I SA/Po 1232/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Aleksandra Kiersnowska-Tylewicz (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Karol Pawlicki Sędzia WSA Dominik Mączyński Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 lutego 2016 r. sprawy ze skargi PW na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości z tytułu opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi za okres od lipca 2013 r. do kwietnia 2014 r uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Zarządu Związku Międzygminnego z dnia [...] nr [...]. Decyzją z dnia [...] września 2014 r. nr [...] Zarząd Związku Międzygminnego – [...] w P. odmówił X. W. (dalej zwanej również skarżącą lub wnioskodawczynią) umorzenia zaległości z tytułu opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi za okres od lipca 2013 r. do kwietnia 2014 r. w łącznej kwocie [...] zł. W uzasadnieniu swojej decyzji organ I instancji wyjaśnił, że skarżąca wnioskiem z dnia [...] czerwca 2014 r. zwróciła się o umorzenie zaległości z tytułu opłat za gospodarowanie odpadami powołując się na trudną sytuację materialną i rodzinną. Wnioskodawczyni wyjaśniła, że jest osobą bezrobotną, zamieszkującą we wspólnym gospodarstwie domowym wraz z niepełnosprawnym małżonkiem oraz czworgiem dzieci, z których jedno wymaga stałej opieki. Wnioskodawczyni wyjaśniła również, że jedyne źródło dochodu rodziny stanowią świadczenia wypłacane przez Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej. W toku postępowania Zarząd Związku Międzygminnego zwrócił się do skarżącej o dostarczenie dokumentów pozwalających na ocenę jej sytuacji materialnej. Z przedłożonych przez wnioskodawczynię dokumentów wynika, że uzyskuje ona dochody z tytułu świadczenia pielęgnacyjnego z rezygnacji z zatrudnienia w kwocie [...] zł. Skarżąca otrzymuje ponadto świadczenia z pomocy społecznej w kwocie [...] zł, otrzymała również łącznie [...] zł zasiłku rodzinnego z tytułu rozpoczęcia roku szkolnego przez dwójkę z jej dzieci. Skarżąca przedłożyła również dokumenty potwierdzające wysokość wydatków w postaci faktur VAT za wodę, energię elektryczną, oraz wywóz nieczystości, dokumenty związane z zapłatą podatku od nieruchomości. Wyjaśniła również, że ponosi wysokie wydatki związane z leczeniem swojego syna Y. F. związane z zakupem lekarstw, dojazdami i pobytami w specjalistycznych placówkach leczniczych. Organ I instancji zaznaczył jednak, że skarżąca nie przedstawiła żadnych dokumentów potwierdzających poniesienie kosztów w tym zakresie. Skarżąca przedstawiła karty informacyjne wystawione przez Z. w W. oraz kserokopię orzeczenia o niepełnosprawności syna Y. F. W swoim oświadczeniu wskazała, że w nieruchomości położonej w B. [...] zamieszkuje 5 osób, natomiast we wniosku z dnia [...] czerwca 2014 r. wyjaśniła, że nieruchomość jest zamieszkiwana przez 6 osób. W toku postępowania organ I instancji wezwał wnioskodawczynię do przedłożenia dokumentów potwierdzających uzyskiwane dochody z tytułu alimentów lub świadczeń wypłacanych z funduszu alimentacyjnego. W odpowiedzi na to wezwanie skarżąca wyjaśniła, że ojciec jej dzieci jest osobą schorowaną, bez dochodu, w związku z czym nie płaci na rzecz dzieci alimentów. Opisała sytuację zdrowotną swojego syna Y. F. oraz poinformowała, że nie dysponuje rachunkami dokumentującymi ponoszenie kosztów związanych z leczeniem dziecka. Zarząd Związku Międzygminnego wskazał, że zgodnie z art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy, na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Zdaniem organu I instancji przesłanka ważnego interesu zachodzi np. w razie znacznego obniżenia zdolności płatniczych dłużnika, spowodowanych zdarzeniem losowym (np.: powodzią, pożarem, kradzieżą lub innym wyjątkowym zdarzeniem). Ważny interes istnieje również w sytuacji gdy podatnik znalazł się w trudnej sytuacji życiowej, której nie mógł przewidzieć lub której nie mógł zapobiec. Pod pojęciem interesu publicznego w ocenie organu I instancji należy z kolei rozumieć pewną potrzebę (dobro), której zaspokojenie powinno służyć zbiorowości lokalnej lub całemu społeczeństwu. W ocenie Zarządu Związku Międzygminnego z materiału znajdującego się w aktach sprawy wynika, że w przypadku wnioskodawczyni w ostatnim czasie nie wystąpiły żadne okoliczności, które można byłby określić jako ważny interes podatnika. W ocenie organu w sprawie nie wystąpiły również przesłanki o charakterze interesu publicznego. Organ I instancji stwierdził również, że przedstawione przez skarżącą dowody, potwierdzające wysokość dochodów oraz uzyskiwanych wydatków są niekompletne. Odnosząc się do podniesionej przez wnioskodawczynię okoliczności, że ojciec jej dzieci jest osobą schorowaną i bez dochodu stwierdzono, że brak dochodu nie jest dla sądu argumentem przemawiającym za odstąpieniem od zasądzenia renty alimentacyjnej. Organ I instancji stwierdził również, że w przypadku nie uiszczania alimentów można ubiegać się o świadczenia wypłacane z funduszu alimentacyjnego. Zarząd Związku Międzygminnego zwrócił również uwagę na pojawiające się w oświadczeniach strony rozbieżności co do liczby osób zamieszkujących wspólnie ze skarżącą. Konkludując swoje rozważania organ I instancji stwierdził, że podnoszone przez skarżącą argumenty nie stanowią wystarczających przesłanek dla udzielenia ulgi w postaci umorzenia zaległości z tytułu opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem skarżąca wniosła odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. W odwołaniu wyjaśniła, że rozbieżność w ilości osób zamieszkujących ze skarżącą związana była z wymeldowaniem się i opuszczeniem nieruchomości przez ojca jej dzieci. Wnioskodawczyni wyjaśniła, że jej łączne dochody wynoszą około [...] zł i jest to kwota niewystarczająca na utrzymanie skarżącej i czworga jej dzieci, z których jedno jest chore na serce. Wyjaśniono przy tym, że od [...] września 2014 r. ze skarżącą ponownie zamieszkał ojciec jej dzieci, pozostający na jej utrzymaniu, nieposiadający żadnych dochodów. Wnioskodawczyni zwróciła również uwagę, że pomimo wytwarzania przez jej rodzinę niewielkiej ilości odpadów jest ona zobowiązana do uiszczania stosunkowo dużych opłat. W odwołaniu podniesiono również, że jedno z dzieci skarżącej jest obecnie po operacji serca i wymaga stałej opieki ze strony skarżącej i opieki lekarskiej, z czym związana jest konieczność dojazdów do szpitali w Bydgoszczy i W. oraz do innych lekarzy. Wyjaśniono przy tym, że dojazdy do lekarzy pochłaniają wiele środków finansowych. Po rozpoznaniu odwołania skarżącej Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. decyzją z dnia [...] grudnia 2014 r. nr [...] utrzymało w mocy wymienioną na wstępie decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy stwierdził, że zawarty w art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej zwrot "może umorzyć (odroczyć płatność, rozłożyć na raty)", świadczy o tym, że rozstrzygnięcie w tym przedmiocie ma charakter uznaniowy, a zatem organ ma możliwość wyboru jednego spośród kilku wariantów rozstrzygnięć. Oznacza to, że organ ma możliwość, lecz nie obowiązek udzielenia jednej z wymienionych we wskazanych przepisie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych. Kolegium podzieliło pogląd organu I instancji, zgodnie, z którym podstawą do zastosowania ulgi z art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej musi być zaistnienie po stronie podatnika (osoby wnioskującej o umorzenie opłat) zdarzenia nagłego i wyjątkowego, a przy tym niezależnego od dłużnika, które uniemożliwia mu regulowanie należności. Zdaniem organu odwoławczego sytuacja skarżącej jest daleka od ideału, gdyż pełno w niej trudności i codziennych zmartwień, to jednak nie jest ona nadzwyczajna i niezależna od wnioskodawczyni. Zdaniem Kolegium takimi sytuacjami mogą być te, które nie wynikają z woli dłużnika i są trudne do pokonania np. nagle występująca, długotrwała choroba i niepełnosprawność wnioskodawcy, wypadek, śmierć w najbliższej rodzinie, mające jednocześnie wpływ na zdolność regulowania zobowiązań. Zdaniem organu II instancji niskie dochody i trudności zdrowotne dziecka nie mogą być przesłanką umożliwiającą umorzenie należności, której obowiązek stałego regulowania wynika wprost z przepisów prawa obowiązujących w miejscu zamieszkania skarżącej. Wyżej wymieniona ostateczna decyzja podatkowa Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. stanowi przedmiot skargi wnioskodawczyni kierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu. W uzasadnieniu skargi skarżąca ponownie opisała swoją sytuację materialną oraz sytuację zdrowotną swojego syna Y. F. W uzasadnieniu skargi zwrócono również uwagę na stosunkowo niewielką ilość odpadów wytwarzanych przez rodzinę skarżącej. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga zasługiwała na uwzględnienie, chociaż nie wszystkie podniesione w niej argumenty sąd podzielił. Stosownie do postanowień art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm. – dalej w skrócie "p.p.s.a") sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Zgodnie zaś z postanowieniami art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a., kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Sąd administracyjny rozpatrując skargę na decyzję administracyjną zobowiązany jest do ustalenia czy w toku konkretyzacji praw i obowiązków skarżącego na skutek wydania decyzji administracyjnej nie doszło do naruszenia prawa w stopniu uzasadniającym uchylenie objętego skargą aktu. W myśl zaś art. 145 § 1 ustawy w przypadku, gdy sąd stwierdzi, bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas - w zależności od rodzaju naruszenia - uchyla decyzję w całości lub części albo stwierdza ich nieważność bądź też stwierdza wydanie decyzji z naruszeniem prawa. Przepis ten nie pozostawia zatem wątpliwości co do tego, że zaskarżona decyzja mogą ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organom podatkowym można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy. W rozpoznawanej sprawie materialnoprawną podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia stanowi przepis art. 67a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. – Dz. U z 2012 r., poz. 749 ze zm.)- zgodnie z którym organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może odroczyć termin płatności podatku, rozłożyć zapłatę podatku na raty, odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki określone w decyzji, o której mowa w art. 53 a, umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Z użytego przez ustawodawcę sformułowania "może" wynika, że decyzja wydana w oparciu o powyższe uregulowania prawne daje podstawę organom podatkowym do orzekania w ramach tzw. uznania administracyjnego. Charakter decyzji w przedmiocie ulg podatkowych regulowanych wskazanym wyżej przepisem nie budzi wątpliwości - ani w orzecznictwie ani w doktrynie. Zgodnie z utrwalonym w orzecznictwie sądów administracyjnych poglądem (por. m.in. wyrok NSA z dnia 21 lutego 2012 r., II FSK 1652/10, LEX nr 1121075), sądowa kontrola legalności decyzji uznaniowych organów podatkowych podlega ograniczonej kontroli sądu administracyjnego, który nie jest organem trzeciej instancji w postępowaniu administracyjnym i nie może poddawać ocenie, czy dokonany przez organ podatkowy wybór jest trafny. Oznacza to, że sąd nie jest uprawniony do badania merytorycznej zasadności decyzji administracyjnej. Uznaniowy charakter decyzji podejmowanych na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 O.p. sprawia, że w postępowaniu przed sądem administracyjnym nie kontroluje się merytorycznej zasadności decyzji (wyrok WSA w Lublinie z dnia 30 stycznia 2013 r., I SA/Lu 944/12, LEX nr 1298349). Sąd administracyjny nie rozstrzyga o tym, czy zaległość podatkowa, odsetki za zwłokę winny zostać umorzone. Takie rozstrzygnięcie należy wyłącznie do organów administracyjnych. Natomiast zaskarżona decyzja "uznaniowa" podlega w pełnym zakresie badaniu co do jej zgodności z przepisami proceduralnymi, a więc do oceny, czy organ podatkowy prawidłowo zgromadził materiał dowodowy, czy wyciągnięte wnioski w zakresie merytorycznym mają swoje uzasadnienie w zebranym w sprawie materiale dowodowym oraz czy dokonana ocena mieści się w ustalonych granicach zaś wyciągnięte wnioski są logiczne i poprawne. Uznanie administracyjne oznacza, że rozstrzygnięcie nie jest ściśle zdeterminowane obowiązującą normą prawną, ale ustawodawca do decyzji organu administracyjnego (podatkowego) pozostawił wybór jednego z możliwych sposobów rozstrzygnięcia. Uznanie administracyjne nie oznacza jednak dowolności rozstrzygnięcia, ponieważ organ zobowiązany jest wziąć pod uwagę ważny interes podatnika oraz interes publiczny. Przesłankę interesu publicznego interpretuje się zazwyczaj jako dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji itp. (B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki - Ordynacja podatkowa. Komentarz 2004, Oficyna Wydawnicza "Unimex", Wrocław 2004, str. 282). Przy jej ocenie należy również uwzględnić zasadność obciążenia państwa, a w rezultacie całego społeczeństwa kosztami udzielonej w ten sposób pomocy. "Ważny interes podatnika", jest przesłanką związaną bezpośrednio z sytuacją określonej osoby. Musi on być na tyle istotny i wyjątkowy, aby jego pominięcie przyniosło dla tej osoby wyraźnie dostrzegalne negatywne skutki, przy czym nie można przesłanki tej utożsamiać wyłącznie z koniecznością wystąpienia nadzwyczajnych zdarzeń losowych. "Ważny interes podatnika" ocenia się, mając na uwadze kryteria zobiektywizowane, zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości, w której wysoką rangę mają zdrowie i życie, a także możliwości zarobkowe w celu zdobycia środków utrzymania dla siebie i rodziny oraz zagrożenie egzystencji; "ważnego interesu podatnika" nie można utożsamiać z subiektywnym przekonaniem podatnika o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej. W odniesieniu do przesłanki "ważnego interesu podatnika", w ocenie Sądu, podkreślenia wymaga pogląd wskazujący, że skoro udzielenie ulgi jest instytucją nadzwyczajną, to tym samym okoliczności społeczne i gospodarcze ją uzasadniające muszą posiadać tę samą cechę. Za jej przyznaniem przemawiać zatem będą okoliczności zaistniałe niezależne od sposobu postępowania podatnika, bądź spowodowane działaniem czynników, na które podatnik nie mógł mieć wpływu (por. np. wyrok WSA we Wrocławiu z 07.04.2004 r., sygn. akt I SA/Wr 735/02 – publikowane w internetowej bazie orzeczeń NSA: www.nsa.gov.pl). Przy badaniu wskazanych przesłanek trzeba brać również pod uwagę, że umorzenie zaległości jest w istocie całkowitą rezygnacją z podatku, jest zatem odstępstwem od konstytucyjnej zasady powszechności i równości opodatkowania. Skoro bowiem zasadą jest, aby zobowiązanie podatkowe zostało zrealizowane, to podatnik nie powinien być z niego pochopnie zwalniany. Należy jednak podkreślić, że uznaniowy charakter decyzji nakłada na organy podatkowe obowiązek wnikliwego ustalenia stanu faktycznego oraz prawidłowej oceny zebranych dowodów. Kontrola legalności decyzji wydawanych w ramach tzw. uznania administracyjnego sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub interes publiczny, oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów. Ocena, czy przesłanki umorzenia istnieją w konkretnej sprawie, może być dokonana tylko po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego, a poprzedzać ją powinno wyczerpujące zebranie całego materiału dowodowego oraz dokładne wyjaśnienie okoliczności faktycznych. Obowiązki te bezpośrednio wynikają z treści art. 191, art. 187 § 1 i art. 122 O.p. Po uwzględnieniu całokształtu materiału dowodowego i po wyjaśnieniu wszystkich okoliczności faktycznych organ winien zatem jednoznacznie stwierdzić, czy zachodzą przesłanki wskazane w art. 67a § 1 pkt 3 O.p. (wyrok WSA w Krakowie z dnia 5 marca 2013 r., I SA/Kr 1663/12, LEX nr 1305394). W kontekście poczynionych wyżej uwag Sąd stwierdza, że organ podatkowy nie wypełnił obowiązku dokładnego ustalenia okoliczności faktycznych związanych z sytuacją życiową skarżącej, ani nie rozważył szczegółowo występowania przesłanek ważnego interesu podatnika i interesu publicznego. Należy podkreślić, że postępowanie w tego rodzaju sprawie ma charakter dwuetapowy – w pierwszej kolejności organ bada występowanie ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. W razie niestwierdzenia występowania przesłanek – odmawia z tego względu wnioskowi. W razie stwierdzenia występowania choćby jednej z nich – wydaje decyzję opartą na t. zw. uznaniu administracyjnym. Jak wskazano wyżej – decyzja uznaniowa wydawana jest dopiero po ustaleniu, że w danej sprawie mają miejsce przesłanki uzasadniające udzielenie pomocy de minimis. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji nie sposób wywieść dlaczego trudna sytuacja materialna i życiowa skarżącej nie została uznana za wskazującą na jej ważny interes. Organ I instancji ograniczył się bowiem jedynie do konstatacji, że w ostatnim czasie nie wystąpiły żadne okoliczności, które można byłoby określić jako "ważny interes podatnika", a organ II instancji stwierdził, że obecna sytuacja skarżącej nie jest nadzwyczajna i niezależna od wnioskodawczyni. Brak jest dokładnej analizy rzeczywistych dochodów i wydatków rodziny wnioskodawczyni, brak jest także uzasadnienia odmowy uznania za wiarygodne twierdzenia wnioskodawczyni o konieczności dojazdów z dzieckiem do lekarza. Nie wskazano, dlaczego dowody potwierdzające wysokość uzyskiwanych dochodów oraz ponoszonych przez stronę wydatków są niekompletne. Trudno doszukać się w uzasadnieniach decyzji obu instancji, jaki ostatecznie stan faktyczny organy uznały za ustalony, na podstawie których dowodów, z jakich powodów i którym dowodom dano wiarę, a którym i z jakich powodów odmówiono wiarygodności. Organ nie wypowiedział się ponadto w żaden sposób, czy w sprawie ma miejsce interes publiczny. Nie zostało umotywowane stwierdzenie, zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że nie stwierdzono istnienia interesu ogólnego, społecznego, który mógłby skarżąca zwolnić z obowiązku regulowania opłat. Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy organ podatkowy, kierując się wyżej podanymi rozważaniami, będzie zobowiązany w szczególności do ustalenia występowania przesłanek określonych w art. 67a §1pkt 3 z zastrzeżeniem art. 67b ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 j.t. ze zmianami) po zbadaniu sytuacji skarżącej, zwłaszcza jej możliwości zarobkowych i finansowych, z oceną, czy i na ile znacząco negatywna decyzja dotycząca umorzenia opłaty wpłynie na możliwości zarobkowe podatniczki w celu zdobycia środków utrzymania dla siebie i rodziny oraz zagrożenie egzystencji podatniczki. Dopiero staranne ustalenie stanu faktycznego umożliwi stwierdzenie bądź braku określonych w powołanym przepisie przesłanek, bądź otworzy drogę do wydania decyzji opartej na uznaniu administracyjnym. Za nie mające wpływu na wynik niniejszej sprawy należało uznać podnoszone w uzasadnieniu skargi okoliczności związane ze sposobem i podstawą naliczenia opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi za okres od lipca 2013 r. do kwietnia 2014 r. W niniejszej sprawie przedmiotem sporu była kwestia zasadności odmowy umorzenia zaległości a nie wysokość opłaty. Dlatego też Sąd nie może podnoszonych w tym zakresie okoliczności oceniać. W zaistniałej sytuacji stwierdzić należało, że zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem art. 67a § 1 pkt 3 i 67b § 1 pkt 3 lit. g ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 j.t. ze zmianami) i z tych względów Sąd uchylił zaskarżoną decyzję i poprzedzająca ją decyzję I instancji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 a p.p.s.a. i art. 135 p.p.s.a.