I SA/Po 757/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dominik Mączyński Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz (spr.) Protokolant: st. sekr. sąd. Ewa Szydłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 czerwca 2015 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej [...] z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za II kwartał 2008 r. i IV kwartał 2009 r. wraz z należnymi odsetkami oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu pełnienia funkcji płatnika za miesiące od lutego do listopada 2008 r. wraz z należnymi odsetkami. oddala skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego we [...] decyzją z dnia [...] lipca 2012 r., nr[...],[...],orzekł o solidarnej odpowiedzialności XA, pełniącego funkcję członka zarządu spółki A Sp. z o.o. z siedzibą w [...] (dalej jako: "Spółka") za zaległości podatkowe: - w podatku od towarów i usług wynikające z deklaracji VAT-7K za II kwartał 2008r. w kwocie [...] zł (termin płatności [...].07.2008) wraz z należnymi odsetkami na dzień wydania decyzji w kwocie [...] zł oraz za IV kwartał 2009r. w kwocie [...] zł (termin płatności [...].01.2010rr.) wraz z należnymi odsetkami na dzień wydania decyzji w kwocie [...]zł, - w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu pełnienia funkcji płatnika, wynikające z deklaracji PIT-4R za okres od 02/2008 do 11/2008, w związku z którymi w dniu [...].04.2011r. doręczono spółce A Sp. z o.o. decyzję tutejszego organu nr [...] z dnia [...].04.2011r. o odpowiedzialności podatkowej płatnika, wraz z należnymi odsetkami na dzień wydania decyzji w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu decyzji organ pierwszej instancji wskazał m.in., że Spółka w związku z nie zapłaceniem w terminach płatności podatku posiada zaległości. W związku z powyższymi zaległościami Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym we [...] prowadził postępowania egzekucyjne, które postanowieniami z dnia [...] listopada 2010r. nr [...] i z dnia [...].09.2011r. o nr[...], [...] , [...] i [...] umorzył z uwagi na bezskuteczność egzekucji z ruchomości, wierzytelności i kont bankowych Spółki. Z uwagi na okoliczność, że Spółka miała zaległości z tytułu pobranego, a nie wpłaconego podatku dochodowego od osób fizycznych za miesiące od lutego do listopada 2008r. organ pierwszej instancji wszczął wobec Spółki postępowanie podatkowe w sprawie odpowiedzialności podatkowej płatnika z tytułu pobranego, a niewpłaconego podatku dochodowego od osób fizycznych za ww. miesiące. W wyniku przeprowadzonego postępowania wydał w dniu [...].04.2011r. decyzję o odpowiedzialności podatkowej płatnika – Spółki z tytułu pobranego, a niewpłaconego podatku dochodowego od osób fizycznych za miesiące od lutego do listopada 2008r. Ponadto, w związku z umorzeniem przez Komornika Sądowego w dniu [...].11.2010r. i [...].09.2011r. postępowania egzekucyjnego wobec Spółki postanowieniem nr[...], nr[...], nr[...], nr [...]z dnia [...] czerwca 2012r., Naczelnik Urzędu Skarbowego we [...] wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w zakresie orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu XA, za zaległości podatkowe Spółki wraz z należnymi odsetkami za zwłokę. W toku postępowania podatkowego strona nie wskazała istnienia jakichkolwiek przesłanek, które uzasadniałyby fakt odstąpienia od orzekania o odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki. Także organ podatkowy nie dysponował żadnymi dowodami, które mogłyby zwolnić stronę z odpowiedzialności za przedmiotowe zaległości. Na podstawie materiałów dowodowych będących w posiadaniu urzędu skarbowego, zgromadzonych w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego w szczególności organ podatkowy pierwszej instancji uznał, że za zaległości podatkowe Spółki powstałe w okresie kiedy XA i XB wchodzili w skład Zarządu Spółki odpowiadają oni solidarnie ze sobą i ze Spółką. W związku z powyższym organ pierwszej instancji na podstawie art. 108 § 1 w zw. z art. 116 § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2012 r., poz. 749, dalej jako "O.p.") orzekł o solidarnej odpowiedzialności XA, pełniącego funkcję Członka Zarządu Spółki za zaległości podatkowe Spółki. Pismem z dnia [...]sierpnia 2012r. XA, reprezentowany przez pełnomocnika, wniósł odwołanie od tej decyzji, domagając się jej uchylenia w całości i umorzenia postępowania jako bezprzedmiotowego lub też uchylenia zaskarżonej decyzji w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji. Decyzji zarzucił rażące naruszenie art. 187 § 1 O.p. przejawiające się w przyjęciu, że skarżący był w II kwartale 2008r. członkiem zarządu, gdy w rzeczywistości kadencja wygasła w dniu [...].12.2007r. i od tego momentu nie jest członkiem zarządu Spółki, a nadto rażące naruszenie art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. przejawiające się w braku wykazania przesłanki bezskuteczności egzekucji i daty tej bezskuteczności; w szczególności w kontekście dokonywanych przez Spółkę wpłat np. w dniu [...].01.2012r. dokonana została wpłata w wysokości [...] zł na poczet zaległości podatkowych oraz rażące naruszenie art. 116 § 1 O.p. poprzez prowadzenie postępowania bez udziału XB i nie wydanie analogicznej decyzji wobec jego osoby i uznanie, że skarżący był Członkiem Zarządu, a egzekucja była bezskuteczna, gdy brak było ku temu jakichkolwiek podstaw. Dyrektor Izby Skarbowej w [...] decyzją z dnia [...]lutego 2013r., nr [...][...]utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy w uzasadnieniu wskazał m.in., że na podstawie wpisów Spółki do Krajowego Rejestru Sądowego nr [...] oraz protokołu zwyczajnego zgromadzenia wspólników spółki A Sp. z o.o. z dnia [...] czerwca 2009r., ustalono, że w terminach płatności ww. zobowiązań, XA pełnił w Spółce funkcję członka zarządu. Organ odwoławczy wskazał również, że w zaskarżonej decyzji organ podatkowy pierwszej instancji wyjaśnił także, iż w związku z faktem, że w rzeczonym okresie zarząd spółki był dwuosobowy, w którym funkcję prezesa spółki pełnił XB , ponoszą oni jako Członkowie Zarządu solidarną odpowiedzialność za zobowiązania Spółki. Organ podatkowy wskazał, że w trakcie prowadzonego postępowania XA nie przedłożył żadnych dowodów, które uzasadniałyby przesłanki pozwalające na odstąpienie od orzeczenia o odpowiedzialności strony za zaległości podatkowe Spółki. Również z materiału dowodowego wynika, że egzekucja z majątku Spółki okazała się bezskuteczna. Konsekwencją tego było wszczęcie postępowania w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności strony za wskazane w sentencji decyzji zaległości podatkowe. Organ odwoławczy stwierdził nadto, że prawidłowość stanowiska przyjętego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego we [...] została dodatkowo potwierdzona materiałem dowodowym zgromadzonym w trakcie prowadzenia postępowania odwoławczego. Zgodnie z wnioskiem strony zawartym w odwołaniu organ II instancji przeprowadził dowodów ze znajdujących się w Krajowym Rejestrze Sądowym akt rejestrowych Spółki oraz przesłuchał stronę na okoliczność istnienia majątku Spółki i ustalenia okresu kadencji pełnienia członka zarządu. Analiza zgromadzonego materiału dowodowego wykazała, że w okresie powstania zaległości podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za II kwartał 2008r. i IV kwartał 2009r. oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu pełnienia funkcji płatnika za miesiące od lutego do listopada 2008r. strona pełniła funkcję członka zarządu od [...]kwietnia 2007r. W ocenie organu odwoławczego członek zarządu przestaje pełnić sprawowaną przez siebie funkcję z dniem złożenia przez niego rezygnacji, a nie z momentem upływu roku obrotowego. Wprawdzie w § 15 ust. 3 Umowy Spółki wskazano, że zarząd jest powoływany na okres jednego roku obrotowego, to jednak został on doprecyzowany przez zapis § 19 ust. 1 tej Umowy, który stanowi, że zarząd lub członek zarządu może być odwołany uchwałą zgromadzenia wspólników. Z tego zapisu wynika, że do utraty funkcji członka zarządu dochodzi w drodze podjęcia przez ten organ stosownych działań należących do jego kompetencji. Ponadto z zapisu § 19 ust. 2 Umowy wynika, że uchwała o odwołaniu całego zarządu powinna pod rygorem nieważności ustanawiać skład nowego zarządu. Organ podkreślił, że zarząd, w skład którego wchodził XA nie został odwołany i nadal pełnił tę funkcję. Organ odwoławczy stwierdził nadto, że o fakcie pełnienia przez stronę funkcji członka zarządu świadczy również okoliczność, że strona jako członek zarządu w dniach [...] i [....] stycznia 2012r. dokonała wpłat w imieniu Spółki na poczet podatku od towarów i usług. Również złożone w dniu [...] stycznia 2013r. zeznanie XB przesłuchanego na żądanie strony w charakterze świadka wskazuje na dalsze sprawowanie tej funkcji przez XA. Z zeznań świadka wynika, że Spółka obecnie nie prowadzi działalności gospodarczej. Działalność została zakończona z momentem sprzedaży wszelkich ruchomości. Spółka nie posiada majątku, w tym żadnych ruchomości. Natomiast co do posiadanych wierzytelności świadek zeznał, że wszelkie wiadome mu wierzytelności przedstawione były poborcy skarbowemu we[...], z których prowadzona była egzekucja. Organ odwoławczy wskazał nadto, że organ egzekucyjny poszukiwał majątku Spółki, kierował zapytania do Starostwa Powiatowego we [...] Wydział Geodezji, Kartografii i Nieruchomości oraz Wydziału Komunikacji. Organ odwoławczy stwierdził, że organ egzekucyjny podjął wszelkie możliwe działania mające na celu zaspokojenie należności Skarbu Państwa, przy czym okazały się one bezskuteczne w związku z czym egzekucję z majątku Spółki również należało uznać za bezskuteczną. Organ odwoławczy ponadto wskazał, że strona w postępowaniu wyjaśniającym prowadzonym przez obie instancje, nie wykazała, że we właściwym zakresie zgłoszono wniosek o upadłość Spółki lub, że niezgłoszenie takiego wniosku nastąpiło bez jego winy. Bezspornym jest bowiem, że strona jako członek Zarządu Spółki nie złożyła wniosku o ogłoszenie upadłości, pomimo spełnienia obu przesłanek obligujących do zgłoszenia takiego wniosku. W ocenie organu odwoławczego przesłanka egzoneracyjna, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p. nie została spełniona. Organ odwoławczy nie zgodził się również z zarzutem odnośnie braku bezskuteczności egzekucji. W ocenie organu odwoławczego egzekucja z majątku Spółki była bezskuteczna. Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej, nie posiada żadnego majątku pozwalającego na pokrycie zaległości podatkowych powstałych w podatku od towarów i usług oraz w podatku dochodowym z tytułu wypłaconych wynagrodzeń. Bezskuteczność egzekucji została potwierdzona również przez Komornika Sądowego działającego przy Sądzie Okręgowym we[...], który wobec braku możliwości prowadzenia egzekucji z ruchomości, wierzytelności i kont bankowych, umorzył prowadzone postępowania egzekucyjne. Organ odwoławczy za bezzasadny uznał również zarzut skarżącego dotyczący naruszenia art. 116 § 1 O.p. poprzez prowadzenie postępowania bez udziału XB i nie wydania analogicznej decyzji wobec jego osoby, gdyż organ podatkowy postępowanie w zakresie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności za zaległości Spółki wszczął i prowadził w stosunku do całego zarządu Spółki. W skardze z dnia [...] marca 2013r. skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy w tym zakresie do ponownego rozpoznania organowi II instancji. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono: 1) rażące naruszenie art. 187 § 1 O.p. przejawiające się w przyjęciu, że skarżący był w II kwartale 2008r. członkiem zarządu spółki A sp. z o.o., gdy w rzeczywistości kadencja skarżącego wygasła w dniu [...].12.2007r. i od tego momentu nie jest on członkiem zarządu tej Spółki, oraz że doszło do skutecznego złożenia deklaracji podatkowych Spółki, gdy brak zarządu skutkował tym, że złożenie deklaracji było skuteczne, 2) rażące naruszenie art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. przejawiające się w braku wykazania przesłanki bezskuteczności egzekucji i daty tej bezskuteczności; w szczególności w kontekście dokonywanych przez Spółkę wpłat np. w dniu [...].01.2012r. dokonana została wpłata w wysokości [...] zł na poczet zaległości podatkowych, 3) rażące naruszenie art. 116 § 1 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie przejawiające się w uznaniu, że skarżący był członkiem zarządu spółki, gdy w rzeczywistości był on tylko fałszywym organem ("falsus organ") w rozumieniu art. 39 k.c., 4) rażące naruszenie art. 116 § 1 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie przejawiające się w uznaniu, że istnieją należności Spółki, co do których egzekucja była bezskuteczna, gdy złożenie deklaracji w sytuacji braku zarządu sprawia, że egzekucja nie może zostać uznana za bezskuteczną albowiem nie ma żadnych należności, 5) rażące naruszenie art. 116 § 1 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie przejawiające się w uznaniu, że egzekucja była bezskuteczna, gdy dokonane wpłaty wskazują, że taka nie była, 6) rażące naruszenie art. 202 § 1 i 2 k.s.h. w zw. z art. 116 § 1 O.p. przejawiające się w przyjęciu, że wygaśnięcie kadencji skarżącego nie skutkowało zaprzestaniem przez niego pełnienia funkcji członka zarządu. W uzasadnieniu skargi wskazano m.in., że zgodnie z zapisami umowy spółki A sp. z o.o. członkowie zarządu powoływani byli na kadencję, która wynosiła okres "1 roku obrotowego" (nie samego "roku"). Podkreślono, że skarżący powołany został po raz ostatni na członka zarządu Spółki w roku 2007. Powyższe oznacza zatem, że skarżący przestał pełnić funkcję członka zarządu z upływem roku obrotowego, t.j. [...].12.2007r. Od ww. daty skarżący nie pozostaje zatem członkiem zarządu spółki, a odmienne zapisy w KRS potwierdzają w tym zakresie nieprawdę. Wobec tego skarżący nie jest członkiem zarządu od [...].01.2008r. W rezultacie wszelkie czynności skarżącego po upływie kadencji należy analizować przez pryzmat art. 39 k.c., gdyż był tzw. fałszywym organem. Wobec tego w świetle art. 116 § 1 O.p. odpowiedzialność przewidzianą w tym przepisie ponosi wyłącznie członek zarządu, a nie "falsus organ". Ponadto podniesiono, że brak zarządu skutkuje koniecznością zakwestionowania bytu należności przypisanych Spółce, skoro złożenie deklaracji nie mogło być skuteczne. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w [...], podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie, wniósł o oddalenie skargi. Odnosząc się do zarzutu skargi, zgodnie z którym, czynności skarżącego po upływie kadencji należy analizować przez pryzmat art. 39 k.c., gdyż był tzw. fałszywym organem, organ podatkowy wyjaśnił, że w zaistniałym stanie faktycznym instytucja fałszywego organu nie może mieć zastosowania. Hipoteza art. 39 § 1 k.c. odnosi się bowiem do osoby, która jako organ osoby prawnej zawarła umowę w jej imieniu nie będąc jej organem albo przekraczając zakres umocowania takiego organu. Natomiast skarżący był członkiem organu Spółki działającym zgodnie z jej wolą i powierzonymi mu kompetencjami. Ponadto zarząd spółki, której członkiem był skarżący, nie został odwołany, zgromadzenie wspólników nie powołało również nowego zarządu. Nieuzasadniony jest zatem również zarzut braku skuteczności złożenia przez zarząd deklaracji podatkowych, gdyż wszystkie czynności podejmowane przez zarząd spółki jako organ do tego uprawniony są prawnie skuteczne. W piśmie procesowym z dnia [...] października 2013r. strona skarżąca w uzupełnieniu swojego stanowiska powołała się na wyroki Sądu Apelacyjnego w [...] z dnia [...] lutego 2012r., sygn. akt [...] i WSA w [...] z dnia [...] września 2010r., sygn. akt[...] . Dyrektor Izby Skarbowej w [...] w odpowiedzi z dnia [...] października 2013r. wskazał, że powołane przez skarżącego wyroki nie znajdują zastosowania w stanie faktycznym niniejszej sprawy, a zatem nie mogą uzasadniać zasadności wniesionej skargi. Analiza treści powołanych orzeczeń wskazuje, że zapadły one w sprawach o odmiennym stanie faktycznym. Wyrokiem z dnia 6 listopada 2013 r. sygn. akt I SA/Po 330/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, na podstawie 145 § 1 pkt 1 lit. a w zw. z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270), zwanej dalej "P.p.s.a.": 1) uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego we[...] w części orzekającej o solidarnej odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2009 r. wraz z należnymi odsetkami, 2) na podstawie art. 151 P.p.s.a. oddalił skargę w pozostałym zakresie, tj. w części dotyczącej zaległości wraz z odsetkami w podatku od towarów i usług za II kwartał 2008 r. oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu pełnienia funkcji płatnika za okres od lutego do listopada 2008 r. Na powyższe orzeczenie XA, działający za pośrednictwem pełnomocnika - adwokata złożył skargę kasacyjną, w której wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w części oddalającej jego skargę, przekazanie sprawy w tym zakresie do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. Skargę kasacyjną złożył również działający za pośrednictwem pełnomocnika – radcy prawnego Dyrektor Izby Skarbowej w [...], który z kolei wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w części uchylającej zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego we[...], o przekazanie sprawy w tym zakresie do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. Wyrokiem z dnia 4 kwietnia 2015 r. sygn. akt I FSK 241/14 Naczelny Sąd Administracyjny: 1) oddalił skargę kasacyjną XA, 2) uchylił zaskarżony wyrok w części określonej w pkt I, III i IV i przekazał w tym zakresie sprawę do ponownego rozpoznania. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. Na wstępie należy podnieść, że zgodnie z art. 190 P.p.s.a., Sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. W ramach sądowej kontroli zaskarżonej decyzji na podstawie kryterium jej zgodności z prawem, w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymagała kwestia prawidłowego ustalenia czasowego zakresu odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe Spółki. Zgodnie bowiem z treścią powołanego przez organy podatkowe obu instancji art. 116 § 2 O.p., odpowiedzialność skarżącego jako członka zarządu, dotyczy zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu (zastosowanie w sprawie znajduje przepis w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 roku, co wynika wprost z art. 8 ustawy nowelizującej – Dz. U. z 2008 r., Nr 209, poz. 1318). Ustalenie powyższego polega na oznaczeniu konkretnej daty wygaśnięcia mandatu skarżącego jako członka zarządu spółki, co z kolei wymaga dokonania prawidłowej wykładni umowy spółki, w kontekście brzmienia art. 202 § 1 k.s.h. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej, mandat członka zarządu wygasa z dniem odbycia zgromadzenia wspólników zatwierdzającego sprawozdanie finansowe za pierwszy pełny rok obrotowy pełnienia funkcji członka zarządu. Bezsporne w sprawie jest, że: - skarżący został powołany do pełnienia funkcji członka zarządu w dniu [...] kwietnia 2007 roku (uchwała nr[...]– k. 157, k. 158, k. 163 i nast. akt adm.), - skarżący nie został odwołany z funkcji, ani z niej nie zrezygnował (protokół przesłuchania skarżącego – k. 243 akt adm., protokół przesłuchania świadka XB (prezesa zarządu Spółki) – k. 339 tych akt, a nadto zgromadzone przez organ II instancji dokumenty z akt rejestrowych Spółki), - zwyczajne zgromadzenia wspólników zatwierdzające sprawozdania finansowe Spółki dotyczyły lat 2007 i 2008, a ostatnie zwyczajne zgromadzenie wspólników odbyło się w dniu [...] czerwca 2009 roku, podczas którego zarząd Spółki uzyskał absolutorium oraz zatwierdzono sprawozdanie finansowe za rok 2008. Było to ostatnie zwyczajne zgromadzenie wspólników (mimo dalszego istnienia spółki), a wspólnicy nie podjęli uchwały o powołaniu nowego zarządu (dokumenty z akt rejestrowych – m. in.: k. 70, 71, 76, 100 i nast., 129 i nast. akt adm.). Zgodnie z umową Spółki, zarząd jest powoływany na okres 1 (jednego) roku obrotowego (§ 15 ust. 3), członek zarządu może być odwołany uchwałą zgromadzenia wspólników (§ 19 ust. 1), a rok obrotowy pokrywa się z rokiem kalendarzowym. Umowa nie zawiera żadnych postanowień wskazujących na inny sposób lub okoliczności wygaśnięcia mandatu członka zarządu. Według stanowiska skarżącego jego mandat wygasł już z końcem grudnia 2007 roku. Z kolei organy podatkowe uznały, że mandat ten nie wygasł, albowiem treść umowy Spółki uzasadnia twierdzenie o wyłączeniu art. 202 § 1 k.s.h., który ma dyspozytywny charakter. Konsekwencją stanowiska organów podatkowych jest założenie, że mandat członków zarządu tej Spółki wygasa tylko w sytuacjach, o których mowa wart. 202 § 4 k.s.h. (odwołanie, rezygnacja, śmierć). Dla organów podatkowych istotne znaczenie ma także bezsporna okoliczność faktycznego wykonywania przez skarżącego (jak i przez prezesa zarządu XB) obowiązków członka zarządu Spółki (prowadzenie spraw Spółki, w tym składanie za Spółkę oświadczeń woli). W konkluzji organy doszły do wniosku, że skarżący został powołany na czas nieokreślony. Kluczowe znaczenie w związku z powyższym miała wykładnia przepisów prawa materialnego, w szczególności art. 116 § 2 Op, albowiem wyznaczała ona w dominującym stopniu zakres i kierunek prowadzonego postępowania wyjaśniającego. W oparciu o treść powołanego przepisu należało bowiem wskazać kryteria określające okres, w którym członkowie zarządu spółek kapitałowych ponosili odpowiedzialność za powstałe zaległości podatkowe. Dopiero w dalszej kolejności możliwa była analiza, czy organy w sposób prawidłowy, tj. na podstawie rzetelnie zgromadzonych i ocenionych dowodów, określiły ten okres w stosunku do skarżącego. Stosownie do art. 116 § 2 Op odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. Dla ustalenia okresu dotyczącego zaległości, za które odpowiedzialność ponosi konkretny zarząd, kluczowe znaczenie miało zatem wyjaśnienie co należy rozumieć przez "pełnienie obowiązków". Innymi słowy, jakie czynniki decydują o tym, że dana osoba pełni w danym momencie obowiązki członka zarządu spółki kapitałowej, do których na podstawie art. 201 § 1 Ksh należy w szczególności prowadzenie spraw spółki oraz jej reprezentacja. Powstała w toku postępowania rozbieżność stanowisk polegała na różnym rozumieniu pojęcia "pełnienia obowiązków członka zarządu". Organ podatkowy w zaskarżonej decyzji, a następnie w złożonej skardze kasacyjnej odwołał się również do podejmowania w imieniu spółki konkretnych czynności faktycznych. Sąd zgodnie z art. 190 P.p.s.a. podziela stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego, który stwierdził, że art. 116 § 2 Op odwołuje się do faktycznego sprawowania przez dany podmiot wymienionej w tym przepisie funkcji. Oceniając odpowiedzialność solidarną konkretnej osoby za zaległości podatkowe jednostki organizacyjnej, którą zarządza istotne znaczenie ma więc ustalenie, czy w danym czasie podejmowała ona aktywne działania z zakresu prowadzenia spraw spółki. Należy bowiem podkreślić, że istota odpowiedzialności solidarnej członków zarządu za zaległości podatkowe nie opiera się wyłącznie na formalnym piastowaniu danego stanowiska, lecz również na ponoszeniu konsekwencji działań lub zaniechań. Za związaniem odpowiedzialności członków zarządu z rzeczywistym sprawowaniem tej funkcji opowiedział się zresztą wielokrotnie Naczelny Sąd Administracyjny także w innych orzeczeniach. W jednym z nich Sąd ten stwierdził, że faktyczne wykonywanie obowiązków członka zarządu w spółce z o.o., nawet po formalnej rezygnacji z funkcji członka zarządu w tejże spółce z o.o., powoduje odpowiedzialność podatkową tego podmiotu przewidzianą w art. 116 § 2 Op (zob. wyrok NSA z dnia 13 sierpnia 2013 r., sygn. akt II FSK 2401/11, publ. www.orzecznia.nsa.gov.pl). W innym z kolei wyroku Sąd ten zawarł pogląd, że pojęcie "pełnienie obowiązków członka zarządu", które jest kluczowe dla określenia zakresu odpowiedzialności uregulowanej w art. 116 § 2 Op, należy odnieść do kontekstu faktycznego. Nie można tego pojęcia utożsamiać np. z wpisem do rejestru handlowego, lecz należy mieć na względzie możliwość uwzględnienia przy dokonywaniu jego wykładni okoliczności faktycznych, dotyczących możliwości rzeczywistego oddziaływania na sprawy danej spółki przez osobę tylko formalnie figurującą w rejestrze jako członek zarządu (zob. wyrok NSA z dnia 16 września 2011 r., sygn. akt II FSK 561/10, publ. www.orzecznia.nsa.gov.pl). Naczelny Sąd Administracyjny zwracał również uwagę na istotne znaczenie rzeczywistej zmiany sposobu zarządzania spółką po ewentualnym wygaśnięciu mandatu członka zarządu. Nie można bowiem nie uwzględnić faktu, że np. żadna nowa osoba nie zostaje w to miejsce powołana, a dotychczasowy członek zarządu wciąż faktycznie sprawuje dotąd pełnioną funkcję w organie wykonawczym danego podmiotu (por. wyrok NSA z dnia 22 marca 2013 r., sygn. akt I FSK 862/12, publ. www.orzecznia.nsa.gov.pl). Zaprezentowane wcześniej wywody potwierdziły bowiem, że osoba, która faktycznie pełniła funkcję członka zarządu w okresie, w którym powstały zobowiązania podatkowe, nie może powoływać się na okoliczność, że jej mandat wygasł na podstawie art. 202 § 1 Ksh dla uwolnienia się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe, którą ponosi na podstawie art. 116 O.p. (por. wyrok NSA z dnia 16 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1575/13, publ. www.orzecznia.nsa.gov.pl). Z tych samych przyczyn nie może również odwoływać się do postanowień umowy spółki, wpisów do rejestru itp., które potwierdzają jedynie określony stan prawny lub formalny, który nie musi odpowiadać rzeczywistemu sposobowi zarządzania danym podmiotem w codziennym obrocie gospodarczym. Osoby "figurujące" jedynie w organach wykonawczych spółek faktycznie nie prowadzą bowiem jej spraw. Innymi słowy, "zasiadanie" w zarządzie nie musi w każdym przypadku oznaczać pełnienia obowiązków członka zarządu, a w konsekwencji ponoszenia odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. Za takim rozumieniem treści art. 116 § 2 O.p. przemawia jego wykładnia językowa, albowiem w przepisie jest mowa o "pełnieniu obowiązków", a więc o ich wykonywaniu, działaniu aktywnym, o określonym stanie faktycznym, a nie formalnym, wynikającym tylko z figurowania w określonych dokumentach czy piastowania danego stanowiska. Przemawia za tym również wykładnia celowościowa, albowiem oczywistym wydaje się, że podstawą do przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki jest fakt, iż w danym okresie, konkretna osoba, bardziej lub mniej właściwie prowadzi sprawy danego podmiotu, co oznacza, że jako członek organu zarządzającego odpowiada całym swoim majątkiem za działania lub zaniechania. Przesłanka przeniesienia odpowiedzialności za zaległości spółki jest spełniona, gdy dana osoba, niezależnie od okoliczności wynikających z treści art. 202 § 1 Ksh i umowy spółki, faktycznie sprawuje funkcję członka zarządu. Wynika to zwłaszcza z niepowołania nowego zarządu oraz faktu, że dotychczasowi członkowie nadal sprawowali swoją funkcję, prowadząc sprawy spółki. Skarżący ponosi zatem odpowiedzialność za zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług wynikające z deklaracji VAT-7K za II kwartał 2008r.,za IV kwartał 2009r. i w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu pełnienia funkcji płatnika za miesiące od lutego do listopada 2008r., wynikające z deklaracji PIT-4R za ten okres. Sąd dokonując dalszej kontroli zgodności z prawem zaskarżonej decyzji badał zasadność zarzutów skarżącego dotyczących nie istnienia przesłanek odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe spółki, wskazanych w art. 116 O.p. Zasady odpowiedzialności podatkowej osób trzecich określone są w rozdziale 15 Ordynacji podatkowej. W rozdziale tym mieści się zakres podmiotowy oraz przedmiotowy tej odpowiedzialności. Zgodnie z art. 107 § 1 tejże ustawy tylko w przypadkach i w zakresie przewidzianym w tym rozdziale za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Podmiotami odpowiedzialnymi solidarnie za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialności są zgodnie z 116 § 1 O.p. członkowie zarządu. Członkowie zarządu odpowiadają za zaległości podatkowe spółki z tytułu jej zobowiązań podatkowych powstałych w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu. Mogą być pociągnięci do odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki tylko i wyłącznie wówczas, gdy egzekucja należności podatkowych z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Te okoliczności musi wykazać organ podatkowy. Członek zarządu, aby uwolnić się od odpowiedzialności, musi wykazać, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy. Uwolnienie do odpowiedzialności może też nastąpić przez wykazanie, że istnieje mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. W świetle cytowanego przepisu organy podatkowe były zobowiązane wykazać jedynie okoliczności pełnienia przez skarżącego obowiązków członka zarządu Spółki w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w zaległość podatkową oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko Spółce. Natomiast ciężar wykazania okoliczności uwalniających od odpowiedzialności spoczywał na skarżącym. Analiza przepisu z art. 116 § 1 O.p. w kontekście przesłanek egzoneracyjnych, prowadzi bowiem do wniosku, że przepis ten wyraźnie przesuwa ciężar dowodu w tym zakresie na podatnika. Świadczą o tym sformułowania "niewykazanie przez członka zarządu", "niewskazanie mienia". Podatnik winien zatem wykazać aktywność w kierunku wskazania dowodów potwierdzających istnienie jednej (lub obu) okoliczności wyłączających jego odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki, powstałe w czasie, kiedy wchodził w skład jej zarządu. Pogląd o spoczywaniu na członku zarządu ciężaru wykazania okoliczności uwalniających go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki jest ugruntowany w orzecznictwie sądowoadminstracyjnym (wyrok WSA w Gliwicach, III SA/Gl 332/12, LEX nr 1224071 i powołane tam orzecznictwo). W tej kwestii poglądy orzecznictwa i doktryny są zbieżne i utrwalone (por. wyrok WSA w Gdańsku z 6 marca 2013 r., I SA/Gd 849/12, LEX nr 1305346 ). Podkreślić nadto należy, że odpowiedzialność członka zarządu uzależniona jest od kryterium formalnego, jakim jest pełnienie funkcji członka zarządu. Ordynacja podatkowa nie uzależnia pełnienia tej funkcji od zakresu faktycznie wykonywanych czynności. W przypadku bowiem, gdy ustawodawca za celowe uznaje wprowadzenie przesłanek o charakterze faktycznym, warunkującym odpowiedzialność danego podmiotu, wówczas jednoznacznie to określa (np. art. 111 O.p.). Dla określenia odpowiedzialności członka zarządu istotne także jest, że celem normy z art. 116 O.p. jest istnienie odpowiedzialności członka zarządu o charakterze odszkodowawczym, gdzie podstawą powstania odpowiedzialności jest sam fakt bycia członkiem zarządu. Bez znaczenia jest, czy członek zarządu faktycznie zajmował się interesami Spółki i czy w ogóle posiadał taką możliwość. Nie można bowiem z biernej postawy członka zarządu wywodzić zwolnienia z odpowiedzialności spółki. Przyjmując bowiem taką wykładnię omawianego przepisu, osoby powołane do kierowania spółką uniknęłyby odpowiedzialności tylko dlatego, że aktywnie nie uczestniczyły w zarządzaniu spółką, czyli de facto unikały sprawowania funkcji, do której zostały powołane, (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 23 kwietnia 2012 roku, III SA/Wa 1945/11, LEX nr 1296319. Skarżący nie uczestniczył aktywnie w postępowaniu przed organem podatkowym I instancji, taką aktywność przejawił dopiero na etapie postępowania odwoławczego. Obok zarzutu dotyczącego braku podstaw do przypisania odpowiedzialności skarżącemu z uwagi na wcześniejsze wygaśnięcie mandatu, skarżący zarzucił ponadto brak istnienia przesłanki bezskuteczności egzekucji. Odniesienie się do tego zarzutu należy poprzedzić stwierdzeniem, że – jak przyjmuje się w orzecznictwie - bezskuteczność egzekucji rozumiana jako brak możliwości przymusowego zaspokojenia wierzyciela publicznoprawnego w toku wszczętej i przeprowadzonej przez organ egzekucyjny egzekucji skierowanej do majątku spółki może być wykazana nie tylko na podstawie postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, ale także w inny sposób. Znajduje to potwierdzenie zarówno w wykładni językowej art. 116 § 1 O.p., z którego nie wynikają żadne wymogi co do formalnego stwierdzenia bezskuteczności egzekucji z majątku spółki, jak i wykładni systemowej, opartej na analizie art. 59 § 1 i 2 u.p.e.a. Bezskuteczność egzekucji stwierdza się na podstawie okoliczności wynikających z czynności przeprowadzonych w postępowaniu egzekucyjnym ( tak SN w wyroku z 6 czerwca 2013 roku, II UK 329/12, LEX nr 1331292). W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że bezskuteczność egzekucji powinna być rozumiana jako sytuacja, w której nie ma jakichkolwiek wątpliwości, iż nie zachodzi żadna możliwość zaspokojenia egzekwowanej wierzytelności z jakiejkolwiek części majątku spółki (wyrok WSA w Krakowie z 5 kwietnia 2013 roku, I SA/Kr 1394/12, LEX nr 1310341). Skarżący zarzucił brak istnienia przesłanki bezskuteczności egzekucji w kontekście dokonywanych wpłat już po wydaniu postanowień o umorzeniu postępowań egzekucyjnych (wpłata [...] zł dokonana w dniu [...] stycznia 2012 roku). Ponadto podczas składania wyjaśnień skarżący wskazał ma mienie w postaci trzech koparek, których wartość wyceniał na [...] zł (k. 140v akt adm.). Były to maszyny ujęte w ewidencji środków trwałych Spółki. W tym kierunku organ podatkowy podjął stosowne czynności ustalające, z których wynikało, że w toku egzekucji komorniczej nie wskazano majątku ujętego w spisie środków trwałych (pismo organu I instancji z [...] grudnia 2012 roku - k. 263 akt adm., dodatkowe pisemne wyjaśnienia Komornika – k. 276 akt adm.). Najistotniejszym jednak ustaleniem organu było stwierdzenie sprzedaży maszyn, na które wskazał skarżący, przy czym jedną maszynę sprzedano w styczniu 2012 r. (nabywca to Przedsiębiorstwo Usługowe XA), dwie kolejne w kwietniu 2012 r. i ostatnią w sierpniu 2012 roku, a skarżący składał wyjaśnienia w dniu [...] października 2012 roku (protokół z czynności sprawdzających - k. 277 akt adm., zeznania skarżącego – k. 243 akt adm.). W tym zakresie wyjaśnienia skarżącego, jako rażąco sprzeczne z ujawnionymi i bezspornymi faktami, uznać należy za niewiarygodne. Tym samym skarżący nie wykazał przesłanki egzoneracyjnej wymienionej w art. 116 § 1 pkt 2 O.p. Organ odwoławczy w znacznym zakresie uzupełnił zebrane w sprawie dowody o dane finansowe wynikające z deklaracji podatkowych i sprawozdań finansowych znajdujących się w aktach rejestrowych Spółki, uzyskał informacje dotyczące zadłużenia Spółki wobec ZUS, przeanalizował także wpłaty dokonane na poczet zaległości podatkowych Spółki (zestawienie – k. 336 akt adm.). Następnie organ dokonał wnikliwej i wyczerpującej oceny zgromadzonych dowodów, uznając, że całokształt sytuacji majątkowej i finansowej Spółki w powiązaniu z wynikiem prowadzonych postępowań egzekucyjnych, są wystarczające dla stwierdzenia istnienia przesłanki bezskuteczności egzekucji w rozumieniu art. 116 § 1 O.p. Podkreślić też należy, odnosząc się do faktów, na które powoływał się skarżący, a które miały miejsce już po prawomocnym umorzeniu postępowań egzekucyjnych (wpłata [...] zł), że przesłanka przeniesienia odpowiedzialności za zaległości na członków zarządu spółki kapitałowej za każdym razem powinna być oceniana ex ante, a więc z perspektywy sytuacji istniejącej w dniu wydania decyzji o przeniesieniu odpowiedzialności za zaległości, a nie ex post, to jest z uwzględnieniem późniejszych zdarzeń (tak SN w powołanym wyżej wyroku SN z 6 czerwca 2013 roku, II UK 329/12, LEX nr 1331292). Za bezzasadny uznać należy zatem zarzut skarżącego naruszenia art. 187 § 1 O.p. i to w sposób opisany w punkcie 1, tiret pierwsze, petitum skargi, tym bardziej że naruszenie tej normy nie mogło co do zasady uzasadniać takiego zarzutu, błędne ustalenie faktów jest zazwyczaj konsekwencją przekroczenia granic oceny dowodów (art.191 O.p.). Dokonana przez organ odwoławczy ocena dowodów jest prawidłowa. Z tych względów nie może też zasługiwać na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. Organ w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wyjaśnił podstawy rozstrzygnięcia a sam fakt, że uzasadnienie to świadczyło o błędnej interpretacji przepisów i postanowień umowy Spółki nie może świadczyć o naruszeniu art. 210 § 4 O.p, który należy interpretować w kontekście przepisu art. 210 § 1 O.p. określającego składniki decyzji. O naruszeniu przepisu art. 210 § 4 O.p może świadczyć brak uzasadnienia decyzji lub niepełne uzasadnienie, czego Sąd w rozpoznanej sprawie nie stwierdził. Ustalenie przez organ odwoławczy, po uzupełnieniu postępowania dowodowego, istnienia pozytywnych przesłanek odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe Spółki, których termin płatności upływał w 2008 roku, nie wymagało prowadzenia dalszych ustaleń w tym kierunku. Skarżący w zasadzie nie podjął żadnej próby wykazania przesłanki egzoneracyjnej z art. 116 § 1 pkt 2 O.p. Mimo to przeprowadzona przez organ odwoławczy analiza sytuacji finansowej Spółki i powinności zarządu Spółki w kontekście tej przesłanki, są prawidłowe i nie budzą zastrzeżeń Sądu. Stosownie do art. 10 ustawy prawo upadłościowe i naprawcze (dalej: p.u.n.) upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. W myśl art. 11 ust. 1 tej ustawy dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań, a jeżeli jest osobą prawną uważa się go za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Wniosek o ogłoszenie upadłości może zgłosić w stosunku do osób prawnych każdy, kto ma prawo je reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami (art. 20 ust. 2 pkt 2 p.u.n.), nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości (art. 21 ust. 2). W orzecznictwie sądów administracyjnych stwierdza się, że art. 11 ust. 1 ustawy prawo upadłościowe i naprawcze (dalej: p.u.n.). określa niewypłacalność jako niewykonywanie przez dłużnika jego wymagalnych zobowiązań. Jeżeli zatem dłużnik nie wykonuje ciążących na nim wymagalnych zobowiązań, wówczas jest niewypłacalny, co stwarza podstawę ogłoszenia go upadłym. Przy czym nieistotne jest, czy nie wykonuje wszystkich zobowiązań czy też tylko niektórych z nich. Dla określenia, czy dłużnik jest niewypłacalny nieistotne jest też, czy nie wykonuje wymagalnych zobowiązań pieniężnych czy też niepieniężnych. Niewykonywanie zarówno jednych, jak i drugich powoduje, że dłużnik jest niewypłacalny w rozumieniu tego przepisu. Nieistotny też jest rozmiar niewykonywanych przez dłużnika zobowiązań. Nawet nie wykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność. Dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia też jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn. Niewypłacalność dłużnika istnieje zawsze, gdy nie wykonuje on swoich wymagalnych zobowiązań. Z kolei art. 11 ust. 2 p.u.n. reguluje drugą postać niewypłacalności i dotyczy m.in. osób prawnych. Podmioty takie są niewypłacalne także wtedy, gdy ich zobowiązania przekroczą wartość ich aktywów i to nawet wtedy, gdy na bieżąco wykonują swoje zobowiązania. Dlatego też dla ochrony praw wierzycieli osób prawnych niezbędne jest, aby zadłużenie tych podmiotów nie przekraczało wartości ich aktywów. W przeciwnym wypadku wierzyciele nie mogliby zostać zaspokojeni z ich majątku w postępowaniu upadłościowym (tak WSA w Krakowie w uzasadnieniu powołanego wyżej wyroku z dnia 5 kwietnia 2013 roku, I SA/Kr 1394/12, LEX nr 1310341). Organ odwoławczy dokonując analizy sprawozdań finansowych Spółki za lata 2006 – 2008 ustalił relacje majątku Spółki do jej zobowiązań. Z tej analizy wynika, że już w 2008 roku majątek Spółki wynosił ogółem [...] zł, jej zobowiązania ogółem wyniosły [...] zł. Ponadto organ ustalił, że Spółka nie wykonywała zobowiązań pieniężnych wobec wierzycieli – Urzędu Skarbowego we [...] i Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Pierwsze symptomy problemów finansowych Spółki pojawiły się w 2006 roku kiedy Spółka zaprzestała regulowania należności wobec ZUS. W 2007 sytuacja pogarszała się, a w 2008 roku w zasadzie Spółka zaprzestała prowadzenia działalności (zeznania prezesa zarządu Spółki –XB – k. 339 akt adm.). A zatem słusznie organ odwoławczy uznał w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że ta przesłanka egzoneracyjna nie została spełniona. Skarżący podnosząc zarzut naruszenia art. 187 § 1 O.p. stwierdził, że nie doszło do skutecznego złożenia deklaracji podatkowych Spółki, z uwagi na brak zarządu. W kontekście tego zarzutu zauważyć należy, że w postępowaniu zmierzającym do wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej nie może być już badana kwestia wysokości należności podatkowych. Zasadą jest bowiem odrębne określenie wysokości zobowiązania i orzeczenie o odpowiedzialności osoby trzeciej. Jeśli więc zostanie podjęta w stosunku do podatnika decyzja wymiarowa nie jest dopuszczalne ponowne rozstrzyganie tej kwestii w trybie rozdziału 15 O.p. Należy także zauważyć, że osoba trzecia, zobowiązana na podstawie art. 116 § 1 O.p. do uiszczenia należności za podatnika, nie ma statusu strony w postępowaniu wymiarowym w stosunku do spółki i może skutecznie kwestionować jedynie fakt przeniesienia należności. (WSA w Krakowie w powołanym wyżej wyroku z dnia 5 kwietnia 2013 roku, I SA/Kr 1394/12, LEX nr 1310341). Ponadto skarżący nie uwzględnił bezspornego faktu, że deklaracje podatkowe podpisywane były w 2008 roku przez pełnomocnika Spółki XD(k. 227, 227 akt adm.), a brak jest podstaw do twierdzenia, że pełnomocnictwo to wygasło. Zbyt daleko idący jest pogląd skarżącego, że wobec nieskutecznego złożenia deklaracji podatkowych, brak jest należności mogących być przedmiotem egzekucji, skoro w postępowaniu egzekucyjnym skarżący nie kwestionował tytułów wykonawczych. Nie może on ich kwestionować w tym postępowaniu. Ponadto, co do zasady tytuł wykonawczy może kwestionować Spółka , a nie skarżący. Za oczywiście bezzasadny uznać należy zarzut skarżącego dotyczący prowadzenia postępowania podatkowego tylko wobec niego, skoro organy wykazały, że takie postępowanie toczy się także w stosunku do drugiego wspólnika XB. Za bezzasadny należy uznać zarzut skarżącego, który swój status uzasadnia przez odwołanie się do instytucji prawnej, o której mowa w art. 39 k.c. (falsus organ). Przepis ten jest źródłem zobowiązania takiej osoby do określonych świadczeń, w tym do naprawienia szkody, i ma zastosowanie przede wszystkim w obrocie cywilnoprawnym. Przedmiotem niniejszego postępowania sądowoadministracyjnego nie jest kontrola skuteczności podjętych przez spółkę czynności prawnych wobec podmiotów trzecich (taka kontrola pozostaje też poza zakresem działania organów podatkowych orzekających na podstawie art. 116 O.p.), jest nim natomiast zgodność z prawem obciążenia skarżącego odpowiedzialnością z zaległości podatkowe Spółki. W tym zakresie stanowisko organu odwoławczego uznać należy za prawidłowe. W kontekście tego zarzutu należy zwrócić uwagę, że brak uchwały o powołaniu członka zarządu na nową kadencję (faktycznie roczną), wynikający np. z niewiedzy wspólników, może skutkować tym, że spółka która przyjmie sprawozdanie finansowe nie będzie miała zarządu, przez co nie będzie mogła działać zarówno w stosunkach zewnętrznych jak i wewnętrznych (A. Szajkowski, op. cit.,s. 466). Jest to niewątpliwie sytuacja niepożądana nie tylko z punktu widzenia bezpieczeństwa i pewności obrotu prawnego, ale także z punktu widzenia prawidłowego wykonywania obowiązków publicznoprawnych przez podmioty prywatne. Dlatego też, organy podatkowe powinny rozważyć w takim wypadku wykorzystanie możliwości sygnalizacji takiej sytuacji sądowi rejestrowemu, który może wszcząć postępowanie przymuszające, a w razie jego bezskuteczności ustanowić dla spółki kuratora (art. 21 i art. 24. ust. 1 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 roku o Krajowym Rejestrze Sądowym (t.j. Dz.U. z 2007 r., Nr 168, poz. 1186 ze zm.). W związku z powyższym Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. oddalił skargę.