I SA/Po 1373/03

Dnia 29 listopada 2007 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirella Ławniczak Sędziowie WSA Beata Sokołowska ( spr.) As. sąd. Szymon Widłak Protokolant: st. sekr. sąd. Barbara Dropek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 listopada 2007 roku sprawy ze skargi Spółki A. w Holandii na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [ ... ] nr [ ... ] w przedmiocie wymiaru cła I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zwraca skarżącej Spółce kwotę [ ... ] złotych tytułem nadpłaconego wpisu, III. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącej Spółki kwotę [ ... ] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania, IV. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. /-/ Sz. Widłak /-/ M. Ławniczak /-/ B. Sokołowska WSA/wyr.1 - sentencja wyroku Dnia 22 października 1999 r. przez przejście graniczne w Ś. wprowadzono na polski obszar celny towar w postaci 280 sztuk telewizorów o wartości [ ... ] EUR, który był przewożony w ramach wspólnej procedury tranzytowej i objęty został notą tranzytową [ ... ]. Procedurę tę należało zakończyć w Urzędzie Celnym w terminie do dnia 30 października 1999 r. włącznie. Przedmiotowy towar i dotyczące go dokumenty nie zostały jednak przedstawione w przepisanym terminie, w urzędzie przeznaczenia, albowiem nastąpiła jego kradzież. Z tego względu Dyrektor Urzędu Celnego wszczął postanowieniem postępowanie celne w sprawie niezakończenia procedury tranzytu, w wyniku którego Naczelnik Urzędu Celnego - działając na podstawie art. 207 Ordynacji podatkowej , art. 2 § 2, art. 13 § 1 , art. 35, art. 38, art. 36 § 2, art. 98, art. 211, art. 220 § 1, art. 221, art. 222 § 1, art. 226 i art. 231 § 1 pkt. 1 Kodeksu celnego oraz art. 11 ust. 1, art. 22 ust. 1, art. 34 ust. 1 i art. 37 ust. 3 załącznika nr 1 Konwencji z dnia 20 maja 1987r. o wspólnej procedurze tranzytowej (Dz. U. Nr 46 z 1998r., poz. 290) i Taryfy celnej importowej stanowiącej załącznik nr 1 do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 1998 r. w sprawie ustanowienia taryfy celnej (Dz. U. Nr 158, poz. 1036) - wydał w dniu [ ... ] decyzję nr [ ... ], obejmującą wyżej opisany towar procedurą dopuszczenia do obrotu i wymierzającą cło w kwocie [ ... ] zł wraz z odsetkami od tego cła za okres od 22 października 1999 r. do dnia wydania decyzji - w kwocie [ ... ] zł. Ponadto organ celny I instancji dokonał obliczenia podatku od towarów i usług VAT ([ ... ]) wraz z odsetkami od nieuiszczonego podatku za okres od [ ... ] r. ([ ... ]). W uzasadnieniu decyzji Naczelnik Urzędu Celnego podniósł, że na skutek kradzieży towar w postaci telewizorów został usunięty spod dozoru celnego, wobec czego zgodnie z art. 211 § 2 Kodeksu celnego powstał dług celny w przywozie. Za dłużników uznano osoby zobowiązane do wykonania obowiązków wynikających ze stosowania przedmiotowej procedury tranzytu - firmę A. jako głównego zobowiązanego (widnieje w polu 50 noty tranzytowej) oraz firmę B. jako przewoźnika - na zasadzie art. 211 § 3 pkt. 4 Kodeksu celnego. Organ I instancji wskazał jednocześnie, że są oni przy tym zobowiązani solidarnie do zapłacenia kwoty wynikającej z obliczonego długu celnego (art. 221 Kodeksu celnego). Jako podstawę prawną nałożenia obowiązku uiszczenia odsetek podano art. 242 § 3 Kodeksu celnego, zgodnie z którym należy je pobierać od dnia powstania długu celnego, czyli od daty kradzieży, zaś obliczenie podatku uzasadniono w oparciu o art. 8 Ordynacji podatkowej oraz art. 11 ust. 2 i art. 18 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11 poz. 50 ze zm.) W odwołaniu od tej decyzji A. wniosła o zwolnienie jej od obowiązku uiszczenia naliczonych należności celno - podatkowych, obarczając odpowiedzialnością za nieprzedstawienie towaru i dotyczących go dokumentów w terminie wyłącznie firmę B. jako przewoźnika. Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [ ... ] utrzymał w mocy orzeczenie organu I instancji. Zdaniem organu odwoławczego Spółka A. jako podmiot głównie zobowiązany była również zobowiązana do odpowiedniej realizacji procedury tranzytu, którą objęto towar (280 sztuk telewizorów) wprowadzony na polski obszar celny dnia 22 października 1999 r. - pomimo tego, że nie odpowiada za kradzież towaru. Drugim podmiotem odpowiedzialnym jest natomiast B. a odpowiedzialność obu Spółek ma charakter solidarny na zasadzie art. 221 Kodeksu celnego. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego firma B. w Holandii wniosła o uchylenie orzeczeń organów celnych II i I instancji, zarzucając im: a) rażące naruszenie przepisów prawa materialnego: - art. 211 § 3 Kodeksu celnego - poprzez uznanie, iż podana w tym przepisie kolejność osób zobowiązanych do uiszczenia długu nie ma znaczenia - oraz art. 115 i art. 114 ust. 3 Konwencji o wspólnej procedurze tranzytowej - przez nieuwzględnienie nakazu obciążania dłużników w określonej kolejności, oraz przyjęcie, że kradzież towaru nie jest przypadkowym zdarzeniem losowym zwalniającym od uiszczenia cła i innych opłat, b) rażące naruszenie przepisów postępowania: - art. 151 oraz 121, 122, 123 Ordynacji podatkowej - poprzez przesyłanie wszystkich pism procesowych do strony skarżącej na błędny adres - art. 187 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 262 Kodeksu celnego - poprzez niezebranie i niewystarczające rozpatrzenie materiału dowodowego, nieuwzględnienie pism strony, niezapoznanie się z aktami sprawy karnej (prowadzonej w przedmiocie dokonanej kradzieży), nieuwzględnienie faktu odnalezienia części papierosów wobec czego dług celny miał ulec zmniejszeniu - art. 122 Ordynacji podatkowej - poprzez brak współpracy organów celnych z organami ścigania w celu ustalenia sprawców przedmiotowej kradzieży - art. 172, 177 i 178 § 1 Ordynacji podatkowej - poprzez niepowiadomienie strony o postępowaniu karnym, w którym była pokrzywdzonym. - art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej - przez brak tłumaczenia pism w I i II instancji na język ojczysty, brak pouczenia o obowiązku ustanowienia pełnomocnika do doręczeń. - art. 118 ust. 2 i 3 Konwencji - przez brak powiadomienia kraju wyjścia o niezwolnieniu noty tranzytowej. - art. 125 i 139 § 3 Ordynacji podatkowej - poprzez prowadzenie postępowania celnego w zbyt długim terminie. Pełnomocnik skarżącej wniósł też o zasądzanie kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego w kwocie 6000,- zł i faktycznie poniesionymi wydatkami. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, powołując się na argumenty zawarte w uzasadnieniu swojej decyzji. Strona skarżąca w piśmie z dnia 25 stycznia 2006 r. powtórzyła zarzut o braku doręczenia jej decyzji organu I instancji ze względu na wysłanie jej na błędny adres. Podniosła ponadto zarzut dotyczący braku kompetencji tego organu do wymierzenia w ramach skarżonego orzeczenia obok należności celnych również należności podatkowych oraz bezpodstawnego nieuwzględnienia przez organy celne obu instancji faktu odnalezienia części skradzionego towaru, który powinien spowodować zmniejszenie kwoty długu celnego. Na rozprawie w dniu 15 listopada 2007 r. pełnomocnik organu odwoławczego podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie, a odnośnie kwestii związanych z obliczeniem należności podatkowych powołał się nadto na treść Konwencji o wspólnej procedurze tranzytowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga okazała się zasadna. Niniejsza sprawa zainicjowana wniesieniem skargi do Naczelnego Sądu Administracyjnego podlegała rozpoznaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie przepisów ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) i ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.) w związku z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1271). Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy - Prawo o ustroju sądów administracyjnych sądy administracyjne kontrolują działalność administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, nie są natomiast uprawnione do merytorycznego rozstrzygania o przedmiocie sprawy. Również w myśl art. 3 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi sądy administracyjne kontrolują zaskarżone akty tylko w zakresie ich zgodności z prawem i nie mają uprawnień do merytorycznego rozstrzygania sprawy. Jednocześnie z przepisu art. 134 § 1 ostatnio cytowanej ustawy wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Po przeanalizowaniu akt administracyjnych niniejszej sprawy Sąd uznał, iż organy celne dokonały istotnych naruszeń proceduralnych, związanych z doręczaniem pism procesowych stronom przedmiotowego postępowania celnego. Przede wszystkim wskazać należy, iż zgodnie z przepisem art. 268 § 1 i § 2 w zw. z art. 267 Kodeksu celnego organ celny miał obowiązek wezwać obie strony postępowania firmy A. z siedzibą w [ ... ] oraz B. z siedzibą w [ ... ] - jako "osoby niemające adresu w Polsce" - do wskazania w Polsce pełnomocnika do doręczeń, pod rygorem doręczania pism poprzez ich wywieszenie w urzędzie celnym na okres 14 dni. W ten sposób zastosowanie w sprawie znalazłaby procesowa fikcja prawna doręczenia, powstająca po upływie terminu ogłoszenia pisma i umożliwiająca dalsze skuteczne prowadzenie czynności postępowania (zob. m. in. Janusz Borkowski i in., Kodeks celny. Komentarz, Warszawa 2001, s. 508). Organ celny poinformował o tym obowiązku Spółkę B. w piśmie z dnia 28 stycznia 2002 r., pouczając jednocześnie prawidłowo o konsekwencji niewskazania pełnomocnika do doręczeń w kraju (k. 48-49 akt administracyjnych). Spółka nie wskazała jednak osoby pełnomocnika, wobec czego organ celny mógł stosować przy doręczaniu jej dalszych pism procesowych tryb przewidziany w art. 267 Kodeksu celnego, czyli doręczanie poprzez wywieszanie w siedzibie organu. Z akt sprawy nie wynika natomiast, aby podobne pismo skierowano do firmy A., pomimo tego, iż również ona nie posiadała swojego stałego adresu w Polsce. Pomimo powyższych okoliczności organ celny I instancji dokonywał doręczeń pism procesowych za pośrednictwem poczty, czyli w sposób przewidziany w art. 144 Ordynacji podatkowej, znajdującej zastosowanie w postępowaniach celnych na zasadzie art. 262 Kodeksu celnego. Art. 144 Ordynacji podatkowej wyraża zasadę oficjalności doręczeń, nakazującą organowi celnemu doręczanie stronom wszystkich pism z urzędu. Strona nie może przy tym ponosić negatywnych konsekwencji zaniedbań organu celnego czy konkretnego podmiotu dokonującego doręczeń (zob. m. in. S. Babiarz i in., Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2007, s. 541-542). Samo doręczenie jest wprawdzie zaliczane do czynności procesowych technicznych (pomocniczych) danego postępowania, stanowi jednak bardzo istotną czynność w każdym postępowaniu celnym. Skuteczność prawna czynności faktycznej doręczenia oznacza bowiem osiągnięcie przez nadawcę zamierzonego rezultatu, którym może być - w przypadku doręczenia decyzji - wprowadzenie tego aktu do obrotu prawnego. Data prawidłowego (skutecznego) doręczenia decyzji wyznacza przy tym początek biegu terminów procesowych, m. in. do wniesienia właściwych środków zaskarżenia (zob. m. in. teza 2 wyroku NSA z 13 marca 2000 r., V S.A. 821/99, M. Podatkowy 2000/9/32; postanowienie NSA z 28 września 2001 r., I SAB 2/01, LEX nr 75530). Nieskuteczne doręczenie decyzji oznacza zatem, iż nie została ona w istocie wprowadzona do obrotu prawnego i nie obowiązuje - nie wywołuje skutków prawnych (zob. m. in. Stefan Babiarz i in., Ordynacja podatkowa ..., s. 693; wyrok NSA z 20 kwietnia 2000 r., I SA/Wr 613/98, LEX nr 43034; wyrok NSA z 19 października 2005 r., I FSK 132/05, LEX nr 173287). W przypadku doręczenia pisma za pośrednictwem poczty podstawowe znaczenie ma pokwitowanie, czyli pisemne potwierdzenie odbioru pisma przez stronę, stanowiące w istocie wyłączny i bezpośredni dowód doręczenia. Brak pokwitowania oznacza zatem co do zasady, iż organ celny nie dysponuje dowodem na okoliczność danego doręczenia pisma. W przedmiotowej sprawie organy celne I i II instancji wysyłały pisma procesowe obu firmom na ich adresy zagraniczne. Spółka B. podniosła w skardze zarzut kierowania do niej pism na błędny adres - [ ... ] - zob. pisma k. 48-48 a, 41-41 a, 4-4 a, 1-1 a (decyzja organu odwoławczego). Pisma te zostały doręczone na wskazany adres i trafiły ostatecznie do adresata, co przyznała w zasadzie sama strona skarżąca podnosząc w skardze zarzut nieprzetłumaczenia ich na język obcy. W aktach administracyjnych sprawy nie ma jednak dowodu skutecznego doręczenia skarżącej Spółce decyzji organu I instancji z dnia 1 października 2002 r. Brak w nich bowiem pokwitowania odbioru pisma, a pomimo wszczęcia postępowania reklamacyjnego na Poczcie (k. 13) nie podano ostatecznie jego wyniku. Sąd uznał, iż organ celny dokonywał doręczeń na błędny adres firmy B. - [ ... ]. Adres ten został wprawdzie podany w pismach handlowych, którymi dysponował organ (k. 55, 53 akt), jednakże z niektórych dokumentów wynikał inny adres spółki - [ ... ] - zob. "Zobowiązanie" z 22 października 1999 r. (k. 54) i pismo samej Spółki B. z 3 kwietnia 2002 r. z prośbą o przetłumaczenie pism procesowych na język angielski lub niemiecki (k. 37 akt). To właśnie na ten adres powoływano się w skardze, wnosząc jednocześnie o przywrócenie terminu do jej wniesienia. Sąd uznając adres [ ... ] za prawidłowy adres siedziby strony skarżącej orzekł postanowieniem z dnia 25 czerwca 2004 r. o przywróceniu terminu do wniesienia skargi, ze względu na doręczenie decyzji przez organ odwoławczy na adres błędny [ ... ] - k. 90 - 92 akt sądowych. Z tego względu należało uznać, iż Naczelnik Urzędu Celnego doręczał stronie skarżącej pisma procesowe na błędny adres, co jednak nie uniemożliwiało jej ostatecznie zapoznania się z ich treścią, o czym świadczą niektóre oświadczenia Spółki składane w toku postępowania celnego. Istotnym jest jednak, że nie ma dowodu na skuteczne doręczenie decyzji I instancji, nawet na adres uznany za nieprawidłowy. Wobec powyższego, w ocenie Sądu, zarzut skarżącej dotyczący niedoręczenia jej decyzji organu I instancji powinien zostać uznany za słuszny. Decyzja ta - jako w istocie niedoręczona tej Spółce - nie weszła do obrotu i nie mogła zatem wywołać żadnych skutków procesowych wobec firmy B., w szczególności polegających na rozpoczęciu biegu terminu do wniesienia odwołania do organu II instancji. Działanie organu celnego naruszyło tym samym zasadę czynnego udziału stron w każdym stadium danego postępowania celnego (art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 262 Kodeksu celnego), zobowiązującą organy do zapewnienia stronom udziału w każdej czynności istotnej dla rozstrzygnięcia sprawy - w tym między innymi do zapewnienia stronom prawa do skutecznego wniesienia środka zaskarżenia. Naruszenie tej zasady skutkuje z kolei wznowieniem danego postępowania na zasadzie art. 240 § 1 pkt. 4 Ordynacji podatkowej i to niezależnie od tego czy pozbawienie strony bez jej winy udziału w całym postępowaniu lub jego części miało faktyczny wpływ na wynik sprawy i treść rozstrzygnięcia (zob. m. in. wyrok NSA z 17 sierpnia 1999 r., SA/Rz 282/99, LEX nr 42510; teza 1 i 2 wyroku WSA w Warszawie z 3 lutego 2005 r., III SA/Wa 919/04, LEX nr 164039). Co prawda decyzja organu I instancji została faktycznie doręczona firmie A., która odwołała się od niej, lecz nie wniosła skargi, jednakże Sąd stoi na stanowisku, że decyzja organu II instancji winna zostać uchylona w całości wobec obu Spółek (adresatów zaskarżonych decyzji). Przemawia za tym specyfika odpowiedzialności za dług celny powstały na skutek niezakończenia procedury tranzytu, regulowanej przez przepis art. 211 § 3 Kodeksu celnego. Wymienia on krąg podmiotów będących w takiej sytuacji dłużnikami. Należą do nich osoby, które usunęły towar spod dozoru, lub uczestniczyły w tej czynności, albo mogły się o niej dowiedzieć. Są to również osoby, które nabyły lub posiadają towar usunięty spod dozoru. Odrębną kategorię dłużników stanowią osoby zobowiązane do wykonania obowiązków wynikających z zastosowanej procedury celnej, którą dany towar został objęty (procedura tranzytu - art. 211 § 3 pkt. 4 Kodeksu celnego). Organy celne trafnie zaś stwierdziły, że w niniejszej sprawie za dłużników zobowiązanych do uiszczenia cła uznać należy obie firmy. Były to bowiem podmioty zobowiązane do wykonania obowiązków wynikających z przeprowadzanego tranzytu w rozumieniu powyższego przepisu art. 211 § 3 pkt. 4 Kodeksu celnego oraz Konwencji o wspólnej procedurze tranzytowej. Zgodnie natomiast z jednoznacznym przepisem art. 221 Kodeksu celnego wszyscy dłużnicy danego długu celnego są zobowiązani solidarnie do zapłacenia kwoty wynikającej z tego długu. Istnienie solidarnego zobowiązania celnego polega na tym, iż organ celny może żądać od każdego z dłużników zapłaty całej kwoty długu celnego, a zapłata przez jednego z nich zwalnia z obowiązku pozostałych. Wobec każdego z dłużników można też wszcząć i prowadzić postępowanie egzekucyjne (zob. J. Borkowski i in., Kodeks celny. Komentarz, Warszawa 2001, s. 428; A. Gołoś, A, Wantuch, Kodeks celny. Komentarz, s. 278; F. Prusak, Kodeks celny. Komentarz, Warszawa 2000, s. 942 - 943). Na marginesie zaznaczyć należy, iż zgodnie z art. 4 pkt 3 i art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 7 października 1999 roku o języku polskim (Dz. U. Nr 90 poz. 999 ze zm.) oraz art. 27 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej język polski jest językiem urzędowym uznawanym przez organy administracji publicznej, co oznacza, że są one zobowiązane do dokonywania wszelkich czynności urzędowych w języku polskim, chyba, że przepisy szczególne stanowią inaczej. Dotyczy to także czynności władczych podejmowanych przez organy w formie decyzji administracyjnych (wyrok WSA w Warszawie z dnia 16 kwietnia 2004 r., sygn. akt II SA 1207/02, Lex nr 150633). Przy ponownym rozpoznaniu sprawy rzeczą organów celnych będzie uwzględnienie wskazanych wyżej okoliczności. W szczególności, w pierwszej kolejności, koniecznym będzie doręczenie w prawidłowy sposób decyzji organu I instancji Spółce B. w celu umożliwienia jej wniesienia własnego środka zaskarżenia - odwołania oraz obowiązkiem organu odwoławczego będzie także rozpatrzenie odwołania wniesionego już przez Spółkę A.. Biorąc pod uwagę powyższe, ponieważ Sąd stwierdził wydanie decyzji organu II instancji z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania celnego (art. 240 § 1 pkt. 4 Ordynacji podatkowej) wobec tego na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. b ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.), orzekł jak w punkcie I wyroku o jej uchyleniu. O zwrocie stronie skarżącej nadpłaconego wpisu i kosztach postępowania oraz o wykonalności zaskarżonej decyzji Sąd orzekł natomiast na podstawie art. 225, art. 200 i art. 152 cytowanej ustawy. Sąd ustalił, że wartość przedmiotu sporu wynosiła [ ... ] zł (dług celny i podatek VAT), wpis od skargi powinien więc wynosić [ ... ] zł, a skoro pobrano wpis w kwocie [ ... ] zł, to należało zwrócić skarżącej Spółce kwotę [ ... ] /-/Sz. Widłak /-/B. Sokołowska /-/M. Ławniczak KS