I SA/Po 609/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka (spr.) Sędzia WSA Dominik Mączyński Protokolant st. sekr. sąd. Joanna Świdłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 stycznia 2014 r. sprawy ze skargi [...] S.A. w [...] na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia o żądanej treści I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] r., nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu na rzecz skarżącej Spółki kwotę [...],- zł (słownie: [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Postanowieniem z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego, działając na podstawie art. 216, art. 306a i 306c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej jako "O.p.") oraz art. 96 ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej jako u.p.t.u.) odmówił A S.A. wydania zaświadczenia w części dotyczącej zapytania, czy firma B Sp. z o.o. w okresie [...] była zarejestrowana w Urzędzie Skarbowym jako podatnik VAT czynny, czy podatnik VAT zwolniony. W uzasadnieniu powyższego postanowienia organ I instancji podniósł, że w dniu [...] do organu podatkowego wpłynął wniosek A S.A., - o potwierdzenie czy firma B Sp. z o.o. z siedzibą w K, w okresie [...] była oraz obecnie jest zarejestrowana w Urzędzie Skarbowym jako podatnik VAT czynny, czy podatnik VAT zwolniony. Organ I instancji stwierdził następnie, iż zgodnie z treścią art. 306a § 3 i 4 O.p. zaświadczenie potwierdza stan faktyczny lub prawny istniejący w dniu jego wydania oraz jest wydawane w granicach żądania wnioskodawcy. Natomiast zgodnie z art. 96 ust. 13 u.p.t.u. na wniosek zainteresowanego naczelnik urzędu skarbowego jest obowiązany potwierdzić, czy podatnik jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny lub zwolniony. Zainteresowanym może być zarówno sam podatnik, jak i osoba trzecia mająca interes prawny w złożeniu wniosku. Stosownie do przytoczonych wyżej przepisów, zdaniem organu I instancji, nie jest dopuszczalne wydanie zaświadczenia o innej niż żądana treści. Jeśli bowiem okoliczności faktyczne lub prawne nie pozwalają wydać wnioskodawcy zaświadczenia o żądanej treści, organ podatkowy zobowiązany jest do odmowy wydania zaświadczenia. Spółka, zwracając się z prośbą o wydanie zaświadczenia umotywowała swój wniosek, faktem, iż na podstawie przepisów ustawy VAT zamierza dokonać korekty podatku należnego z tytułu dostawy towarów (świadczenia usług), które zostały odpisane jako wierzytelności nieściągalne. W związku z powyższym w zakresie części wniosku, pismem z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego ustosunkował się pozytywnie i wydał zaświadczenie potwierdzające zarejestrowanie B Sp. z o.o. jako podatnika VAT czynnego. Odnosząc się natomiast do zapytania, dotyczącego zarejestrowania ww. podmiotu w okresie od [...], ze względu na przywołany wcześniej art. 306a § 3 O.p., organ podatkowy odmówił wydania zaświadczenia w tej części. Pismem z dnia [...] A S.A. wniosło zażalenie na powyższe postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie art. 306a § 3 O.p. oraz art. 96 ust. 13 u.p.t.u. Mając na uwadze powyższe, wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji oraz zobowiązanie przedmiotowego organu do wydania zaświadczenia zgodnie z wnioskiem spółki. W uzasadnieniu przedmiotowego zażalenia podniesiono, że nie można zgodzić się z dokonaną przez organ podatkowy wykładnią art. 306a § 3 O.p., z której wynika, że przepis ten umożliwia wydanie zaświadczenia potwierdzającego jedynie aktualnie obowiązujący stan faktyczny lub prawny i nie pozwala na wydanie zaświadczenia według stanu faktycznego mającego miejsce w przeszłości. Podkreślono następnie, że organ I instancji dokonując interpretacji tego przepisu pominął treść dalszych przepisów Ordynacji podatkowej. Zdaniem wnioskodawcy nie budzi bowiem wątpliwości stanowisko, wynikające wprost z brzmienia art. 306b O.p., że organ podatkowy wydaje zaświadczenie o żądanej treści wtedy, gdy na podstawie prowadzonych ewidencji, rejestrów lub innych danych znajdujących się w jego posiadaniu może potwierdzić określony stan faktyczny lub prawny. Jeżeli więc na podstawie prowadzonej przez organ podatkowy ewidencji, rejestrów lub z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu można ustalić, czy dłużnik był w chwili dokonywania transakcji czynnym podatnikiem VAT, to organ podatkowy ma obowiązek wydać takie zaświadczenie. Spółka podniosła następnie, że stosownie do art. 96 ust. 4. ustawy o VAT, naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako "podatnika VAT czynnego" lub w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 - jako "podatnika VAT zwolnionego". Ponadto stosownie do brzmienia art. 96 ust. 13 ww. ustawy - na wniosek zainteresowanego naczelnik urzędu skarbowego jest obowiązany potwierdzić, czy podatnik jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny lub zwolniony. Zainteresowanym może być zarówno sam podatnik, jak i osoba trzecia mająca interes prawny w złożeniu wniosku. Wobec powyższego status danego podmiotu jako podatnika VAT czynnego bądź zwolnionego w danym okresie jest okolicznością, której ustalenie leży w kompetencji Naczelnika Urzędu Skarbowego i której potwierdzenia można zasadnie oczekiwać. Natomiast art. 306a § 3 O.p. nie stanowi przesłanki do oceny zasadności złożonego wniosku - określa on istotę zaświadczenia. Spółka podkreśliła zatem, że zaświadczenie potwierdza stan faktyczny jaki jest znany w dniu jego wydania, przy czym może to być potwierdzenie zarówno zdarzeń aktualnych jak i przeszłych. W zażaleniu podniesiono następnie, że organ podatkowy dokonał błędnej wykładni art. 96 ust. 13 u.p.t.u, uznając, że na podstawie tego przepisu nie ma podstaw do informowania, w jakich okresach kontrahent podatnika był podatnikiem VAT czynnym. Taka wykładania prowadzi do niespójności przepisów, co jest sprzeczne z zasadą domniemania racjonalności ustawodawcy. Z przepisu art. 89a ust. 2 pkt 3 u.p.t.u wynika bowiem, że podstawowym warunkiem dokonania korekty podatku należnego jest fakt dokonania transakcji na rzecz podatnika, który w momencie jej dokonywania był podatnikiem VAT w rozumieniu art. 15 u.p.t.u, a więc podatnikiem prowadzącym samodzielnie działalność gospodarczą. Tak więc dłużnik musi mieć taki status w chwili dokonania transakcji, aby mogło u niego dojść do korekty podatku naliczonego. Tym samym podatnik, który chce dokonać korekty, powinien upewnić się, czy został spełniony ten podstawowy warunek. Podkreślono przy tym, że możliwość korekty podatku istnieje w sytuacji, gdy od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została ona wystawiona. W związku z tym istnieje możliwość, że podatnik będzie chciał skorzystać z prawa do korekty nawet po dwóch latach po dokonaniu transakcji z kontrahentem. Wówczas okoliczność, czy dłużnik posiada status podatnika VAT pozwala stwierdzić w sposób jednoznaczny wyłącznie zaświadczenie organu podatkowego, potwierdzające czy w danej dacie dłużnik miał status podatnika VAT. Zatem wykładnia art. 96 ust. 13 u.p.t.u przyjęta przez organ podatkowy uniemożliwiałaby podatnikom ustalenie w sposób niebudzący wątpliwości, czy mają prawo do tzw. ulgi na złe długi. Postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 i art. 306k O.p., utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. W opinii Dyrektora Izby Skarbowej postępowanie organu I instancji było prawidłowe. Organ podatkowy, na podstawie istniejących przepisów potwierdza bowiem stan faktyczny istniejący w dniu wydania zaświadczenia (art. 306a § 3 O.p.). Naczelnik urzędu skarbowego jest zobowiązany potwierdzić, czy podatnik jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny lub zwolniony. Zainteresowanym może być zarówno sam podatnik, jak i osoba trzecia mająca interes prawny w złożeniu wniosku (por. art. 93 ust. 13 u.p.t.u). Z kolei zaświadczenie jest pochodną istniejących faktów lub stanu prawnego co oznacza, że dotyczy faktów na dzień wydania zaświadczenia. Organ II instancji wskazał następnie, że spółka argumentowała swój wniosek faktem, zamierza dokonać korekty podatku należnego z tytułu dostaw towarów, które zostały odpisane jako wierzytelności nieściągalne. Zgodnie z art. 89a ust. 1 u.p.t.u podatnik może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona (...). Powyższy przepis stosuje się w przypadku, gdy na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty wierzyciel i dłużnik są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni oraz dłużnik nie jest w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji ( art. 89a ust. 2 pkt 3 u.p.t.u). Przepisy wymagają więc aktualnej wiedzy o kontrahencie, w dniu dokonywania korekty podatku należnego. Zatem argumentacja strony, zdaniem organu odwoławczego, nie znajduje uzasadnienia. A S.A., pismem z dnia [...], wniosła skargę na powyższe postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono: (1) błędną wykładnie art. 306a § 3 O.p. w zw. z art. 306 a § 4 O.p. poprzez błędne uznanie, iż treść wskazanego przepisu umożliwia wydanie zaświadczenia potwierdzającego jedynie stan faktyczny istniejący w dniu wydania zaświadczenia, nie zaś stan faktyczny mający miejsce w przeszłości, podczas gdy prawidłowa wykładania tego przepisu pozwala na przyjęcie, że zaświadczenie potwierdza stan faktyczny jaki jest znany organowi w dniu jego wydania, przy czym może to być potwierdzenie zarówno zdarzeń aktualnych jak i przeszłych w przypadku wystąpienia z odpowiednim wnioskiem przez legitymowany podmiot; (2) naruszenie art. 96 ust. 13 w zw. z art. 89a ust. 1, ust. 2 pkt 1 i 3 u.p.t.u oraz art. 23 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz. U. z 2012 r. poz. 1342) poprzez uznanie, iż treść wskazanych przepisów nie daje podstaw do wydania zaświadczenia stwierdzającego w jakich okresach dany podmiot był podatnikiem VAT czynnym, pomimo, iż stwierdzenie tej okoliczności jest niezbędne do skorygowania podatku należnego z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju; (3) naruszenie art. 233 § 1 pkt 1 O.p. poprzez utrzymanie postanowienia organu pierwszej instancji w mocy, które zostało wydane z naruszeniem przepisów prawa; (4) naruszenie art. 120 O.p. poprzez działanie organu wskazane powyżej w sposób naruszający zasadę legalizmu. W oparciu o powyższe zarzuty wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz o zasądzenie od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej spółki zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W uzasadnieniu przedmiotowej skargi podniesiono, że wbrew stanowisku organu odwoławczego, art. 306 a § 3 O.p. nie stanowi podstawy do wydawania wyłącznie zaświadczeń potwierdzających aktualny stan. Zdaniem skarżącej zaświadczenie jest potwierdzeniem stanu rzeczy odnoszącym się do chwili jego wydania i daje jedynie świadectwo, co do istnienia bądź nieistnienia pewnych stosunków prawnych i faktów mających znaczenie dla prawa. Ponieważ jest ono pochodną istniejących faktów lub stanu prawnego w danej chwili, wraz ze zmianą tych faktów lub stanu prawnego przestaje być aktualne. Może być wtedy wydane nowe, odpowiadające aktualnemu stanowi prawnemu lub odzwierciedlające zmienione fakty. Dlatego z art. 306a § 3 O.p. należy wywieść, że organ winien wydać zaświadczenie zgodnie ze złożonym przez spółkę wnioskiem jeżeli tylko dany stan faktyczny jest organowi znany. Istota żądania zawartego we wniosku z dnia [...] świadczy o istnieniu po stronie skarżącej interesu prawnego, opartego na prawie do urzędowego potwierdzenia takich informacji w formie zaświadczenia na podstawie art. 96 ust. 13 u.p.t.u. Zdaniem Spółki, organ II instancji błędnie przy tym wskazał, iż w przedmiotowej sprawie winien mieć zastosowanie art. 89a ust. 1 u.p.t.u w brzemieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r. bowiem stosownie do art. 23 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce, do wierzytelności powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy (tj. przed 1 stycznia 2013 r.) stosuje się przepisy art. 89a i art. 89b u.p.t.u. w brzmieniu dotychczasowym, z zastrzeżeniem wyjątku przewidzianego w art. 23 ust. 2 wskazanej wyżej ustawy. Zgodnie z art. 89a ust. 1 u.p.t.u (w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2013 r.) podatnik może skorygować podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, z zastrzeżeniem ust. 2-5. Powołany przepis ust. 1 stosuje się w przypadku gdy spełnione są m. in. następujące warunki: - dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji (art. 89a ust. 2 pkt 1 u.p.t.u); - wierzyciel i dłużnik na dzień dokonania korekty, o której mowa w ust. 1, są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni (art. 89a ust. 2 pkt 3 u.p.t.u). Zdaniem skarżącej, powołane wyżej przepisy jednoznacznie wskazują, że jednym z warunków skorygowania podatku należnego, w trybie określonym w art. 89a ust. 1 ustawy o VAT jest m. in. dokonanie dostawy lub świadczenie usług na rzecz zarejestrowanego podatnika VAT - czynnego. Przy ustalaniu powyższej okoliczności pomocne, a niekiedy niezbędne jest właśnie zaświadczenie, o które wystąpiła skarżąca. Skarżąca nie zgodziła się z Dyrektorem Izby Skarbowej, wskazującym, iż podatnik w trakcie zawierania transakcji ma prawo do sprawdzenia kontrahentów, co może wskazywać, iż organ żąda aby podatnik w przypadku każdej transakcji występował o wydanie zaświadczenia, co nie tylko nie znajduje podstaw w obowiązujących przepisach prawa ale skutkowałoby paraliżem zarówno prowadzonej przez skarżącą działalności jaki i działalności organu. W odpowiedzi na powyższą skargę, Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie rozważań należy zauważyć, iż zaskarżone rozstrzygnięcie organu odwoławczego dotyczy odmowy wydania zaświadczenia w części dotyczącej zapytania, czy firma B Sp. z o.o. w okresie od [...] była zarejestrowana w Urzędzie Skarbowym jako podatnik VAT czynny, czy podatnik VAT zwolniony. Zgodnie z art. 306a § 1 O.p. organ podatkowy wydaje zaświadczenie na żądanie osoby ubiegającej się zaświadczenie jeżeli: 1) urzędowego potwierdzenia określonych faktów lub stanu prawnego wymaga przepis prawa; 2) osoba ubiega się o zaświadczenie ze względu na swój interes prawny w urzędowym potwierdzeniu określonych faktów lub stanu prawnego (§2). Zaświadczenie potwierdza stan faktyczny lub prawny istniejący w dniu jego wydania. ( § 3). W przypadkach, o których mowa w art. 306a § 2, organ podatkowy jest obowiązany wydać zaświadczenie, jeżeli chodzi o potwierdzenie faktów albo stanu prawnego, wynikających z prowadzonej przez ten organ ewidencji, rejestrów lub z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu.( art. 306b. § 1 O.p.) Natomiast art 96 ust 13 O.p. stanowi: na wniosek zainteresowanego naczelnik urzędu skarbowego jest obowiązany potwierdzić, czy podatnik jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny lub zwolniony. Zainteresowanym może być zarówno sam podatnik, jak i osoba trzecia mająca interes prawny w złożeniu wniosku. W doktrynie i orzecznictwie sądowoadministracyjnym wyrażany jest ugruntowany pogląd, że zaświadczenie - to środek dowodowy należący do czynności faktycznych lub czynności materialno-technicznych niemających cech aktu administracyjnego Zaświadczenie wydane przez organ podatkowy jest przejawem wiedzy tegoż organu co do faktów i stanu prawnego w danym dniu i jako takie nie rozstrzyga ani o uprawnieniach, ani też o obowiązkach podmiotu, któremu je wydano (tj. wnioskodawcy), nie tworzy określonej sytuacji prawno-faktycznej, a tylko tę sytuację, istniejącą w danym dniu, przedstawia w zaświadczeniu (por. wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 1 grudnia 2011 r., sygn. akt I SA/Rz 671/11, LEX nr 1095932). Zaświadczenie odzwierciedla stan wiedzy organów odnośnie faktów czy stosunków prawnych, które wprost wynikają ze stosownych rejestrów, ewidencji i innych baz danych. W tym wypadku organ pełni funkcję dysponenta bazy danych, na podstawie których przepisy Ordynacji podatkowej nakazują mu wydawanie zaświadczeń, a nie organu rozstrzygającego w sposób władczy o obowiązkach podatnika, wynikających z materialnych norm prawa podatkowego. Istota sporu pomiędzy stronami sprowadza się w rozpoznawanej sprawie do rozstrzygnięcia, czy organ podatkowy był zobowiązany do wydania spółce zaświadczenia dotyczącego zapytania: czy firma B Sp. z o.o. w przeszłości była zarejestrowana w Urzędzie Skarbowym jako podatnik VAT czynny, czy podatnik VAT zwolniony. Organy podatkowe utrzymują, że art. 306 a § 3 O.p. stanowi podstawę wyłącznie do wydawania zaświadczeń potwierdzających aktualny stan, a zatem nie jest możliwe wydanie zaświadczenia w związku z powyższym zapytaniem, gdyż odnosi się ono do przeszłości. Powyższe stanowisko organów podatkowych nie jest uprawnione, ponieważ nie znajduje uzasadnienia w obowiązujących przepisach prawa. Z przepisu art. 306a § 3 O.p. nie wynika, aby jego treść uniemożliwiała wydanie zaświadczenia potwierdzające pewien stan faktyczny mający miejsce w przeszłości. Wynikający z powyższego przepisu obowiązek potwierdzenia stanu faktycznego istniejącego w dniu wydania zaświadczenia oznacza, że może ono dotyczyć potwierdzenia zarówno zdarzeń aktualnych jak i mających miejsce w przeszłości, jeżeli zdarzenia te są znane organom podatkowym w dniu wydania zaświadczenia. Należy przyznać rację skarżącej, że zaświadczenie jest potwierdzeniem stanu rzeczy odnoszącym się do chwili jego wydania i daje jedynie świadectwo, co do istnienia bądź nieistnienia pewnych stosunków prawnych i faktów mających znaczenie dla prawa. Ponieważ jest ono pochodną istniejących faktów lub stanu prawnego w danej chwili, wraz ze zmianą tych faktów lub stanu prawnego przestaje być aktualne. Może być wtedy wydane nowe, odpowiadające aktualnemu stanowi prawnemu lub odzwierciedlające zmienione fakty. Należy wskazać, że postępowanie w przedmiocie wydawania zaświadczeń uregulowane przepisami Działu VIIIa O.p. ma szczególny, uproszczony charakter. Przejawia się on w tym, że w ramach przedmiotowego postępowania obowiązkiem organu podatkowego, do którego skierowano wniosek inicjujący to postępowanie, jest dokonanie porównania treści żądania strony ze stanem rzeczy wynikającym z prowadzonych przez niego ewidencji, rejestrów lub innych danych znajdujących się w jego posiadaniu (art. 306b § 1 O.p.). Jeśli zatem żądanie zawarte we wniosku o wydanie zaświadczenia ma potwierdzenie we wskazanych źródłach (dokumentach, danych lub informacjach), wówczas wydawane jest zaświadczenie o żądanej treści. (por. wyrok NSA z dnia 20 stycznia 2006 r., sygn. akt I FSK 528/05, LEX nr 196475 oraz wyroki WSA w Warszawie z dnia 23 marca 2006 r., sygn. akt I SA/Wa 1356/04, LEX nr 202335 i WSA w Lublinie z dnia 2 października 2012 r., sygn. akt I SA/Lu 488/12, LEX nr 1233426). Powyższe stanowisko, utrwalone w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, zostało również zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Organ odwoławczy wskazał mianowicie, że organ podatkowy jest obowiązany wydać zaświadczenie, jeżeli chodzi o potwierdzenie faktów albo stanu prawnego, wynikających z prowadzonych przez ten organ ewidencji, rejestrów lub innych danych znajdujących się w jego posiadaniu. Jeżeli więc organ podatkowy posiada stosowną wiedzę odnośnie do zapytania spółki, to postawa organów, odmawiająca spółce wydania zaświadczenia, dotyczącego stanu faktycznego mającego miejsce w przeszłości jest, zdaniem Sądu, wynikiem niewłaściwego odczytania zarówno przepisów ordynacji podatkowej dotyczących wydawania zaświadczeń jak i przepisów ustawy podatku od towarów i usług. Zgodnie art. 89a ust. 1 u.p.t.u. (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31.12.2012r, który na mocy art. 23 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz.U. z 2012 poz. 1342, ma w niniejszej sprawie zastosowanie) podatnik może skorygować podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, z zastrzeżeniem ust. 2-5. Korekta podatku dotyczy również kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności odpisanej jako nieściągalna, lub której nieściągalność została uprawdopodobniona. Nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana w ciągu 180 dni od upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze (art. 89a ust. 1a u.p.t.u.). Zgodnie z treścią art. 89a ust. 2 u.p.t.u., przepis ust. 1 stosuje się w przypadku, gdy spełnione są następujące warunki: 1) dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz podatnika, o którym mowa wart. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji; 2) wierzytelności zostały uprzednio wykazane w deklaracji jako obrót opodatkowany i podatek należny; 3) wierzyciel i dłużnik na dzień dokonania korekty, o której mowa w ust. 1, są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni; 4) wierzytelności nie zostały zbyte; 5) od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona; 6) wierzyciel zawiadomił dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa w ust. 1, a dłużnik w ciągu 14 dni od dnia otrzymania zawiadomienia nie uregulował należności w jakiejkolwiek formie. Jak wynika z powyższych przepisów możliwość skorzystania z ulgi na złe długi powstaje wówczas, gdy spełnionych jest wiele warunków dotyczących zarówno samej wierzytelności, warunków jej powstania, jak i osoby dłużnika oraz wierzyciela. Pierwszy z nich odnosi się do obrotu, z którego wynika podatek należny, mający podlegać korekcie w ramach ulgi. Otóż czynność opodatkowana, dla której obrotem jest wierzytelność nieściągalna, powinna zostać wykonana na rzecz podatnika VAT (prowadzącego działalność gospodarczą) zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji. Z przepisu art. 89a ust. 2 pkt 1 i 3 u.p.t.u. wynika, że warunek ten musi być spełniony w momencie powstania obowiązku podatkowego, a także później - w momencie dokonywania korekty. Podatek należny, wynikający z czynności wykonanych na rzecz konsumentów i podatników zwolnionych nie może bowiem podlegać korekcie w ramach ulgi na złe długi. Skorzystanie z ulgi nie jest możliwe także wówczas, gdy dłużnik znajduje się w trakcie postępowania upadłościowego albo likwidacji. W zaskarżonym postanowieniu organ więc błędnie wskazał, że wystarczającym warunkiem do zastosowania przepisu art. 89a ust 1 u.p.t.u. jest okoliczność, żeby wierzyciel i dłużnik byli podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty oraz żeby dłużnik nie był w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji. Zdaniem organu przepisy wymagają aktualnej wiedzy o kontrahencie, jedynie w dniu dokonywania korekty podatku należnego. Faktycznie zaś z przepisu art. 89a ust. 2 pkt 1 i 3 u.p.t.u. wynika, że warunkiem dokonania korekty podatku należnego jest fakt dokonania transakcji na rzecz podatnika, który nie tylko na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje korekty ale również w momencie dostawy lub świadczenia usług był podatnikiem VAT w rozumieniu art. 15 u.p.t.u, a więc podatnikiem prowadzącym samodzielnie działalność gospodarczą. Dłużnik musi więc mieć taki status w chwili dokonania transakcji, aby mogło u niego dojść do korekty podatku naliczonego. Trafnie zatem pełnomocnik spółki wskazał, iż jednym z warunków skorygowania podatku należnego w trybie określonym w art. 89a ust. 1 u.p.t.u. jest m.in. dokonanie dostawy lub świadczenie usług na rzecz zarejestrowanego podatnika VAT - czynnego. Przy ustalaniu powyższej okoliczności pomocne, a wręcz niezbędne może być zatem zaświadczenie, o które wystąpiono do organu podatkowego. Reasumując, z art. 306a § 3 O.p. należy wywieść, że organ winien wydać zaświadczenie zgodnie ze złożonym przez spółkę wnioskiem jeżeli tylko dany stan faktyczny jest organowi znany. Istota żądania zawartego we wniosku z dnia [...] świadczy o istnieniu po stronie skarżącej interesu prawnego, opartego na prawie do urzędowego potwierdzenia takich informacji w formie zaświadczenia na podstawie art. 96 ust. 13 u.p.t.u. Wobec powyższego, ze względu na naruszenie przepisów art. 306a § 3 O.p i art. 96 ust. 13 u.p.t.u. w zw. z art. 89 a ust 1 , ust 2 pkt 1 i 3 art. 96 ust. 13 u.p.t.u. skarga zasługiwała na uwzględnienie. Stwierdzone naruszenie prawa dało Sądowi podstawę do uchylenia na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) dalej p.p.s.a., zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej, a także poprzedzającego je postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...]. O zwrocie kosztów postępowania postanowiono w oparciu o art. 200 p.p.s.a.w zw. z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (tj. Dz.U. 2013 poz. 490).