I SA/Po 586/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz (spr.) Sędzia WSA Barbara Rennert Protokolant: st. sekr. sąd. Joanna Świdłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 lipca 2020 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności podatkowej osób trzecich oddala skargę. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego A, decyzją z dnia [...] sierpnia 2018 r., orzekł o solidarnej ze spółką odpowiedzialności podatkowej członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Spółki B (dalej: skarżącego), za zaległości podatkowe ww. spółki w podatku od towarów i usług za miesiące od maja do listopada 2014 r. wraz z odsetkami za zwłokę do dnia wydania decyzji oraz kosztami postępowania egzekucyjnego. W uzasadnieniu wydanej decyzji organ wskazał, że w dniu [...] marca 2017 r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego A wydał decyzję numer [...], w której określił dla Spółki B nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do odliczenia w następnych okresach rozliczeniowych za poszczególne miesiące od maja do listopada 2014 r. oraz podatek do zapłaty, o którym mowa w art. 108 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.), wynikający z wystawionych faktur VAT za poszczególne miesiące od maja do listopada 2014 r. Przedmiotowa decyzja Naczelnika W. Urzędu Celno-Skarbowego w P. została doręczona w dniu [...] kwietnia 2017 r. i jest ostateczna. Organ wyjaśnił, że w celu dochodzenia w drodze postępowania egzekucyjnego należności Skarbu Państwa z tytułu podatku od towarów i usług zostały wystawione przez Naczelnika Pierwszego W. Urzędu Skarbowego w P. na Spółkę B tytuły wykonawcze numer [...] oraz [...], obejmujące zaległości za okres od maja do listopada 2014 r. Jednocześnie, w związku z prowadzonym na podstawie powyższych tytułów wykonawczych i następnie umorzonym postępowaniem egzekucyjnym, wystąpiły niezaspokojone koszty egzekucyjne przypisane na podstawie ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jednolity: Dz. U. z 2016 r. poz. 599), które z uwagi na treść art. 27a ww. ustawy, po zaokrągleniu, wynoszą łącznie [...] zł. Organ podatkowy ustalił, że w dniu [...] marca 2014 r., na podstawie umowy zbycia udziałów skarżący nabył [...] udziałów Spółki B o łącznej wartości [...] zł. Organ podatkowy ustalił także, że uchwałą nr [...] Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki B. z dnia [...] marca 2014 r. odwołano z funkcji Prezesa Zarządu J. S. i powołano na tę funkcję skarżącego, który pełnił ją do dnia [...] października 2016 r. Skarżący pełnił jednoosobowo funkcję prezesa zarządu Spółki B. w terminach płatności zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiące od maja do listopada 2014r. Organ zwrócił również uwagę, że w dniu [...] lipca 2017 r. Naczelnik Pierwszego W. Urzędu Skarbowego w P., postanowieniem numer [...], umorzył postępowanie egzekucyjne - jako bezskuteczne - dotyczące m.in. podatku od towarów i usług za miesiące od maja do listopada 2014 r. W postanowieniu o umorzeniu postępowania egzekucyjnego powołano się na art. 59 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2016r. poz. 599 ze zm.). Stosownie do tego przepisu, postępowanie egzekucyjne może być umorzone w przypadku stwierdzenia, że w postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. W trakcie prowadzonego postępowania egzekucyjnego ustalono, że Spółka B. nie posiada faktycznej siedziby i nie prowadzi działalności gospodarczej pod wskazanym przez wierzyciela adresem. Egzekucja prowadzona z rachunku bankowego w [...] okazała się nieskuteczna. W systemie [...] brak informacji o innych rachunkach bankowych spółki. W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego nie ustalono majątku, z którego możliwe byłoby skuteczne prowadzenie egzekucji. W wyniku zapytań skierowanych do Centralnej Bazy Danych Ksiąg Wieczystych ustalono brak nieruchomości. Z kolei w Centralnej Ewidencji Pojazdów Spółka B nie figuruje jako właściciel pojazdów mechanicznych. Ponadto ustalono, że spółka nie figuruje jako strona czynności cywilnoprawnych w Rejestrze CZM. Z dniem [...] stycznia 2017 r. Spółka B została wykreślona z rejestru podatników VAT. Spółka B nie składa aktualnie do organu podatkowego żadnych deklaracji i sprawozdań - ostatnia złożona deklaracja VAT-7 za wrzesień 2016 r., deklaracja CIT-8 za 2015 rok. Organ stwierdził więc, że jednostka aktualnie nie prowadzi działalności gospodarczej i nie posiada majątku obrotowego, czy też rzeczowego, który mógłby doprowadzić do zaspokojenia wierzytelności w jakiejkolwiek części. W sprawie występuje więc bezskuteczność egzekucji. W ocenie organu, z dokonanych ustaleń wynika, że w Spółce B zaszły przesłanki ogłoszenia upadłości. Organ, przyjmując prawidłowo ustalone zobowiązania podatkowe, uznał, że na dzień [...] grudnia 2014 r. wartość zobowiązań spółki znacznie przekraczała wartość jej aktywów, sprawozdanie finansowe nie obrazuje rzeczywistego stanu finansów dłużnej spółki i zaistniały przesłanki ogłoszenia jej upadłości. Skarżący obowiązki prezesa zarządu Spółki B objął z dniem [...] marca 2014 r. i pełnił je do [...] października 2016 r. Stan niewypłacalności w tej firmie powstał najpóźniej w dniu [...] grudnia 2014 r. - wystąpienie przesłanki wynikającej z przepisu art. 21 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze - stan prawny obowiązujący do 31 grudnia 2015 r. Zatem skarżący był zobowiązany do podjęcia starań w kwestii zgłoszenia w sądzie upadłościowym wniosku o upadłość spółki w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości. Jednakże wskazanego powyższą ustawą obowiązku nie wykonał. Pełnomocnik skarżącego, pismem z dnia [...] września 2018 r., wniósł odwołanie od decyzji organu I instancji, zarzucając jej naruszenie: - art. 116 § 1 pkt 1 lit a) i b) Ordynacji podatkowej gdyż podatnik nie złożył wniosku o upadłość ponieważ w czasie w którym był Prezesem Zarządu nie istniała żadna zaległość podatkowa ani nie zaistniały żadne okoliczności, które mogłyby uzasadniać złożenie wniosku o upadłość, - art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady zaufania przez organ podatkowy z uwagi na fakt, że organ podatkowy wiedział, iż w czasie pełnienia funkcji przez podatnika nie było żadnych podstaw do złożenia wniosku o upadłość a pomimo to, toczył postępowanie i wydał zaskarżoną decyzję. Dyrektor Izby Skarbowej, decyzją z dnia [...] maja 2019 r., utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji. W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji, że w czasie, kiedy upływały terminy płatności zobowiązań w podatku od towarów i usług za miesiące od maja 2014 r. do listopada 2014 r., obowiązki Prezesa Zarządu Spółki B pełnił skarżący, w związku z czym zaistniała przesłanka pozytywna, konieczna do orzeczenia o jego solidarnej odpowiedzialności (art. 116 § 2 o.p.). W ocenie organu odwoławczego, w niniejszej sprawie organ I instancji dowiódł wystąpienia także drugiej z kolei przesłanki pozytywnej w postaci bezskuteczności egzekucji skierowanej do majątku spółki. Obecnie bowiem nie ma możliwości prowadzenia egzekucji z jakiegokolwiek składnika majątkowego spółki. Nadto, spółka została zarejestrowana w Bazie Podmiotów Szczególnych T1 - podmioty nieistniejące i nierzetelne, T11 - podmioty wykreślone z rejestru podatników VAT. Ostatnia złożona przez spółkę deklaracja dla podatku od towarów i usług VAT-7 dotyczyła miesiąca września 2016 r., w której zadeklarowano sprzedaż w kwocie [...]zł, podatek należny w kwocie [...]zł, podatek naliczony do odliczenia w kwocie [...]zł oraz podatek do zapłaty w kwocie [...]zł. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych ustalono zaś, że spółka złożyła ostatnie zeznanie CIT-8 za 2015 r., a w bazie CZM nie występuje jako strona czynności majątkowych. W dniu [...] stycznia 2017 r. rzeczona spółka została z urzędu wykreślona na podstawie art. 96 ust. 9 pkt 2 oraz art. 97 ust. 16 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług z rejestru jako podatnik VAT, co jest równoznaczne z wykreśleniem spółki z rejestru jako podatnika VAT UE. W ocenie organu odwoławczego, skarżący nie wykazał również zaistnienia którejkolwiek z przesłanek egzoneracyjnych, która wyłączałaby odpowiedzialność członka zarządu. Skarżący nie wskazał mienia spółki, z którego byłaby możliwość zaspokojenia zaległości podatkowych w znacznej części, przez co sam uwolniłby się od odpowiedzialności (art. 116 § 1 pkt 2). Zdaniem organu odwoławczego, w sprawie zasadnie przyjęto również, że w okresie sprawowania przez skarżącego funkcji Prezesa Zarządu istniały podstawy do podjęcia działań zmierzających do ogłoszenia upadłości spółki. Z analizy bilansu spółki sporządzonego na dzień [...] grudnia 2014 r. wynika, że zobowiązania ogółem (które w całości stanowiły zobowiązania krótkoterminowe) wynosiły [...] zł, natomiast aktywa ogółem opiewały na kwotę [...]zł. Z kolei z bilansu spółki sporządzonego na dzień [...] grudnia 2015 r. wynika, że zobowiązania ogółem (które podobnie jak w roku poprzednim stanowiły w całości zobowiązania krótkoterminowe) wynosiły [...] zł, zaś aktywa ogółem [...] zł. Z powyższego wynika, że wartość zobowiązań spółki wykazana w bilansie sporządzonym na koniec 2014 r., jak również w bilansie sporządzonym na koniec kolejnego roku obrotowego nie przekraczała wartości jej majątku. W ocenie organu, ujawnione w toku postępowania podatkowego nieprawidłowości spowodowały zniekształcenia sprawozdania finansowego spółki za 2014 r. i nie odzwierciedlały jej rzeczywistego stanu finansowego, który stanowił podstawy do złożenia wniosku o upadłość. Dlatego też organ pierwszej instancji, dokonując oceny, kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości, zasadnie powiększył zobowiązania krótkoterminowe w kwocie [...]zł (wykazane w bilansie spółki za 2014 r.) o kwotę nieuregulowanych w prawidłowej wysokości zobowiązań podatkowych w łącznej wysokości [...] zł, wynikającą z ww. decyzji Naczelnika W. Urzędu Celno-Skarbowego w P.. W ten sposób organ I instancji zapewnił porównywalność sprawozdania finansowego za wskazany okres sprawozdawczy, w których nie zawarto faktycznej wysokości zobowiązań podatkowych, z rzeczywistą sytuacją finansową spółki w okresie powstania zaległości podatkowych. Organ odwoławczy, odnosząc się do wniosku skarżącego o przesłuchanie go w charakterze strony na okoliczność wyjaśnienia wszelkich wątpliwości związanych z jego aktywnością w spółce uznał, że wniosek ten nie zasługuje na uwzględnienie. Organ odwoławczy stanął na stanowisku, że okoliczności, na które miałaby zeznawać strona, nie miały wpływu na podjęte rozstrzygnięcie w sprawie. Organ odwoławczy stwierdził również, że skarżący nie wykazał jakiejkolwiek aktywności w próbie uprawdopodobnienia braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości. Zdaniem organu odwoławczego, rozliczanie "pustych" faktur VAT w okresie, gdy skarżący był Prezesem Zarządu Spółki w istotny sposób zniekształcało rzeczywistą sytuację finansową spółki i miało podstawowe znaczenie dla ustalenia "właściwego czasu" do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego. Gdyby bowiem nie doszło do systematycznego zaniżania zobowiązań podatkowych, obraz sytuacji finansowej spółki byłby diametralnie inny. W ocenie organu odwoławczego sytuacje "oczywistego" zaniżania zobowiązań podatkowych przez rozliczanie "pustych" faktur mają bezpośredni wpływ na sytuację finansową spółki i wobec tego powinny być rozpatrywane na gruncie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, tj. nie mogą być prawnie obojętne dla ustalenia, czy wystąpiły przesłanki wyłączające odpowiedzialność członków zarządu za zobowiązania podatkowe spółki. Skarżący winien był się spodziewać określenia zobowiązań podatkowych w innej wysokości niż wykazane w deklaracjach, skoro decydował się na działanie polegające na obniżeniu podatku należnego o podatek naliczony z faktur dokumentujących czynności, które nie miały miejsca. Skarżący, składając wyjaśnienia w toku postępowania kontrolnego prowadzonego wobec spółki wskazał, że wystawianiem i wydrukiem faktur zajmował się sam osobiście na prywatnym sprzęcie. Pełnomocnik skarżącego, pismem z dnia [...] czerwca 2019 r., wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skargę na decyzję organu odwoławczego, zarzucając jej naruszenie: - art. 116 § 1 pkt 1 lit a) i b) Ordynacji podatkowej gdyż podatnik nie złożył wniosku o upadłość ponieważ w czasie w którym był Prezesem Zarządu nie istniała żadna zaległość podatkowa ani nie zaistniały żadne okoliczności, które mogłyby uzasadniać złożenie wniosku o upadłość, - art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady zaufania przez organ podatkowy z uwagi na fakt, że organ podatkowy wiedział, iż w czasie pełnienia funkcji przez podatnika nie było żadnych podstaw do złożenia wniosku o upadłość a pomimo to, toczył postępowanie i wydał zaskarżoną decyzję. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, pismem z dnia [...] lipca 2019 r., złożonym w odpowiedzi na skargę, wniósł o jej oddalenie. Pełnomocnik skarżącego, w piśmie procesowym z dnia [...] kwietnia 2020 r., zwrócił się z wnioskiem o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z zakresu rachunkowości, celem ustalenia czy w okresie pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu Spółki B istniały podstawy do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości tej spółki. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga podlega oddaleniu. Podstawę materialnoprawną zaskarżonej decyzji stanowił m.in. przepis art. 116 § 1, § 2 i § 4 o.p. Wskazać należy, że zgodnie z art. 116 § 1 o.p. (w brzmieniu obowiązującym do [...] grudnia 2015 r.), za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Zgodnie z art. 116 § 2 o.p., odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Na mocy art. 116 § 4 o.p., przepisy powyższe stosuje się również do byłego członka zarządu oraz byłego pełnomocnika lub wspólnika spółki w organizacji. W rozpoznawanej sprawie nie budzi wątpliwości, że w czasie powstania zobowiązań podatkowych, którymi został obciążony skarżący i upływu terminu ich płatności, pełnił on funkcję członka zarządu spółki. Organ ustalił bowiem, że uchwałą Nr [...] na podstawie art. 201 k.s.h. Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki z dniem [...] marca 2014 r. w głosowaniu tajnym odwołało z funkcji dotychczasowego Prezesa Zarządu J. S. i powołało na tę funkcję skarżącego. Skarżący pełnił powyższą funkcję do dnia [...] października 2016 r. W tym bowiem dniu Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników spółki na podstawie art. 201 k.s.h. w głosowaniu tajnym odwołało z funkcji Prezesa Zarządu skarżącego i powołało na tę funkcję Ł. K.. W okresie więc, w którym przypadał termin płatności podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od maja do listopada 2014 r. (zgodnie z art. 103 ustawy o PTU, do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy), członkiem zarządu spółki był skarżący. Mimo, że w chwili wydania skarżonej decyzji, skarżący nie pełnił już powyższej funkcji, obciążenie go odpowiedzialnością za zaistniałe wówczas zaległości było możliwe na mocy art. 116 § 4 o.p. W ocenie Sądu, w rozpoznawanej sprawie organ wykazał również, że egzekucja z majątku spółki okrążała się bezskuteczna. Organ szczegółowo opisał prowadzone postępowanie egzekucyjne, wskazując że Naczelnik Pierwszego W. Urzędu Skarbowego w P. stwierdził, że dalsze prowadzenie postępowania egzekucyjnego nie rokuje wyegzekwowania kwot, które zaspokoiłyby nawet powstałe w jego toku wydatki egzekucyjne. W tej sytuacji postanowieniem z dnia [...] lipca 2017 r. Nr [...] umorzył postępowanie egzekucyjne, uznał bowiem, że dalsze jego prowadzenie nie doprowadzi do zaspokojenia wierzyciela, a jedynie spowoduje wzrost kosztów jego prowadzenia. W ocenie Sądu, powyższa informacja jest wystarczająca dla stwierdzenia zaistnienia w sprawie przesłanki bezskuteczności egzekucji. Należy bowiem wskazać, że w uchwale składu 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 grudnia 2008 r. sygn. akt II FPS 6/08, przyjęto, że "stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu". Takim dowodem w rozpoznanej sprawie bez wątpienia było postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Nie zachodziła przy tym potrzeba prowadzenia przez organy podatkowe tak szeroko zakrojonego postępowania weryfikującego zasadność tego postanowienia, gdyż ewentualne wadliwości w postępowaniu egzekucyjnym mogą być zwalczane w ramach środków przewidzianych w tym właśnie postępowaniu, nie zaś w postępowaniu podatkowym prowadzonym w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki (tak m.in. NSA w wyroku z dnia 7 września 2018 r. sygn. akt I FSK 1468/16 i z dnia 5 lutego 2020 r. sygn. akt II FSK 3895/17). Zdaniem Sądu, w zaskarżonej decyzji trafnie również przyjęto, że skarżący nie wykazał zaistnienia którejkolwiek z przesłanek egzoneracyjnych, mogących uwolnić go od odpowiedzialności za zobowiązania zarządzanej przez siebie spółki, tj. nie wykazał, że: 1) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości, 2) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy, 3)nie wskazał mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Analiza treści art. 116 § 1 pkt 1 i 2 o.p. wskazuje, że przepis ten wprowadza szczególny rozkład ciężaru dowodu przesłanek związanych z omawianym rodzajem odpowiedzialności podatkowej. Orzekając o odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o. na gruncie art. 116 o.p., organ podatkowy zobowiązany jest wykazać jedynie przesłanki pozytywne przewidziane w rzeczonym przepisie, tj. pełnienie funkcji członka zarządu w badanym okresie oraz bezskuteczność egzekucji z majątku spółki. Zakresem ustawowym nie jest zaś objęty obowiązek wykazania przesłanek negatywnych - prowadzących do uwolnienia członka zarządu od odpowiedzialności na kanwie omawianej regulacji. Dyspozycja art. 116 § 1 o.p. wskazuje osobę członka zarządu spółki jako podmiot, na którym spoczywa ciężar dowodu zaistnienia którejkolwiek przesłanki egzoneracyjnej (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 listopada 2019 r. sygn. akt: II FSK 3948/17, LEX nr 2757052). W ocenie Sądu, w rozpoznawanej sprawie skarżący nie wykazał istnienia którejkolwiek z przesłanek egzoneracyjnych, umożliwiających mu uwolnienie się od odpowiedzialności za zobowiązania spółki. Skarżący konsekwentnie podnosi, że nie zaistniały przesłanki do ogłoszenia upadłości. Wskazać więc należy, że zgodnie z art. 10 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 1112 ze zm., dalej: p.u.), upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Zgodnie z art. 11 ust. 1 i 2 p.u., dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Na mocy art. 21 ust. 1 p.u., dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Trafnie zdaniem Sądu, organ wywodzi, że w sprawie zaistniały przesłanki do złożenia przez skarżącego wniosku o ogłoszenie upadłości zarządzanej przez niego spółki, czego skarżący nie uczynił. Organ słusznie w tym zakresie oparł się na treści bilansu spółki za rok 2014, wskazując, że aktywa spółki wynosiły na dzień [...] grudnia 2014 r. [...] zł, a spółka posiadała wykazane w bilansie zobowiązania krótkoterminowe w kwocie zbliżonej do wartości aktywów ([...] zł) a nadto, niewykazane zobowiązania podatkowe, określone następnie ww. decyzją, których kwota należności głównej wynosiła [...] zł. Rzeczywiste zobowiązania spółki wyraźnie przekraczały więc jej majątek. Nie ma natomiast w sprawie znaczenia okoliczność, że istotnych dla sytuacji spółki zobowiązań podatkowych nie wykazywano w sporządzonym bilansie. Zasadnie bowiem organ wyjaśnił, że zgodnie z art. 21 § 3 o.p., jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Na tej podstawie, w przeprowadzonym postępowaniu podatkowym, zakończonym ostateczną decyzją, określono spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za m.in. miesiące od maja do listopada 2014 r. Decyzja ta jest decyzją określającą (decyzją deklaratoryjną), nie tworzy nowego zobowiązania lecz potwierdza jedynie, że zobowiązanie podatkowe (powstałe z mocy prawa) już istnieje, a podatnik w złożonej deklaracji go nie wykazał w prawidłowej wysokości. Skoro zobowiązania spółki w podatku od towarów i usług istniały już w poszczególnych miesiącach 2014 r., choć nawet nie były wykazywane przez spółkę, już wówczas zaistniały przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Trafnie więc organ wywodzi, że przyjmując prawidłowo ustalone zobowiązania podatkowe, należy uznać, że na dzień [...] grudnia 2014 r. wartość zobowiązań spółki znacznie przekraczała wartość jej aktywów, sprawozdanie finansowe nie obrazuje rzeczywistego stanu finansów dłużnej spółki i zaistniały przesłanki ogłoszenia jej upadłości. Skarżący, zobowiązany do podjęcia w tym zakresie działań w terminie dwóch tygodni tego nie uczynił. Brak jest więc podstaw do stwierdzenia zaistnienia w sprawie przesłanki uwalniającej skarżącego od odpowiedzialności za zobowiązania zarządzanej przez niego spółki, skoro nie wykazał by we właściwym czasie zgłosił wniosek o ogłoszenie jej upadłości. Zdaniem Sądu, organ słusznie doszedł również do przekonania, że skarżący nie wykazał by niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy. Wskazywane przez skarżącego okoliczności dotyczące tego, że w okresie kiedy zarządzał spółką nie przyszło do spółki żadne wezwanie do zapłaty lub jakakolwiek inna korespondencja dotycząca przedmiotowej zaległości a spółka posiadała płynność finansową, pozostają bez wpływu na wynik sprawy, podobnie jak podejmowane przez skarżącego działania celem wyeliminowania nieuczciwych kontrahentów. Zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług, jak już wyżej wskazano, powstaje bez potrzeby wzywania podatnika do jego zapłaty czy ustalania przez organ wysokości należności. Wobec powyższego, skarżący nie może uchylić się od odpowiedzialności powołując się na brak wezwań ze strony organu. Ocena natomiast tego, czy spółka powinna zostać obciążona podatkiem z wystawionych faktur miała miejsce w toku postępowania w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego spółce na mocy art. 108 ustawy o PTU. Decyzja w tym przedmiocie jest ostateczna i na tym etapie, organ nie ma obowiązku ani podstaw do badania tego, czy spółka działała uczciwie. Skarżący, dobrowolnie przyjmując na siebie funkcję członka zarządu spółki winien był liczyć się z konsekwencjami takiej decyzji i kierując się zasadami należytej staranności, zarządzać spółką w sposób, który nie spowoduje powstania u niej zaległości podatkowych. Skoro, w rozpoznawanej sprawie, w czasie kiedy skarżący kierował sprawami spółki, nie regulowała ona swoich zobowiązań wynikających z wystawianych przez skarżącego osobiście faktur, a skarżący nie zgłosił we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie jej upadłości, przyjął tym samym na siebie ryzyko odpowiedzialności za powstałe zaległości. Wyjaśnić również należy, że zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem Sądu Najwyższego (por.m.in. uchwała Sądu Najwyższego z dnia 27 maja 1993 r., III CZP 61/93, OSNC 1994/1/7) wszczęcie gospodarczego postępowania upadłościowego może nastąpić tylko wówczas, gdy istnieje co najmniej dwóch wierzycieli podmiotu, którego dotyczy wniosek. Stąd w praktyce wnioski o upadłość przedsiębiorcy posiadającego jednego wierzyciela są przez sądy oddalane. W literaturze można się także spotkać z odmiennym, odosobnionym poglądem. I tak zdaniem P. Nazarewicza nawet w stosunku do jednego wierzyciela dłużnik może być zobowiązany z tytułu kilku długów, np. należności głównej i odsetek (por. P. Nazarewicz, Ogłoszenie upadłości podmiotu gospodarczego posiadającego tylko jednego wierzyciela, PPH 1997, nr 8). A. Torbus natomiast uważa, że trwałość wstrzymania się od płacenia choćby jedynego długu, jeżeli wartość niezaspokojonego zobowiązania podważa szanse dłużnika na gospodarcze istnienie, powinna doprowadzić do upadłości (por. A. Torbus, Ogłoszenie upadłości przy jednym wierzycielu, PS 1995, nr 10). W ocenie Sądu nawet w przypadku braku możliwości formalnego złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, z uwagi na to, że jedynym jej wierzycielem jest państwo nie można przyjąć, kierując się ogólnymi zasadami wynikającymi z norm Konstytucji RP, w tym w szczególności zasady równości wobec prawa, iż byli członkowie spółek, w których występuje jeden wierzyciel są w uprzywilejowanej sytuacji mogąc wykazywać, iż w stosunku do nich dochodzi do zaistnienia przesłanek egzoneracyjnych określonych w art. 116 § 1 pkt 1 o.p. (wyrok NSA z dnia 10 stycznia 2017 r., II FSK 3737/14, z dnia 11 grudnia 2019 r., sygn. akt II FSK 351/18). Z powyższych względów uznać należy, że w rozpoznawanej sprawie, zaistniały przesłanki do złożenia przez skarżącego wniosku do ogłoszenia upadłości a skarżący nie uczynił tego w czasie właściwym jak również nie wykazał by nastąpiło to bez jego winy. Bezspornym w sprawie jest, że skarżący nie wykazał również mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Zaznaczyć jednak należy, że skarżący nie powołuje się w sprawie na tą przesłankę egzoneracyjną. Sąd nie uwzględnił wniosku dowodowego pełnomocnika skarżącego złożonego pismem procesowym z dnia [...] kwietnia 2020 r. Skarżący domagał się bowiem dopuszczenia i przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego z zakresu rachunkowości, celem ustalenia czy w okresie pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu spółki Monterium sp. z o.o. istniały podstawy do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości tej spółki. Skarżący wyjaśnił, że mając na względzie subsydiarny charakter odpowiedzialności skarżącego jako członka zarządu spółki, konieczne jest rzetelne i wyczerpujące ustalenie, czy w okolicznościach niniejszej sprawy istotnie istniały podstawy do złożenia przez skarżącego wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, co zdaniem skarżącego ustalić można wyłącznie na podstawie dowodu z opinii biegłego z zakresu rachunkowości, który będzie w stanie ocenić kondycję ekonomiczną (finansową) Spółki B w czasie, gdy skarżący był członkiem jej zarządu i na tej podstawie wskazać, czy istniały wówczas, jak stwierdzono w zaskarżonej decyzji podstawy do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, czy też nie. Zdaniem skarżącego przeprowadzenia zatem dowodu z opinii biegłego przyczyni się do pełnego wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy i pozwoli na ostateczne rozstrzygnięcie o odpowiedzialności skarżącego jako członka zarządu za zobowiązania podatkowe Spółki B Wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej: p.p.s.a), sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Z przepisu powyższego wynika, że jedynym dopuszczalnym dowodem, jaki może zostać przeprowadzony w tomu postępowania sądowoadministracyjnego jest dowód z dokumentu. Z tej więc przyczyny, wniosek pełnomocnika skarżącego o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego jest niedopuszczalny i podlega oddaleniu. W ocenie Sądu, brak było również w sprawie podstaw ku temu by uchylić wydaną decyzję i przeprowadzenie wnioskowanego dowodu zlecić organowi. Należy bowiem wskazać, że organy podatkowe dla ustalenia czasu właściwego do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości nie mają obowiązku powoływania biegłego. Organy podatkowe w postępowaniu podatkowym badają wszystkie (pozytywne i negatywne) przesłanki określone w art. 116 § 1 o.p. i są zobowiązane ustalić jaki był właściwy czas do złożenia wniosku o upadłość lub o wszczęcie postępowania układowego. W ocenie Sądu, w toku postępowania podatkowego, organ słusznie odmówił skarżącemu przesłuchania go w charakterze strony na okoliczność wyjaśnienia wszelkich wątpliwości związanych z jego aktywnością w spółce. Zgodnie bowiem z art. 188 o.p., żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. W ocenie Sądu, "aktywność w spółce" jaką miał wykazywać skarżący, nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. W toku postępowania w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności za zobowiązania spółki organ bada bowiem zaistnienie przesłanek tej odpowiedzialności określonych w art. 116 o.p. Nie ma natomiast w sprawie znaczenia sposób w jaki skarżący zarządzał kierowanym przez siebie podmiotem. Słusznie organ wywodzi, że jeżeli dana osoba pełniąc tą funkcję nie wypełnia przyjętych na siebie obowiązków, bierze na siebie ryzyko związane ze skutkiem ewentualnej niewypłacalności spółki. Skarżący jako Prezes jednoosobowego Zarządu spółki był więc uprawniony do podpisywania dokumentów finansowych i zobowiązany do czuwania nad jej prawidłową i zgodną z przepisami prawa działalnością. Nadto, obejmując stanowisko w zarządzie spółki, zgodnie z profesjonalnym charakterem pełnionej funkcji, nałożoną odpowiedzialnością, a także dbałością o zarządzany podmiot i swój interes powinien na bieżąco zapoznawać się i analizować kompletną dokumentację spółki i jej stan finansowy, a także zawierane transakcje i wystawiane w związku z tym faktury. Jako osoba kierująca spółką skarżący powinien wiedzieć, czy odzwierciedlają one rzeczywiste obroty, czy też fikcyjne. Wobec powyższego, w ocenie Sądu, postępowanie w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania zarządzanej przez niego spółki, było przeprowadzone prawidłowo. Sąd nie dopatrzył się w sprawie naruszenia przepisów postępowania. Organ oparł się w swoim rozstrzygnięciu na zgormadzonych w aktach sprawy dowodach, prawidłowo je ocenił i opisał wyniki w wydanej decyzji. Na tej podstawie, organ zastosował przepis art. 116 o.p., obciążając skarżącego odpowiedzialnością za zobowiązania spółki. Sąd nie znalazł w sprawie również podstaw do uwzględnienia zarzutu skarżącego, jakoby postępowanie prowadzone było z naruszeniem zasady zaufania do organów podatkowych wyrażonej w art. 121 § 1 o.p. Skarżący dopatruje się bowiem naruszenia tej zasady postępowania w tym, że organ miał nałożyć na niego odpowiedzialność za zobowiązania spółki w sytuacji gdy nie było ku temu przesłanek. Zarzut ten nie znajduje jednak uzasadnienia, gdyż jak wyżej wskazano, w ocenie Sądu, wszystkie przesłanki wydania zaskarżonej decyzji zostały w sprawie wykazane. Z powyższych względów, wniesiona skarga jako nieuzasadniona, podlega oddaleniu, zgodnie z art. 151 p.p.s.a.