I SA/Po 735/14

Dnia 15 stycznia 2015 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dominik Mączyński Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz (spr.) Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska Protokolant: st.sekr.sąd. Izabela Kaczmarczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 stycznia 2015 roku sprawy ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zaległości podatkowej w podatku akcyzowym oddala skargę Naczelnik Urzędu Celnego w [...] decyzją z dnia [...] stycznia 2014 r, działając na podstawie art. 207, art. 2 §1 pkt 1, art. 67a § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U z 2012 r. poz.749 ze zm. dalej: O.p.) odmówił [...] ( dalej: strona, podatnik, skarżący ) rozłożenia na raty zaległości podatkowej wynikającej z decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w [...] nr [...] z dnia [...] października 2012 r. W uzasadnieniu decyzji, organ i instancji stwierdził, iż nie zaistniały przesłanki, o których mowa w art. 67a § 1 O.p., albowiem przedstawione przez stronę okoliczności nie posiadają cech wyjątkowych, uprawniających do ulgowego potraktowania powstałych zaległości. Również brak jest dowodu na to, że zaistniał nadzwyczajny, losowy przypadek, z powodu którego podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowej. Dodatkowo organ podniósł, że nie jest możliwe udzielenie ulgi podatkowej osobie prowadzącej działalność gospodarczą na podstawie art. 67b O.p., o ile nie zachodzą łącznie przesłanki udzielenia takiej ulgi określone w art. 67a i art. 67b O.p. [...] złożył odwołanie od tej decyzji, zarzucając jej naruszenie art. 67a § 1,121, 122,124, 187, 191, 210 O.p. i wniósł o jej uchylenie. W uzasadnieniu odwołania strona zarzuca organowi, iż z przepisów prawa nie wynika, aby przesłanka interesu społecznego wiązała się jedynie z zaistnieniem zdarzeń losowych. Zdaniem podatnika tak zawężająca interpretacja art. 67a § 1 O.p. jest nieuprawniona i w żadnym trybie nie pokrywa się z wykładnią cytowanego przepisu. Odwołujący podkreślił, iż rozłożenie zaległości na raty leży w interesie społecznym, bowiem wpłata, choć w późniejszym terminie, zostanie jednak w należnej wysokości uiszczona. Ponadto w interes ten wpisują się takie aspekty jak prowadzenie działalności gospodarczej, odprowadzanie składek na ubezpieczenie społeczne, regulowanie pozostałych zobowiązań podatkowych, zatrudnienie pracowników, wykorzystanie środków pomocowych z Unii Europejskiej oraz pozyskiwanie nowych technologii. Podatnik podniósł, że trudności w spłacie zobowiązań są jedynie przejściowe, a ich spłata w dalszym czasie oparta jest na solidnych perspektywach. [...] nie zgodził się również z twierdzeniem organu I instancji, iż powyższa zaległość powstała na skutek działania niezgodnego z prawem. Podatnik zaznaczył, że zaległość ta dotyczy podatku akcyzowego naliczonego w związku z przywozem do kraju samochodów wielofunkcyjnych, które przez wiele służb zostały uznane za pojazdy ciężarowe. Nadto podatnik podkreślił, iż organ podatkowy nie dochował obowiązku stosowania ogólnych zasad dotyczących prowadzenia postępowania zawartych w Ordynacji podatkowej. Nie odniósł się bowiem do argumentów strony, ani nie poddał ich swojej ocenie, nie dokonał wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego, a ostatecznie nie wyjaśnił stronie przesłanek jakimi się kierował przy podejmowaniu decyzji. Dyrektor Izby Celnej w Poznaniu, decyzją z dnia [...]czerwca 2014 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu wskazano, że decyzją z dnia [...] października 2012 r. Naczelnik Urzędu Celnego w [...] określił wobec podatnika zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...] nr [...] w kwocie [...] zł. Podatnik odwołał się od tej decyzji i wniósł o uchylenie wydanego rozstrzygnięcia oraz umorzenie postępowania prowadzonego w tej sprawie. Dyrektor Izby Celnej w Poznaniu decyzją nr [...] z dnia [...] października 2013 r. utrzymał w mocy ww. decyzję. Rozstrzygnięcie to nie zostało zaskarżone do sądu przez podatnika. Pismem z dnia [...] listopada 2013 r. podatnik wystąpił do Naczelnika Urzędu Celnego w [...] z wnioskiem o rozłożenie na raty zaległości podatkowej w podatku akcyzowym wynikającej z powyższej decyzji z dnia [...] października 2012 r. W podaniu strona zaproponowała rozłożenie zaległości w wysokości [...] zł oraz odsetek w wysokości ok. [...]zł na 7 rat kwartalnych w wysokości [...] zł płatnych od 2014 r. do 15 dnia miesiąca następującego po kwartale kalendarzowym. W uzasadnieniu swojego pisma podatnik wskazał, iż jego aktualna sytuacja materialna uniemożliwia mu bieżące uregulowanie tej należności. Obecnie podjął się bowiem inwestycji związanej z budową linii technologicznej do produkcji peletu ze słomy. [...] wyjaśnił, iż zlecenie to powierzono mu w związku z wygranym przetargiem, a inwestycja ta ma charakter innowacyjny i będzie finansowana ze środków pomocowych Unii Europejskiej. Warunki przetargu wymuszają jednak, aby poza zaangażowaniem środków na zakup niezbędnego sprzętu, złożył jeszcze zabezpieczenie finansowe. Z kolei wycofanie się z ww. przedsięwzięcia jest zagrożone wysokimi karami. Z tego też względu kumulacja zobowiązań spowodowała, iż wnioskujący nie jest w stanie ich ponieść równocześnie. Podatnik wskazał również, iż zaległość w podatku akcyzowym nie jest jego jedyną zaległością, w okresie ostatnich dwóch miesięcy otrzymał bowiem kolejne rozstrzygnięcia dotyczące opodatkowania akcyzą sprowadzonych samochodów. Do wniosku strona załączyła dokumenty dotyczące ww. inwestycji oraz umowę wynajmu ciągnika siodłowego. Do złożonego wniosku strona dosłała pismo firmy [...] potwierdzające przyznanie pomocy unijnej dla projektu dotyczącego uruchomienia produkcji brykietu ze słomy. Podatnik przesłał zeznania podatkowe za lata 2011 i 2012, i wyjaśnił, iż na jego utrzymaniu pozostaje tylko małżonka, a także wskazał, że od września 2013 r. pozostaje w zwłoce z regulowaniem bieżących zobowiązań wobec kooperantów - jako dowód załączył wezwanie do zapłaty nr [...]. Jednocześnie podatnik zaznaczył, iż powyższe trudności w zaspokajaniu zobowiązań mają jedynie charakter przejściowy , a ich podłożem jest udział w opisanym wcześniej przedsięwzięciu. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że w celu uzupełnienia materiału dowodowego, wezwał podatnika do złożenia oświadczenia o aktualnej sytuacji rodzinnej i majątkowej, które winno przedstawiać: stan rodzinny, wysokość uzyskiwanych miesięcznych dochodów, zestawienie stałych wydatków w ujęciu miesięcznym, wykaz zaległości wobec kontrahentów, informację o posiadanych ruchomościach i nieruchomościach. W odpowiedzi podatnik wyjaśnił, iż na jego utrzymaniu pozostaje tylko żona, przedstawił swoje miesięczne dochody i wydatki, zaznaczając, że rok podatkowy 2012 został zamknięty stratą, a także wskazał posiadane ruchomości i nieruchomości. Następnie pismem z dnia [...] maja 2014 r. Dyrektor Izby Celnej w Poznaniu ponownie wezwał stronę do nadesłania kopii zeznania podatkowego dotyczącego osiągniętego dochodu w roku podatkowym 2013 oraz wyjaśnienia czy żona podatnika posiada status bezrobotnego, a także czy ustalono między współmałżonkami rozdzielność majątkową. W dniu [...] maja 2014 r. podatnik dostarczył wymagane dokumenty. Dyrektor Izby Celnej w Poznaniu uzupełnił akta sprawy o wykaz zaległości podatnika w podatku akcyzowym, dokumenty zgromadzone przez Wydział Egzekucji i Likwidacji Izby Celnej w [...] oraz wykaz pojazdów zarejestrowanych na podatnika uzyskany z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazując na przepis art. 67a O.p, podniósł, iż jest on skonstruowany na zasadzie uznania administracyjnego, co oznacza, że nie zobowiązuje on bezwzględnie organów podatkowych do zastosowania instytucji ulgi w spłacie zaległości, nadaje jedynie takie uprawienie, w przypadku wystąpienia pewnego rodzaju zdarzeń i okoliczności. Ocena tych okoliczności należy do organu podejmującego decyzję. Na powyższe wskazuje użyte przez ustawodawcę słowo "może", co świadczy o tym, że zastosowanie ulgi ma charakter fakultatywny. Zatem nawet, gdyby ważny interes podatnika lub interes publiczny w sprawie wystąpił, to organ nie jest zobowiązany przyznać podatnikowi ulgę. Organ odwoławczy podkreślił, że w orzecznictwie sądowym ukształtował się pogląd, iż ważny interes podatnika to przede wszystkim taka sytuacja, która z powodów nadzwyczajnych, losowych, nie pozwala na uregulowanie w terminie należności podatkowych. Interpretując termin "ważny interes podatnika" należy mieć na uwadze to, że o jego istnieniu decydują zobiektywizowane kryteria, na podstawie których organ podatkowy rozstrzyga o zastosowaniu ulgi, bądź nie. Kryteria te muszą być zgodne z powszechnie obowiązującą hierarchią wartości, w której wysoką rangę mają między innymi życie i zdrowie ludzkie, a także możliwość zarobkowania w celu zdobycia środków na utrzymanie. Zatem przesłanka "ważnego interesu podatnika" wymaga ustalenia sytuacji majątkowej podatnika, skutków ekonomicznych, jakie wystąpią w wyniku realizacji zobowiązania dla niego i jego rodziny. Jednak organ podatkowy musi mieć na uwadze i to, że między innymi względy społeczne wymagają również, żeby zobowiązanie podatkowe było realizowane, a podatnik pochopnie nie był z nich zwalniany. Ponadto organ odwoławczy podkreślił, że udzielenie ulgi uzasadnione jest w takich nadzwyczajnych wypadkach, które spowodowane zostały działaniem czynników, na które podatnik nie mógł mieć wpływu i które są niezależne od sposobu jego postępowania. Analizując zgromadzony materiał dowodowy, Dyrektor Izby Celnej w Poznaniu stwierdził, że odwołujący nie udowodnił, aby jego sytuacja osobista, np. stan zdrowia, brak wystarczających kwalifikacji zawodowych lub sytuacja rodzinna, nie pozwalały na zarobkowanie w prowadzonej dotychczas działalności gospodarczej. Nie miało miejsca zatem wystąpienie wydarzeń o charakterze nadzwyczajnym. Natomiast sytuacja materialna w jakiej znajduje się podatnik nie uzasadnia przyznania mu ulgi w spłacie należnych zobowiązań podatkowych. Jak wynika z akt sprawy strona prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą PPHU [...] i zajmuje się głównie robotami budowlanymi związanymi ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych. [...] w składanych zeznaniach podatkowych wykazał, iż prowadzona działalność przyniosła w 2011 r. dochód [...] zł, w 2012 r. odnotowano stratę [...] zł, z kolei w 2013 r. dochód wynosił [...] zł. Obecnie, podatnik deklaruje, iż jego miesięczne dochody brutto wynoszą [...] zł i pochodzą z wynajmu auta ciężarowego marki [...] na podstawie umowy najmu z dnia [...] sierpnia 2013 r. Jednocześnie przewiduje, iż podjęte przedsięwzięcie przyniesie mu zyski wielokrotnie przekraczające kwoty zobowiązań o których rozłożenie na raty wnioskuje. Podatnik prowadzi gospodarstwo domowe razem z żoną, która nie pracuje zawodowo (pozostaje na utrzymaniu męża, nie posiada statusu osoby bezrobotnej), nie posiada na utrzymaniu żadnych dzieci. Małżonkowie aktem notarialnym w dniu [...] grudnia 2013 r. zawarli umowę majątkową małżeńską na podstawie której wyłączają majątkową wspólność ustawową. Koszty miesięczne utrzymania rodziny podatnika to: ZUS [...] zł, telefony [...] zł, energia elektryczna [...] zł, ogrzewanie [...] zł, zużycie wody i zrzut ścieków [...] zł, wywóz śmieci [...] zł, czynsz najemny [...] zł, paliwo [...] zł, konsumpcja i potrzeby bieżące [...] zł, co razem stanowi [...] zł. [...] oświadczył, iż posiada zaległości w sferze cywilno-prawnej w wysokości ok. [...] zł. w stosunku do dostawcy sprzętu zakupionego na poczet przyszłych działań inwestycyjnych. Podatnik zaznaczył jednak, iż kwota zaległości ulega sukcesywnie zmniejszeniu, natomiast zobowiązania wobec Skarbu Państwa reguluje na bieżąco, na potwierdzenie czego przedstawił zaświadczenie z Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] kwietnia 2014 r. oraz z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] marca 2014 r. Ponadto podatnik poinformował, iż z uwagi na podjęte zobowiązania nie posiada wolnych środków, ani oszczędności. Dyrektor Izby Celnej w Poznaniu ustalił natomiast, iż podatnik posiada zaległości w podatku akcyzowym w łącznej kwocie [...] zł. Odwołujący się przesłał również zaświadczenie z [...] SA z dnia [...] lutego 2012 r., z którego wynika, że uznania na rachunku bieżącym PPHU [...] w okresie od [...] lutego 2011 r. do [...] lutego 2012 r. zamknęły się w 6-cyfrowej kwocie. Rachunek nie jest obciążony zajęciami oraz tytułami egzekucyjnymi. Z kolei z danych uzyskanych z Wydziału Egzekucji i Likwidacji Izby Celnej w [...] wynika, iż w [...] (pismo z dnia [...] grudnia 2013 r.), [...] (pismo z dnia [...] grudnia 2013 r.) oraz [...] w [...] (pismo z dnia [...] grudnia 2013 r.) dokonano zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego, jednak brak środków uniemożliwia realizację zajęcia. Ponadto z oświadczenia podatnika wynika, iż jest on właścicielem [...] działek budowlanych, niezabudowanych i nieuzbrojonych po [...] m2 każda oraz posiada następujący majątek ruchomy: ciągnik siodłowy marki [...] o wartości ok. [...] zł, naczepę trzyosiową [...] do przewozu materiałów budowlanych o wartości ok. [...] zł, naczepę trzyosiową [...] do transportu sprzętu o wartości ok. [...] zł, samochód osobowo-terenowy marki [...] o wartości ok. [...] zł, sprzęt dotyczący kontraktu na budowę linii do produkcji brykietu ze słomy o wartości ok. [...] zł. Z danych uzyskany z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców wynika, iż podatnik jest jeszcze właścicielem samochodu osobowego marki [...] kabriolet rok produkcji 2005. W tej sytuacji, zdaniem organu odwoławczego, przyznanie podatnikowi ulgi w spłacie zaległości podatkowej poprzez rozłożenie jej na raty nie znajduje uzasadnienia. Odnosząc się do drugiej przesłanki wymienionej w art. 67a O.p., organ odwoławczy stwierdził, że uwzględnienie "interesu publicznego" oznacza dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawiedliwość działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji. Zasadą bezwzględnie obowiązującą w przepisach prawa podatkowego jest rzetelne i terminowe płacenie zobowiązań podatkowych. Umorzenie czy rozłożenie zaległości na raty jest instytucją o charakterze wyjątkowym, gdyż zasadą jest płacenie podatków, nie zaś zwalnianie podatników z tego obowiązku. Odnosząc się do kwestii utrzymania prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej czy utrzymania zatrudnienia pracowników, organ odwoławczy podkreślił, że nie są to przesłanki o pierwszorzędnym znaczeniu, które zawsze muszą być brane pod uwagę. Należy bowiem zauważyć, że często mogą one stać w sprzeczności z innymi wartościami. W szczególności ich bezwzględna ochrona prowadzić może do naruszenia zasady równości wobec prawa. Zwalnianie bowiem z należnych Skarbowi Państwa ciężarów publicznych podmiotów unikających ich ponoszenia, wpływa negatywnie na sytuację tych podmiotów gospodarczych, które należycie wywiązują się z obowiązków podatkowych, a w konsekwencji ponoszą koszty działalności gospodarczej wyższe, niż te podmioty, którym ulg się udziela. To z kolei może prowadzić do zagrożenia ich upadłością i utratą miejsc pracy przez osoby tam zatrudnione. Powyższe procesy prowadzą z kolei do podważenia fundamentów gospodarki rynkowej, która z kolei stanowi podstawę ustroju gospodarczego Rzeczypospolitej Polskiej (art. 20 Konstytucji RP). Uprzywilejowanie podmiotów, które uchylają się od płacenia podatków utrwalałoby ponadto przekonanie, że opłaca się nie ponosić danin publicznych, co należy uznać za zjawisko niepożądane z punktu widzenia wartości ogólnospołecznych. Powyższe konsekwencje udzielania ulg podatkowych, w przekonaniu organu odwoławczego, są nie do zaakceptowania z punktu widzenia interesu publicznego. Organ odwoławczy zauważył, że sprawiedliwość i równość wobec prawa wymagają tego, aby to przedsiębiorca odpowiadał za nietrafione decyzje w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, ponosił ryzyko z tym związane oraz nie przerzucał negatywnych konsekwencji tych decyzji na Skarb Państwa oraz na innych obywateli, rzetelnie rozliczających się z budżetem państwa. Podatnik, który prowadzi działalność gospodarczą, powinien zważać na wysokość dochodów, obciążenia oraz zabezpieczyć środki na ten cel. Nieuzasadnione jest zatem rozkładanie na raty zaległości podatkowej przez organ podatkowy podatnikowi, który uzyskuje tak wysokie dochody. Byłoby to bowiem kredytowanie jego działalności przez Skarb Państwa. Dyrektor Izby Celnej nie podzielił opinii podatnika, że problemy finansowe są tylko przejściowe, a rozłożenie zaległości na raty spowoduje, że wpłata, choć w późniejszym terminie, zostanie jednak w należnej wysokości uiszczona. Sytuacja finansowa podatnika jest dobra, w chwili obecnej firma którą prowadzi przynosi duże zyski (dochód w 2013 r. wyniósł [...] zł). Z nadesłanych dokumentów (umowa najmu ciągnika, kontrakt na budowę linii do produkcji peletu ze słomy, wstępne ustalenia dotyczące inwestycji w zakresie budowy pawilonów handlowych w rejonie Cmentarza na [...]) wynika, iż w ramach prowadzonej działalności podatnik podejmuje nowe zobowiązania oraz dokonuje zakupu nowych urządzeń. Zatem obawy właściciela, iż nieudzielenie ulgi może doprowadzić do likwidacji jego przedsiębiorstwa są w tym momencie nieuzasadnione. Zdaniem organu II instancji jest możliwe spłacenie powstałej zaległości podatkowej, zwłaszcza, że pozostałe zobowiązania (ZUS, Urząd Skarbowy) firma płaci w terminie. Również zobowiązanie powstałe w związku z zakupem sprzętu podatnik sukcesywnie spłaca. Ponadto podkreślić należy, że podatnik posiada bardzo duże prywatne zabezpieczenie finansowe, z którego możliwe jest uregulowanie ww. zaległości podatkowej. Podsumowując organ odwoławczy stwierdził, że również i druga z wymienionych w art. 67a O.p. przesłanek nie została spełniona, albowiem nie występuje ważny interes publiczny, który umożliwiałby udzielenie ulgi. Nadto organ odwoławczy podniósł, że z treści art. 67a O.p. wynika, że można zastosować wskazaną tam ulgę, tylko z zastrzeżeniem art. 67b O.p. Organ odwoławczy stwierdził, że w orzecznictwie sądowym przedstawiony został już pogląd, że wyrazy "z zastrzeżeniem" należy rozumieć w ten sposób, iż tekst aktu prawnego interpretuje się przy uwzględnieniu treści innych przepisów, które mogą modyfikować zakres przepisu interpretowanego (por. wyrok NSA z dnia 7 lipca 2008 r., sygn. akt I FSK 518/08). W związku z tym organ stwierdził, że przepisy art. 67a i art. 67b O.p. są ze sobą powiązane. Oznacza to, że przepis art. 67b ustawy powinien być stosowany łącznie z jej art. 67a, a więc przy uwzględnieniu zarówno form udzielanych ulg podatkowych jak i przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, przewidzianych w art. 67a Ordynacji podatkowej. Organ podatkowy nie może zatem udzielić ulgi podatkowej osobie prowadzącej działalność gospodarczą, o ile nie zachodzą łącznie przesłanki udzielenia takiej ulgi określone w przepisach art. 67a i art. 67b. Brak którejkolwiek z tych przesłanek uniemożliwia udzielenie wnioskowanej ulgi. Zatem w sytuacji, gdy organ podatkowy stwierdzi , że nie ma podstaw do udzielenia ulgi, ponieważ nie przemawia za tym "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny", traci sens ustalanie czy ulga jest dopuszczalną pomocą publiczną. Ulgi tej i tak nie można już udzielić, a przez to nie znajdują zastosowania przepisy regulujące pomoc publiczną (por. wyrok NSA z dnia 28 czerwca 2011 r., sygn. akt I FSK 243/10). Stanowisko to znajduje zastosowanie w realiach niniejszej sprawy. Przeprowadzone postępowanie w sprawie nie wykazało istnienia ważnego interesu podatnika czy interesu publicznego, zatem nie ma sensu ustalanie, czy ulga jest dopuszczalną pomocą publiczną. [...] reprezentowany przez pełnomocnika wniósł skargę na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu. Pełnomocnik skarżącego zarzucił decyzji naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 122 i 187 § 1 O.p., poprzez wydanie merytorycznego rozstrzygnięcia w sposób pomijający istotne okoliczności sprawy oraz niewystarczające wyjaśnienie stanu faktycznego, i w konsekwencji uznanie, iż w sprawie nie zaszły uzasadnione ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym przesłanki warunkujące rozłożenia zapłaty podatku na raty. W związku z tym pełnomocnik skarżącego wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w [...], oraz o zasądzenie na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa adwokackiego według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik skarżącego w pierwszej kolejności odniósł się do wysokości opłaty od skargi. Natomiast w kwestii merytorycznej, pełnomocnik skarżącego podniósł, że nie można się zgodzić ze stanowiskiem, iż w sytuacji w jakiej znalazł się podatnik nie wystąpił jego ważny interes lub interes publiczny. Zdaniem pełnomocnika skarżącego prowadzenie działalności gospodarczej i utrzymanie zatrudnienia pracowników, to w dzisiejszych czasach przesłanki o pierwszoplanowym znaczeniu. Nadto pełnomocnik zaznaczył, że skarżący reguluje dotychczasowe należności publicznoprawne m.in. wobec ZUS-u oraz prowadzi aktywne działania prorozwojowe w swoim przedsiębiorstwie. Ponadto pełnomocnik podkreślił, że udzielenie ulgi w postaci rozłożenia na raty tej zaległości, nie grozi zakłóceniem konkurencji na rynku. Pełnomocnik skarżącego wyjaśnił, że wskazane składniki majątku posiadanego przez skarżącego są w dużej mierze niezbędne do prowadzenia działalności, bądź normalnego, codziennego funkcjonowania. Uznanie administracyjne powinno uwzględniać czynnik społeczny. Nadto pełnomocnik skarżącego zarzuca organowi II instancji zbagatelizowanie w wydanej decyzji wartości ogólnospołecznych. W jego ocenie nieudzielanie wnioskowanej ulgi może doprowadzić do znacznych trudności w działaniu przedsiębiorstwa, a w konsekwencji nawet do jego likwidacji. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Zgodnie z art.67a § 1 pkt 2 O.p., organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki określone w decyzji, o której mowa w art. 53a. Zgodnie natomiast z art. 67b § 1 pkt 1 O.p., organ podatkowy na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a, które nie stanowią pomocy publicznej. Użycie przez ustawodawcę ogólnych zwrotów: "ważny interes podatnika", "interes publiczny" wywołuje konieczność dokonania przez organ podatkowy oceny różnych okoliczności, w tym aktualnej sytuacji składającego wniosek, czasu i wysokości powstania zaległości, czy też zachowań dotyczących wywiązywania się przez podatnika wobec zobowiązań budżetu państwa. Powyższa ocena ma doprowadzić do udzielenia w konkretnej sprawie odpowiedzi na pytanie, czy udzielenie ulgi lub też domaganie się spełnienia obowiązku podatkowego nie będzie sprzeczne z ważnym interesem podatnika lub też z interesem publicznym. Z użytego przez ustawodawcę sformułowania " może" wynika, że decyzja wydana w oparciu o powyższe uregulowania prawne daje podstawy organom podatkowym do orzekania w ramach tzw. uznania administracyjnego. Charakter decyzji w przedmiocie rozłożenia na raty zaległości podatkowych nie budzi wątpliwości – ani w orzecznictwie ani w doktrynie. Uznanie administracyjne oznacza, że rozstrzygnięcie nie jest ściśle zdeterminowane obowiązującą normą prawną, ale ustawodawca do decyzji organu administracyjnego (podatkowego) pozostawił wybór jednego z możliwych sposobów rozstrzygnięcia. Uznanie administracyjne nie oznacza jednak dowolności rozstrzygnięcia, ponieważ organ zobowiązany jest wziąć pod uwagę ważny interes podatnika oraz interes publiczny. Przesłankę "interesu publicznego" interpretuje się zazwyczaj jako dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji. Przy jej ocenie należy również uwzględnić zasadność obciążenia państwa, a w rezultacie całego społeczeństwa kosztami udzielonej w ten sposób pomocy. "Ważny interes podatnika" jest przesłanką związaną bezpośrednio z sytuacją określonej osoby. Musi on być na tyle istotny i wyjątkowy, aby jego pominięcie przyniosło dla tej osoby wyraźnie dostrzegalne negatywne skutki, przy czym nie można przesłanki tej utożsamiać jedynie z koniecznością wystąpienia nadzwyczajnych zdarzeń losowych jako bezwzględnym warunkiem udzielenia ulgi w każdym przypadku. Niewątpliwie ważny interes podatnika to coś więcej niż jego subiektywne przekonanie o konieczności rozłożenia na raty zaległości, lecz decydować powinny kryteria zobiektywizowane, zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości, w której wysoką rangę mają zdrowie i życie, a także możliwości zarobkowe w celu zdobycia środków utrzymania dla siebie i rodziny oraz zagrożenie egzystencji. Będzie to też sytuacja, gdy zapłata należności podatkowych spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków ze strony państwa, gdyż nie będzie w stanie zaspokajać swoich potrzeb materialnych. W orzecznictwie sądowym ugruntowany jest pogląd, że ocena, czy w konkretnej sprawie istnieją przesłanki do umorzenia lub rozłożenia zaległości na raty, może być dokonana tylko po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego, a poprzedzać ją powinno wyczerpujące zebranie całego materiału oraz dokładne wyjaśnienie okoliczności faktycznych (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 14 września 2010 r., sygn. akt I SA/Gd 634/10). Obowiązki te bezpośrednio wynikają z treści art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. Po uwzględnieniu całokształtu materiału dowodowego i po wyjaśnieniu wszystkich okoliczności faktycznych, organ winien zatem jednoznacznie stwierdzić, czy zachodzą przesłanki wskazane w art. 67a § 1 O.p. Jeżeli mimo istnienia przesłanek, podejmowana jest decyzja odmowna to w uzasadnieniu decyzji winny zostać szczegółowo określone motywy takiego rozstrzygnięcia zgodnie z art. 210 § 4 O.p. Ocena okoliczności wskazywanych przez stronę musi być dokonana przy uwzględnieniu zasad demokratycznego państwa prawnego wyrażonego w art. 2 Konstytucji RP, w tym zasadę pogłębiania zaufania do organów podatkowych wyrażoną w art. 121 O.p. W związku z tym, ocena, czy przesłanki udzielenia ulgi podatkowej istnieją w konkretnej sprawie, może być dokonana po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego ( art. 191 O.p.), a poprzedzać je powinno wyczerpujące zebranie całego materiału dowodowego ( art. 187 § 1 O.p.) oraz dokładne wyjaśnienie okoliczności faktycznych ( art. 122 O.p.). Ustalenia poczynione w toku postępowania wyjaśniającego winny znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji. Prawidłowe i zgodne z wymogami określonymi w art. 210 § 1 i § 4 O.p. uzasadnienie jest szczególnie ważne przy decyzjach wydawanych w oparciu o uznanie administracyjne. Uzasadnienie, szczególnie decyzji negatywnych dla podatnika, powinno szczegółowo wskazywać przyczyny, dla których organ nie zastosował instytucji rozłożenia na raty. W ocenie Sądu, zaskarżona decyzja spełnia powyższe wymogi. W niniejszej sprawie organy podatkowe dołożyły wszelkich starań, by uzyskać pełny i wystarczający materiał dowodowy obrazujący aktualną sytuację materialną podatnika. Analizując następnie zgromadzone w sprawie dowodowy, Dyrektor Izby Celnej w Poznaniu zasadnie uznał, iż nie potwierdzają one, że skarżący spełnił przesłanki określone w treści art. 67a § 1 O.p. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, organ dokonał szczegółowej analizy sytuacji finansowej i majątkowej podatnika w oparciu o oświadczenia, zeznania podatkowe i dokumenty nadesłane przez stronę. Ustalono aktualne miesięczne dochody zobowiązanego, a także wzięto pod uwagę dochody uzyskiwane z prowadzonej działalności w poprzednich trzech latach, majątek ruchomy przedsiębiorstwa oraz fakt zatrudnienia pracowników. Zbadano także sytuację rodzinną strony, uwzględniono, iż na jego utrzymaniu pozostaje małżonka oraz przeanalizowano miesięczne stałe wydatki rodzinne. Sprawdzono stan majątkowy podatnika - nieruchomości, których jest właścicielem. Ustalono również, że sytuacja osobista, przykładowo: wiek, stan zdrowia, czy sytuacja rodzinna nie są przeszkodą w podejmowaniu dotychczasowych czynności zarobkowych. Dyrektor Izby Celnej w Poznaniu zasadnie zatem uznał, że podatnik nie znajduje się w trudnej sytuacji, która uniemożliwia mu spłatę należności. Ważnego interesu podatnika jako przesłanki do udzielenia ulgi, nie można bowiem utożsamiać z jego subiektywnym przekonaniem o zaistnieniu takiej sytuacji. "Ważny interes podatnika" nie jest równoznaczny z dolegliwością finansową jakiej obecnie doświadcza strona w związku z koniecznością wywiązania się z ciążących na niej zobowiązaniach podatkowych (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 marca 2012 r. sygn. akt II FSK 1489/10 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 5 stycznia 2012 r. sygn. akt I SA/Gd 954/11). Zaznaczyć należy, iż wystąpienie o udzielenie ulgi w spłacie zaległości podatkowej winno poprzedzić wykazanie przez ubiegający się o nią podmiot podjęcia wszelkich możliwych kroków w celu samodzielnego przezwyciężania trudności. W przedmiotowej sprawie zgromadzony materiał dowodowy wskazuje natomiast, iż uregulowanie zaległości podatkowej jest możliwe i nie wpłynie ono w sposób istotny na sytuację materialną strony, a tym bardziej nie zachwieje podstawami jej egzystencji. Podkreślić należy, że obecnie podatnik posiada stałe, wysokie źródła dochodu oraz inne formy materialnego zabezpieczenia. Z tego też względu nie było możliwe przyznanie ulgi w niniejszej sprawie z uwagi na ważny interes podatnika, gdyż on nie wystąpił. W ocenie Sądu, organ II instancji zasadnie stwierdził także, że w niniejszej sprawie nie występuje druga przesłanka tj. ważny interes publiczny. Podkreślić należy, iż decyzja organu orzekającego w sprawach udzielania ulg w spłacie zobowiązań podatkowych wywiera skutki w sferze finansów publicznych, a więc również budżetu państwa. Dlatego istotne jest dążenie do sytuacji, w której podatnicy regulują swoje zobowiązania podatkowe w całości i terminowo. Dbałość o interes Skarbu Państwa, wyraża się więc w konieczności zapewnienia stałych dochodów państwa oraz możliwości realizacji zadań ogólnospołecznych. Sąd nie podziela stanowiska strony, iż brak udzielenia ulgi w spłacie zaległości podatkowej może doprowadzić do znacznych trudności w działaniu przedsiębiorstwa, a w konsekwencji nawet do jego likwidacji. Mając na uwadze wysokość zaległości podatkowej tj. [...]zł plus odsetki od tej zaległości oraz osiągnięty z prowadzonej działalności dochód w 2013 r. tj. [...] zł, a także skalę podejmowanych inwestycji, stwierdzić należy, iż podatnik posiada środki na uregulowanie swoich zaległości. Podkreślić także należy, że kolejnej inwestycji, a mianowicie budowy zespołu pawilonów handlowych przy cmentarzu, podatnik podjął się w sytuacji, gdy wiedział już o ciążącej na nim zaległości podatkowej w podatku akcyzowym. Na uwagą zasługuje również pewna sprzeczność i niekonsekwencja w prezentowanym stanowisku skarżącego. Z jednej strony podatnik wskazuje, że udzielona ulga, z uwagi na niedużą wysokość zaległości podatkowej nie będzie miała wpływu na sytuację innych przedsiębiorców, "nie jest to bowiem kwota, która naruszałaby konkurencję" na rynku, z drugiej zaś strony w braku udzielenia ulgi podatnik upatruje zagrożenie dla dalszego działania własnej firmy. W ocenie Sądu, zebrany w niniejszej sprawie materiał dowodowy był pełny i całkowicie wystarczający, by ustalić stan faktyczny i wydać rozstrzygnięcie. W prowadzonym postępowaniu strona miała możliwość złożenia dodatkowych dokumentów, wyjaśnień i wniosków dowodowych, jak też zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym. Wszelkie zatem działania organów podjęte były w oparciu o podstawę prawną, natomiast przepisy wyjaśnione w sposób zgodny z ich oczywistym brzmieniem. Sąd zauważa, że z treści art. 67a O.p. wynika, że można zastosować wskazaną tam ulgę, tylko z zastrzeżeniem art. 67b O.p. Sąd podziela stanowisko organów, że w sytuacji, gdy organ podatkowy stwierdzi , że nie ma podstaw do udzielenia ulgi, ponieważ nie przemawia za tym "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny", traci sens ustalanie czy ulga jest dopuszczalną pomocą publiczną. Ulgi tej i tak nie można już udzielić, a przez to nie znajdują zastosowania przepisy regulujące pomoc publiczną (por. wyrok NSA z dnia 28 czerwca 2011 r., sygn. akt I FSK 243/10). Stanowisko to znajduje zastosowanie w realiach niniejszej sprawy. Przeprowadzone postępowanie w sprawie nie wykazało istnienia ważnego interesu podatnika czy interesu publicznego, zatem niecelowe byłoby ustalanie, czy ulga jest dopuszczalną pomocą publiczną. W związku z powyższym Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm. ) oddalił skargę.