I SA/Po 203/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Rennert Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont (spr.) Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 21 listopada 2018r. sprawy ze skargi WŚ na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania oddala skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] postanowieniem z 20 października 2015 r. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności X. X. (dalej: "skarżąca"), jako byłego prezesa zarządu "F(1)" sp. z o.o. za zaległości podatkowe tej spółki w podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 2012 r. oraz styczeń 2013 r. z należnymi odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego. Naczelnik postanowieniem z 16 grudnia 2015 r. odmówił uwzględnienia wniosków dowodowych skarżącej. Skarżąca wniosła zażalenie na to postanowienie, w rezultacie którego Naczelnik postanowieniem z 19 stycznia 2016 r. zwiesił postępowanie w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej. Dyrektor Izby Skarbowej w P. postanowieniem z 01 marca 2016 r. stwierdził niedopuszczalność zażalenia. Skarga na wskazane ostatnio postanowienie została oddalona wyrokiem WSA w Poznaniu z 14 marca 2017 r., I SA/Po 920/16. Wyrok jest prawomocny od 14 kwietnia 2017 r. Postanowieniem z 04 października 2016 r. organ pierwszej instancji odmówił wszczęcia postępowania w sprawie zawieszenia postępowania podatkowego. Postanowienie to zostało utrzymane w mocy postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej w P. z 16 stycznia 2017 r. Organ pierwszej instancji postanowieniem z 26 czerwca 2017 r. podjął zawieszone postępowanie podatkowe. Na postanowienie to skarżąca wniosła w piśmie z 20 lipca 2017 r. zażalenie, w którym wniosła o zawieszenie postępowania do czasu ostatecznego rozstrzygnięcia postępowania wywołanego wniesionym uprzednio zażaleniem. Postanowieniem z 30 sierpnia 2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w P. stwierdził niedopuszczalność wskazanego ostatnio zażalenia. Skarżąca wniosła skargę na wskazane ostatnio postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w P. oraz zawnioskowała o zawieszenie postępowania w sprawie. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] postanowieniem z 09 sierpnia 2017 r., nr [...] odmówił zawieszenia postępowania podatkowego w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe tej spółki w podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 2012 r. oraz styczeń 2013 r. z należnymi odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego. Uzasadniając postanowienie i powołał się na art. 201 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm. – dalej: "O.p.") oraz stwierdził, że w sprawie nie występuje żadna ze wskazanych w tym przepisie podstaw zawieszenia. Oczekiwanie na prawomocne zakończenie postępowania w sprawie ostatecznego rozstrzygnięcia postępowania wywołanego złożonym wcześniej zażaleniem nie jest zagadnieniem wstępnym w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Skarżąca wniosła zażalenie na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z 09 sierpnia 2017 r. podnosząc , że przed WSA w Poznaniu toczy się postępowanie w sprawie I SA/Po 430/17, które nie zostało prawomocnie zakończone. Co więcej w sprawie I SA/Po 920/16 skarżąca również złożyła wniosek o sporządzenie uzasadnienia wydanego w tej sprawie postanowienia. Powyższe uniemożliwia kontynuowanie postępowania w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej. Skarżąca zaznaczyła również, że 20 lipca 2017 r. złożyła zażalenie na postanowienie organu pierwszej instancji w przedmiocie podjęcia postępowania, które do chwili wnoszenia obecnego zażalenia nie zostało rozpoznane. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w P. postanowieniem z 15 grudnia 2017 r., nr [...] utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji z 09 sierpnia 2017 r. W ocenie organu odwoławczego brak jest podstaw do zawieszenia postępowania podatkowego. Pod pojęciem zagadnienia wstępnego należy rozumieć sytuację, w której gdy rozstrzygnięcie merytoryczne sprawy, będącej przedmiotem postępowania uzależnione jest od wcześniejszego rozstrzygnięcia zagadnienia, które należy do kompetencji innego organu lub sądu i nie było wcześniej prawomocnie rozstrzygnięte. W ocenie organu drugiej instancji zawisłość sprawy przed Dyrektorem Izby Administracji Skarbowej lub WSA nie skutkuje obowiązkiem zawieszenia postępowania podatkowego na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Postępowania te nie toczą się bowiem w zakresie rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego, o którym stanowi wymieniony przepis. W sprawie nie występuje również przesłanka, o której mowa w art. 201 § 1 pkt 7 O.p. W skardze na omówione powyżej postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej skarżąca wniosła o jego uchylenie wraz z poprzedzającym je postanowieniem organu pierwszej instancji i merytoryczne rozpoznanie zażalenia. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła: 1) naruszenie art. 201 § 1 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie i zawieszenia postępowania w sprawie pomimo istnienia obiektywnych przesłanek w tym zakresie związanych z istnieniem i oceną występujących w sprawie zagadnień wstępnych oraz prowadzonych postępowań przed WSA w Poznaniu immanentnie związanych z przedmiotem niniejszego postępowania głównego; 2) błąd w ustaleniach faktycznych mających dla sprawy istotne znaczenie, poprzez błędne przyjęcie, iż zaistniały przesłanki do podjęcia zwieszonego postępowania w sprawie w sytuacji, w której brak jest tych przesłanek, co w konsekwencji doprowadziło do naruszenia przepisów prawa materialnego, w tym art. 205 O.p. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w P. podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się bezzasadna. Przedmiotem skargi jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w P. z 15 grudnia 2017 r., nr [...] utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z 09 sierpnia 2017 r., nr [...] o odmowie zawieszenia postępowania podatkowego w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej. W ocenie skarżącej wniesienie skargi na postanowienia wpadkowe Dyrektora Izby Skarbowej w P. oraz czynności podejmowane w postępowaniu przed sądem administracyjnym świadczą o konieczności zawieszenia postępowania podatkowego. W ocenie organu zawisłość sprawy przez organem wyższego stopnia lub sądem administracyjnym nie skutkuje obowiązkiem zawieszenia postępowania, bowiem postępowania te nie toczą się w zakresie rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego. Sąd w przedstawionym powyżej sporze przyznaje rację organowi. Zgodnie z art. 201 § 1 pkt 2 O.p., organ podatkowy zawiesza postępowanie: gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Przez "zagadnienie wstępne" należy rozumieć zagadnienie, którego rozstrzygnięcie, przez inny organ lub sąd, jest niezbędne dla rozpatrzenia i wydania decyzji w konkretnej, toczącej się sprawie (np. gdy rozstrzygnięcie sprawy podatkowej uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem kwestii prawnej). Musi przy tym wykazywać bezpośredni związek z rozpatrzeniem danej sprawy i wydaniem decyzji. Zarówno doktryna jak i orzecznictwo interpretując przesłankę z art. 201 § 1 pkt 2 O.p., wskazują na konieczność zaistnienia ścisłego związku między zagadnieniem wstępnym a sprawą główną. Treścią takiego zagadnienia może być wypowiedź co do uprawnienia lub obowiązku, stosunku, zdarzenia prawnego albo inne jeszcze okoliczności mające znaczenie prawne, od rozstrzygnięcia których uzależnione jest rozpatrzenie sprawy administracyjnej. Uprawnione jest twierdzenie, że w art. 201 § 1 pkt 2 O.p. możliwe jest wyodrębnienie czterech istotnych elementów składających się na konstrukcję zagadnienia wstępnego: 1) wyłania się ono w toku postępowania podatkowego, 2) jego rozstrzygnięcie należy do innego organu lub sądu, 3) rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego, zatem zagadnienie wstępne musi poprzedzać rozpatrzenie sprawy, 4) istnieje zależność między rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji. Zagadnieniem wstępnym jest sytuacja, w której wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem wstępnego zagadnienia prawnego, zaś ocena tego zagadnienia wstępnego, gdyby ono samo w sobie mogło być przedmiotem odrębnego postępowania (w oderwaniu od sprawy, na tle której wystąpiło), należy ze względu na jego przedmiot do kompetencji innego organu państwowego niż ten, przed którym toczy się postępowanie w głównej sprawie [tak: wyrok NSA z 12 kwietnia 2017 r., I FSK 1641/15, orzeczenia sądów administracyjnych dostępne: orzeczenia.nsa.gov.pl]. Zagadnienie wstępne dotyczy sytuacji, kiedy merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy będącej przedmiotem postępowania uzależnione jest od wcześniejszego rozstrzygnięcia zagadnienia, które z istoty swej należy do kompetencji innego organu lub sądu i nie było wcześniej prawomocnie przesądzone [por. wyrok NSA z dnia 22 lipca 2008 r., II FSK 634/08]. W sprawie nie wyłoniło się zagadnienie wstępne, którego rozstrzygnięcie warunkowałoby możliwość dalszego prowadzenia postępowania podatkowego. Złożenie przez skarżącą skargi na postanowienie Dyrektora z 16 stycznia 2017 r. utrzymujące w mocy postanowienie organu pierwszej instancji z 04 października 2016 r. o odmowie wszczęcie postępowania w sprawie zawieszenie postępowania nie uniemożliwia dalszego prowadzenia postępowania podatkowego w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej. Również czynności strony skarżącej podejmowane w postępowaniu przed sądem administracyjnym mającym za przedmiot kontrolę legalności wskazanego ostatnio rozstrzygnięcia Dyrektora nie świadczą o konieczności zawieszenia postępowania. Także prowadzenie innych postępowań sądowoadministracyjnych mających za przedmiot kontrolę legalności postanowień wpadkowych nie uzasadnia w żadnej mierze zawieszenia postępowania podatkowego. Dokonanie przez sąd administracyjny kontroli zgodności z prawem postanowień wpadkowych nie jest w świetle przepisów O.p. okolicznością warunkującą dalsze prowadzenie postępowania oraz wydanie decyzji. Sąd administracyjny dokonując kontroli zgodności z prawem postanowienia Dyrektora z 2017 r. z uwagi na charakter tego postanowienia nie może wypowiedzieć się co uprawnienia lub obowiązku, stosunku, zdarzenia prawnego albo innych okoliczności mających znaczenie z punktu widzenia przesłanek orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej. Sąd podkreśla , że od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego musi zależeć rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji w ogóle, a nie wydanie decyzji o treści oczekiwanej przez żądającą zawieszenia postępowania stronę. Możliwość zawieszenia postępowania zachodzi tylko wówczas, kiedy bez rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd wydanie decyzji nie będzie możliwe [tak: wyrok NSA z 26 stycznia 2018 r., I GSK 49/16]. Sytuacja tego rodzaju w niniejszej sprawie nie miała miejsca bowiem organ pierwszej instancji prowadząc postępowanie w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej był uprawniony do podjęcia rozstrzygnięć związanych z podnoszonym przez skarżącą postulatem zawieszenia postępowania. Odnosząc się do zarzutu błędnych ustaleń faktycznych oraz błędnego przyjęcia, że wystąpiły przesłanki uzasadniające podjęcie zawieszonego postępowania podatkowego należy stwierdzić, że zarzut ten nie może wywrzeć zamierzonego rezultatu. Jak wskazano to już wcześniej przedmiotem skargi w niniejszej sprawie jest postanowienie utrzymujące w mocy postanowienie organu pierwszej instancji w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania. Kontroli sądu w niniejszej sprawie nie podlega postanowienie o podjęciu zawieszonego postępowania podatkowego. Na postanowienie we wskazanym ostatnio przedmiocie nie przysługuje zażalenie, z uwagi na co brak jest również możliwości poddania tego rozstrzygnięcia kontroli sądu administracyjnego. Konkludując rozważania sąd stwierdza, że zaskarżone postanowienie wraz z poprzedzającym je postanowieniem organu pierwszej instancji wbrew zarzutom skargi odpowiada prawu. Mając powyższe na uwadze sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.) orzekł, jak w sentencji wyroku.