I SA/Po 464/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Protokolant: starszy sekretarz sądowy Monika Olejniczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 stycznia 2020 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [..] nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłego członka zarządu za zaległości podatkowe spółki z tytułu odsetek za zwłokę od nieuiszczonych zaliczek na poczet podatku dochodowego od osób prawnych za miesiące styczeń, luty, marzec, maj i czerwiec 2015 r. oddala skargę. Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] decyzją z [...] września 2018 r., nr [...] orzekł o solidarnej wraz z "[...]" sp. z o.o. oraz N. M. (jako członkiem zarządu) odpowiedzialności A. K. (dalej: "skarżąca") za zaległości tej spółki z tytułu odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za okres od stycznia do marca, maj oraz czerwiec 2015 r. Z uzasadnienia decyzji organu pierwszej instancji wynika, że w świetle zapisów w KRS w skład zarząd "[...]" sp. z o.o. od [...] maja 2012 r. do [...] sierpnia 2018 r. wchodziła skarżąca oraz N. M.. Spółka [...] marca 2016 r. złożyła deklarację [...] za 2015 r., następnie zaś [...] kwietnia 2016 r. złożono jej korektę. Należne zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych za okres od stycznia do marca, maj oraz czerwiec 2015 r. nie zostały wpłacone. Ponieważ po zakończonym roku podatkowym zaliczki na podatek tracą swój byt prawny , do zapłaty pozostała kwota odsetek za zwłokę od zaliczek. Dla dochodzenia odsetek zostały wystawiono tytuły wykonawcze, lecz prowadzone na ich podstawie postępowanie egzekucyjne zostało umorzone postanowieniem Naczelnika z [...] lutego 2018 r. z uwagi na stwierdzenie, że nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. Również Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym w [...] postanowieniami z [...] grudnia 2017 r. umorzył prowadzone względem spółki postępowania egzekucyjne z uwagi na ich bezskuteczność. Organ w kontekście art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm. – dalej: "O.p.") stwierdził , że przesłankami pozytywnymi orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej jest pełnienie funkcji członka zarządu w czasie, gdy powstała zaległość podatkowa spółki oraz bezskuteczność egzekucji z majątku spółki. Do przesłanek uwalniających od odpowiedzialności należy zaś zgłoszenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego bądź też brak winy w niezgłoszeniu tych wniosków oraz wskazanie mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowych. Organ pierwszej instancji ustalił, że skarżąca od zmiany wpisanej do KRS [...] maja 2012 r. do zmiany wpisanej [...] sierpnia 2018 r. wchodziła w skład zarządu "[...]" sp. z o.o. Termin płatności zaliczek, z których wynikły objęte postępowaniem odsetki upływał zatem w czasie pełnienia przez skarżącą funkcji członka zarządu. W kontekście bezskuteczności egzekucji powołał się na omówione powyżej postanowienia Komornika Sądowego oraz postanowienie Naczelnika z [...] lutego 2018 r. Organ stwierdził, że w 2015 r. w spółce wystąpiły trudności finansowe, a jej sytuacja z roku na rok ulegała pogorszeniu. Zaległości podatkowe [...]" sp. z o.o. w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wypłaconych wynagrodzeń powstały już za styczeń 2015 r. W tej sytuacji zarząd spółki powinien zwołać zgromadzenie wspólników w celu powzięcia uchwały dotyczącej dalszego istnienia spółki w tym rozważenia możliwości skierowania wniosku o ogłoszenie upadłości. W ocenie Naczelnika podstawa do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości wystąpiła już w marcu 2015 r. Nie zostały jednak złożone wniosków o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego. W toku postępowania skarżąca podniosła m. in., że w latach 2015-2017 nie prowadziła faktycznie spraw spółki z uwagi na chorobę nowotworową. W tym okresie skarżąca przeszła dwa bardzo poważne zabiegi operacyjne oraz była wielokrotnie poddawana chemioterapii i radioterapii oraz hospitalizowana i w całości koncentrowała się na walce o powrót do zdrowia. Skutkiem długotrwałej i wyczerpującej choroby nowotworowej były również stany depresyjne. W ocenie skarżącej nie powinno budzić wątpliwości, że ewentualne niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jej winy. Naczelnik nie zgodził się z powyższym twierdzeniem wskazując, że skarżąca sprawowała funkcję członka zarządu dobrowolnie począwszy od [...] maja 2012 r. Dysponowała ona zatem wiedzą o pogarszającym się stanie zdrowia i braku możliwości zarządzania spółką. Rezygnację ze prawowanej funkcji złożyła dopiero w 2018 r. Nie wskazała również majątku spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. Pismem z [...] października 2018 r. pełnomocnik skarżącej wniósł odwołanie od wymienionej na wstępie decyzji wnosząc o jej uchylenie w całości i orzeczenia co do istoty ewentualnie o przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. Decyzji Naczelnika zarzuciła naruszenie: 1) art. 116 § 1 O.p. poprzez przyjęcie, że poważna choroba, jaką jest choroba nowotworowa, dwie operacje chirurgiczne oraz zabiegi chemioterapii i radioterapii, z którymi wiąże się konieczność hospitalizacji, nie stanowi okoliczności wyłączającej winę członka zarządu w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości i tym samym wyłączającą odpowiedzialność solidarną członka zarządu za zaległości podatkowe spółki; 2) art. 181, art. 199 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i art. 121 § 1 O.p. poprzez nieprzeprowadzenie dowodów z zeznań świadków i przesłuchania strony na okoliczność braku winy strony w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, w szczególności stanu zdrowa strony i możliwości faktycznego prowadzenie spraw spółki, co stanowi naruszenie zasady prawdy obiektywnej, zasady zupełności postępowania dowodowego oraz zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z [...] marca 2019 r., nr [...] utrzymał w mocy wymienioną na wstępie decyzję organu pierwszej instancji. Uzasadniając decyzję organ drugiej instancji zaznaczył, że termin płatności zobowiązań, z których wynikły objęte postępowaniem odsetki za zwłokę bezspornie upływał w okresie pełnienia przez skarżącą funkcji członka zarządu "[...]" sp. z o.o. Skarżąca została powołana na członka zarządu "[...]" uchwałą nr [...] Rady Nadzorczej spółki z [...] marca 2012 r. Na mocy uchwały nr [...] Zgromadzenia Wspólników z [...] kwietnia 2012 r. pełniła funkcję członka zarządu jako dyrektor inwestycyjny. Natomiast [...] lutego 2018 r. skarżąca złożyła rezygnację z pełnionej funkcji. Organ odwoławczy dostrzegł fakt umorzenia postępowań egzekucyjnych prowadzonych względem spółki fakt , że skarżąca nie wskazała również mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. Nie wykazała również, by we właściwym czasie został zgłoszony wniosek o ogłoszenie upadłości jak i nie wykazała braku winy w jego niezgłoszeniu. Zebrany materiał wskazuje, że w okresie pełnienia przez skarżącą funkcji członka zarządu wystąpił stan niewypłacalności spółki z uwagi na trwałe zaprzestanie płacenia długów. Ponadto spółka poza objętymi postępowaniem zaległościami posiada również zadłużenie w podatku dochodowym od osób fizycznych za okres od stycznia do grudnia 2015 r. oraz za okres od lutego do grudnia 2016 r. Spółkę obciążają również zaległości w podatku od towarów i usług za wrzesień, listopad, grudzień 2015 r., oraz za okres od stycznia do lipca, wrzesień, listopad oraz grudzień 2016 r., jak i zaległości w tym podatku za okres od stycznia do czerwca 2017 r. wraz z odsetkami za zawłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego. Spółka nie regulowała również składek ZUS. Pierwsze zaległości z tego tytułu dotyczą maja 2014 r. Pierwsze zaległości w składkach na NFZ powstały w styczniu 2014 r. Organy podatkowe nie miały możliwości dokładnego zbadania kondycji ekonomiczno-finansowej spółki w kontekście przekroczenia przez zobowiązania wartości jej majątku. Spółka nie złożyła bowiem sprawozdań finansowych za lata 2014 – 2017. W ocenie Dyrektora wniosek o ogłoszenie upadłości spółki winien zostać złożony już w drugiej połowie 2014 r. Wniosek ten nie został jednak złożony jak i nie zostały podjęte również żadne działania zapobiegające ogłoszeniu upadłości. W opinii Dyrektora zły stan zdrowia skarżącej spowodowany chorobą nowotworową oraz stanami depresyjnymi nie mógł być uznany za przesłankę uwalniającą od odpowiedzialności za zaległości. Zdiagnozowanie oraz leczenie choroby nowotworowej obejmowało okres od września 2015 r. do grudnia 2016 r. Skarżąca nie złożyła żadnych dokumentów potwierdzających wystąpienie stanów depresyjnych. Przesłanki ogłoszenia upadłości wystąpiły już w drugiej połowie 2014 r., a więc w okresie gdy stan zdrowia skarżącej nie stanowił przeszkody w pełnieniu powierzonej funkcji. Dyrektor za niezasługujący na uwzględnienie uznał zarzut nieprzeprowadzenia dowodu z zeznań świadków oraz z przesłuchania skarżącej na okoliczność braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości. Skarżąca nie wystąpiła bowiem z tego rodzaju wnioskiem. Ciężar wykazania przesłanek uwalniających od odpowiedzialności za zaległości spoczywa na członku zarządu. Pismem z [...] maja 2019 r. skarżąca, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika wniosła skargę na omówioną powyżej decyzję Dyrektora wnosząc o jej uchylenie w całości. Ponadto wniesiono o zasądzenie od organu za rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: 1) art. 116 § 1 O.p. przez przyjęcie, że poważna choroba, jaką jest choroba nowotworowa, nie stanowi okoliczności wyłączającej winę członka zarządu w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości i tym samym wyłączającą odpowiedzialność solidarną członka zarządu za zaległości podatkowe spółki; 2) art. 181, art. 199 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i art. 121 § 1 O.p. przez nieprzeprowadzenie dowodów z zeznań świadków i przesłuchania strony na okoliczność braku winy strony w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, w szczególności stanu zdrowia strony i możliwości faktycznego prowadzenie spraw spółki, co stanowi naruszenie zasady prawdy obiektywnej, zasady zupełności postępowania dowodowego oraz zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych; 3) art. 197 § 1 O.p. przez nieprzeprowadzenie dowodu z opinii biegłego w dziedzinie medycyny na okoliczność ustalenia stanu zdrowia skarżącej w braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki; 4) art. 197 § 1 O.p. przez nieprzeprowadzenie dowodu z opinii biegłego w dziedzinie ekonomii na okoliczność ustalenia momentu, w którym zaistniały podstawy ogłoszenia upadłości spółki. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się niezasadna. Rozstrzygnięcie sporu wymagało dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji orzekającej o solidarnej odpowiedzialności skarżącej za zaległości podatkowe spółki [...]". Zgodnie z art. 116 § 1 O.p. , za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Zgodnie z kolei z art. 116 § 2 O.p., odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Stosownie do art. 116 § 4 O.p., przepisy § 1-3 stosuje się również do byłego członka zarządu oraz byłego pełnomocnika lub wspólnika spółki w organizacji. Odpowiedzialność osób trzecich charakteryzuje się , że jest to odpowiedzialność za cudzy dług. Jest to odpowiedzialność gwarancyjna i zabezpieczająca należności publicznoprawne przed unikaniem tej odpowiedzialności przez m.in. podatników, płatników, inkasentów. Ma ona więc charakter zastępczy, subsydiarny wobec pierwotnej odpowiedzialności samych zobowiązanych z tytułu uiszczenia należności publicznoprawnych [tak: wyrok NSA z 09 lipca 2014 r., II FSK 1310/12, orzeczenia sądów administracyjnych dostępne: orzeczenia.nsa.gov.pl]. Sąd podkreśla, że wydanie decyzji o odpowiedzialności członka zarządu wymaga wykazania zarówno przesłanek pozytywnych tej odpowiedzialności, jak również wykazania, że nie wystąpiły przesłanki wyłączające tę odpowiedzialność. Przesłankami pozytywnymi orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej są: pełnienie funkcji członka zarządu w czasie, gdy powstała zaległość podatkowa spółki oraz bezskuteczność egzekucji z majątku spółki. Do przesłanek uwalniających od odpowiedzialności należą natomiast: zgłoszenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego bądź brak winy w niezgłoszeniu tych wniosków oraz wskazanie mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie przynajmniej znacznej części zaległości podatkowych [tak: wyrok NSA z 06 maja 2016 r., II FSK 1771/14]. Orzekając o odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o. organ podatkowy jest zobowiązany wykazać jedynie przesłanki pozytywne, natomiast wykazanie zaistnienia którejkolwiek z przesłanek negatywnych spoczywa na członku zarządu [por.: wyrok NSA z 24 stycznia 2019 r., II FSK 3431/18]. W kontekście powyższych rozważań sąd zauważa, że skarga nie kwestionuje ustaleń organów wskazujących na wystąpienie przesłanek pozytywnych orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej. Skarżąca stoi jednak na stanowisku, że niewystąpienie z wnioskiem o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jej winy. Z niekwestionowanych ustaleń organu wynika, że skarżąca została powołana na członka zarządu [...]" sp. z o.o. uchwałą nr [...] Rady Nadzorczej spółki z [...] marca 2012 r. Na mocy uchwały nr [...] Zgromadzenia Wspólników z [...] kwietnia 2012 r. powierzono skarżącej pełnienie funkcji członka zarządu jako dyrektor inwestycyjny. Z niekwestionowanych ustaleń wynika również, że rezygnacja skarżącej z zajmowanej przez nią funkcji nastąpiła [...] lutego 2018 r. Nie ma zatem wątpliwości, co do tego, że termin płatności zobowiązań, z których wynikły objęte zaskarżoną decyzją zaległości upływał w okresie pełnienia przez skarżącą funkcji członka zarządu. Stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu [tak: uchwała NSA z 08 grudnia 2008 r., II FPS [...]]. Organ prawidłowo powołał się na postanowienia Komornika Sądowego w [...] z [...] grudnia 2017 r., Km [...] i Km [...] umarzające prowadzone względem [...]" sp. z o.o. postępowania egzekucyjne z uwagi na ich bezskuteczność. Prawidłowe jest również powołanie na analogicznego rodzaju postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z [...] lutego 2018 r., nr [...] Sąd nie podziela podniesionego w skardze zarzutu naruszenia art. 116 § 1 O.p. Prawidłowe jest ustalenie, że spółka ta poza zaległościami w podatku od towarów i usług posiadała również zadłużenie w podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczące 2015 i 2016 r. Spółka nie regulowała również składek ZUS. Pierwsze zaległości z tego tytułu dotyczą maja 2014 r. Pierwsze zaległości w składkach na NFZ powstały w styczniu 2014 r. W świetle powyższych ustaleń prawidłowo organ odwoławczy stwierdził, że wniosek o ogłoszenie upadłości spółki winien zostać złożony już w drugiej połowie 2014 r. Mając na uwadze ustalony przez organ moment, w którym zaktualizował się obowiązek wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości zamierzonego rezultatu nie może wywrzeć argumentacja skargi ukierunkowana na wykazanie braku winy skarżącej w niezłożeniu omawianego wniosku. Choroba nowotworowa, będąca w ocenie skarżącej okolicznością świadczącą o braku winy w niewystąpieniu z wnioskiem o ogłoszenie upadłości miała miejsce w latach 2015 – 2017, a więc już po okresie, w którym powstał obowiązek złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Organ prawidłowo dostrzegł, że skarżąca nie przedłożyła żadnych dokumentów potwierdzających wystąpienie stanów depresyjnych. W oparciu o prezentowaną przez skarżącą argumentację trafnie przyjęto, że skoro stany depresyjne były skutkiem choroby nowotworowej to musiały one wystąpić w trakcie jej leczenia. Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (tekst jedn. Dz. U. z 2015 r. poz. 233 ze zm.), dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Mając na uwadze treść przytoczonego przepisu w powiązaniu z ustalonym przez organ momentem powstania niewypłacalności spółki nie ma wątpliwości co do tego, że obowiązek wystąpienia przez skarżącą z wnioskiem o ogłoszenie upadłości powstał przed podjęciem diagnostyki oraz leczenia choroby nowotworowej. Sąd nie podziela również zarzutów naruszenia art. 181, art. 199 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i art. 121 § 1 oraz art. 197 § 1 O.p. W świetle zasady swobodnej oceny dowodów, określonej w art. 191 O.p., organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego w sprawie materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Zasada ta zakłada ocenę dowodów w ich całokształcie, wzajemnych relacjach i zależnościach, przy uwzględnieniu wiedzy, logiki i doświadczenia życiowego. Organ obowiązany jest więc rozpatrzyć nie tylko poszczególne dowody z osobna, ale wszystkie dowody we wzajemnej łączności, ustosunkowując się do istotnych różnic z nich wynikających. Organ może więc określonym dowodom odmówić wiarygodności, wskazując przy tym przyczyny takiej oceny. W ocenie dowodów organ powinien kierować się wiedzą, zasadami doświadczenia życiowego oraz logiką. Jeżeli zatem ocena materiału dowodowego jest logiczna, przekonująca, niezawierająca w sobie sprzeczności, to nie ma podstaw do przyjęcia, aby naruszała ona zasadę swobodnej oceny dowodów [tak: wyrok NSA z 01 czerwca 2017 r., I FSK 2087/15]. Organ oceniając zebrane dowody rozważył je we wzajemnym powiązaniu z zachowaniem reguł logicznego rozumowania oraz zasad doświadczenia życiowego. Ocena ta odpowiada wskazaniom wiedzy, zasadą doświadczenia życiowego oraz regułą logicznego rozumowania. Zamierzonego rezultatu nie może wywrzeć wykazywanie , że skarżąca faktycznie nie prowadziła spraw spółki również przed zdiagnozowaniem choroby. Użyte w art. 116 § 2 O.p. sformułowanie "pełnienie" obowiązków członka zarządu, a nie ich "wykonywanie", oznacza, że chodzi o zajmowanie stanowiska od momentu powołania do dnia odwołania. Okoliczności związane z faktycznym wykonywaniem lub niewykonywaniem tych obowiązków nie mają znaczenia dla tej oceny o tyle, że wyłącznie wykazanie faktycznych i obiektywnych przyczyn uniemożliwiających wykonywanie funkcji członka zarządu spółki mogłoby skutkować wyłączeniem jego odpowiedzialności (np. długotrwała obłożna choroba, długotrwałe pozbawienie wolności). Wskazując na cel przepisu, który konstruuje odpowiedzialność członka zarządu o charakterze odszkodowawczym, podkreśla się, że co do zasady podstawą powstania odpowiedzialności jest sam fakt bycia członkiem zarządu. Przesłanka ta, z racji wykładni systemowej, winna być ustalana w oparciu o obiektywnie istniejące kryteria - spełnienie formalnych warunków "pełnienia funkcji członka zarządu". Pełnienie funkcji członka zarządu jest bowiem funkcją dobrowolną, wymagającą zgody osoby powołanej na to stanowisko, przy czym członek zarządu może zrezygnować w każdym czasie ze swojej funkcji (art. 202 § 5 k.s.h. i art. 369 § 6 k.s.h.). Charakter prawny funkcji członka zarządu oznacza nie tylko obowiązek wykonywania czynności zarządzających (obowiązek wykonywania powierzonych zadań), oznacza też zwiększony zakres odpowiedzialności, w tym odpowiedzialności za skutki działań kierowanej spółki, a więc i skutki działań osób w tej spółce zatrudnionych [tak: wyrok NSA z 20 sierpnia 2019 r., II FSK 3011/17]. Winę członka zarządu spółki prawa handlowego należy oceniać według kryteriów podwyższonej staranności, uwzględniającej podwyższone ryzyko gospodarcze związane z prowadzeniem tej działalności. Oznacza to, że od członka zarządu spółki prawa handlowego należy oczekiwać podjęcia aktów należytej staranności dla zapewnienia prawidłowego prowadzenia spraw spółki, jeśli choroba uniemożliwiłaby ich nadzorowanie [tak: wyrok NSA z 10 kwietnia 2018 r., I FSK 2048/15]. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 197 § 1 O.p. sąd stwierdza, że ustalenie winy skarżącej w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki nie wymagało w niniejszej sprawie wiadomości specjalnych. Ustalenie czasu trwania diagnostyki oraz leczenia choroby na podstawie dokumentacji medycznej nie wymaga wiadomości specjalnych a jedynie analizy tej dokumentacji. Z dokumentacji medycznej skarżącej wprost wynika, że diagnozowanie oraz leczenie choroby nowotworowej trwało w okresie od września 2015 r. do grudnia 2016 r. Tymczasem, jak wskazano to już powyżej obowiązek wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości [...]" sp. z o.o. zaktualizował się w już w drugiej połowie 2014 r. Za niezasługujący na uwzględnienie uznał sąd zarzut nieprzeprowadzenie dowodów z zeznań świadków i przesłuchania strony na okoliczność braku winy strony w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Organ w oparciu o dokumentację medyczną skarżącej ustalił okres, w którym miała miejsce diagnostyka oraz leczenie choroby nowotworowej. Złożona przez skarżącą dokumentacja nie budziła żadnych wątpliwości co do jej autentyczności, wobec czego nie zachodził obowiązek zbierania innych dowodów na okoliczność okresu, w którym miała miejsce diagnostyka oraz leczenie choroby skarżącej. Zasada zupełności materiału dowodowego z art. 187 § 1 i art. 188 O.p. nie oznacza, że należy prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarcza do podjęcia rozstrzygnięcia [tak: wyrok NSA z 06 kwietnia 2017 r., I FSK 1739/15]. Sąd wyjaśnia , że w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się również, że organy podatkowe nie mają obowiązku powoływania biegłego dla ustalenia czasu właściwego do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Jeżeli ocenę taką można przeprowadzić posługując się dokumentami zgromadzonymi w sprawie, a strona nie przedstawia żadnych rzeczowych kontrargumentów, organ podatkowy może samodzielnie ustalić czy tego rodzaju obowiązek zaistniał [tak: wyrok NSA z 25 czerwca 2019 r., II FSK 2394/17]. Konkludując rozważania sąd stwierdza , że zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Mając powyższe na uwadze sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) orzekł, jak w sentencji wyroku