [...], zwaną dalej Spółką lub skarżącą, reprezentowaną przez radcę prawnego D. S., jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w Opolu z dnia 31 grudnia 2014 r., nr [...], którą utrzymano w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu z dnia 13 sierpnia 2014 r., nr [...], wymierzającą skarżącej karę pieniężną w wysokości 12.000 zł z tytułu urządzania gier na automacie o nazwie [...] numer [...] poza kasynem gry. Wydanie zaskarżonej decyzji poprzedziło postępowanie o następującym przebiegu: W dniu 24 marca 2011 r. funkcjonariusze Urzędu Celnego w Opolu przeprowadzili w lokalu B przy ul. [...] w [...] kontrolę w zakresie urządzania i prowadzenia gier hazardowych. W wyniku kontroli stwierdzono, że w lokalu znajduje się automat do gier o nazwie [...] nr [...], należący do skarżącej. Szczegółowy opis urządzenia oraz przebieg i wyniki z kontroli, wraz z omówieniem czynności podjętych przez funkcjonariuszy, w tym przeprowadzonego eksperymentu w postaci gier na przedmiotowym automacie, zostały utrwalone w protokole z dnia 24 marca 2011 r., nr [...]. Sporządzono też dokumentację fotograficzną. Postanowieniem z dnia 24 lutego 2012 r., nr [...], Naczelnik Urzędu Celnego w Opolu wszczął z urzędu wobec skarżącej postępowanie w sprawie wymiaru kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie [...] numer [...], poza kasynem gry. Do postępowania tego organ włączył dokumenty zgromadzone podczas kontroli z dnia 24 marca 2011 r., jak również dokumenty z przeprowadzonego postępowania karno-skarbowego, w tym opinię R. R. - ustanowionego biegłym przy Sądzie Okręgowym w [...] z zakresu informatyki, telekomunikacji i automatów do gier z dnia 27 kwietnia 2011 r., stwierdzającą, że na badanym podczas kontroli automacie rozgrywane były gry w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy (art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych). Decyzją z dnia 13 sierpnia 2015 r., nr [...], Naczelnik Urzędu Celnego w Opolu wymierzył Spółce karę pieniężną w kwocie 12.000 zł z tytułu urządzania gier na automacie [...] nr [...], poza kasynem gry. Decyzja wydana została na podstawie art. 207 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm. [obecnie: Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.]), zwanej dalej Ordynacją podatkową, oraz art. 2 ust. 3-5, art. 4 ust. 2, art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 ust. 1, art. 91 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. nr 201 poz. 1540, z późn. zm. [obecnie: Dz. U. z 2015 r. poz. 612, z późn. zm.]), zwanej dalej ustawą. W uzasadnieniu organ wskazał, że urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach reguluje wskazana w podstawie prawnej ustawa, obowiązująca od dnia 1 stycznia 2010 r. Wyjaśnił, że w myśl definicji z art. 2 ust. 3 oraz ust. 5 ustawy, gry hazardowe na automatach muszą spełniać kryteria polegające na organizowaniu ich w celach komercyjnych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, ale nie musi być spełniony wymóg uzyskiwania wygranych pieniężnych lub rzeczowych. Wystarczającym warunkiem do uznania za grę na automacie będzie losowy charakter gry rozgrywanej przy pomocy takiego urządzenia. Dokonując analizy ustaleń z przeprowadzonego przez funkcjonariuszy eksperymentu oraz analizy opinii biegłego sądowego R. R. z dnia 27 kwietnia 2011 r., uzupełnionej w dniu 4 sierpnia 2012 r., w konfrontacji z dowodami przedłożonymi przez skarżącą, organ stwierdził, że badany automat jest automatem w rozumieniu art. 2 ust. 5 ustawy, ponieważ gra organizowana była w celach komercyjnych, na urządzeniu elektronicznym o charakterze losowym. Organ podniósł również, że działalność w zakresie gry na spornym automacie może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry, natomiast Spółka takiej koncesji nie posiada. Wystąpiła zatem przesłanka z art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy i Spółka podlega karze pieniężnej w kwocie 12.000 zł, jako urządzająca gry na automatach poza kasynem gry (art. 89 ust. 2 pkt 2 ustawy). Odnosząc się do przedstawionych przez stronę opinii prawnych, organ stwierdził, że ustalenia w nich zawarte stanowią swobodny opis szerszej grupy automatów, który nie uwzględnia specyfiki działania automatu objętego postępowaniem. Poza tym opinie te zostały napisane w sposób uniwersalny, tak, aby mogły być następnie wykorzystywane w stosunku do wszystkich automatów [...]. Tym samym organ odmówił przyznania przedmiotowym dokumentom waloru bezstronności i obiektywizmu, a przyjęte w nich ustalenia co do charakteru gry uznał za nieprzekonujące i sprzeczne z zasadami doświadczenia życiowego. Stwierdził również, że w postępowaniu nie powstało zagadnienie wstępne związane z art. 2 ust. 6 ustawy, ponieważ decyzja w przedmiocie nałożenia na stronę kary nie jest uzależniona od rozstrzygnięcia Ministra Finansów. Ponadto organ obszernie omówił i odniósł się do kwestii notyfikacji projektu ustawy w związku z technicznym charakterem jej przepisów i przyjął w tym zakresie, że istniały podstawy do zastosowania w sprawie art. 89 ust. 1 ustawy. Od powyższej decyzji Spółka wniosła odwołanie, w którym zarzuciła naruszenie następujących przepisów: - art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 oraz art. 91 w związku z art. 6 i art. 14 ustawy poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na wymierzeniu kary pieniężnej, pomimo braku notyfikacji projektu ustawy, wymaganej przepisem art. 8 ust. 1 oraz art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE L 204, s. 37, z późn. zm.), zwanej dalej dyrektywą 98/34/WE i w konsekwencji zastosowanie przepisów technicznych, które są bezskuteczne i w świetle orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej w skrócie TSUE) z dnia 19 lipca 2012 r. nie mogły być podstawą wymierzania kar. Tym samym postępowanie prowadzone było z naruszeniem art. 121 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, w sposób budzący wątpliwości strony; - art. 2 ust. 3 oraz art. 2 ust. 5 ustawy poprzez ich błędną wykładnię dokonaną wbrew dyrektywie płynącej z zasady per non est oraz wbrew zasadzie racjonalnego ustawodawcy, której zastosowanie prowadziłoby do zrównania pod względem znaczenia odmiennych pojęć użytych przez ustawodawcę w definicjach wskazanych w tych przepisach, a w konsekwencji do zbędności jednego ze wskazanych pojęć i ostatecznie oparcie rozstrzygnięcia na błędnie zrekonstruowanej normie prawnej i tym samym prowadzenie postępowania w sposób budzący wątpliwości strony, tj. z naruszeniem art. 121 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej; - art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej wyrażającego zasadę, zgodnie z którą obowiązkiem organu podatkowego jest rozstrzygnięcie wszelkich wątpliwości faktycznych, a także co do wykładni prawa na korzyść podatnika, w przedmiotowej sprawie szczególnie uzasadnionym wobec braku legalnych definicji pojęć ustawowych takich jak "element losowości" oraz "charakter losowy", zawartych w art. 2 ust. 3 i 5 ustawy, budzących poważne wątpliwości interpretacyjne i mających kapitalne znaczenie dla możliwości kwalifikacji gry na konkretnym urządzeniu jako gry hazardowej, a tym samym podstawy do zastosowania art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy, polegające na dokonaniu przez organ wykładni najmniej korzystnej dla strony; - art. 188 w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej przez brak pełnego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego, polegającego jedynie na lakonicznym odniesieniu się do dowodów recypowanych przez organ z postępowania karno-skarbowego w postaci ekspertyzy technicznej inż. J. K. dotyczącej sposobu funkcjonowania urządzenia do gier zręcznościowych identycznego z urządzeniem objętym niniejszym postępowaniem oraz opinii prawnej prof. S. P. i prof. M. C., które to dowody mogą mieć wpływ na rozstrzygnięcie sprawy i w konsekwencji rozpatrzenie sprawy w oparciu o niepełny materiał dowodowy; - art. 210 § 1 pkt 6 oraz art. 124 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej przez brak uzasadnienia faktycznego decyzji w zakresie niewyjaśnienia przyczyn, dla których organ lakonicznie odniósł się do dowodów w postaci ekspertyzy technicznej biegłego sądowego inż. J. K., prof. S. P. oraz opinii prawnej prof. M. C., które to dowody mogą mieć wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, a analiza przedmiotowych dowodów w zakresie oceny funkcjonowania zakwestionowanego urządzenia prowadzi do wniosków przeciwnych od przyjętych w zaskarżonej decyzji; - art. 181, art. 187 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez oparcie zaskarżonej decyzji na wnioskach zawartych w opinii biegłego sądowego R. R., uzupełnionej w dniu 8 sierpnia 2012 r., pomimo oczywistej wadliwości formalnej oraz merytorycznej tej opinii z punktu widzenia właściwych przepisów postępowania karnego, dyskwalifikującej wskazaną opinię w świetle przydatności dla wyjaśnienia sprawy, a także zaniechanie dokonania oceny i weryfikacji pod kątem prawidłowości tak zgromadzonego dowodu w sprawie; - art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy przez błędne zastosowanie w stanie faktycznym sprawy i przyjęcie, że przepis art. 89 ustawy znajduje zastosowanie także do urządzania gier na symulatorach zręcznościowych nieobjętych przepisami art. 2 ust. 3 oraz art. 2 ust. 5 ustawy; - art. 2 Konstytucji RP w związku z art. 89 ustawy oraz art. 24 i art. 107 § 1 K.k.s. poprzez oparcie rozstrzygnięcia na niekonstytucyjnym przepisie art. 89 ustawy, zakładającym wymierzenie finansowej kary pieniężnej w stosunku do tych samych osób i za identycznie zdefiniowany czyn zagrożony grzywną, penalizowany w art. 107 § 1 w zw. z art. 24 K.k.s.; - art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o Służbie Celnej poprzez oparcie ustaleń m.in. na protokole z eksperymentu, odtworzenia możliwości gry, pomimo braku dowodów na okoliczność zgodności tego eksperymentu z powyższym przepisem. Na podstawie tak sformułowanych zarzutów Spółka wniosła o uchylenie decyzji organu pierwszej instancji oraz o umorzenie postępowania, a nadto o zawieszenie postępowania do czasu rozpoznania przez Trybunał Konstytucyjny pytań prawnych skierowanych przez WSA w Gliwicach w dniu 21 maja 2012 r. (sygn. akt III SA/Gl 1979/11) oraz NSA w dniu 15 stycznia 2014 r. (sygn. akt II GSK 686/13). Postanowieniem z dnia 22 września 2014 r., wydanym na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Celnej w Opolu zawiesił postępowanie do czasu rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez TK w sprawie o sygn. akt P 4/14, a postanowieniem z dnia 10 grudnia 2014 r. organ podjął zawieszone postępowanie. W piśmie z dnia 16 grudnia 2014 r. Spółka podtrzymała wniosek o zawieszenie postępowania oraz wniosła o dopuszczenie dowodu z opinii prof. dr hab. J. K. z dnia 26 maja 2011 r. na okoliczność wykazania wadliwości oraz niezgodności z przepisami K.p.k. opinii biegłego R. R.. Ponadto, powołując się na orzecznictwo sądowoadministracyjne, Spółka powieliła argumentację w kwestii bezskuteczności przepisów ustawy z powodu braku ich notyfikacji i sprecyzowała, że w wyroku z dnia 19 lipca 2012 r. TSUE w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11, jednoznacznie wskazał, że przepisy tego rodzaju jak art. 14 ust. 1 ustawy należy uznać za przepis techniczny w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE. Spółka ponownie wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz umorzenie postępowania. W wyniku rozpatrzenia odwołania, opisaną na wstępie decyzją z dnia 31 grudnia 2014 r., wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 i art. 181 Ordynacji podatkowej w związku z art. 6 ust. 1, art. 8, art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy, Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy zrelacjonował przebieg postępowania, przytoczył treść przepisów mających zastosowanie w sprawie oraz wskazał na ustalenia dokonane podczas kontroli w dniu 24 marca 2011 r., która - jak podał - została przeprowadzona na podstawie art. 30 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz. U. z 2013 r. poz. 1404, z późn. zm. [obecnie: Dz. U. z 2015 r. poz. 990, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o Służbie Celnej. Organ przytoczył również ustalenia z przeprowadzonego na podstawie art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o Służbie Celnej eksperymentu oraz zapisy z opinii wydanej przez biegłego sądowego R. R. Na podstawie zgromadzonych dowodów organ przyjął, że prowadzenie gier na kontrolowanym automacie, uzależnione od uprzedniej wpłaty określonej kwoty pieniędzy w celu uruchomienia automatu i rozegrania gier, świadczy niewątpliwie o komercyjnym ich charakterze. Jednocześnie, gry prowadzone przy pomocy przedmiotowego automatu mają charakter losowy. Stosownie do dokonanej oceny organ odwoławczy stwierdził, że prawidłowo organ pierwszej instancji ustalił, iż na automacie prowadzone były gry losowe, co spełniało przesłankę z art. 2 ust. 5 ustawy pozwalającą zakwalifikować urządzane gry jako gry na automatach. Powołując zapis art. 6 ust. 1 ustawy, dodatkowo wskazał, że w trakcie prowadzonego postępowania ustalono też, iż strona nie posiada koncesji, o której mowa w powołanym przepisie i wobec tego, urządzając gry na spornym automacie, spełniającym kryteria z art. 2 ustawy, naruszyła art. 6 ustawy, prowadząc działalność poza kasynem gry. Z kolei, odnosząc się do kwestii braku notyfikacji projektu ustawy, stosownie do wymogu z art. 8 ust. 1 oraz art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, organ za prawidłowe uznał stanowisko organu pierwszej instancji co do tego, że przepisu art. 14 ust. 1 ustawy nie można traktować za przepis techniczny w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE. Podkreślił, że w wyroku TSUE z dnia 19 lipca 2012 r., w połączonych sprawach C-213/11, C-214/11 i C-217/11 (Fortuna i inni), odnoszącym się do obowiązku notyfikacji niektórych przepisów ustawy, Trybunał poddał analizie art. 14 ust. 1 oraz przepisy przejściowe, tj. art. 129 ust. 2, art. 138 ust. 1, art. 135 ust. 2 ustawy i nie wskazał jednoznacznie na ich techniczny charakter, lecz rozstrzygnął jedynie, że taki ich charakter jest potencjalnie możliwy. Według organu odwoławczego, to powoduje, że pogląd wnioskodawcy o technicznym charakterze tego przepisu należy odrzucić. W omawianym zakresie, jako istotny organ wskazał pogląd Sądu Najwyższego, który w uzasadnieniu postanowienia z dnia 28 listopada 2013 r., sygn. akt I KZP 15/13, rozważając regułę kolizyjną wynikającą z art. 91 ust. 3 Konstytucji RP, przyjął, że nie ma ona zastosowania w przypadku niedochowania przez organy Państwa Polskiego obowiązku notyfikacji projektu regulacji prawnej mającej charakter przepisu technicznego. Organ odwoławczy odrzucił też pogląd odwołania o technicznym charakterze przepisów ustawy wywodzony z orzeczenia TSUE z dnia 19 lipca 2012 r. i zauważył, że Trybunał nie przesądził kategorycznie, iż art. 14 ust. 1 ustawy ma techniczny charakter. Natomiast, wskazując na orzecznictwo sądowoadministracyjne, dostrzegł, że sądy administracyjne odmawiały przyznania jednoznacznie technicznego charakteru tego przepisu. Dalej zaznaczył, że przekonanie o prawidłowości postępowania wynika także z poglądu przedstawionego przez TK w wyroku z dnia 23 lipca 2013 r., sygn. akt P 4/11, w świetle którego przepis art. 135 ust. 2 ustawy jest zgodny z art. 2 Konstytucji RP i nie narusza praw nabytych przedsiębiorców oraz zasady ochrony interesów w toku. Wedle zaś Sądu Najwyższego (wyrok z dnia 28 listopada 2013 r., sygn. akt I KZP 15/13), sądy i urzędy powinny stosować przepisy ustawy o grach hazardowych, pomimo braku notyfikacji Komisji Europejskiej, a wątpliwości co do ich obowiązywania może rozstrzygnąć tylko Trybunał Konstytucyjny. Powołując się na art. 120 Ordynacji podatkowej, organ odwoławczy wyjaśnił, że organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa i mają obowiązek poszanowania oraz przestrzegania prawa powszechnie obowiązującego tak długo aż prawo to nie utraci mocy obowiązującej do kształtowania konkretnych praw i obowiązków. Stosownie do tego wywiódł, że dopóki Trybunał Konstytucyjny nie uchyli ustawy, istnieje obowiązek jej stosowania w pełnym zakresie. Odnosząc się do zarzutu naruszenia zasad postępowania podatkowego, w szczególności wadliwości postępowania dowodowego, organ odwoławczy wyjaśnił, że organy nie przeprowadziły dowodu z opinii biegłego. Organ dostrzegł, że opinia R. R. na gruncie postępowania podatkowego nie stanowi dowodu, o którym mowa w art. 190 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej. W postępowaniu podatkowym jest to bowiem dowód z dokumentu, jednakże którego treść winna być oceniana tak jak dowodu z opinii biegłego. Oceniając zatem ten dokument w postaci ekspertyzy biegłego, organ doszedł do wniosku, iż jest sporządzony w sposób jasny i czytelny. Nie dyskwalifikuje przedmiotowej opinii jako dowodu w postępowaniu podatkowym fakt, iż została ona sporządzona dla celów innego postępowania, a mianowicie postępowania karnego-skarbowego. Zgodnie bowiem z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, jako dowód w sprawie należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Poza tym przepisy Ordynacji podatkowej nie określają wymogów formalnych, jakie powinny spełniać opinie biegłych. Forma sporządzenia opinii uzależniona jest od swobodnego uznania biegłego. Wobec tego, zasadnie opinia biegłego R. R. została przyjęta i zaakceptowana jako dowód zarówno przez organ pierwszej, jak i drugiej instancji. W dalszej części wywodów organ odwoławczy odniósł się do wartości merytorycznej i dowodowej przedłożonych przez stronę opinii inż. J. K., prof. M. C. oraz prof. S. P., uznając, że treść tych dokumentów pozostaje w sprzeczności z dowodami zebranymi w sprawie. Organ zwrócił uwagę, że sporny automat nie posiadał żadnych zabezpieczeń (plomb), w związku tym nie można bezsprzecznie stwierdzić, iż ustalenia wskazane w załączonych opiniach odnoszą się do automatu objętego niniejszym postępowaniem i na dzień jego badania. Zdaniem organu, dla sprawy istotny jest stan automatu w dniu przeprowadzenia kontroli, a ten ustalono w oparciu o eksperyment przeprowadzony przez funkcjonariuszy celnych, co zostało następnie potwierdzone badaniami przeprowadzonymi przez biegłego sądowego. Ponadto przedłożone przez skarżącą opinie nie przemawiają za uznaniem przedmiotowego automatu za urządzenie zręcznościowe. Zdaniem organu, opisana w opinii J. K. możliwość decydowania przez grającego o momencie wciśnięcia klawisza "Start/Stop" jest oczywista, natomiast z opinii tej absolutnie nie wynika, że grający ma jakikolwiek wpływ i wiedzę o kombinacji znaków, jaka zostanie wyświetlona w wyniku zatrzymania bębnów. W odniesieniu do opinii prof. M. C., organ stwierdził, że co prawda została sporządzona dla automatu o podobnej nazwie, lecz nie dla skarżącej, więc utożsamianie jej z automatem objętym niniejszym postępowaniem, jest dowolne. Ponadto, w ocenie organu, o ile wybór momentu zatrzymania bębnów jest oczywisty i nie wymaga oceny, to łączenie tego oczywistego faktu z wiedzą grającego o kombinacji znaków, jak to uczynił autor opinii, nie znajduje odzwierciedlenia w materiale dowodowym. Zgromadzone dowody jednoznacznie bowiem potwierdzają, że szybkość z jaką następują zmiany znaków na imitacjach bębnów pozostaje daleko poza ludzkimi możliwościami percepcji. W odniesieniu zaś do opinii prof. S. P., organ odwoławczy zwrócił uwagę na błędne, jego zdaniem, rozumienie pojęcia losowości, które autor opinii odnosi do oprogramowania gier zainstalowanych na tym automacie, a nie sytuacji uczestnika gry. Za nieuzasadniony organ uznał również zarzut naruszenia art. 191 Ordynacji podatkowej, ponieważ organ pierwszej instancji wypowiedział się i ocenił dowód w postaci opinii biegłego R. R., która potwierdziła, że gry rozgrywane na badanym urządzeniu mają charakter losowy, a uzyskany wynik nie zależy od umiejętności (zręczności) grającego. Organ uznał również, że wniosek o zawieszenie postępowania oparty na założeniu, iż skierowanie przez NSA w dniu 15 stycznia 2014 r. w sprawie o sygn. akt II GSK 686/13 pytania prawnego do Trybunału Konstytucyjnego, dotyczącego zgodności z Konstytucją art. 14 ust.1 i art. 89 ust. 2 pkt 2 ustawy, tworzy dla prowadzonego postępowania zagadnienie wstępne wynikające z art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej - jest mylny. Dokonanie interpretacji nie stanowi kwestii prejudycjalnej, tzn. wywierającej wpływ na postępowanie podatkowe, ponieważ nie mamy w tym przypadku do czynienia z rozstrzyganiem, a zawisłość przed Trybunałem Konstytucyjnym sprawy zgodności przepisu z Konstytucją, nie wywołuje dla organu obowiązku zawieszenia postępowania. Reasumując, organ odwoławczy stwierdził, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy potwierdza spójną i jednoznaczną tezę, iż urządzenie spełniało przesłanki pozwalające uznać gry na nim prowadzone za gry na automatach wskazane w art. 2 ust. 5 ustawy. We wniesionej skardze Spółka powtórzyła w znacznej części zarzuty podniesione wcześniej w odwołaniu, a dodatkowo zarzuciła naruszenie: - art. 122 w związku z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez pominięcie przez organ w swoich ustaleniach istotnej okoliczności, tj. rozważenia uznania podstawy prawnej swojego rozstrzygnięcia za przepis techniczny w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE i skutków płynących z takiego zakwalifikowania tych przepisów, przy uwzględnieniu sprzężenia normy sankcjonowanej wyrażonej w art. 14 ustawy oraz normy sankcjonującej wyrażonej w art. 89 ust. 2 pkt 2 ustawy; - art. 121 § 2 oraz art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez niewyjaśnienie stronie przesłanek, którymi kierował się organ uznając gry na kwestionowanym urządzeniu za gry posiadające charakter losowy według normy w art. 2 ust. 5 ustawy, tym samym prowadzenie postępowania w sposób budzący wątpliwości strony, tj. z naruszeniem art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej; - art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez błędne przyjęcie, iż zastopowanie przez gracza symboli w grze ma charakter przypadkowy, podczas gdy analiza dowodów zaoferowanych przez stronę w postaci ekspertyzy technicznej J. K. dotyczącej sposobu funkcjonowania urządzenia do gier zręcznościowych identycznego z objętym niniejszym postępowaniem oraz opinii prawnej prof. M. C. oraz ekspertyzy prof. S. P. w zakresie oceny funkcjonowania zakwestionowanego urządzenia prowadzi do wniosków przeciwnych od wyprowadzanych przez organ w zaskarżonej decyzji. Powołując się na powyższe zarzuty, skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji w całości, ewentualnie o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji w całości. W skardze zawarto również wniosek o przedstawienie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu Trybunałowi Konstytucyjnemu pytania prawnego obejmującego zagadnienie, czy przepisy art. 89 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy w zakresie, w jakim dopuszczają stosowanie wobec tego samego podmiotu, za ten sam czyn, kary pieniężnej i posiłkowej odpowiedzialności karnoskarbowej za przestępstwo skarbowe z art. 107 K.k.s., są zgodne z art. 2, art. 30 i art. 32 ust. 1 Konstytucji RP. Nadto Spółka wnioskowała o: - zawieszenie postępowania sądowego do czasu udzielenia przez Trybunał Konstytucyjny odpowiedzi na pytania prawne skierowane przez WSA w Gliwicach oraz NSA; - dopuszczenie dowodu z dokumentów w postaci protokołu z kontroli z dnia 1 marca 2011 r. przeprowadzonej przez Urząd Celny w [...] na okoliczność wykazania zręcznościowego, a nie losowego charakteru gier prowadzonych na urządzeniu [...]; - wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji przez organ ewentualnie Sąd; - zasądzenie od organu na rzecz skarżącej Spółki kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w Opolu podtrzymał w całości stanowisko i argumentację przedstawione w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Organ podkreślił, że opinia biegłego potwierdziła zasadność podejrzenia, że gry urządzane na spornym automacie są grami na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 5 ustawy. Wyjaśnił też, że nie rozpatrywał wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. Postanowieniami z dnia 12 maja 2015 r., sygn. akt II SA/Op 110/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu wstrzymał wykonanie zaskarżonej decyzji i zawiesił postępowanie. Postanowieniem z dnia 26 lutego 2016 r. Sąd podjął zawieszone postępowanie, a sprawa została wpisana do Repertorium sądowego pod sygn. akt II SA/Op 128/16. W obszernych pismach procesowych z dnia: 31 marca 2016 r. i 22 czerwca 2016 r. skarżąca podtrzymała zarzuty i stanowisko zaprezentowane w skardze, przedłożyła dodatkowe uzasadnienie w zakresie niezgodności przepisów ustawy z przepisami wspólnotowymi poprzez brak ich notyfikacji Komisji Europejskiej, dołączając do sprawy szereg orzeczeń sądów powszechnych, administracyjnych i TSUE oraz opinie przedstawicieli nauki prawa. Szczególną uwagę Spółka zwróciła na orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 września 2015 r. (wyroki w sprawach II GSK 1296/15, II GSK 2027/15, II GSK 2026/15), w których rozważano problem skutków zaniechania obowiązku notyfikacji przepisów technicznych i zaakceptowano pogląd o technicznym charakterze przepisów art. 14 ust. 1 ustawy. Spółka wniosła również o zawieszenie postępowania do czasu wydania przez TSUE orzeczenia w sprawie C-303/15, zainicjowanej przedstawieniem przez Sąd Okręgowy w Łodzi - postanowieniem z dnia 24 kwietnia 2015 r., sygn. akt V Kz 142/15 - pytania prejudycjalnego dotyczącego wykładni prawa unijnego, tj. przepisu art. 8 ust. 1 dyrektywy nr 98/34/WE. Nadto Spółka domagała się dopuszczenia kolejnych dowodów z opinii technicznych. Na rozprawie w dniu 30 czerwca 2016 r. Sąd oddalił wniosek skarżącej o zawieszenia postępowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 1647, z późn. zm.), sądy administracyjne kontrolują działalność administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Z tego też powodu, w postępowaniu sądowym nie mogą być brane pod uwagę argumenty natury słusznościowej czy celowościowej. Badana jest wyłącznie legalność aktu administracyjnego, czyli prawidłowość zastosowania przepisów prawa do zaistniałego stanu faktycznego, trafność wykładni tych przepisów oraz prawidłowość zastosowania przyjętej procedury. Stosownie do art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718), zwanej dalej P.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz wskazaną podstawą prawną. Oznacza to, że sąd bierze z urzędu pod uwagę wszelkie naruszenia prawa procesowego i materialnego niezależnie od treści podnoszonych w skardze zarzutów, jednakże w zakresie oceny legalności nie może wykraczać poza sprawę, która była lub winna być przedmiotem postępowania przed organami administracji publicznej i której dotyczy zaskarżone rozstrzygnięcie. Na zasadzie art. 145 § 1 pkt 1 P.p.s.a., uwzględnienie skargi na decyzję administracyjną następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (lit. a), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (lit. b) lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. c). W przypadku braku wskazanych uchybień, jak również braku przyczyn uzasadniających stwierdzenie nieważności aktu bądź stwierdzenia wydania go z naruszeniem prawa (art. 145 § 1 pkt 2 i pkt 3 P.p.s.a.), skarga podlega natomiast oddaleniu, na podstawie art. 151 P.p.s.a. Przeprowadzona przez Sąd, w granicach tak określonej kognicji, kontrola legalności zaskarżonej decyzji, a także - z mocy art. 135 P.p.s.a. - decyzji organu pierwszej instancji wykazała, że decyzje te nie naruszają prawa. Sąd nie stwierdził nieprawidłowości zarówno co do ustalenia stanu faktycznego sprawy, jak i w zakresie zastosowania do niego przepisów prawa materialnego. W ocenie Sądu, postępowanie wyjaśniające zostało przeprowadzone prawidłowo, ustalenia organów nie pozostawiają wątpliwości, a ocena dokonana na podstawie przyjętych ustaleń znajduje umocowanie w zgromadzonym materiale dowodowym. Z tego powodu Sąd uznał, że zaskarżona decyzja jest prawidłowa, a skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Odnosząc się do przedmiotu kontroli przypomnieć na wstępie przyjdzie, że zaskarżoną decyzją wymierzono skarżącej Spółce karę pieniężną w kwocie 12.000 zł za urządzanie gier na automacie poza kasynem gry. Jako podstawę prawną swojego rozstrzygnięcia Dyrektor Izby Celnej podał przepisy art. 6 ust. 1, art. 8 oraz art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 cyt. wyżej ustawy z dnia 14 listopada 2009 r. o grach hazardowych, zwanej nadal w skrócie ustawą. Na zasadzie art. 6 ust. 1 ustawy, działalność w zakresie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry, natomiast według art. 14 ust. 1 ustawy - w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania zaskarżonej decyzji - urządzanie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach jest dozwolone wyłącznie w kasynach gry. Na mocy art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy, urządzający gry na automatach poza kasynem gry podlega karze pieniężnej. Wysokość tej kary ustalona została wprost w art. 89 ust. 2 pkt 2 ustawy w kwocie 12.000 zł od każdego automatu. Z kolei, stosownie do art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy, karze pieniężnej podlega urządzający gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia, bez dokonania zgłoszenia lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry. Wysokość kary pieniężnej w tym przypadku wynosi 100% przychodu uzyskanego z urządzanej gry (art. 89 ust. 2 pkt 1 ustawy). Stosownie do art. 90 ustawy kary pieniężne wymierza, w drodze decyzji, naczelnik urzędu celnego, na którego obszarze działania jest urządzana gra hazardowa, zgodnie zaś z art. 91 ustawy, do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej. W tym miejscu wskazać ponadto trzeba, że dla stwierdzenia odpowiedzialności na podstawie art. 89 ust. 1 ustawy i istnienia podstaw do nałożenia kary pieniężnej, określonej w art. 89 ust. 2 ustawy, nie jest jednak konieczne nawiązywanie wprost do art. 6 ust. 1 i art. 14 ust. 1 ustawy. Jakkolwiek bowiem przepis określający obowiązek dla urządzającego grę pozostaje w związku z przepisem określającym sankcję za jego naruszenie, to jednak art. 89 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ustawy samodzielnie określa działanie mające postać deliktu administracyjnego, podlegającego ustalonej w nim odpowiedzialności administracyjnej. Odpowiedzialność ta nie jest uzależniona od winy i ma charakter obiektywny, a dla jej ustalenia wystarczające jest stwierdzenie naruszenia, o którym mowa w art. 89 ust. 1 pkt 1 lub 2 ustawy. Istotą kary, o której mowa we wskazanej regulacji jest natomiast przymuszenie do respektowania nakazów i zakazów wynikających z przepisów prawa. Dla stwierdzenia, w postępowaniu prowadzonym przez organy służby celnej, wskazanej odpowiedzialności administracyjnej konieczne jest zatem ustalenie, czy gry prowadzone poza kasynem spełniały przesłanki z art. 2 ust. 3 lub art. 2 ust. 5 ustawy, a nie rozstrzyganie o obowiązku wynikającym z art. 6 ust. 1 lub art. 14 ust. 1 ustawy. Oceniając zatem w pierwszej kolejności kwestię kwalifikacji automatu objętego postępowaniem, wskazać trzeba, że zgodnie z art. 2 ust. 3 ustawy, grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. W myśl art. 2 ust. 4 ustawy, wygraną rzeczową w grach na automatach jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużania gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze. Przepis art. 2 ust. 5 ustawy stanowi natomiast, że grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. W ocenie Sądu, za prawidłowo dokonane uznać należy ustalenia organu co do tego, że gry na badanym urządzeniu spełniały wymogi określone w art. 2 ust. 5 ustawy. Podczas kontroli poprzedzającej wszczęcie postępowania, a także w załączonej do akt opinii biegłego sądowego R. R. z dnia 27 kwietnia 2011 r., uzupełnionej w dniu 4 sierpnia 2012 r., stwierdzono, że prowadzenie gier na przedmiotowym automacie uzależnione było od uprzedniej wpłaty określonej sumy pieniężnej w celu uruchomienia automatu i rozegrania gry. Niewątpliwie zatem organizowanie gry było nastawione na zysk związany z odnoszeniem korzyści z wpłat pieniężnych osób uczestniczących w grze. Cechą urządzania gier była ich odpłatność. Jednocześnie, sposób prowadzenia gier i brak wpływu gracza na ich wynik świadczy o losowym charakterze gier. Skoro wygrana nie zależy od umiejętności i predyspozycji uczestnika gry, a jego aktywność sprowadza się jedynie do zainicjowania gry, to nie można przyjąć, że gra ma charakter zręcznościowy. Zręczność oznacza bowiem zdolność fizyczną do wykonania określonej czynności lub umiejętność postępowania w taki sposób, aby osiągnąć korzyść. Ustalony przez organy sposób gry wyklucza natomiast możliwość wpływania gracza na jej wynik, który powodowałby uzyskanie wygranej, czy ewentualne jego przewidzenie. Dlatego, nawet jeśli przyjąć, że gry w jakimś stopniu wymagały zręczności w zakresie ich zainicjowania, to niewątpliwie miały charakter losowy. Tym samym spełniały wymogi gier na automatach określonych w art. 2 ust. 5 ustawy. W przypadku gier prowadzonych na automacie, którego dotyczy niniejsza sprawa, ustalono, że grający po wniesieniu odpowiedniej opłaty i uruchomieniu mechanizmu automatu przyciskiem "Start/Stop" nie ma już wpływu na ustawienie się bębnów w odpowiedniej konfiguracji (wygranej lub przegranej). Aktywność grającego w tym zakresie sprowadza się jedynie do naciśnięcia przycisku "Start/Stop", który daje impuls do zatrzymania obracających się bębnów, ale ze względu na dużą ich szybkość nie jest w stanie przewidzieć kombinacji symboli w chwili ich zatrzymania. Ponadto zatrzymanie bębnów nie jest realizowane natychmiast po naciśnięciu klawisza "Start/Stop", ale następuje stopniowe ich zwolnienie trwające około 0,5 sekundy. Gracz nie jest zatem w stanie sam zadecydować o określonym wyniku gry. To powoduje, że takiej gry nie można uznać za grę zręcznościową. Nie sposób też nie zauważyć, że ustalenia organów w tym zakresie nie zostały skutecznie podważone przez stronę. Nie wykazała ona bowiem, w jaki sposób gracz może mieć wpływ na wynik gry. Ponadto wprowadzenie do gier losowych pewnych elementów niemających charakteru losowego, nie pozbawia takiej gry charakteru losowości, jeśli mimo to, tak jak w niniejszej sprawie, gracz nie ma wpływu na wynik gry i nie może go przewidzieć. W kwestii prowadzenia postępowania wyjaśniającego nie można, jak podnosi skarżąca, zarzucić organom naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Organy prawidłowo zatem dokonały ustaleń na podstawie materiałów zgromadzonych podczas kontroli przeprowadzonej przed wszczęciem postępowania oraz opinii sporządzonej przez biegłego sądowego R. R. Zauważyć przyjdzie, że kontrola przeprowadzona została na podstawie art. 30 ust. 1 ustawy o Służbie Celnej i jej zadaniem było sprawdzenie prawidłowości przestrzegania przepisów prawa regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych, o których mowa w ustawie. Zakresem kontroli objęte zatem zostały okoliczności istotne dla dokonania oceny w niniejszej sprawie, a podstawą ustaleń był eksperyment przeprowadzony w granicach uprawnień organu, wyznaczonych w art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o Służbie Celnej. Za dowód z dokumentu, istotny dla dokonania oceny stanu faktycznego sprawy, prawidłowo została również uznana opinia biegłego R. R., sporządzona na potrzeby innego postępowania. Wprawdzie nie stanowiła ona opinii, o której mowa w art. 197 Ordynacji podatkowej, niemniej jednak zawierała wiadomości specjalne mające znaczenie dla potwierdzenia ustaleń z kontroli. Zdaniem Sądu, taki materiał dowodowy był wystarczający do dokonania oceny charakteru spornego automatu w niniejszej sprawie i wobec tego brak było podstaw do podejmowania przez organy innych czynności wyjaśniających. Wbrew twierdzeniom skarżącej, opinia biegłego R. R. została sporządzona zgodnie z wymogami określonymi w art. 193 § 1 K.p.k. oraz 200 § 2 K.p.k. i miała na celu stwierdzenie okoliczności mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, związanych z funkcjonowaniem przedmiotowego automatu, do czego potrzebne było posiadanie wiadomości specjalnych. Odnośnie opinii prawnych przedłożonych przez skarżącą, a sporządzonych przez inż. J. K., prof. M. C. oraz prof. S. P., zauważyć natomiast trzeba, że dowody te również zostały ocenione przez organy obu instancji. Dlatego nie można zarzucić organom, że ocena okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia była dowolna i że nie została dokonana na podstawie całokształtu zebranego materiału dowodowego. Dostrzec trzeba, że stosownie do art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, w zaskarżonej decyzji organ odwoławczy wskazał przyczyny, dla których odmówił tym dowodom wiarygodności. Zdaniem Sądu, podzielić należy pogląd, że opinie te, choć wskazywały na cechę zręcznościową gier, to jednak w tym zakresie zawierały jedynie ogólne stwierdzenia i nie wykazały w wystarczający sposób zręcznościowego charakteru gier, wykluczającego jej losowy charakter. Jak już wcześniej podano, wprowadzenie do gier losowych pewnych elementów niemających charakteru losowego, nie pozbawia takiej gry charakteru losowości, jeśli mimo to, tak jak w niniejszej sprawie, gracz nie ma wpływu na wynik gry i nie może go przewidzieć. Opis gier dokonany przez funkcjonariuszy, poparty badaniami biegłego potwierdzał, że w spornym automacie zainstalowane były gry, których wynik był całkowicie niezależny od gracza i miał charakter losowy (przyciśnięcie przycisku start/stop i zupełnie bierna obserwacja przypadkowego zatrzymywania się poszczególnych symboli po ponownym naciśnięciu tego przycisku oraz wynik zależny całkowicie od przypadku - gry losowe lub posiadające cechy losowości). Podzielić również należało ocenę organu odwoławczego i sformułowane wnioski w zakresie ekspertyzy prof. S. P. (opisane wcześniej). Dodatkowo co do ekspertyzy sporządzonej przez inż. J. K. oraz prof. S. P. zauważyć trzeba, że przedstawione przez Spółkę opinie są dokumentami prywatnymi, które dotyczą innego urządzenia i organ nie miał możliwości weryfikacji, czy istotnie jest ono tożsame z kwestionowanymi w niniejszej sprawie, a co do których poczynił własne ustalenia, oparte na dwóch dowodach (eksperyment i opinia biegłego), których ustalenia były zbieżne i wzajemnie się uzupełniały. Poza tym, jak trafie dostrzegł organ, opinia J. K. i M. C. ogranicza się jedynie do zaprezentowania stanowiska, że gry na automatach typu [...] nie służą do gry hazardowej, nie są grami losowymi, a ich wynik zależy wyłącznie od zdolności manualnych gracza, a nie od przypadku. W opinii nie wskazano jednak żadnych cech gry, które uzasadniałyby takie twierdzenia. Przedstawiony opis gry jest ogólnikowy i w opinii tej nie zaprezentowano faktycznych cech przebiegu gry, wskazujących na ich zręcznościowy charakter. Natomiast S. P. twierdzi, że niezmienność algorytmu tworzy logiczną granicę pomiędzy losowością a zręcznością, rozumianą jako możliwość przewidzenia wyniku gry przez potencjalnego gracza, stąd grający na automacie ma możliwość zatrzymania bębnów w odpowiedniej konfiguracji, nawet gdy nie jest w stanie rozpoznać symboli w momencie naciśnięcia przycisku "Start/Stop". Tymczasem autor opinii pomija, że użytkownik gry musiałby znać algorytm gry, czyli kolejność oraz układ wszystkich następujących po sobie znaków graficznych i symboli na imitacji poszczególnych bębnów, jak również bębny te powinny obracać się w tempie dostosowanym do ludzkiej percepcji. W przedmiotowym przypadku nie zostały spełnione ww. warunki. Dlatego trafnie organ odmówił wiarygodności opiniom przedstawionym przez Spółkę, gdyż pozostają w sprzeczności z ustalonym stanem faktycznym sprawy. Reasumując, analiza dowodów zgromadzonych w sprawie pozwalała przyjąć, że podstawową w przedmiotowym automacie była funkcja gier losowych (obracające się bębny ustawiające się w sposób niezależny od zręczności grającego). Dlatego, mając na uwadze powyższy stan faktyczny sprawy oraz przeprowadzoną wykładnię mających zastosowanie przepisów prawa materialnego, zasadnie przyjęto, że strona skarżąca urządzała bez koncesji gry na automacie, w którym zainstalowane gry spełniały przesłanki z art. 2 ust. 5 ustawy. Potwierdzały to zarówno ustalenia zawarte w protokole kontroli, w tym wyniki z przeprowadzonego przez funkcjonariuszy eksperymentu, jak również treść dokumentów w postaci ekspertyz biegłego sądowego. Ustaleń tych nie mogły w przekonujący sposób podważyć przedłożone przez Spółkę opinie prawne oraz zaświadczenie, które choć podkreślały zręcznościowy charakter urządzanych gier, to nie wykluczały ich losowego charakteru, co musiałoby wiązać się z wykazaniem, że konkretne działanie gracza może mieć wpływ na wynik gry, który można przewidzieć, w postaci uzyskania określonej, korzystnej kombinacji liczb, symboli czy znaków graficznych na monitorze. Nadto odnotować przyjdzie, że organ nie jest związany opinią złożoną przez stronę, szczególnie wówczas, gdy nie ma możliwości weryfikacji, w jakim zakresie odnosi się ona do istniejącego w sprawie stanu faktycznego. Nie można także oczekiwać od organu, że będzie on podejmował działania mające na celu obalenie dokonanych przez siebie ustaleń w sytuacji, gdy nie pozostawiają one żadnych wątpliwości i są bezsporne. Podsumowując powyższe rozważania, Sąd uznał, że postępowanie wyjaśniające w niniejszej sprawie zostało przeprowadzone zgodnie z przepisami art. 121, art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 i art. 229 Ordynacji podatkowej oraz innymi zasadami postępowania. W toku postępowania prowadzonego przez organy zgromadzono dowody pozwalające na dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy oraz jej załatwienie. Organy prawidłowo również ustaliły wszystkie istotne okoliczności na podstawie materiału dowodowego zebranego w postępowaniu, który to materiał wszechstronnie i wnikliwe oceniły, z zachowaniem reguł tej oceny. Żaden z przepisów nie formułuje przy tym zakazu korzystania przez organy z dokumentacji zgromadzonej w aktach innej sprawy. Zebrane dowody potwierdziły też jednoznacznie losowy charakter gier urządzanych na spornym automacie, wykluczając twierdzenie o ich zręcznościowym charakterze. W konsekwencji, trafnie organy przyjęły, że na badanym automacie urządzane były gry o charakterze komercyjnym i losowym, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej. Dawało to podstawę do stwierdzenia, że badane urządzenie jest automatem do gry w rozumieniu art. 2 ust. 5 ustawy. Jeśli chodzi o uprawnienia organów celnych do dokonywania oceny w powyższym zakresie, wskazać w tym miejscu trzeba na słuszny pogląd prezentowany przez Naczelny Sąd Administracyjny (por. wyroki NSA: z 25 listopada 2015 r., II GSK 183/14; z 5 listopada 2015 r., II GSK 2032/15 i z 18 września 2015 r., II GSK 1602/15, dostępne na stronie internetowej - Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl), że rozważając możliwość ustalenia w postępowaniu o nałożenie kary pieniężnej, czy w danym stanie faktycznym gra jest grą na automacie w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych, nie można pominąć unormowań zawartych w ustawie o Służbie Celnej. W ustawie tej - zgodnie z treścią poszczególnych przepisów art. 2 - powierzono organom celnym kompleks zadań wynikających z ustawy o grach hazardowych: od kompetencji w kwestiach podatkowych (wymiaru, poboru) do spraw związanych z udzielaniem koncesji i zezwoleń, zatwierdzaniem regulaminów i rejestracją urządzeń. W zadaniach Służby Celnej mieści się nadto wykonywanie całościowej kontroli w wymienionych powyżej dziedzinach, a także - co istotne w realiach rozpatrywanej sprawy - w zakresie przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych. Kontrola ta przebiega w myśl przepisów rozdziału 3 omawianej ustawy, a w jej ramach funkcjonariusze celni są uprawnieni do podjęcia określonych czynności, w tym do przeprowadzania w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia, możliwości gry m.in. na automacie (art. 32 ust. 1 pkt 13). Efekt tych czynności może być wykorzystany w postępowaniu będącym następstwem ustaleń kontrolnych, umożliwiającym rozstrzygnięcie sprawy w przedmiocie kary pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 ustawy. Przechodząc do rozstrzygnięcia kwestii istnienia podstaw prawnych do ustalenia odpowiedzialności skarżącej na podstawie art. 89 ust. 1 ustawy i wydania zaskarżonej decyzji, zaznaczyć trzeba, że w tym zakresie w orzecznictwie sądów administracyjnych istniały istotne kontrowersje. W związku z tym Prezes Naczelnego Sądu Administracyjnego wnioskiem z dnia 8 marca 2016 r. wystąpił o podjęcie przez skład siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego, na podstawie art. 15 § 1 pkt 2 w związku z art. 264 § 1-3 P.p.s.a., uchwały mającej na celu wyjaśnienie przepisów prawnych: "1. Czy art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, ze zm.) jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i czy wobec braku notyfikacji tego przepisu w Komisji Europejskiej, mógł on być podstawą do wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie niektórych przepisów ustawy o grach hazardowych? 2. Czy dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego opisanego w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych oraz stosowalności tego przepisu w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, ma znaczenie brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy? 3. Czy urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez koncesji i wymaganej rejestracji automatu, podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, ze zm.), czy też karze pieniężnej przewidzianej w art. 89 ust. 1 pkt 2 tej ustawy?". Naczelny Sąd Administracyjny podjął uchwałę w dniu 16 maja 2016 r., II GPS 1/16, zgodnie z którą: "1. Art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE. L z 1998 r. Nr 204, s. 37, ze zm.), którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy. 2. Urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem - od 14 lipca 2011 r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry - podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, ze zm.)". W uzasadnieniu powyższej uchwały wskazano, że negatywnej odpowiedzi należy udzielić na pytanie o charakter art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, a mianowicie, czy w rozumieniu dyrektywy transparentnej jest on przepisem technicznym, którego projekt podlegał notyfikacji. Stąd brak jego notyfikowania Komisji Europejskiej nie stanowi żadnej przeszkody, aby przepis ten stanowił materialnoprawną podstawę nałożenia kary pieniężnej za określone nim naruszenie przepisów ustawy, to jest za urządzanie gry na automatach poza kasynem gry. Dokonując analizy orzeczeń unijnych i krajowych NSA przyjął, że: "za uzasadnione uznać należy to podejście interpretacyjne do spornej w sprawie kwestii, którego rezultat prowadzi do wniosku, że art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych nie jest przepisem technicznym, a w konsekwencji, że nie podlegał obowiązkowi notyfikacji. Wymieniony przepis ustawy krajowej, sam w sobie nie kwalifikuje się do żadnej spośród grup przepisów technicznych, o których mowa w dyrektywie 98/34/WE. Po pierwsze, art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych nie uzasadnia, aby kwalifikować go kategorii przepisów technicznych wymienionej w art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE. Podkreślając, że sporny w sprawie przepis krajowy nie ustanawia żadnego rodzaju zakazu produkcji, przywozu, wprowadzania do obrotu i stosowania produktu lub zakazu świadczenia bądź korzystania z usługi lub ustanawiania dostawcy usług, ustanowionej w nim sankcji wiążącej się z działaniem polegającym na urządzaniu gier niezgodnie z przyjętymi w tym zakresie zasadami i bezpośrednio ukierunkowanej na zapewnienie respektowania tych zasad, nie sposób byłoby i tak łączyć z przywołanym »zakazem użytkowania«. Z tego mianowicie powodu, że przepis ten, gdy chodzi o ustanowione w nim przesłanki nałożenia kary pieniężnej nie skutkuje tym, aby konsekwencje nałożenia tej kary wyrażały się w ingerowaniu - i to w sposób oczywisty - w same możliwości dopuszczalnego przeznaczenia produktu pozostawiając miejsce jedynie na jego marginalne zastosowanie w stosunku do tego, którego można byłoby rozsądnie oczekiwać (por. np. wyrok w sprawie C - 267/03). Po drugie, w sytuacji, gdy w art. 1 pkt 3 dyrektywy transparentnej mowa jest o specyfikacji zawartej w dokumencie, który opisuje wymagane cechy produktu, takie jak: poziom jakości, wydajności, bezpieczeństwa lub wymiary, włącznie z wymaganiami mającymi zastosowanie do produktu w zakresie nazwy, pod jaką jest sprzedawany, terminologii, symboli, badań i metod badania, opakowania, oznakowania i etykietowania oraz procedur oceny zgodności, za oczywiste uznać należy, że tak opisany warunek uznania danego przepisu krajowego za »specyfikację techniczną«, w rozumieniu dyrektywy transparentnej, nie jest spełniony w odniesieniu do art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy. Przepis ten, nie dość, że w ogóle nie odnosi się do dokumentu oraz nie dotyczy produktu lub jego opakowania, jako takich, to również nie określa żadnej z obowiązkowych cech produktu, a tylko przeciwne ustalenie mogłoby uzasadniać jego kwalifikowanie, jako specyfikacji technicznej (por. wyrok TSUE z dnia 9 czerwca 2011 r., C - 361/10). Przewidziane w tym przepisie sankcje nie wiążą się również z nieodpowiadającymi wymaganym standardom właściwościami produktu lub jego opakowania, czy też ich jakością lub wymogami bezpieczeństwa, które muszą spełniać, lecz z działaniem polegającym na urządzaniu gier niezgodnie z przyjętymi w tym zakresie zasadami. Po trzecie, art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych nie stanowi również »innych wymagań«, o których mowa w art. 1 pkt 4 dyrektywy transparentnej, gdyż odnosi się do określonego sposobu prowadzenia działalności przez podmioty urządzające gry, a nie do produktów. Nie określa również warunków determinujących w sposób istotny skład, właściwości lub sprzedaż produktu. Podkreślając, że z pkt 41 wyroku Trybunału Sprawiedliwości w sprawach połączonych C - 213/11, C - 214/11 i C -217/11 wprost wynika, że warunkiem koniecznym oceny odnośnie do technicznego charakteru przepisów ustawy o grach hazardowych jest ustalenie, iż »przepisy te wprowadzają warunki mogące mieć istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż produktów«, nie można tracić z pola widzenia tego, że dyrektywa 98/34/WE, w art. 1 pkt 1, zawiera definicję produktu. Za produkt, w rozumieniu tego przepisu, uznać należy służący zasadniczo rozrywce automat do gier, który po »zadaniu« mu odpowiednich funkcji (tj. po zaaplikowaniu odpowiedniego oprogramowania, w tym również - co nie jest sporne - przeprogramowaniu już istniejącego), może być wykorzystywany do urządzania na nim gier tak wysoko, jak i nisko hazardowych, a także i gier zręcznościowych. Wymienione funkcje, o istotnym znaczeniu z punktu widzenia możliwych pól zastosowania i wykorzystania produktu - i to zgodnie z jego przeznaczeniem, albowiem w celach służących rozrywce - mają więc wtórny charakter w relacji do samego urządzenia - automatu do gier (produktu) - stanowiącego ich nośnik. Stąd też, za uzasadnione uznać należy twierdzenie, że w rozumieniu przywołanego przepisu dyrektywy, »produktem« nie są funkcje zadane danemu urządzeniu, tj. automatowi do gier, lecz samoistnie ten właśnie automat. To w odniesieniu do niego - nie zaś w odniesieniu do »zadanych« mu funkcji, których może być przecież wiele (w danym momencie, tak aktywnych, jak i nieaktywnych) - można bowiem w ogóle mówić, że posiada on określone właściwości, w sensie jego funkcjonalności wyrażającej się w możliwości zadania mu odpowiednich funkcji zasadniczo służących rozrywce. Ponadto, to w odniesieniu właśnie do automatu można w ogóle mówić, że stanowić on może przedmiot sprzedaży, a to dlatego, że to nie tyle możliwe do zaaplikowania (w drodze odpowiedniego programowania) funkcje, w tym funkcje umożliwiające grę hazardową, stanowią przedmiot ogólnorynkowego obrotu (sprzedaży) lecz, że przedmiot tego obrotu (sprzedaży) stanowi nośnik tych (obiektywnie wielu i zmiennych) funkcji, a mianowicie automat do gier. (...) Przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, zważywszy na treść zawartej w nim regulacji, nie ustanawia więc żadnych warunków determinujących w sposób istotny nie dość, że skład, to przede wszystkim właściwości lub sprzedaż produktu. Określony tym przepisem sposób prowadzenia działalności przez podmioty urządzające gry jest obojętny z punktu widzenia występowania istotnego wpływu na właściwości lub sprzedaż produktu (automatu do gier) wykorzystywanego do urządzania na nim gier hazardowych, i to zarówno tych, o których mowa w art. 2 ust. 3 i ust. 5, jak i tych wymienionych w ust. 3 art. 129 przywołanej ustawy". Powyższa uchwała jest na mocy art. 269 § 1 P.p.s.a. pośrednio wiążąca dla każdego składu orzekającego sądu administracyjnego. Jak wskazuje się w orzecznictwie, przepis ten nie pozwala żadnemu składowi sądu administracyjnego rozstrzygnąć sprawy w sposób sprzeczny ze stanowiskiem zawartym w uchwale i przyjmować wykładni prawa odmiennej od tej, która została przyjęta przez skład poszerzony Naczelnego Sądu Administracyjnego. Jeżeli skład sądzący w sprawie nie stwierdzi zasadności uruchomienia trybu przewidzianego w art. 269 P.p.s.a., to obowiązany jest respektować stanowisko wyrażone w uchwale składu poszerzonego Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. postanowienie NSA z 8 lipca 2014 r., II GSK 1518/14; wyroki NSA: z 26 listopada 2014 r., II FSK 1474/14; z 4 lutego 2015 r., II OSK 1632/13). Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela pogląd wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w sentencji powyższej uchwały, jak również akceptuje argumentację podniesioną w jej uzasadnieniu. W tych okolicznościach wszelkie argumenty podważające prawidłowość poglądu wyrażonego przez Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale składu powiększonego z dnia 16 maja 2016 r., muszą być uznane za pozbawione podstaw. Tym samym zarzut naruszenia art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 w zw. art. 90, art. 91 i art. 14 ustawy w kontekście art. 8 ust. 1 oraz art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE należy uznać za bezzasadny. W świetle przytoczonej wyżej argumentacji, stwierdzić należy, że zastosowana wobec skarżącej Spółki sankcja finansowa z art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych w wysokości przewidzianej art. 89 ust 2 pkt 2 tej ustawy, może być stosowana samodzielnie, tj. bez powiązania z przepisem technicznym art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, który w brzmieniu pierwotnym nie był poddany notyfikacji Komisji Europejskiej. Z uchwały wynika, że jedynym faktem prawotwórczym wymagającym ustalenia dla zastosowania wyżej wymienionej sankcji, jest okoliczność "urządzania gier na automatach poza kasynem". Odnosząc się natomiast do podnoszonego przez skarżącą Spółkę zarzutu naruszenia przepisu art. 2 Konstytucji w związku z art. 89 ustawy i art. 24 i art. 107 § 1 K.k.s., poprzez oparcie rozstrzygnięcia w sprawie na niekonstytucyjnym przepisie art. 89 ustawy, zakładającym wymierzenie finansowej kary pieniężnej w stosunku do tych samych osób i za identycznie zdefiniowany czyn, co zagrożony grzywną pieniężną czyn penalizowany na gruncie art. 107 § 1 K.k.s. w związku z art. 24 K.k.s., wskazać przyjdzie, że Trybunał Konstytucyjny wyrokiem z dnia 21 października 2015 r., sygn. akt P 32/12, orzekł, iż art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy w zakresie, w jakim zezwalają na wymierzenie kary pieniężnej osobie fizycznej, skazanej uprzednio prawomocnym wyrokiem na karę grzywny za wykroczenie skarbowe z art. 107 § 4 ustawy z dnia 10 września 1999 r. - Kodeks karny skarbowy (Dz. U. z 2013 r. poz. 186, z późn. zm.), są zgodne z wywodzoną z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasadą proporcjonalnej reakcji państwa na naruszenie obowiązku wynikającego z przepisu prawa oraz umorzył postępowanie w pozostałym zakresie. Wyrok ten zapadł w wyniku pytania prawnego zadanego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w postanowieniu z dnia 21 maja 2012 r., III SA/Gl 1979/11. W tych okolicznościach bezprzedmiotowe stało się rozważanie przez tut. Sąd przesłanek zawieszenia postępowania sądowoadministracyjnego na tejże podstawie, o co wnioskowała skarżąca Spółka w skardze, wniesionej wszak przed wydaniem przez Trybunał Konstytucyjny ww. orzeczenia. Uwzględniając zatem stanowisko Trybunału Konstytucyjnego, dostrzec trzeba, że dokonana w niniejszej sprawie wykładnia i ocena prawna, na gruncie art. 89 ust. 1 pkt 2 i art. 89 ust. 2 pkt 2 ustawy, urzeczywistniają zasady konstytucyjne, w tym ustaloną w art. 2 Konstytucji zasadę demokratycznego państwa prawa i wynikającą z art. 7 Konstytucji zasadę legalizmu. Jednocześnie przeprowadzona ocena potwierdziła, że w kontrolowanej sprawie istniały podstawy faktyczne i prawne do zastosowania art. 89 ust. 1 pkt 2 i art. 2 pkt 2 ustawy i wobec tego uznać należało, że na ich podstawie prawidłowo na skarżącą Spółkę nałożona została kara pieniężna za urządzanie gier na automacie poza kasynem gry w kwocie 12.000 zł. Biorąc pod uwagę powyższe, skład orzekający w rozpoznawanej sprawie nie znalazł podstaw do skierowania do Trybunału Konstytucyjnego pytania prawnego o treści sformułowanej w skardze. W tej kwestii należy wskazać, że przewidziana w art. 193 Konstytucji RP możliwość przedstawienia przez sąd Trybunałowi Konstytucyjnemu pytania prawnego co do zgodności aktu normatywnego z Konstytucją, ratyfikowanymi umowami międzynarodowymi lub ustawą, jeżeli od odpowiedzi na pytanie prawne zależy rozstrzygnięcie sprawy toczącej się przed sądem, jest uprawnieniem należącym do kompetencji sądu. Wniosek skarżącej nie był przy tym dla Sądu wiążący, gdyż w świetle art. 193 Konstytucji RP to sąd musi mieć wątpliwości, aby wystąpić z pytaniem prejudycjalnym, a w niniejszej sprawie nie miało to miejsca. W ocenie Sądu, w niniejszej sprawie nie zachodziła również potrzeba zawieszania postępowania sądowego do czasu wydania przez TSUE orzeczenia w sprawie C-303/15. W przekonaniu Sądu, nie zachodzi związek prejudycjalny między wynikiem postępowania przed TSUE w sprawie C - 303/15 i rozstrzygnięciem niniejszej sprawy, ponieważ pytanie prawne skierowane do TSUE nie dotyczy przepisów art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy, będących podstawą orzekania przez organy w rozpoznawanej sprawie. Co prawda w omawianym pytaniu prawnym sąd powszechny zwrócił się do TSUE także o wyjaśnienie kwestii dopuszczalności stosowania nienotyfikowanych przepisów technicznych, lecz skoro NSA w wiążącej sąd uchwale przesądził, że art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy nie ma charakteru technicznego (nie podlegał notyfikacji), to aspekt ten nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. Z tych przyczyn Sąd oddalił wniosek o zawieszenie postępowania sądowego. Końcowo, wobec faktu złożenia przez pełnomocnika Spółki wniosków dowodowych, zauważyć przyjdzie, że w świetle art. 106 § 3 P.p.s.a. sąd może przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Przeprowadzenie dowodu przez Sąd w trybie powołanego przepisu jest zatem dopuszczalne w razie spełnienia dwóch warunków, z których pierwszym jest brak możliwości rozstrzygnięcia istniejących w sprawie istotnych wątpliwości. Wskazywane przez Spółkę dowody nie były konieczne dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. W przekonaniu Sądu, na tle ustalonego przez organy stanu faktycznego w zakresie charakteru spornego automatu nie zachodziły wątpliwości, które uzasadniałyby dopuszczenie uzupełniającego dowodu z dokumentu w postaci dołączonego przez Spółkę protokołu z kontroli czy opinii biegłych. W związku z powyższym Sąd nie uwzględnił przedmiotowych wniosków. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 P.p.s.a., orzeczono jak w sentencji.