I SA/Po 201/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Karol Pawlicki (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędzia WSA Dominik Mączyński Protokolant st. sekr. sąd. Joanna Świdłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 września 2013 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia, po wznowieniu postępowania, decyzji w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2006 I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] r. o nr [...]; II. stwierdza, że decyzje wymienione w punkcie pierwszym nie podlegają wykonaniu do dnia uprawomocnienia się niniejszego wyroku; III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w [...] na rzecz skarżącego kwotę [...],- zł (słownie: [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z dnia [...] lipca 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu odmówił [...] uchylenia ostatecznej decyzji z dnia [...] października 2008 r. nr [...] utrzymującej w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z dnia [...] maja 2008 r. w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego za 2006 r. W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że pismem z dnia [...] marca 2012 r. [...] wystąpił do Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z wnioskiem o wznowienie w trybie art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 – dalej: "Ordynacja podatkowa"), postępowania zakończonego decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] października 2008 r. w sprawie określenia [...] zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 rok w kwocie [...] zł. Jako przesłankę wznowienia postępowania strona powołała wyrok Sądu Rejonowego w [...] z dnia [...] lipca 2008 r. o sygn. akt [...], wydany w postępowaniu karnym, w którym Sąd uznał [...] - Prezesa Spółki "[...]" w [...] winnym tego, że w okresie od stycznia 2005 r. do maja 2006 r. w [...], działając z góry powziętym zamiarem, w krótkich odstępach czasu, będąc Prezesem Spółki "[...]" w [...] dokonał obrotu paliwem ciekłym. Zdaniem wnioskodawcy z decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu nie wynika aby był on znany organowi odwoławczemu. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2012 r. wznowił postępowanie w sprawie. Po dokonaniu analizy wniosku oraz akt sprawy zakończonej decyzją z dnia [...] października 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, że wskazany przez podatnika wyrok Sądu Rejonowego w [...] z dnia [...] lipca 2008 r., zgłoszony przez podatnika jako nowy dowód, jest co prawda nowym dowodem, istniejącym w dniu wydania decyzji, nieznanym organowi podatkowemu, a więc spełniającym formalną część przesłanek z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Dokonując jednak oceny ww. dowodu organ stwierdził, że dowód ten nie jest dowodem istotnym dla sprawy, tj. takim, który spowodowałby przyjęcie odmiennego rozstrzygnięcia przez organ podatkowy, gdyby w momencie rozstrzygania sprawy podatkowej organ podatkowy miał wiedzę co do treści ww. wyroku Sądu Rejonowego w [...]. W ocenie organu zebrany w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2006 materiał dowodowy był wystarczający dla oceny stanu faktycznego zaistniałego w firmie [...] i uznania, że spółka z o.o. "[...]" była wystawcą faktur, w których wykazano fikcyjną sprzedaż oleju napędowego dla firm potrzebujących tych dokumentów dla uwiarygodnienia nabycia paliwa z nielegalnego źródła. Prawomocny wyrok wydany w postępowaniu karnym jednoznacznie potwierdza, że paliwo pochodziło z nielegalnego źródła, zatem faktury VAT wystawiane przez "[...]" nie dokumentowały rzeczywistych transakcji zachodzących pomiędzy wskazanymi w ich treści podmiotami. Zatem stan faktyczny sprawy nie budził żadnych wątpliwości organów podatkowych. Potwierdziły to również prawomocne orzeczenia sądów administracyjnych (wyrok WSA w Poznaniu z dnia 03 kwietnia 2009 r. o sygn. akt I SA/Po 1600/08 oraz wyrok NSA z 04 stycznia 2011 r. o sygn. akt II FSK 1475/09). W tym stanie faktycznym, wyrok zapadły w sprawie karnej (załączony do wniosku o wznowienie postępowania) potwierdza jedynie ustalony przez organy podatkowe mechanizm wprowadzania do obrotu paliwa niewiadomego pochodzenia. W odwołaniu z dnia [...] sierpnia 2012 r. strona, reprezentowana przez pełnomocnika, zarzuciła naruszenie przepisów art. 120, 121 § 1 i 194 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 2 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. z 1997 r., Nr 78, poz. 483, dalej: "Konstytucja RP"). Decyzją z dnia [...] stycznia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że co prawda sentencja prawomocnego wyroku karnego, zgodnie z art. 194 § 1 i 3 Ordynacji podatkowej, wiąże organy podatkowe, jednakże w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu - w świetle obowiązujących przepisów pozostaje bez wpływu na treść decyzji ostatecznej będącej przedmiotem wzruszenia. Popełnionemu przestępstwu nie przypisano konkretnych faktur i kwot transakcji oraz nie określono rodzaju paliwa. Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że sentencja wyroku karnego wskazuje firmę [...]"[...]", podczas gdy sporne faktury wystawione zostały na [...] "[...]" s.c. [...] [...] - NIP [...]. [...]działalność gospodarczą pod nazwą [...]"[...]" [...]-[...] prowadził do [...] grudnia 2005 r. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej z sentencji wyroku nie wynika, że popełnione przestępstwo dotyczy faktur zaewidencjonowanych w księgach podatkowych firmy prowadzonej przez podatnika i jego małżonkę. W związku z brakiem zgodności podmiotowej Dyrektor Izby Skarbowej nie znalazł podstaw do stwierdzenia, iż przedłożony w sprawie wyrok jest istotny i stanowi podstawę do zmiany decyzji ostatecznej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 rok. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w postępowaniu wznowieniowym nie został przedstawiony istotny dowód, który wskazywałby na wadliwość ustaleń w postępowaniach zwykłych. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu nie dopatrzył się naruszenia przepisów art. 120, art. 121 § 1 oraz art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej, a także art. 2 Konstytucji RP, które mogłyby skutkować błędną oceną powołanej we wniosku przesłanki wznowienia postępowania, określonej w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Zdaniem organu przedłożony przez stronę wyrok karny nie stanowi w sprawie istotnego dowodu rodzącego konieczność uchylenia decyzji ostatecznej. Nie daje bowiem podstaw do uznania rzetelności zakwestionowanych w postępowaniu zwykłym faktur zakupu oleju napędowego. Okoliczności, że skazany [...] w ocenie sądu karnego, działając z góry powziętym zamiarem w okresie od stycznia 2005 do maja 2006 dokonał obrotu paliwem ciekłym o znacznej wartości nie mniejszej niż [...] zł, na podstawie [...] faktur VAT wystawionych na [...] podmiotów gospodarczych, w tym [...] "[...]" mając wiedzę, że paliwo pochodzi z nieustalonego źródła i nie spełnia wymagań jakościowych, nie przesądza w stopniu wiążącym inne organy i sądy administracyjne, że zakwestionowane w postępowaniu podatkowym prowadzonym względem [...] faktury odzwierciedlały rzeczywiste zdarzenia gospodarcze. Zwrócić należy uwagę, że popełnionemu przez [...] przestępstwu nie przypisano konkretnych faktur i kwot transakcji oraz nie określono rodzaju paliwa, co mogłoby dowodzić rzeczywistym dostawom paliwa na rzecz prowadzonej przez podatnika wspólnie z małżonką działalności gospodarczej. Zdaniem organu, biorąc pod uwagę literalne brzmienie przepisu art. 240 § 1 Ordynacji, w zaskarżonej decyzji słusznie stwierdzono, że błędna ocena stanu faktycznego pod względem prawnym nie stanowi podstawy wznowienia postępowania. Dopiero zaistnienie określonych merytorycznych przesłanek wznowienia postępowania może wykazać nieprawidłowości w zakresie wadliwego ustalenia stanu faktycznego. Ujawnienie nowych okoliczności faktycznych, o jakich mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, nie oznacza sytuacji, w której takie okoliczności są wyprowadzane z odmiennej oceny dowodów znanych organowi wydającemu decyzję wymiarową. Błędna ocena okoliczności faktycznej nie jest tym samym co brak wiedzy o tej okoliczności. Wyłącznie druga ze wskazanych sytuacji stanowi przesłankę wznowienia postępowania, wynikającą z wyżej powołanego przepisu. Zauważyć również należy, że zarówno wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 03 kwietnia 2009 r. sygn. akt I SA/Po 1600/08 jak i orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 04 stycznia 2011 r. sygn. akt II FSK 1475/09 wskazuje, iż w rozpatrywanej sprawie sytuacja wskazująca na wadliwe ustalenie stanu faktycznego z pewnością nie miała miejsca. Reasumując, organ stwierdził, że wskazany przez stronę we wniosku o wznowienie postępowania wyrok sądu z dnia [...] lipca 2008 r., sygn. akt [...]niewątpliwie jest nowym dowodem w sprawie, istniejącym lecz nieznanym organom podatkowym w dniu 28 października 2008 r., tj. w dniu wydania przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu decyzji ostatecznej nr PI-D/4117-0027/08. Jednak w sprawie nie został spełniony trzeci z koniecznych warunków uchylenia decyzji w postępowaniu wznowieniowym zgodnie z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, a mianowicie istotności zgłoszonego dowodu z punktu widzenia rozstrzygnięcia w sprawie podatkowej. Wyrok ten, nawet gdyby był znany, nie spowodowałby podjęcia odmiennego rozstrzygnięcia przez organ podatkowy. W skardze z dnia 31 stycznia 2013 r. skarżący, reprezentowany przez pełnomocnika, wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji jak i decyzji ją poprzedzającej oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego, w tym wynagrodzenia doradcy podatkowego według norm przypisanych. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie przepisów art. 120, art. 121 § 1, art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 2 i art. 7 Konstytucji RP. Uzasadniając skargę wskazano, że dotychczasowe ustalenia organów podatkowych w zakresie oceny rzetelności faktur zakupu paliwa, wystawionych przez "[...]" sp. z o.o. pozostają w rażącej sprzeczności z wyrokiem Sądu Rejonowego w [...] z dnia 10 lipca 2008 r. o sygn. akt [...]VI Ds. 79/06. W ocenie skarżącego, zapadłe w sprawie podatkowej rozstrzygnięcia oparto na zeznaniach [...]- Prezesa "[...]" sp. z o.o. - złożonych w toku postępowania karnego i postępowania kontrolnego, wskazujących, że nie brał on udziału w faktycznym obrocie paliwem, ograniczając się do wystawiania fikcyjnych faktur sprzedaży oleju napędowego. Tymczasem z wyroku zapadłego w postępowaniu karnym jednoznacznie wynika, że Sąd Rejonowy w [...] nie dał wiary powyższym zeznaniom i skazał [...]za to, że w okresie od stycznia 2005 r. do maja 2006 r. w [...], działając z góry powziętym zamiarem w krótkich odstępach czasu, będąc prezesem Spółki "[...]" w [...], dokonał obrotu paliwem ciekłym i dokonywał sprzedaży oleju napędowego m.in. podmiotowi [...]"[...]", mając wiedzę, że paliwo pochodzi z nieustalonego źródła. Strona zwróciła również uwagę, że wykorzystane przez organy podatkowe zeznania [...]nie zostały złożone w toku postępowania karnego Ds. [...], w którym to [...]został skazany, lecz dotyczą odrębnego postępowania, prowadzonego pod sygnaturą [...] Ds. [...]. Strona dowodzi, że skoro z treści wyroku jednoznacznie wynika, iż [...] dokonywał faktycznej sprzedaży paliwa z pominięciem obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa oraz przepisów prawa podatkowego, organy podatkowe w nieprawidłowy sposób przeprowadziły ocenę wyroku, pod kątem przesłanki wznowienia postępowania, określonej w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Kwestionując powołaną w wydanym rozstrzygnięciu niezgodność podmiotową pomiędzy firmą określoną w sentencji wyroku a nazwą faktycznie prowadzonej w 2006 r. działalności, strona wskazała, że w latach 2005-2006 prowadziła działalność gospodarczą pod taką samą nazwą, tj. [...] "[...]" (prawidłowo "[...]"). W 2006 r. nastąpiła jedynie zmiana formy prawnej prowadzonej działalności z działalności jednoosobowej w spółkę cywilną. Zarazem wskazano, że sentencja wyroku nie zawiera pełnej nazwy firm, lecz wskazuje podmiot o nazwie "[...]" [...]. W ocenie strony, skoro nazwa prowadzonej działalności gospodarczej nie uległa zmianie, przyjąć należy, że nazwa "[...]" [...] odnosi się zarówno do działalności prowadzonej w 2005, jak i w 2006 r. Z tego względu, w skarżonym rozstrzygnięciu bezzasadnie przyjęto, że wskazany w sentencji wyroku podmiot nie dotyczy prowadzonej w 2006 r. działalności gospodarczej w formie spółki cywilnej, a odnosi się jedynie do prowadzonej w 2005 r. przez [...] indywidualnej działalności. Odnosząc się z kolei do podniesionego w sprawie braku wskazania w sentencji wyroku danych identyfikujących faktury, skarżący zauważył, że powiązanie konkretnych faktur, kwot i rodzaju paliwa z popełnionym przestępstwem winno wynikać z aktu oskarżenia z dnia [...] maja 2007 r., sygn. akt [...] Ds.[...]. Strona zauważa również, że w wydanym rozstrzygnięciu, niezgodnie ze stanem faktycznym wskazano, że na etapie postępowania zwykłego nie kwestionowała wyliczonego przez organ kontrolny zużycia paliwa. Wskazując, że zarzuty w powyższym zakresie podniesione zostały na etapie postępowania odwoławczego oraz w skardze na decyzję ostateczną, przywołała częściowe uzasadnienie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 03 kwietnia 2009 r., sygn. akt I SA/Po 1600/08, odnoszące się do powyższej kwestii, zauważając jednocześnie, że oddalenie skargi przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu nastąpiło z uwagi na stwierdzoną przez organy podatkowe nierzetelność faktur wystawionych przez spółkę "[...]". Ocena ta, pozostaje jednak w sprzeczności z wyrokiem Sądu Rejonowego w [...] z dnia [...] lipca 2008 r., sygn. akt [...] [...] Ds. [...], wskazującym na faktyczne zbycie przez tę spółkę paliwa m.in. na rzecz podmiotu "[...]". Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje. Sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd bada, czy organ administracji orzekając w sprawie nie naruszył prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z treścią art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. dalej: "P.p.s.a.") Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Analiza zebranego w niniejszej sprawie materiału dowodowego wskazuje na zasadność skargi. Istota sporu rozpatrywanej sprawy sprowadzała się do zarzutu nieuwzględnienia w sprawie prawomocnego wyroku skazującego Sądu Rejonowego w [...] z dnia [...] lipca 2008 r. o sygn. akt [...] w kontekście przesłanki wznowienia postępowania określonej w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Stosownie do powołanego przepisu, w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzje. Brzmienie przepisu wskazuje zatem, że o zaistnieniu powołanej przesłanki wznowienia można mówić wtedy, gdy spełnione zostaną łącznie cztery warunki: 1) wyjdą na jaw nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody; 2) okoliczności (dowody) te nie były znane organowi, który wydał decyzję; 3) okoliczności (dowody) istniały w dniu wydania decyzji; 4) są one istotne dla sprawy. Tym samym, nowe okoliczności faktyczne i nowe dowody mogą stanowić podstawę wznowienia postępowania, o ile są dla sprawy istotne, czyli muszą dotyczyć przedmiotu sprawy oraz mieć znaczenie prawne, mogące wpłynąć na ewentualną zmianę treści decyzji w kwestiach zasadniczych. Wznowienie postępowania stanowi instytucję procesową dającą możliwość ponownego rozpatrzenia i rozstrzygnięcia sprawy podatkowej zakończonej ostateczną decyzją, jeżeli postępowanie, w którym została ona wydana, było dotknięte jedną z wad określoną w art. 240 Ordynacji podatkowej. W orzecznictwie sądów administracyjnych akcentuje się, że granica postępowania w sprawie wznowienia jest wyznaczana zakresem sprawy administracyjnej zakończonej decyzją ostateczną. Prowadząc postępowanie w sprawie wznowienia można rozstrzygać wyłącznie sprawę tożsamą pod względem podmiotowym i przedmiotowym, co sprawa zakończona uprzednią decyzją ostateczną. Niedopuszczalne jest także wykorzystanie postępowania wznowieniowego do pełnej merytorycznej kontroli decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu zwykłym, bowiem nie jest to kontynuacja postępowania zwykłego. Toczy się ono tylko w zakresie oceny czy zachodzą przesłanki określone w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 stycznia 2010 r. o sygn. akt I FSK 1848/08, LEX nr 558849). Instytucja wznowienia postępowania, mająca charakter nadzwyczajny, służy umożliwieniu podatnikowi, a także organowi przeprowadzenia ponownej analizy sprawy, w sytuacji, gdy ujawniona zostanie w ramach nowego dowodu istotna dla sprawy okoliczność. W zainicjowanym wnioskiem strony postępowaniu wznowieniowym organ stwierdził, że przedłożony wyrok Sądu Rejonowego z dnia [...] lipca 2008 r., sygn. akt [...] niewątpliwie jest nowym dowodem w sprawie, istniejącym lecz nieznanym organom podatkowym w dniu [...] października 2008 r., tj. w dniu wydania przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu decyzji ostatecznej. Zdaniem organu powołany wyrok nie spełnia jednego z koniecznych warunków uchylenia decyzji w postępowaniu wznowieniowym zgodnie z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, tj. istotności z punktu widzenia rozstrzygnięcia w sprawie podatkowej. Z odpisu prawomocnego skazującego wyroku Sądu Rejonowego w [...] z dnia [...] lipca 2008 r. o sygn. akt [...] (k. 724 – 723 akt administracyjnych) wynika, że [...], czyli kontrahent skarżącego, został uznany winnym między innymi tego, że w okresie od stycznia 2005 do maja 2006 r. w [...] działając z góry powziętym zamiarem w krótkich odstępach czasu będąc Prezesem Zarządu Spółki z o.o. "[...]" w [...] dokonał obrotu paliwem ciekłym o znacznej wartości nie mniejszej niż [...] zł, które zostało zbyte przez "[...]" sp. z o.o. na podstawie [...] faktur VAT wystawionych na [...] podmiotów gospodarczych, między innymi na [...] mając wiedzę o tym, że zbywane paliwo ciekłe pochodzi z nieustalonego źródła i nie spełnia wymagań jakościowych określonych w ustawie. W wyroku tym osoba ta została skazana prawomocnie za przestępstwo z art. 23 pkt 1 i 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o systemie monitorowania i kontroli paliw i biopaliw z w związku z art. 12 k.k. Wskazane wyżej przepisy przewidują przestępstwo dokonywania obrotu paliwami ciekłymi lub biopaliwami ciekłymi niespełniającymi wymagań jakościowych określonych w ustawie. Jedną z zasad postępowania przed sądami administracyjnymi jest wynikająca z art. 11 P.p.s.a zasada związania sądu administracyjnego prawomocnym wyrokiem skazującym co do popełnienia przestępstwa. Z powołanego przepisu wynika, że sąd administracyjny jest związany ustaleniami prawomocnego wyroku zapadłego w postępowaniu karnym, ale dotyczy to tylko wyroku skazującego. Pod pojęciem "ustalenia prawomocnego wyroku" w rozumieniu art. 11 P.p.s.a. rozumieć należy ustalenia wynikające z sentencji wyroku karnego, dotyczące osoby sprawcy, strony podmiotowej i przedmiotowej przestępstwa, miejsca i czasu jego popełnienia (por. wyrok NSA z 8 kwietnia 2011 r. o sygn. II FSK 2070/09, dostępnie: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Z przepisu art. 11 P.p.s.a. wynika, że sąd administracyjny pozbawiony jest możliwości dokonywania jakichkolwiek ustaleń odnoszących się do sfery faktów dowodowych istotnych dla stwierdzenia popełnienia przestępstwa (por. wyrok NSA z 12 maja 2011 r. o sygn. I GSK 213/10 dostępnie: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Sąd zwraca uwagę na specyfikę postępowania przed sądami administracyjnymi, które co do zasady nie przeprowadzają postępowania dowodowego, a więc są ograniczone co do możliwości ustalania faktów. Zatem adresatami normy zawartej w art. 11 P.p.s.a. są organy administracji. Zasada wynikająca z tego przepisu pośrednio odnosi się do organów administracyjnych, które dokonują ustaleń faktycznych ocenianych następnie w drodze kontroli sądowoadministracyjnej. Jakkolwiek w przepisach dotyczących postępowania podatkowego nie ma odpowiednika art. 11 P.p.s.a., to jednak z art. 194 § 1 i 3 Ordynacji podatkowej w związku z wymienionym przepisem procedury sądowoadministracyjnej można również wyprowadzić moc wiążącą prawomocnych wyroków skazujących co do popełnienia przestępstwa dla organów podatkowych (por. wyroki NSA z 16 lutego 2011 r. o sygn. akt I FSK 255/10 oraz z 12 maja 2011 r. o sygn. akt I GSK 213/10, dostępnie: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). W literaturze przedmiotu akcentuje się, że zasada wyrażona w art. 11 P.p.s.a. ma dwojakie ratio legis. Po pierwsze zapobiega rozbieżnościom w orzecznictwie sądów orzekających w sprawach karnych i innych sądów w tak zasadniczej kwestii, jak uznanie winnym popełnienia przestępstwa. Po drugie daje pierwszeństwo postępowaniu karnemu (przed innymi postępowaniami), którego celem zgodnie z art. 2 § 1 pkt 1 k.p.k. jest wykrycie sprawcy i pociągnięcie go do odpowiedzialności karnej. W ocenie Sądu orzekającego istotne znaczenie dla rozpatrywanej sprawy mają wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 kwietnia 2013 r. o sygn. akt I FSK 904/12, 913 - 915/12, wydane wobec skarżącego [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od września do grudnia 2005 r. (dostępne: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). W powołanych wyrokach NSA stwierdził naruszenie przez sąd I instancji art. 11 P.p.s.a poprzez nieuwzględnienie powołanego wyroku skazującego Sądu Rejonowego w [...] z dnia [...] lipca 2008 r. o sygn. akt [...]. Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że art. 11 P.p.s.a., stanowiąc o związaniu sądu administracyjnego ustaleniami prawomocnego wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa, nie odnosi tego związania tylko do wyroku skazującego podatnika, będącego stroną danego postępowania podatkowego, a następnie sądowoadministracyjnego. Oznacza to, że tego rodzaju wyrokiem sąd administracyjny jest związany także co do ustaleń dotyczących popełnienia przestępstwa przez inne osoby. Sąd wyraził pogląd, że niedopuszczalnym jest ograniczanie prejudycjalności wyroków karnych wyłącznie do wyroków skazujących podmiot występujący jako strona postępowania przed organami, a następnie przed sądem (por. wyroki NSA z dnia: 26 lutego 2008 r. o sygn. akt I FSK 262/07; 1 kwietnia 2008 r. o sygn. akt I FSK 434/07; 30 lipca 2008 r. o sygn. akt I FSK 826/07; 26 marca 2010 r. o sygn. akt I FSK 587/09, wszystkie orzeczenia dostępne w bazie CBOSA). Sąd orzekający w niniejszej sprawie wprawdzie nie jest związany powołanymi wyrokami NSA z dnia 30 kwietnia 2013 r. na mocy art. 190 P.p.s.a., bowiem powyższe wyroki zostały wydane w przedmiocie podatku od towarów i usług. Jednakże mając na uwadze, że wydany wyrok karny skazujący miał istotny wpływ na wynik w sprawie wydanej wobec tego samego podatnika - [...] to – w opinii Sądu - będzie miał też znaczenie w postępowaniu dotyczącym podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. Wyjaśnić należy, że punkt II sentencji wyroku skazującego - czyn przestępczy z art. 23 pkt 1 i 3 ustawy o systemie monitorowania i kontrolowania jakości paliw ciekłych w związku z art. 270 § 1 k.k. obejmuje okres od stycznia 2005 r. do maja 2006 r. Ustalenia przeprowadzone zarówno na gruncie postępowania wymiarowego jak i wznowionego postępowania podatkowego nie powinny zatem pozostawać w sprzeczności z sentencją wyroku karnego z dnia [...] lipca 2008 r. o sygn. [...]. Mając na uwadze zasadę związania sądu (organów) prawomocnym wyrokiem karnym należy wskazać, że podejmowanie wobec jednego podatnika przeciwstawnych rozstrzygnięć przez organy władzy publicznej nie sprzyja realizacji zasady pogłębiania zaufania obywateli do organów państwa. Podstawą natomiast działania organów podatkowych jest zasada praworządności zawarta w art. 120 Ordynacji podatkowej, mająca swoje źródło w art. 7 Konstytucji RP. Ocena zatem okoliczności – dowodów wskazanych przez stronę musi być dokonana przy uwzględnieniu zasady demokratycznego państwa prawnego wyrażonej w art. 2 Konstytucji RP, w tym zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych wyrażonej w art. 121 Ordynacji podatkowej. Przepis ten jest nie tylko postulatem ustawodawcy wobec tych organów, ale także przesłanką oceny ich działania, w wyniku której może dojść do uchylenia decyzji administracyjnej, nawet jeżeli w toku postępowania nie naruszono innych przepisów Ordynacji podatkowej (por. wyrok NSA z 26 marca 2002 r., III SA 3390/2000, LexPolonica nr 357099, Mon. Pod. 2002, nr 9, poz. 33). Postępowanie budzące zaufanie to postępowanie staranne i merytorycznie poprawne, w którym dopuszcza się wnioskowane dowody, traktuje się równo interesy podatnika i Skarbu Państwa, nie zmienia się ocen tych interesów, a materialnoprawnych wątpliwości nie rozstrzyga się na niekorzyść podatnika (por. m.in. wyrok NSA z 4 stycznia 2006 r., I FSK 401/2005, LexPolonica nr 2122240). Zdaniem Sądu Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, nie uwzględniając w trybie nadzwyczajnym wyroku karnego skazującego, rozpatrzył sprawę z naruszeniem zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych. Przedstawioną wyżej ocenę prawną organ uwzględni w związku z ponownym rozpoznawaniem sprawy, mając na uwadze istotne okoliczności wynikające z prawomocnego wyroku karnego z dnia [...] lipca 2008 r. o sygn. [...]. Wobec powyższego Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b P.p.s.a. orzekł jak w p. I sentencji. O wykonalności decyzji oraz o zwrocie kosztów postępowania Sąd orzekł stosownie do art. 152, art. 200 i 205 § 4 P.p.s.a.