I SA/Po 188/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Waldemar Inerowicz (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Asesor sądowy WSA Michał Ilski po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 04 czerwca 2024 r. sprawy ze skargi K. R. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 11 stycznia 2024 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania I. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 października 2023 r. nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Wnioskiem z 1 września 2023 r. K. R. (dalej jako "wnioskodawca", "skarżący") wystąpił o wydanie interpretacji indywidualnej, w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. W opisie zdarzenia przyszłego wskazano, że wnioskodawca jest osobą fizyczną, [...] rezydentem podlegającym w kraju opodatkowaniu od całości swoich dochodów. W 2023 r. wnioskodawca zostanie fundatorem oraz jednym z beneficjentów założonej przez siebie fundacji rodzinnej w rozumieniu ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (tekst jedn. Dz. U. poz. 326 – w skrócie: "u.f.r."). Beneficjentami fundacji będą poza fundatorem członkowie jego najbliższej rodziny. Wnioskodawca wyjaśnił, że jako przyszły fundator fundacji rodzinnej oraz jeden z jej beneficjentów, chciałby wiedzieć jakie obowiązki podatkowe będą ciążyć na samej fundacji. Będzie to miało bezpośredni wpływ na jego decyzje. Wnioskodawca planuje, że powoła fundację i pokryje jej fundusz założycielski poprzez wniesienie na ten fundusz środków pieniężnych w wysokości [...]. zł. Po wpisaniu fundacji do rejestru fundacji rodzinnych, fundacja otrzyma od wnioskodawcy mienie w drodze darowizny lub w tytułem mienia wnoszonego na powiększenie funduszu założycielskiego. Mienie otrzymane przez fundację będzie obejmowało składniki majątku, których właścicielem jest Wnioskodawca, w szczególności będą to akcje, udziały w kapitałowych spółkach prawa handlowego (spółkach z o.o. oraz spółkach akcyjnych), akcje i udziały spółek zagranicznych będący od strony prawnej konstrukcji podobne do krajowych spółek z o.o. i spółek akcyjnych, nieruchomości oraz wierzytelności, w tym pożyczkowe. Powyższe zagraniczne spółki mające siedzibę poza krajem i będące od strony prawnej konstrukcji podobne do krajowych spółek z o.o. i spółek akcyjnych będą w ich krajach podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych oraz będą posiadały osobowość prawną według prawa kraju ich siedziby (zwane "spółki zagraniczne"). Celem fundacji będzie zarządzanie ww. mieniem, pomnażanie majątku oraz realizacja świadczeń na rzecz beneficjentów. Cele fundacji będą zgodne z ustawą o fundacji rodzinnej. Fundacja będzie także prowadziła działalność inwestycyjną, w tym nabywała papiery wartościowe (akcje spółek akcyjnych krajowych i zagranicznych, obligacje), nieruchomości a także fundacja będzie nabywała wierzytelności, w tym pożyczkowe. W celu dywersyfikacji portfela inwestycyjnego, jak również inwestycji w inne aktywa, fundacja będzie dokonywała także odpłatnego zbycia całości lub części posiadanych udziałów i akcji w spółkach kapitałowych prawa handlowego oraz akcji i udziałów spółek zagranicznych, obligacji oraz innych papierów wartościowych. W przypadku nabytych wierzytelności fundacja nie będzie ich zbywać, w tym nie będzie zbywać wierzytelności pożyczkowych. W tym przypadku fundacja zamierza uzyskiwać przychody w formie spłaty przez dłużnika kapitału oraz zapłaty odsetek (wynikających z umowy lub ogólnie obowiązujących przepisów prawa, np. w przypadku odsetek za zwłokę). W związku z tym, jeśli dłużnik nie dokona zapłaty dobrowolnie, to fundacja będzie podejmowała kroki faktyczne i prawne w celu egzekucji wierzytelności. Fundacja nie planuje udzielać pożyczek. Jeśli jednak w przyszłości nastąpią tu jakieś zmiany i pojawią się pytania podatkowe to wnioskodawca będzie składał inny wniosek o wydanie interpretacji podatkowej. Fundacja nie zamierza również zbywać posiadanych nieruchomości. W tym przypadku fundacja zamierza uzyskiwać przychody z umów najmu lub dzierżawy. Fundacja będzie jednak rozważać podjęcie decyzji o próbie zbycia nieruchomości w przypadku, gdy przez okres dłuższy niż rok nie będzie mogła uzyskać satysfakcjonujących dochodów z nieruchomości (biorąc pod uwagę wysokość dochodów z najmu/dzierżawy oraz wartość rynkową nieruchomości). W przypadku przychodów z tytułu najmu i dzierżawy umowa z najemcą lub dzierżawcą będzie przewidywała że fundacja będzie refakturowała na najemcę dotyczące wyłącznie najmowanych lub dzierżawionych nieruchomości usługi ochrony i sprzątania. Koszty usług ochrony i sprzątania nie będą doliczane do czynszu za najem lub dzierżawę lecz będą osobno rozliczane z najemcą lub dzierżawcą na podstawi refaktury lub noty (w zależności od obowiązków wynikających z ustawy VAT). W przypadku innych niż usługi kosztów związanych z nieruchomościami a ponoszonymi przez fundację, tj. kosztów zakupu energii elektrycznej, gazu, ogrzewania oraz ciepłej i zimnej wody, tam gdzie najemca nie zawrze osobnej umowy z dostawcami tych mediów, fundacja będzie refakturowała w osobnym rozliczeniu wartość faktycznego zużycia przez najemcę lub dzierżawcę. Fundacja będzie zatem nabywała oraz odprzedawała najemcom i dzierżawcom bez marży (bez narzutu) energię elektryczną oraz ciepłą i zimną wodę. Koszty energii elektrycznej, gazu, ogrzewania oraz ciepłej i zimnej wody nie będą doliczane do czynszu za najem lub dzierżawę lecz będą osobno rozliczane z najemcą lub dzierżawcą na podstawie refaktury lub noty (w zależności od obowiązków wynikających z ustawy VAT lub osobnych przepisów np. dotyczących obrotu energią elektryczną, gazem czy wodą). Na potrzeby niniejszego wniosku o interpretację przez przychody fundacji z tytułu najmu i dzierżawy należy rozumieć także ww. przychody z tytułu refakturowanych usług ochrony i sprzątania. Na potrzeby niniejszego wniosku o interpretację przez przychody fundacji z tytułu najmu i dzierżawy należy rozumieć także ww. przychody z tytułu refakturowanych kosztów zakupu energii elektrycznej, gazu, ogrzewania oraz ciepłej i zimnej wody, tam gdzie najemca nie zawrze osobnej umowy z dostawcami tych mediów fundacja nie będzie uzyskiwać przychodów określonych w art. 6 ust. 8 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz.U. z 2022 r., poz. 2587 – w skrócie: "u.p.d.o.p."), czyli przychodów z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa lub składniki majątku służące prowadzeniu działalności przez beneficjenta, fundatora lub podmiot powiązany w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 z fundacją rodzinną, beneficjentem lub fundatorem, przy czym wielkość udziałów i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1, wynosi co najmniej 5%. W związku z tym wnioskodawca chce potwierdzić, czy mając na uwadze zasady opodatkowania fundacji rodzinnej oraz dopuszczalny przez ustawodawcę zakres prowadzenia działalności przez taką fundację, przychody: a) z tytułu odpłatnego zbycia przez fundację całości lub części udziałów, akcji w spółkach kapitałowych prawa handlowego i spółkach zagranicznych, w tym zbycia w celu umorzenia (dobrowolne umorzenie udziałów lub akcji), oraz innych papierów wartościowych, b) przychody uzyskane w związku ze spłatą wierzytelności wniesionych przez fundatora (dalej: "wierzytelności wniesione") - w zakresie spłaty kapitału i zapłaty odsetek, c) przychody uzyskane w związku ze spłatą wierzytelności nabytych przez fundację (dalej: "wierzytelności nabyte") - w zakresie spłaty kapitału i zapłaty odsetek (o ile wystąpią), d) przychody z najmu lub dzierżawy nieruchomości e) przychody ze zbycia nieruchomości, gdy fundacja przez okres roku lub dłuższy nie będzie mogła uzyskać satysfakcjonujących dochodów z tytułu najmu lub dzierżawy tej nieruchomości - będą zwolnione z opodatkowania podatkiem CIT. Na tle powyższego opisu sformułowano następujące pytania: 1. Czy przychody fundacji z tytułu odpłatnego zbycia udziałów i akcji w kapitałowych spółkach prawa handlowego i spółkach zagranicznych, w tym zbycia w celu umorzenia (dobrowolne umorzenie udziałów i akcji) oraz innych papierów wartościowych będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych? 2. Czy przychody fundacji uzyskane w związku ze spłatą przez dłużnika wierzytelności wniesionych, w zakresie spłaty kapitału i zapłaty odsetek, będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych? 3. Czy przychody fundacji uzyskane w związku ze spłatą przez dłużnika wierzytelności nabytych, w zakresie spłaty kapitału i zapłaty odsetek, będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych? 4. Czy przychody fundacji z najmu lub dzierżawy nieruchomości, w tym z tytułu refakturowanych opisanych w zdarzeniu przyszłym kosztów usług obcych oraz mediów, będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych? 5. Czy przychody fundacji ze zbycia nieruchomości, gdy fundacja przez okres roku lub dłuższy nie będzie mogła uzyskać satysfakcjonujących dochodów z tytułu najmu lub dzierżawy tej nieruchomości będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych? Przedstawiając własne stanowisko w sprawie wnioskodawca stwierdził, że: 1. Przychody fundacji z tytułu odpłatnego zbycia udziałów i akcji w kapitałowych spółkach prawa handlowego i spółkach zagranicznych, w tym zbycia w celu umorzenia (dobrowolne umorzenie udziałów i akcji), oraz innych papierów wartościowych będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. 2. Przychody fundacji uzyskane w związku ze spłatą przez dłużnika wierzytelności wniesionych, w zakresie spłaty kapitału i zapłaty odsetek, będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. 3. Przychody fundacji uzyskane w związku ze spłatą przez dłużnika wierzytelności nabytych, w zakresie spłaty kapitału i zapłaty odsetek, będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. 4. Przychody fundacji z najmu lub dzierżawy nieruchomości, w tym z tytułu refakturowanych opisanych w zdarzeniu przyszłym kosztów usług obcych oraz mediów, będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. 5. Przychody fundacji ze zbycia nieruchomości, gdy fundacja przez okres roku lub dłuższy nie będzie mogła uzyskać satysfakcjonujących dochodów z tytułu najmu lub dzierżawy tej nieruchomości będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Wnioskodawca przedstawił uzasadnienie stanowiska w zakresie powyższych pytań powołując, m.in. art. 6 ust. 1 pkt 25, art. 6 ust. 7, art. 24r ust. 1, ust. 2 i ust. 3 u.p.d.o.p. oraz art. 5 u.f.r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej postanowieniem z 30 października 2023 r., nr [...], odmówił wnioskodawcy wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. W wyniku analizy formalnoprawnej złożonego wniosku, organ stwierdził, że w sprawie, szereg przesłanek przesądza o wydaniu postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania. Podkreślono, że zawarty we wniosku opis zdarzenia przyszłego jest ogólny i nie przedstawia określonej skonkretyzowanej przyszłej sytuacji faktycznej. Ponadto wniosek jest wielowariantowy i wielowątkowy. Jego zakres przedmiotowy jest obszerny i dotyczy wielu zagadnień. Opisano w nim różne możliwe rodzaje mienia fundacji rodzinnej, a także różne możliwe sposoby jego nabycia przez fundację rodzinną oraz przystępowania do nich. Zdaniem organu wskazane we wniosku okoliczności uniemożliwiają wydanie interpretacji indywidualnej, ponieważ w danej sytuacji nie mamy do czynienia ze "zdarzeniem przyszłym" w rozumieniu art. 14b § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm. – dalej: "o.p.") lecz z pewną sytuacją, która potencjalnie może wystąpić przy założeniu wystąpienia innych okoliczności (może dojść do rozwiązania fundacji rodzinnej, pod warunkiem, że zostanie ona w ogóle utworzona). Interpretacja wydana w tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym byłaby w istocie interpretacją warunkową. W tym przypadku pozbawiona cech indywidualnych interpretacja byłaby wyłącznie opinią organu w przedmiocie wykładni wskazanych we wniosku przepisów i nie pełniłaby funkcji gwarancyjnej, o której mowa w art. 14k § 1 o.p. Wniosek w obecnym kształcie powoduje, że to organ musiałby sam kreować lub współkreować tło faktyczne planowanych przez wnioskodawcę jako założyciela fundacji działań, co stałoby w opozycji do treści art. 14b § 3 o.p. Nie jest to możliwe poprzez wezwanie wnioskodawcy w trybie art. 169 § 1 o.p. do uzupełnienia tak przedstawionego zdarzenia przyszłego. Zdaniem organu, wystąpienie skutków podatkowych w zakresie zadanych pytań jest uwarunkowane wystąpieniem opisanych we wniosku zdarzeń, z których żadne jeszcze nie nastąpiło i nie wiadomo, kiedy i czy w ogóle nastąpi. Można wobec tego przypuszczać, że celem wnioskodawcy jest w rzeczywistości uzyskanie od organu porady prawnej w zakresie wskazania możliwych obciążeń podatkowych, od których wnioskodawca będzie uzależniał dopiero podjęcie własnej decyzji co do zasadności dokonania opisanych we wniosku inwestycji. Nie jest zdarzeniem przyszłym, o którym mowa w art. 14b § 2 o.p. sytuacja opisana przez stronę we wniosku, postawiony przez wnioskodawcę problem ma charakter czysto poglądowy. Analizując treść złożonego przez wnioskodawcę wniosku, organ musiałby wydać ocenę prawną potwierdzającą lub zaprzeczającą słuszności stanowiska wnioskodawcy, co do zdarzeń i czynności prawnych w przyszłych tj. niepewnych stanach faktycznych. Z samego bowiem założenia wniosku czynności w nim opisane mają charakter niejednoznaczny, nieskonkretyzowany i poglądowy. W konsekwencji, organ stwierdził, że w sprawie zastosowanie znajdzie art. 165a § 1 o.p. Zaistniała bowiem przesłanka w postaci "innej przyczyny", o której mowa w tym przepisie, z powodu której postępowanie na wniosek strony nie może zostać przez organ wszczęte. W zażaleniu strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz o merytoryczne rozpatrzenie wniosku. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej postanowieniem z 11 stycznia 2024 r., nr [...], utrzymał w mocy postanowienie wydane w I instancji. W motywach rozstrzygnięcia organ odwoławczy zgodził się ze stanowiskiem organu I instancji, że zarówno stan faktyczny, jak i zdarzenie przyszłe przedstawiane we wniosku, muszą być skonkretyzowane i dotyczyć zindywidualizowanego podmiotu, bowiem instytucja interpretacji indywidualnej nie została wprowadzona w celu umożliwienia podmiotom zaznajamiania się z poglądami organu podatkowego na wykładnię określonych przepisów prawa podatkowego z przyczyn czysto poznawczych. Interpretacja prawa podatkowego nie ma na celu udzielenia porady prawnej, lecz udzielenie podatnikowi informacji w zakresie zastosowania przepisu prawa podatkowego w przedstawionym przez podatnika konkretnym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym sprawy. Podkreślono, że organ I instancji zasadnie wskazał, że nie jest dopuszczalny wniosek osoby, która chciałaby zaznajomić się z poglądem Dyrektora KIS na wykładnię określonego przepisu prawa podatkowego z przyczyn czysto poznawczych. Organ interpretacyjny słusznie wskazał, że zdarzenie będące przedmiotem wniosku o interpretację, powinno stanowić określoną zaistniałą lub przyszłą sytuację faktyczną dotyczącą wnioskodawcy, doprowadzenie do której jest przez niego planowane, bądź też której zaistnienie jest niezależne od jego woli, ale która może zajść z istotnym stopniem prawdopodobieństwa (wskazują na to istniejące okoliczności faktyczne/istnieją przesłanki przemawiające za jej zaistnieniem). Organ odwoławczy stwierdził, że z art. 14b § 3 o.p., przedstawienie zdarzenia, które wystąpiło już w przeszłości, jak również tego, które może dopiero nastąpić w przyszłości, cechować musi się dużym stopniem precyzji i jednoznaczności. Przewidziana w art. 14b § 3 o.p. alternatywa powoduje, że opis zdarzenia przyszłego musi być równoważny opisowi zdarzenia, które miało już miejsce w przeszłości. Musi je zatem także charakteryzować przesłanka wyczerpującego przedstawienia takiego zdarzenia. Z uwagi na istotę interpretacji indywidualnych, w szczególności ich gwarancyjny charakter, przedmiotem rozstrzygnięć w trybie art. 14b o.p. nie może być ocena prawna nieskonkretyzowanych, niepewnych/abstrakcyjnych sytuacji/zdarzeń. Stwierdzenie wnioskodawcy, że przedstawione zdarzenie przyszłe spełnia wszelkie przesłanki nie znajduje uzasadnienia. Organ I instancji słusznie stwierdził, że zawarty we wniosku opis zdarzenia przyszłego jest ogólny i nie przedstawia określonej skonkretyzowanej przyszłej sytuacji faktycznej. Ponadto wniosek jest wielowariantowy i wielowątkowy. Jego zakres przedmiotowy jest obszerny i dotyczy wielu zagadnień. Opisano w nim różne możliwe rodzaje mienia fundacji rodzinnej, a także różne możliwe sposoby jego nabycia przez fundację rodzinną oraz przystępowania do nich. Zdaniem organu wnioskodawca przedstawił różne hipotetyczne sytuacje, które mogą być następstwem założenia fundacji rodzinnej. Wydaje się, że wnioskodawca usiłował we wniosku wskazać jak najwięcej możliwych form inwestowania, w szczególności wszystkie wymienione w art. 5 ust. 1 pkt 1-5 u.f.r. Także w odniesieniu do nabytych wierzytelności wnioskodawca wskazał, że fundacja zamierza uzyskiwać przychody w formie spłaty przez dłużnika kapitału oraz zapłaty odsetek (wynikających z umowy lub ogólnie obowiązujących przepisów prawa, np. w przypadku odsetek za zwłokę), ale wnioskodawca podaje także, że jeśli dłużnik nie dokona zapłaty dobrowolnie, to fundacja będzie podejmowała kroki faktyczne i prawne w celu egzekucji wierzytelności. Co istotne, również w odniesieniu do samego zbycia posiadanych nieruchomości (nie do końca sprecyzowanych), wnioskodawca wskazuje jedynie na potencjalną możliwość takiego zdarzenia, a nie na planowane przez niego, jako założyciela fundacji rodzinnej, działania w dającej się zdefiniować przyszłości. Przedstawiając zdarzenie przyszłe, wnioskodawca posługuje się zatem zwrotami o charakterze przypuszczającym, co czyni opis mających wystąpić zdarzeń wielowariantowym, niedookreślonym, niepewnym, nieprecyzyjnym i hipotetycznym. Organ odwoławczy stwierdził, że wbrew opinii wnioskodawcy, złożony wniosek jest niejednoznaczny, nieskonkretyzowany i poglądowy. Słusznie zatem organ I instancji stwierdził, że, wniosek w obecnym kształcie powoduje, że to organ musiałby sam kreować lub współkreować tło faktyczne planowanych przez wnioskodawcę jako założyciela fundacji działań, co stałoby w opozycji do treści art. 14b § 3 o.p. Podzielono twierdzenia organu I instancji, że warunkowe i abstrakcyjne przedstawienie sytuacji, która być może będzie miała miejsce, wykluczało możliwość wydania interpretacji podatkowej w niniejszej sprawie. Wnioskodawca przedstawił bowiem koncepcje zdarzenia przyszłego warunkowego, nieskonkretyzowanego, zdarzenia, które w najbliższej przyszłości nie ma możliwości spełnienia i które nie wiadomo czy w ogóle się spełni. Końcowo organ odwoławczy stwierdził, że brak wyraźnego i zindywidualizowanego tła faktycznego (rozumianego jako stan faktyczny bądź zdarzenie przyszłe), stanowiącego podstawę kwalifikacji prawnopodatkowej w ramach procesu wydawania interpretacji indywidualnej, oznacza, że nie można zasadnie oczekiwać od organu podatkowego odpowiedzi na postawione pytania. W skardze z 26 lutego 2024 r. do W. S. A. w Poznaniu skarżący, reprezentowany przez pełnomocnika, wniósł o uchylenie postanowienia w całości oraz o uchylenie w całości poprzedzającego postanowienia, a także o zasądzenie od organu na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie: 1) art. 217 § 2 w związku z art. 121 § 1 w związku z art. 14h o.p. polegające na braku wyjaśnienia, z jakich powodów Dyrektor KIS uznał, że istnieje niskie prawdopodobieństwo, że przedstawione zdarzenia przyszłe wystąpią w rzeczywistości w fundacji rodzinnej zakładanej przez wnioskodawcę; innymi słowy Dyrektor KIS nie wyjaśnił, dlaczego jego zdaniem wnioskodawca złożył wniosek: "z przyczyn czysto poznawczych". Naruszenie przepisów postępowania miało istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ na podstawie treści zaskarżonego postanowienia nie sposób jest ustalić, z jakich konkretnie względów konkretne zarzuty zażalenia zostały uznane za niezasadne; uzasadnienie postanowienia, pomimo, że jest niezmiernie obszerne, dostarcza tylko wiedzy, że organ II instancji zgodził się z organem I instancji. Po zapoznaniu się z uzasadnieniem obu postanowień, wnioskodawca nie uzyskał informacji, dlaczego w jednym wniosku o interpretację nie może zadać kilku pytań dotyczących sposobu opodatkowania zakładanej fundacji rodzinnej. Wnioskodawca podkreślił, że fundacja rodzinna jest instytucją prawną, która jest powoływana w celu gromadzenia i zarządzania majątkiem rodzinnym. Jest zatem oczywiste, że planowane jest, iż będzie przeprowadzać szereg różnych operacji dotyczących różnych składników majątku. Z wniosku o interpretację nie wynika, że fundacja rodzinna zastanawia się, które z opisanych działań przeprowadzić - planowane jest, że będzie podejmować wszystkie opisane działania. Nie wiadomo zatem, na jakiej podstawie Dyrektor KIS uznał, że prawdopodobieństwo opisanych zdarzeń przyszłych (wszystkich) jest zbyt niskie, aby wydać interpretację. 2) art. 165a § 1 w związku z art. 14b § 1, art. 14b § 2, art. 14b § 3 i art. 14c § 1 o.p. w związku z art. 121 § 1 o.p. polegające na podtrzymaniu odmowy wszczęcia postępowania w sprawie interpretacji indywidualnej na wniosek z 1 września 2023 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych, do czego doszło na skutek błędnego przyjęcia, że: - zdarzenia przyszłe zostały sformułowane we wniosku w sposób mający charakter poglądowy i celem było uzyskanie ogólnego (teoretycznego) poglądu Dyrektora KIS w przedmiotowej sprawie, - pytania zawarte we wniosku z 1 września 2023 r. nie dawały możliwości rozpatrzenia tego wniosku poprzez wydanie interpretacji indywidualnej w oparciu o zastosowanie przepisów art. 14b i nast. o.p. Naruszenie przepisów postępowania miało istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ wnioskodawca nie uzyskał w terminie 3 miesięcy interpretacji indywidualnej (mimo prawidłowo złożonego wniosku). W uzasadnieniu skargi rozszerzono argumentację poszczególnych zarzutów. W ocenie skarżącego organ odmówił wszczęcia postępowania, mimo że wniosek spełniał warunki do wydania interpretacji. Jeśli organ uznał, że niezbędne są dodatkowe informacje, to powinien wezwać wnioskodawcę, na podstawie art, 169 § 1 o.p., do uzupełnienia opisu. Podkreślono, że w wielu przypadkach Dyrektor KIS zadaje w wezwaniu nawet kilkanaście dodatkowych pytań. W analizowanej sytuacji bezpodstawnie uznał jednak, że doprecyzowanie zdarzenia przyszłego (jeśli jest w ocenie organu przedstawione nieprecyzyjnie) nie jest możliwe. Skarżący zauważył, że organ nie wskazał przesłanek, na podstawie których uznał, że wystąpienie przedstawionych zdarzeń przyszłych jest mało prawdopodobne. Niezrozumiałe jest sugerowanie, że wnioskodawca chce się zapoznać z poglądami Dyrektora KIS "z przyczyn czysto poznawczych". Organ niestety nie wyjaśnia tego sformułowania w sposób bardziej szczegółowy. Wnioskodawca nie rozumie bowiem, na jakiej Dyrektor KIS uznał, że jest mało prawdopodobne, iż transakcje w rzeczywistości wystąpią, więc wniosek ma charakter poznawczy. Zauważono, że wniosek nie był wielowariantowy. Wnioskodawca opisał kilka zdarzeń przyszłych, z zaznaczeniem, że wszystkie transakcje fundacja zamierza realizować. Istotą fundacji jest bowiem to, że jest ona powoływana do wielowymiarowego działania - tylko takie działania realizują cel fundacji rodzinnej. Argumentacja, że wnioskodawca chciał uzyskać informacje, a nie interpretację jest zatem niezrozumiała. Podobnie, jak stanowisko Dyrektora KIS, że był to "wniosek o udzielenie porady". Wnioskodawca przedstawił szereg transakcji, które ma wykonywać zakładana przez niego fundacja i chciał się dowiedzieć, jak będą one opodatkowane. Podniesiono, że wnioskodawca nie zadawał we wniosku pytań, które transakcje w ocenie Dyrektora KIS fundacja powinna przeprowadzać. Wnioskodawca chciał jedynie się dowiedzieć, jakie będą podatkowe konsekwencje planowanych przez fundację działań. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie, wnosząc o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie wskazać należy, że niniejsza sprawa została rozpoznana przez Sąd w trybie uproszczonym, na podstawie art. 119 pkt 3 i art. 120 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 ze zm. - dalej w skrócie: "p.p.s.a."). W toku sądowej kontroli zaskarżonego postanowienia, przeprowadzonej na podstawie kryterium zgodności z prawem, w kontekście zarzutów sformułowanych w skardze, kluczową i najistotniejszą sporną kwestią w niniejszej sprawie jest ocena zasadności zastosowania przez organ interpretacyjny przepisu art. 165a § 1 w zw. z art. 14b § 3, art. 14c § 1 i art. 14h o.p., uzasadniającego odmowę wszczęcia postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego. Zdaniem organu interpretacyjnego, zawarty we wniosku opis zdarzenia przyszłego jest ogólny i nie przedstawia określonej skonkretyzowanej przyszłej sytuacji faktycznej. Ponadto wniosek jest wielowariantowy i wielowątkowy. Jego zakres przedmiotowy jest obszerny i dotyczy wielu zagadnień. Opisano w nim różne możliwe rodzaje mienia fundacji rodzinnej, a także różne możliwe sposoby jego nabycia przez fundację rodzinną oraz przystępowania do nich. Według organu, wskazane we wniosku okoliczności uniemożliwiają wydanie interpretacji indywidualnej, ponieważ w danej sytuacji nie mamy do czynienia ze "zdarzeniem przyszłym", lecz z pewną sytuacją, która potencjalnie może wystąpić przy założeniu wystąpienia innych okoliczności (może dojść do rozwiązania fundacji rodzinnej, pod warunkiem, że zostanie ona w ogóle utworzona). W ocenie organu interpretacja wydana w tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym byłaby w istocie interpretacją warunkową. Jednocześnie organ uznał, że nie ma w sprawie podstaw do zastosowania art. 169 § 1 o.p. i wezwania skarżącego do uzupełnienia tak przedstawionego zdarzenia przyszłego. Według przeciwnego poglądu skarżącego organ odmówił wszczęcia postępowania, mimo że wniosek spełniał warunki do wydania interpretacji. Zdaniem skarżącego, jeśli organ uznał, że niezbędne są dodatkowe informacje, to powinien wezwać wnioskodawcę na podstawie art. 169 § 1 o.p. W ocenie skarżącego organ bezpodstawnie uznał, że doprecyzowanie zdarzenia przyszłego (jeśli jest w ocenie organu przedstawione nieprecyzyjnie) nie jest możliwe. Ponadto skarżący zauważył, że organ nie wskazał przesłanek, na podstawie których uznał, że wystąpienie przedstawionych zdarzeń przyszłych jest mało prawdopodobne. Mając na uwadze tak nakreśloną płaszczyznę sporu na wstępie niniejszych rozważań należy zwrócić uwagę na charakter postępowania wywołanego wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, cel wydania interpretacji indywidualnej i jej istotne cechy. W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się m.in., że indywidualna interpretacja prawa podatkowego nie jest aktem administracyjnym, a więc nie rozstrzyga o prawach i obowiązkach jej adresata. Jest to czynność, która nie dotyczy uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa, a tylko o nich się wypowiada. Polega ona bowiem wyłącznie na udzieleniu informacji, nie wiąże się z przyznaniem, stwierdzeniem albo uznaniem uprawnienia lub obowiązku wynikających z przepisów prawa. Wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego nie tworzy w stosunku do jej adresata jakichkolwiek prawnie znaczących uprawnień i/lub obowiązków. Tworzy jedynie stan udzielenia informacji o możliwościach stosowania i wykładni prawa, do której jej adresat może się zastosować, choć niewątpliwie nie ma takiego obowiązku. Na etapie uzyskiwania interpretacji dochodzi jedynie do niewiążącej "wymiany poglądów" na możliwość zastosowania konkretnych przepisów prawa podatkowego do pewnego stanu faktycznego (por. wyrok NSA z 3 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 1550/12, wyrok ten i orzeczenia powołane w dalszej części uzasadnienia dostępne są na stronie internetowej: publ. CBOSA). Odnosząc się natomiast do charakteru postępowania interpretacyjnego z punktu widzenia podatnika, zwrócić należy uwagę, że w celu zabezpieczenia swojego interesu prawnego, zainteresowany (wnioskodawca) ma prawo oczekiwać wyjaśnienia przez właściwy organ nasuwającej wątpliwości regulacji ukształtowanej przepisami prawa podatkowego. Dlatego w orzecznictwie akcentuje się także, że instytucja indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego pełni dwie funkcje, tj.: 1) informacyjną, ponieważ ma na celu usunięcie ewentualnych wątpliwości, co do prawno-podatkowych skutków dotyczących zastosowania konkretnego przepisu prawa podatkowego w konkretnym stanie faktycznym oraz 2) gwarancyjną, ponieważ chroni podmiot, który zastosował się do wydanej w jego sprawie interpretacji indywidualnej przed ewentualnymi negatywnymi skutkami wynikającymi z zastosowania się do jej treści. Ponadto wskazuje się też, że wniosek zainteresowanego o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, składany w jego indywidualnej sprawie, może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 o.p.). Stosownie zaś do art. 14b § 3 tej ustawy, składający wniosek obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ wydający interpretację indywidualną dokonuje oceny stanowiska wnioskodawcy i przedstawia jej uzasadnienie prawne, a w przypadku oceny negatywnej - wskazuje stanowisko prawidłowe wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 1 - § 2 o.p.). Podkreśla się ponadto, że pojęcie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, którym posługują się przepisy o.p., nie jest tożsame z pojęciem wykładni prawa, ani też nawet interpretacji rozumianej, jako wynik przeprowadzonej wykładni. Postępowanie, które jest prowadzone w sprawie wydania pisemnej interpretacji prawa podatkowego jest postępowaniem, w którym organ uprawiony do jej wydania ma udzielić podatnikowi informacji w zakresie zastosowania i wykładni prawa podatkowego w przedstawionym przez podatnika stanie faktycznym sprawy. Należy także zaznaczyć, że choć w art. 14b § 1 o.p. mowa jest o tym, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydaje się na wniosek zainteresowanego, w jego indywidualnej sprawie, to błędne jest rozumienie tego przepisu w ten sposób, że każdy wniosek podatnika o wydanie interpretacji podatkowej w jego indywidualnej sprawie zobowiązuje organ podatkowy do wydania takiej interpretacji. Leżące u podstaw wprowadzenia instytucji interpretacji indywidualnych prawo podatnika do uzyskania informacji o sposobie rozumienia określonych przepisów prawa podatkowego nie ma bowiem charakteru absolutnego. Jego realizacja nie jest bezwarunkowa, a wręcz przeciwnie, obwarowana została przez ustawodawcę pewnymi przesłankami, na jakich prawo to może znaleźć swój wyraz w procesowej formie pisemnej interpretacji podatkowej w indywidualnej sprawie podatnika. Warunki te, to nie tylko wymogi formalne wniosku o jej udzielenie, jak obowiązek wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz przedstawienie własnego stanowiska, ale w równym stopniu także kryteria materialnoprawne, tj. związane m.in. z tym, o co pyta podatnik. Jak już wyżej wskazano, przepis art. 14b § 3 o.p. nakłada na składającego wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązek do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W judykaturze wyrażono pogląd, że wyczerpująco przedstawiony stan faktyczny to taki, na podstawie którego można w sposób pewny i nieuzasadniający żadnych przedmiotowych wątpliwości, udzielić informacji w zakresie możliwości zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie. Stan faktyczny musi więc być opisany w sposób konkretny i jednoznaczny (por. wyrok WSA w Krakowie z 19 lutego 2014 r., sygn. akt I SA/Kr 1803/13). Organ podatkowy nie może domniemywać intencji podatnika, ani za podatnika ustalać stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), uzupełniać, zmieniać, weryfikować, czy oceniać jego zgodność z rzeczywistością. Uwaga ta dotyczy również sądu administracyjnego, tym bardziej, że nie jest on organem interpretacyjnym w rozumieniu o.p. i udzieloną (w określonym stanie faktycznym) interpretację indywidualną tylko kontroluje pod względem zgodności z prawem i legalności postępowania, w którym została wydana. Skutkiem tego, ani organ wydający interpretację, ani sąd administracyjny ją kontrolujący, nie mogą przyjmować własnych ustaleń faktycznych, odmiennych od okoliczności przedstawionych przez wnioskodawcę (por. uchwała siedmiu sędziów NSA z 12 grudnia 2011 r., sygn. akt II FPS 2/11; wyrok WSA w Szczecinie z 24 kwietnia 2014 r., sygn. akt I SA/Sz 268/14). Kontrola sądu administracyjnego w swojej istocie polega na ocenie, czy za podstawę udzielonej interpretacji podatkowej posłużył stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawiony przez podatnika we wniosku o interpretację, a jeśli tak, to czy organ prawidłowo zinterpretował przepisy prawa (por. wyrok WSA w Krakowie z 30 listopada 2017 r., sygn. akt I SA/Kr 994/17). Przedstawiciele doktryny zwracają uwagę, że celem instytucji interpretacji podatkowych jest także złagodzenie ryzyka związanego z realizacją przez podatnika powinności wynikających z przepisów prawa podatkowego. Służą one również realizacji zasady pogłębiana zaufania do działania organów podatkowych (art. 121 § 1 o.p.). Występując o wydanie interpretacji strona ma prawo oczekiwać, że organ wskaże jej konsekwencje prawne przedstawionego przez nią stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, wynikające z przepisów prawa podatkowego. Nie ma ona obowiązku zastosowania się do wydanej interpretacji, jeżeli jednak się do niej zastosuje, przysługuje jej ochrona w zakresie wskazanym w art. 14k-14n o.p. W związku z tym, że we wniosku o wydanie interpretacji zainteresowany ma obowiązek przedstawić stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe, to organ wydając interpretację ocenia możliwość zastosowania materialnego prawa podatkowego w odniesieniu do stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i stanowiska wnioskodawcy, dokonując w zakresie niezbędnym do tej oceny wykładni operatywnej przepisów prawa (por. K.Teszner [w:] Ordynacja podatkowa. Komentarz pod red. L. Etela, W. 2017 r., s. 187, R. Mastalski [w:] B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz, W. 2016, s. 186). W rozpatrywanej sprawie organ interpretacyjny odmówił wszczęcia postępowania na podstawie art. 165a § 1 o.p. Zgodnie z tym przepisem, gdy żądanie, o którym mowa w art. 165 o.p., zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Użyte w omawianym przepisie sformułowanie "z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte" należy odnieść przede wszystkim do sytuacji, gdy wszczęciu postępowania stoi na przeszkodzie przepis prawa, bądź poszczególne przepisy, których interpretacja uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenie treści żądania w sposób merytoryczny. Chodzi zatem o takie sytuacje, gdy w sprawie toczy się już postępowanie podatkowe, zapadła już decyzja ostateczna lub nieostateczna, albo gdy w przepisach ustaw podatkowych nie istnieje podstawa do rozpatrzenia tej treści żądania w trybie postępowania podatkowego (por. wyrok NSA z 8 maja 2019 r., sygn. akt II FSK 3789/18 oraz wyrok NSA z 18 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK 1001/17). Uwzględniając powyższe Sąd stwierdza, że w rozpoznawanej sprawie skarżący sprostał wymogom określonym w art. 14b § 3 o.p. W tym kontekście należy wskazać, że we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej skarżący bardzo szczegółowo przedstawił opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, w szczególności opisał motywy powołania fundacji rodzinnej i jej cele, wskazał zakres jej działania i potencjalne źródła przychodów, a następnie sformułował konkretne pytania dotyczące zakresu zwolnienia podatkowego (art. 6 ust. 1 pkt 25 w związku z art. 6 ust. 7 u.p.d.o.p.) Organ I instancji na poparcie swojego stanowiska przytoczył szereg orzeczeń sądów administracyjnych ([...].), wskazując na takie cechy wykluczające możliwość wydania indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, jak: wielowariantowość, warunkowość i abstrakcyjność zawartego we wniosku stanu faktycznego. Jednocześnie organ uznał, że skarżący przedstawiając zdarzenie przyszłe posługuje się zwrotami o charakterze przypuszczającym, co czyni opis mających wystąpić wydarzeń niedookreślonym, niepewnym, nieprecyzyjnym i hipotetycznym. Zdaniem organu, wobec takiej treści wniosku, organ sam musiałyby kreować lub współkreować "[...] tło faktyczne..." planowanych przez skarżącego działań ([...].) W ocenie Sądu wyrażony przez organ I instancji pogląd, zaakceptowany bez zastrzeżeń przez organ II instancji, jest zbyt daleko idący, gdy weźmie się pod uwagę uzasadnienie wniosku i treść sformułowanych pytań. Skarżący przedstawił konkretny i jasny stan faktyczny, nie ma wątpliwości o jakie zdarzenia podatkowe skarżącemu chodzi, które postrzega jako źródło przychodów (dochodów) fundacji i analizuje w kontekście zakresu zwolnienia podatkowego. Zdaniem Sądu wyrażona przez organy ocena i sformułowane wnioski, nie zostały należycie uzasadnione przez wskazanie przesłanek prowadzących do takich wniosków. Uzasadnienie postanowień w istocie polega na przytoczeniu stanowisk sądów administracyjnych i odniesieniu ich do stanu faktycznego wskazanego we wniosku, co jest – w świetle jego uzasadnienia – nieadekwatne i pochopne. Nie sposób zgodzić się z organami, że w sprawie brak było podstaw do wdrożenia trybu z art. 169 § 1 o.p. W zasadzie nie wiadomo na jakiej podstawie organy uznały, że wezwanie skarżącego do ewentualnego uzupełnienia wniosku byłoby kreowaniem lub współkreowaniem stanu faktycznego. Przypomnieć w tym miejscu należy, że zgodnie z art. 169 § 1 o.p. jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. W orzecznictwie sądów administracyjnych zwraca się uwagę, że postępowanie w sprawach z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zasadniczo różni się od postępowania podatkowego. W szczególności organ interpretacyjny nie jest zobowiązany do podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego (art. 122 o.p. nie ma zastosowania), a wzywa wnioskodawcę do uszczegółowienia stanu faktycznego jedynie w sytuacji, gdy podany stan faktyczny uniemożliwia odpowiedź na pytanie zawarte we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Wymóg wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego realizuje się poprzez podanie wszystkich jego elementów, istotnych z punktu widzenia możliwości oceny stanowiska wnioskodawcy. W trybie żądania uzupełnienia braków formalnych pisma, jakim jest wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, organ podatkowy może żądać jedynie uzupełnienia wniosku o takie elementy, bez których nie jest możliwa ocena, czy stanowisko przedstawione we wniosku i ocena prawna są prawidłowe czy też błędne. Elementy te organ podatkowy powinien precyzyjnie wskazać w wezwaniu, wyjaśniając dlaczego ich brak uniemożliwia wydanie interpretacji indywidualnej. Interpretacja indywidualna ma bowiem na celu uzyskanie stanowiska organu podatkowego w zakresie rozumienia przepisów prawa podatkowego na gruncie przedstawionego przez wnioskodawcę, a nie ustalanego przez organ podatkowy, stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Podkreśla się także, że wyczerpująco przedstawiony stan faktyczny (zaistniały bądź przewidywany), to taki, na podstawie, którego można w sposób pewny i nieuzasadniający żadnych wątpliwości, udzielić informacji w zakresie możliwości zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie (np. wyrok NSA z 19 stycznia 2023 r., II FSK 1069/22; i powołane tam orzecznictwo). Zdaniem Sądu, wniosek o wydanie interpretacji zawiera konkretny opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, stanowiącego podstawę do wydawania interpretacji indywidualnej. W przypadku, gdyby organ uznał, że we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji stan faktyczny/ zdarzenie przyszłe zostało przedstawione w sposób nieprecyzyjny, to jak słusznie zauważył skarżący, organ mógł w trybie art. 14h w zw. z art. 169 § 1 o.p. wezwać skarżącego do jego uzupełnienia. Tego nie uczynił, a zastosował art. 165a § 1 w zw. z art. 14h o.p. W konkluzji Sąd uznał, że brak było podstaw w rozpoznawanej sprawie do uznania, że wystąpiły w niej przesłanki wynikające z art. 165a § 1 o.p. Przedstawione we wniosku zagadnienie dotyczyło zakresu zwolnienia podatkowego, analizowanego w kontekście konkretnych dochodów fundacji rodzinnej i zdarzeń przedstawionych we wniosku. W ocenie Sądu stan faktyczny/zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku pozwala na zajęcie merytorycznego stanowiska przez organ interpretacyjny. Wobec powyższego Sąd stwierdził, że zaskarżone postanowienia zostały wydane z naruszeniem prawa procesowego, tj. art. 165a w zw. z art. 14b § 3, art. 14c § 1, art. 14g oraz w zw. z art. 14h o.p. poprzez ich zastosowanie w sprawie i odmowę wszczęcia postępowania w sprawie z wniosku skarżącego o wydanie interpretacji indywidualnej. Wbrew stanowisku organu, w rozpoznawanej sprawie brak było podstaw do takiego działania. Zasadny okazał się także zarzut naruszenia art. 217 § 2 o.p. związku z art. 121 § 1 o.p. w związku z art. 14 h o.p., albowiem z uzasadnienia zaskarżonych postanowień nie wynika, na podstawie jakich przesłanek organy uznały, że istnieje niskie prawdopodobieństwo, iż przedstawione przez skarżącego zdarzenia przyszłe wystąpią w rzeczywistości. W toku ponownego rozpoznania sprawy organ wyda interpretację indywidualną w zakresie objętym wnioskiem, uwzględniając ocenę prawną Sądu, co do spełnienia przez stronę wymogów formalnych wniosku określonych w art. 14b § 1 i § 3 o.p. W przypadku uzasadnionych wątpliwości co do wskazanych we wniosku elementów stanu faktycznego, organ rozważy wezwanie skarżącego do jego uzupełnienia na podstawie art. 169 § 1 o.p. w związku z art. 14h o.p. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 135 i art. 120 p.p.s.a. Sąd uznał, że zaskarżone postanowienia zostały wydane z naruszeniem prawa procesowego. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i § 4 p.p.s.a. w zw. z § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1687).