I SA/Po 820/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwia Zapalska(spr.) Sędziowie NSA Jerzy Małecki as.sąd.WSA Katarzyna Nikodem Protokolant st.sekr. sąd. Joanna Świdłowska po rozpoznaniu w dniu 25 maja 2006 r. sprawy ze skargi "A" spółka z o.o. w K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy wypłacenia odsetek od kwoty dokonanego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym o d d a l a s k a r g ę /-/K.Nikodem /-/S.Zapalska /-/J.Małecki Wnioskiem skierowanym do Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] listopada 2004 r. pełnomocnik podatnika "A" spółka z o.o. w K. domagał się wypłaty odsetek w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia terminu płatności podatku lub jego rozłożenia na raty od kwoty [...] zł, która to kwota została zwrócona spółce z tytułu rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiąc luty 2003 r. Jako podstawę wniosku wskazał art. 21 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym z dnia 8 stycznia 1993 r. (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), oraz powołał się na załączony wyrok z dnia 5 marca 2003 r. jaki zapadł w sprawie I SA/Łd 1434/01. Decyzją z dnia [...] Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego odmówił wypłaty odsetek i w uzasadnieniu wyraził następujący pogląd. "A" spółka z o.o. w K. rozliczając podatek od towarów i usług za miesiąc luty 2003 r. zadeklarowała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w kwocie [...] zł. Postępowanie kontrolne, które się w sprawie toczyło po wydaniu postanowienia o przedłużeniu terminu do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, a następnie po ponownym rozpoznaniu sprawy zakończonej decyzją z [...] lipca 2004 r. którą Naczelnik określił zwrot w wysokości [...] zł. Zwrot nastąpił w wysokości odmiennej od żądanej we wniosku, a kwota do przeniesienia na następny miesiąc wyniosła [...] złotych. Spółka zawyżyła kwotę zwrotu podatku naliczonego nad należnym o [...] zł i dlatego zgodnie z art. 21 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług brak jest podstaw do uwzględnienia wniosku. Od decyzji organ I instancji odwołał się pełnomocnik Spółki do Dyrektora Izby Skarbowej zarzucając naruszenie prawa materialnego art. 21 ust. 6 i 7 ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) przez błędną interpretację przepisu. W uzasadnieniu podniósł, że organ podatkowy jest zobowiązany do zwrotu należnej kwoty wraz z odsetkami również w przypadku zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w części kwoty żądanej we wniosku, a zwróconej na rachunek bankowy podatnika. Zdaniem pełnomocnika z brzmienia art. 21 ust. 6 cytowanej ustawy wynika, że odsetki nalicza się od należnej podatnikowi kwoty zwrotu i dlatego uważa odwołanie za w pełni zasadne. Wniesione odwołanie nie zostało uwzględnione i decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji i podzielił pogląd wyrażony w jej uzasadnieniu, a mianowicie, że organ podatkowy jest zobowiązany do wypłaty należnej podatnikowi kwoty zwrotu podatku wraz z odsetkami jeżeli cała zadeklarowana przez niego kwota zwrotu jest zasadna, a samego zwrotu organ dokonał po terminie. Prawidłowa kwota zwrotu musi zostać określona w decyzji, która zastępuje i unieważnia wcześniej złożoną deklarację podatkową. Taka decyzja zastępuje złożoną przez podatnika deklarację i dlatego zwrot nie wynika z deklaracji lecz z decyzji. Nadto organ podatkowy nie jest związany 60-dniowym terminem do dokonania zwrotu, o którym mowa w art. 21 ust. 6 cyt. powyżej ustawy. Powyższą decyzję zaskarżył pełnomocnik "A" spółka z o.o. w K. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skargą, w której zarzucił naruszenie prawa materialnego art. 21 ust. 6 i 7 ustawy o podatku od towarów i usług i domagał się uchylenia zaskarżonej decyzji i zasądzenia kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi ponowił wywody zawarte we wniosku i w odwołaniu oraz dodatkowo podniósł, że od momentu złożenia deklaracji w marcu 2003r. do dnia zwrotu na rachunek bankowy w dniu [...] sierpnia 2004 r. tj. w czasie który organ I instancji potrzebował do zweryfikowania złożonej deklaracji za luty 2003r. spółka musiała korzystać z kredytu na finansowanie prowadzonej działalności gospodarczej, kredytując zarazem nieodpłatnie Skarb Państwa. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej nie znajduje podstaw do zmiany swego stanowiska i wnosi o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z treścią art. 1 § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) – Prawo o ustroju sądów administracyjnych Sąd w zakresie swej właściwości sprawuje kontrole zaskarżonych decyzji wyłącznie pod względem ich zgodności z prawem materialnym, przepisami postępowania i to nie tylko samej decyzji, ale także procedowania organu przed jej wydaniem. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Niesporne w sprawie jest, że zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na rachunek bankowy podatnika nastąpił w wysokości [...] zł, a więc w wysokości innej aniżeli wykazana w deklaracji VAT[...] za luty 2003 r. - nadwyżka w kwocie [...] zł. Zatem różnica to kwota [...] zł., którą organ I instancji w decyzji z 12 lipca 2004 r. określił do przeniesienia na następny miesiąc. Spór w sprawie sprowadza się do zasadności oprocentowania zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym po upływie terminu 25 dni od dnia złożenia deklaracji przez podatnika. Zgodnie z art. 21 ust. 6 zdanie pierwsze ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) zwrot podatku następuje na rachunek bankowy podatnika w terminie 25 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika. W tym terminie następuje zwrot w wysokości zadeklarowanej przez podatnika, jako należnej i nie budzącej wątpliwości. Jeżeli w tym terminie organ podatkowy nie dokona podatnikowi zwrotu wykazanej w deklaracji kwoty podatku, to popada w zwłokę i w myśl art. 21 ust. 7 cytowanej ustawy kwota podatku do zwrotu podlega oprocentowaniu zgodnie z przepisami o oprocentowaniu nadpłaty podatku. W sytuacji, gdy zwrot podatku w zadeklarowanej wysokości budzi wątpliwości organ podatkowy może wszcząć postępowanie kontrolne - sprawdzające i w związku z tym wydaje postanowienie o przedłużeniu terminu zadeklarowanego do zwrotu podatku, co w sprawie miało miejsce. O tym, że w takiej sytuacji organ wydaje postanowienie i podlega kontroli pod względem legalności pogląd taki wyraził NSA w sprawie FPS 5/02 wydanej uchwale z dnia 22 kwietnia 2002 r. o treści "przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku od towarów i usług na podstawie art. 21 ust. 6 zdanie drugie ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) następuje w ramach czynności sprawdzających w formie postanowienia, które jako rozstrzygające o istocie sprawy podlega zaskarżeniu do Naczelnego Sądu Administracyjnego, w związku z czym musi zawierać uzasadnienie faktyczne i prawne (art. 217 § 2 ustawy Ordynacji podatkowej)". Ustawodawca w art. 21 ust. 6 cytowanej ustawy przyznał organowi podatkowemu możliwość przedłużenia terminu do zwrotu zadeklarowanej kwoty podatku, a wynika to z treści zdania pierwszego i drugiego przepisu, że nie chodzi o zasadność zwrotu w ogóle, ale o zasadności zwrotu podatku w wysokości opisanej w deklaracji VAT[...]. W przypadku gdy przeprowadzone postępowanie wykaże zasadność zwrotu zadeklarowanej przez podatnika wysokości podatku VAT, to wówczas organ bez wydania decyzji wypłaca żądaną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej odsetkom stosowanym w przypadku odroczenia terminu płatności podatku lub jego rozłożeniu na raty (zdanie trzecie art. 21 ust. 6 cyt. ustawy). Odsetki te zgodnie z art. 57 Ordynacji podatkowej odpowiadają wysokości opłaty prolongacyjnej. Należy podkreślić, że taki zwrot jest czynnością materialno-techniczną i nie podlega kontroli instancyjnej. W sytuacji gdy postępowanie wyjaśniające wykaże, że zadeklarowana do zwrotu kwota jest niezasadna, a więc nie odpowiada kwocie wynikającej z deklaracji VAT to organ podatkowy wydaje decyzję. W decyzji ten organ określa kwotę nadwyżki, niższą od zadeklarowanej jak w rozpatrywanej sprawie i wówczas zwraca tę kwotę jako nadpłatę w terminie określonym w art. 76c Ordynacji podatkowej, liczonym od dnia wydania decyzji. W ocenie Sądu organy podatkowe w sposób właściwy zinterpretowały art. 21 ust. 6 i ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług. Przepisy te nie uzasadniają żądania skarżącej spółki, o naliczenie odsetek od określonej w decyzji i wypłaconej kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za okres objęty przedłużeniem terminu zwrotu. Obowiązkiem podatnika jest prawidłowe i terminowe wypełnienie deklaracji VAT – co wynika z art. 26 ustawy o podatku od towarów i usług. Jednocześnie zgodnie z art. 10 ust. 2 ustawy cytowanej powyżej zobowiązanie podatkowe lub kwoty zwrotu różnicy podatku od towarów i usług przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba, że organ podatkowy określi je w innej wysokości. Słuszne jest stanowisko organów, że wypłata odsetek nastąpi w przypadku gdy należna kwota zwrotu ustalona w decyzji jest w takiej samej wysokości jak zadeklarowana przez podatnika, a organ przekroczył termin zwrotu. Przedstawione przez Sąd stanowisko stanowi kontynuację dotychczasowej linii orzeczniczej wyrażonej w wyrokach NSA z dnia 11 stycznia 2002 r., sygn. akt SA/Po 2405/00, NSA z 7 czerwca 2002 r., sygn. akt SA/Po 3234/00, NSA z 4 lutego 2003 r., sygn. akt SA/Po 3218/01, WSA z dnia 23 czerwca 2005 r., sygn. akt I SA/Po 1776/03 i WSA z 3 listopada 2005 r., sygn. akt I SA/Po 1539/03 i dlatego Sąd nie podziela stanowiska zaprezentowanego w wyroku na który powołuje się pełnomocnik skarżącej spółki. Z tych zatem powodów stwierdzić należy, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym i (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) Sąd orzekł jak w sentencji wyroku. /-/ K.Nikodem /-/S.Zapalska /-/J.Małecki LF