I SA/Po 851/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka Sędziowie NSA Stanisław Małek /spr./ as.sąd. WSA Roman Wiatrowski Protokolant st. sekr. sąd. Laura Szukała po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 listopada 2007r. sprawy ze skargi J. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od kwietnia do grudnia 2002r. oddala skargę /-/R. Wiatrowski /-/K. Wolna – Kubicka /-/St. Małek W firmie J. L. została przeprowadzona kontrola w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za 2002r. i 2003r. oraz rzetelności wykazanego przez podatnika dochodu za wymienione lata. Zebrany w sprawie materiał dowodowy stanowił dla Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej podstawę do wydania w dniu (...) decyzji określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do grudnia 2002r. Od decyzji tej podatnik wniósł odwołanie. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia (...) uchylił decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia z uwagi na konieczność przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części. Po przeprowadzeniu postępowania, w oparciu o cały zebrany w sprawie materiał dowodowy Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wydał w dniu (...) decyzję określającą zobowiązanie J. L. prowadzącego firmę (...) w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od kwietnia do grudnia 2002r., w której deklarowany przez podatnika w wymienionych miesiącach podatek naliczony umniejszono o: - kwoty podatku wynikające z faktur: wystawionych przez firmy: Przedsiębiorstwo A H. M., Przedsiębiorstwo B Z. W., Przedsiębiorstwo C K. W., Przedsiębiorstwo D Z. W., Przedsiębiorstwo E L. W., które w ocenie organu nie potwierdzają faktycznie przeprowadzonych transakcji, - kwoty wynikające z faktu wystawionych przez firmę nieistniejącą Spółkę F. - kwoty wynikające z faktur dotyczących umowy leasingu operacyjnego samochodu osobowego. W uzasadnieniu wskazano, że przeprowadzono kontrole w Przedsiębiorstwie B Z. W., oraz w firmach należących do członków rodziny Z. W." Przedsiębiorstwie D Z. W., Przedsiębiorstwie E L. W. oraz Przedsiębiorstwie C K. W. Ustalono, że jedynym dostawcą paliwa do wszystkich firm było Przedsiębiorstwo A H. M., które dokonywało wyłącznie transakcji fikcyjnych. Przedsiębiorstwo to figurowało w ewidencji podatników Urzędu Skarbowego, lecz w roku podatkowym nie złożono żadnej deklaracji z żadnego tytułu podatkowego. H. M. założył firmę A na polecenie Z. W. w celu umieszczenia dodatkowego ogniwa w łańcuchu obrotu paliwami. Firma faktycznie istniała, ale w ramach swojej działalności zajmowała się wyłącznie transakcjami fikcyjnymi. Nie posiadała i nie dzierżawiła zbiorników do przechowywania paliwa oraz nie posiadała i nie dzierżawiła środków transportowych przeznaczonych do przewozu paliwa. Wykazane przez (...) zakupy oleju napędowego od A w rzeczywistości nie miały więc miejsca. Podobne transakcje pomiędzy podatnikiem, a firmami członków rodziny Z. W. w rzeczywistości nie miały miejsca. Firmy te nie posiadały również bazy paliwowej. Urząd Kontroli podkreślił, iż nabywca ma prawo do odliczenia podatku z faktur jedynie wówczas, gdy faktury stanowią element legalnego obrotu prawnego, to znaczy pochodzą od podatnika uprawnionego do jej wystawienia. Faktury sprzedaży paliw od B, C, D oraz E nie dokumentowały rzeczywiście przeprowadzonych transakcji gospodarczych, zatem zgodnie z § 48 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikowi nie przysługuje prawo obniżenia podatku należnego o podatek wykazany na fakturach zakupu. Powołano się też na treść art. 6 ust. 1 oraz art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 08 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Według tych przepisów wystawienie faktury musi poprzedzać wydanie towaru. Skoro nabycie towarów nie nastąpiło, to podatnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ustalono, iż Spółka F była tylko formalnie zarejestrowana w urzędzie skarbowym, lecz nie prowadziła działalności gospodarczej i nie składała żadnych deklaracji podatkowych. Była to zatem spółka fikcyjna. Dlatego, na podstawie powołanego rozporządzenia faktury przez nią wystawione nie mogły stanowić podstawy do odliczenia podatku naliczonego przez skarżącego. Nadto podatnikowi nie przysługiwało prawo odliczenia podatku naliczonego wyszczególnionego na fakturach wystawionych w związku z zawarciem leasingu operacyjnego samochodu M., bowiem zgodnie z § 10 ust. 1 cytowanego rozporządzenia usługobiorcom użytkującym samochody osobowe na podstawie umowy leasingu nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego oraz do zwrotu różnicy podatku o kwotę podatku naliczonego od czynszu (raty) i innych odpłatności wynikających z umowy. W odwołaniu J. L. wniósł o uchylenie decyzji i orzeczenie co do istoty sprawy. Zarzucił naruszenie § 48 ust. 4 pkt 5 lit a rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług poprzez błędną jego interpretację oraz naruszenie art. 121, art.122 i art. 190 § 2 ordynacji podatkowej poprzez niewyjaśnienie stanu faktycznego sprawy oraz przesłuchanie L. W. i H. M. bez udziału pełnomocnika podatnika. W ocenie podatnika bezpodstawnie uznano, że zakwestionowane faktury nie stwierdzają czynności, które zostały dokonane. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał decyzję organu pierwszej instancji w mocy. Organ odwoławczy podzielił ustalenia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej. Przedstawił też sposób dokonywanych czynności. Po otrzymaniu od podatnika telefonicznego zamówienia na dostawę określonej ilości paliwa Z. W. kontaktował się telefonicznie z J. K., który dostarczał paliwo nieznanego pochodzenia. H. M. wystawiał faktury VAT na firmę Z. W. bądź inne wskazane przez niego firmy rodziny W. albo bezpośrednio na podatnika. Z. W. na podstawie otrzymanych faktur wystawiał faktury na firmy pozostałych członków rodziny, bądź też bezpośrednio na podatnika podnosząc cenę paliwa o (...) na litrze. Z., K. i L. W. wystawiali faktury na podatnika w oparciu o faktury otrzymane od H. M. lub Z. W., podnosząc cenę za litr o tę samą wartość. Faktury wystawione przez wymienione podmioty miały pozorować fakt zakupu paliwa u tych podmiotów, gdy w rzeczywistości podatnik zakupów dokonywał bezfakturowo od innego podmiotu. Powyższy stan faktyczny wynika z zeznań H. M., K. W., Z. W i L. W., a okoliczności wynikające z dokumentów, na które powołał się podatnik (faktury, dokumenty Wz, Pz, Kw, Kp), nie znajdują potwierdzenia w pozostałym materiale dowodowym zgromadzonym w sprawie. Znajduje również potwierdzenie w rozstrzygnięciach, jakie zapadły w wyniku kontroli podatkowych przeprowadzonych w firmach rodziny W., a które włączono do materiału dowodowego w niniejszej sprawie. Stwierdzono w nich, iż w okresie objętym kontrolą firmy te nie prowadziły działalności gospodarczej w zakresie handlu paliwami, a faktury sprzedaży oleju napędowego wystawione na firmę skarżącego dotyczą czynności pozornych. Organ odwoławczy podkreślił, iż pełnomocnik podatnika był prawidłowo zawiadamiany o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków i "tylko z sobie wiadomych powodów nie uczestniczył w przesłuchaniu L. H.". Udziału w przesłuchaniu H. M. a odmówił stronie Prokurator Prokuratury Okręgowej z uwagi na dobro śledztwa. Jednak w toku postępowania podatnik został zapoznany z treścią protokołu tego przesłuchania. Wyjaśniono, że kontrole krzyżowe przeprowadzone u odbiorców paliwa sprzedawanego przez (...) potwierdziły, iż wszystkie zafakturowane transakcje miały miejsce. Nie było więc podstaw do korekty podatku należnego w tym zakresie. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego J. L. wniósł o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji. Zarzucił naruszenie art. 121, art. 122, art. 190 § 2 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy. Przesłuchiwanie świadków bez udziału strony. Prowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych oraz odwoływanie się do zeznań świadków złożonych w trakcie innych postępowań, a także wydanie decyzji bez uzasadnienia faktycznego i prawnego. W ocenie skarżącego organy podatkowe naruszyły również przepis § 48 ust. 4. pkt 5 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 27, poz. 268 ze zm.) – poprzez błędną jego wykładnię. Wskazał skarżący, iż rozstrzygnięcie o fikcyjnym zakupie paliwa od wymienionych firm organy podatkowe podjęły w zasadzie w oparciu o zeznania jednego świadka – H. M., złożone w toku innego postępowania. Wiarygodności tego zeznania jednak nie sprawdzono, chociaż świadek był karany i zeznając, iż nie sprzedawał paliwa a zajmował się jedynie legalizacją dostaw paliwa od J. .o z Z. osiągnął osobistą korzyść w postaci nadzwyczajnego złagodzenia kary. Według skarżącego nie wyjaśniono także dlaczego nie dano wiary jego zeznaniom oraz świadków: Z., K. i Z. W. (przesłuchanych w obecności pełnomocnika) oraz L. W., J. N. i T. G. (przesłuchanych z pogwałceniem art. 190 § 2 Ordynacji podatkowej), chociaż jednoznacznie z nich wynika, że wymienione osoby zajmowały się handlem paliwem w legalnie prowadzonych firmach. Paliwo skarżącemu dostarczały i odprowadzały z tego tytułu należny podatek od towarów i usług. Z zeznań tych wynika również, że skarżący nie był świadomy nielegalnego pochodzenia paliwa sprzedawanego przez Z. W. i członków jego rodziny oraz ich kontrahentów. To Z. W. na polecenie J. K. poszukiwał możliwości sprzedaży paliw płynnych i on był organizatorem handlu paliwami. Skarżący, przeprowadzając transakcje z tymi podmiotami wielokrotnie żądał od nich okazania kopii złożonych w urzędzie skarbowym deklaracji VAT-7 i wydruków ewidencji sprzedaży z uwzględnionymi fakturami wystawionymi na jego firmę. Z zebranego przez organ podatkowy materiału dowodowego w sprawie nie wynika, aby podmioty te nie rozliczały się z budżetem państwa z dostaw dokonanych na rzecz firmy J. L. To, że dostawcy wypełniali swoje obowiązki w zakresie fakturowania dostaw i odprowadzania podatku należnego, w ocenie skarżącego, jest warunkiem wystarczającym aby otrzymując od nich fakturę mógł umniejszyć o kwotę podatku w niej wykazaną swój podatek należny. Organy podatkowe nie uzasadniły także dlaczego nie uznały za dowód w sprawie dokumentów Wz, KP, przelewów bankowych oraz faktur VAT, dotyczących zarówno zakupów jak i sprzedaży mimo, że żaden z nich nie został uznany przez te organy za dokument fałszywy lub potwierdzający nieprawdę. Z uzasadnienia decyzji nie sposób też dowiedzieć się, czy firma (...) sprzedawała paliwo. Przeprowadzone na podstawie zakwestionowanych faktur transakcje zakupu paliwa uznano za fikcyjne, a jednocześnie nie zakwestionowano sprzedaży tego paliwa mimo, że nie ujawniono źródła jego pochodzenia. W analogicznej sprawie Dyrektor Izby Skarbowej przychylił się do argumentów strony i uznał, że przesłuchanie świadków bez udziału strony nie jest możliwe. Tymczasem, zdaniem skarżącego z zeznań świadków wynika, że firmy współpracujące z nim dostarczały paliwo, zakwestionowane transakcje nie były więc fikcyjne, a to oznacza, że nie ma uzasadnienia dla zastosowania w niniejszej sprawie powołanego § 48 ust. 1 pkt 5 lit.a rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Wskazano również na wyrok ETS o sygnaturze C-439/04 i C-440/04, z którego w ocenie strony wynika, iż przepisy VI Dyrektywy nie uzależniają prawa do odliczenia podatku od tego czy transakcja była legalna, czy nie. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumentację zaskarżonej decyzji. Organ odwoławczy podał, z jakich źródeł dowodowych korzystał przy ustalaniu stanu faktycznego oraz że przesłuchano wszystkich wystawców zakwestionowanych faktur, o przesłuchanie których skarżący wnosił. Świadkowie byli przesłuchani w związku z prowadzonymi u skarżącego kontrolami podatkowymi w zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2002 i 2003, a jego pełnomocnik w każdym przypadku był zawiadamiany o miejscu oraz terminie przeprowadzenia tych czynności i w większości przesłuchań uczestniczył. Niemożność udziału w przesłuchaniu przebywającego w Zakładzie Karnym H. M. nie wynikała natomiast z winy organu podatkowego. Powołane przez stronę zeznania J. N. i T. G. nie mogły stanowić dowodu w sprawie dotyczącej zobowiązań skarżącego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od kwietnia do grudnia 2002r., gdyż wymienieni w okresie tym nie byli jego kontrahentami. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. J. L. prowadził w 2002r. (przedsiębiorstwo (...)) działalność gospodarczą między innymi w zakresie hurtowego handlu paliwami. Posiadał w tym zakresie koncesję udzieloną na czas od (...) do (...). W roku podatkowym według przedłożonej dokumentacji głównymi dostawcami paliwa były przedsiębiorstwa: a) A – H. M.; b) C – K. W.; c) D – Z. W.; d) E – L. W.; e) B – Z. W. Przedsiębiorstwo H. M. było również według dokumentacji bezpośrednim dostawcą paliw do wymienionych firm rodziny W. Dostawcą benzyn była między innymi spółka F. Organy podatkowe ustaliły, iż wystawione przez dostawców oleju napędowego faktury nie dokumentują rzeczywistej czynności sprzedaży, a jedynie istnienie takiej czynności pozorują. W pierwszej więc kolejności należy rozważyć zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania w oparciu, o które nastąpiło ustalenie stanu faktycznego sprawy, ponieważ jedynie prawidłowo ustalony stan faktyczny daje podstawę do zastosowania właściwego dla tego stanu faktycznego przepis podatkowego prawa materialnego, jako normy stanowiącej o treści rozstrzygnięcia. W tym zakresie należy mieć na względzie, iż zgodnie z przepisem art. 145 § 1 pkt 1c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002r. Nr 153, poz. 1270) – stwierdzenie naruszenia przepisów postępowania innych niż dające podstawę do wznowienia postępowania, stwarza podstawę do uchylenia zaskarżonej decyzji jedynie wówczas, gdy mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sytuacja taka nie zachodzi jednak w rozpoznawanej sprawie. Wbrew poglądowi wyrażonemu w skardze organy podatkowe zgodnie z przepisem art. 210 § 4 ordynacji wskazały na jakich dowodach ustalono stan faktyczny i jakim dowodom z jakich przyczyn odmówiono wiarygodności. Stwierdzono bowiem, iż stan faktyczny ustalony został przede wszystkim na zeznaniach wskazanych w przedłożonych fakturach dostawców paliw (H. M., Z. W., L. W., Z. W., K. W.). Istotne dla sprawy zeznania złożył (...) H. M., który podał, iż nie prowadził żadnej działalności gospodarczej w zakresie handlu paliwami, a jedynie wystawiał faktury sprzedaży, za co otrzymywał (...) od litra paliwa. Zeznania tego świadka zostały włączone do materiału dowodowego niniejszej sprawy. Powyższe fakty potwierdzili również pozostali świadkowie prowadzący powiązane ze sobą rodzinne przedsiębiorstwa W. Właściciele tych firm nie dysponowali żadnymi środkami transportu do przewozu paliwa (cysterny) ani jego magazynowania (zeznania L. W. – k. 1000, Z. W. z (...), protokół kontroli z (...)). Nabywane zatem przez skarżącego paliwo nie pochodziło od dostawców wskazanych na fakturze. Było nabywane, jak wskazują to zeznania świadków od innych dostawców (J. K., J. W.) bez wymaganej dokumentacji. Po przywiezieniu tego paliwa do skarżącego podejmowane były czynności związane z wystawianiem faktur na przywiezioną ilość paliwa. Organy podatkowe analizowały (art. 122 ordynacji) przedstawione dokumenty: kwity Wz, KP, przelewy bankowe. Dowody te, jak słusznie stwierdzono w zaskarżonej decyzji, nie mogły stanowić podstawy do przyjęcia rzeczywistego dokonania transakcji, a miały jedynie uprawdopodobnić pozorne transakcje handlowe powiązanych ze sobą przedsiębiorstw handlujących paliwami i ukryć w ten sposób prawdziwe źródło pochodzenia oleju napędowego. W świetle przedstawionych dowodów cała działalność wskazanych firm nie odzwierciedlała rzeczywistego przebiegu transakcji. Ujawnione zatem dowody płatności nie mogły potwierdzać, iż nastąpiła rzeczywista zapłata za dostarczony towar. Skarżący bezpodstawnie zarzuca, iż "organ prowadzący postępowanie nie chciał przesłuchać istotnych świadków np. Z. W., czy H. M., zadowalając się zeznaniami złożonymi w trakcie innych postępowań". Z. W. został ((...) – k. 1017) przesłuchany w obecności pełnomocnika skarżącego. Postanowieniem z dnia (...) (k. 985) włączono do postępowania prowadzonego w niniejszej sprawie między innymi powyższy protokół. Z kolei z protokołu Urzędu Kontroli Skarbowej z (...) wynika, że pełnomocnik skarżącego zapoznała się z zeznaniami H. M. Jeżeli chodzi o zeznania złożone przez wymienionego przesłuchanego (...) (k. 993) to istotnie prowadzący śledztwo w sprawie z uwagi na okoliczności przedstawione w piśmie z (...) odmówił udziału pełnomocnika skarżącego. Skarżący zarówno w odwołaniu jak i w skardze pomimo zapoznania się z ich treścią w trybie art. 200 o.p. nie wskazał żadnych nowych konkretnych faktów, które miałyby być przedmiotem dodatkowych zeznań tego świadka. Ustalony stan faktyczny wynika z zeznań świadków, w tym również wcześniejszych złożonych przez H. M. Nie było więc żadnych podstaw, jak sugeruje skarżący, do ponownego przesłuchania świadków. Organy podatkowe zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły materiał dowodowy i na jego podstawie ustaliły istotne dla sprawy okoliczności (art.. 187 § 1 i 191 ordynacji podatkowej). Strona skarżąca nie ma racji, wywodząc iż przepisy ordynacji nakładają na organy podatkowe nieograniczony obowiązek poszukiwania i przeprowadzenia dowodów w celu ustalenia wszystkich okoliczności faktycznych związanych z rozpoznawaną sprawą, w tym źródła pochodzenia paliwa dostarczanego skarżącemu. Dla istoty rozpoznawanej sprawy wystarczające jest bowiem stwierdzenie, że wystawca faktur sprzedaży w rzeczywistości obrotu towarem w 2002r. (kwiecień – grudzień) nie dokonywał, gdyż działalności gospodarczej w tym zakresie nie prowadził. Obrót towarem udokumentowany fakturą jest zdarzeniem gospodarczym o skutkach podatkowych. Nie jest nim dostarczanie samych dokumentów. Sankcjonowanie sytuacji, że kto inny dostarcza towar, a kto inny wystawia faktury sprzedaży, prowadziłoby w konsekwencji do niedopuszczalnej akceptacji rozliczenia podatkowego opartego nie na rzeczywistym przebiegu działalności gospodarczej, lecz wyłącznie na treści przedstawionych przez podatnika prywatnych dokumentów. Utrwalone w powyższym zakresie orzecznictwo sądowoadministrcyjne stanowi, iż prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony (art. 19 ustawy o VAT z 08 stycznia 1993r.), a w konsekwencji również prawo do zwrotu podatku przysługuje tylko przy rzeczywistym obrocie gospodarczym a nie w sytuacji gdy jedynym celem tego obrotu było uzyskanie nienależnych zysków ze zwrotu podatku od towarów i usług (wyrok NSA I FSK 996/05). W wyroku z 15 marca 2005r. (I FSK 658/05) stwierdzono ponadto, że podatnik nie może obniżyć podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur, które nie stwierdzają takiego nabycia. Wykorzystanie zasady neutralności w celu uzyskania korzyści podatkowych niemających związku z normalnymi działaniami gospodarczymi stanowi nadużycie prawa (I FSK 530/05). Organ odwoławczy w rozpoznawanej sprawie dysponował dostateczną ilością dowodów, których kumulatywna ocena uzasadniała przyjęcie nie tylko braku przezorności u skarżącego ale i należytej staranności w działaniach obejmujących współpracę w wymienionymi podmiotami. Były to wielokrotnie powtarzające się sytuacje związane ze szczegółowo opisanymi działaniami towarzyszącymi dostawom paliwa. Ponadto co najmniej z zeznań świadka Z. W. wynika, że skarżącemu znany był cały mechanizm dostaw paliwa pochodzącego z nielegalnego źródła. Do tego dochodzą różne formy płatności oraz korzystna cena niższa od hurtowej, co nie pozostaje bez znaczenia dla potrzeby zainteresowania się identyfikacją źródła pochodzenia towaru i wiarygodnością dostawców. W świetle powyższych okoliczności za prawidłową należy uznać ocenę dowodów, na podstawie której przyjęto, że przeprowadzone postępowanie nie dało podstaw do ustalenia jakoby po stronie skarżącego nastąpiła niemożność zbadania i oceny rzetelności zdarzeń i mających je uzewnętrznić faktur oraz pokwitowań, a w konsekwencji rzetelności dokonanych na ich podstawie zapisów w ewidencji VAT i księdze przychodów i rozchodów. Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisów prawa materialnego należy zauważyć, iż materialno – prawną podstawę rozstrzygnięcia stanowi przepis art. 19 ust. 1 o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym z 08 stycznia 1993r. (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) w związku z § 48 ust. 4 pkt 1a i pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 27, poz. 269). Wskazane przepisy stanowią, iż podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną oraz, że w przypadku gdy sprzedaż towarów lub usług została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi – wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur – faktury te nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Zgodnie z art. 2 ustawy opodatkowaniu podlega sprzedaż towarów na terenie RP. Z zestawienia treści tych przepisów wynika, że prawo podatnika określone w art. 19 ustawy o VAT do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przysługuje tylko przy rzeczywistym obrocie gospodarczym. Sprzecznie z celem przepisu art. 19 oraz zasadą wyrażoną w art. 84 Konstytucji RP byłoby wykorzystanie prawa wynikającego z tego przepisu do uzyskania korzyści z budżetu państwa w przypadku czynności, które jedynie z pozoru stanowiłyby nabycie towarów. Odnosząc się do stanowiska skarżącego wyrażonego w piśmie z dnia (...) (k. 238) należy stwierdzić, iż w rozpoznawanej sprawie przepisy rozporządzenia wykonawczego do ustawy o podatku od towarów i usług nie miały decydującego znaczenia. Istotna jest bowiem treść przepisu art. 19 ustawy, którego celem było zapewnienie zasady neutralności podatku od towarów i usług dla podatników, którzy dokonywali rzeczywistego obrotu towarami i usługami. Pogląd ten potwierdza prezentowane wyżej orzecznictwo sądowoadministracyjne. Nawiązując do treści powołanego przez skarżącego orzecznictwa ETS (pismo z (...)) zauważyć należy, iż dotyczy ono podatnika, który nieświadomie wprowadzony został w błąd przez swego kontrahenta. W wyroku z 21 lutego 2006r. (sygn. akt C 255/02) stwierdzono, iż szósta dyrektywa powinna być interpretowana w ten sposób, iż sprzeciwia się ona prawu podatnika do odliczenia podatku od wartości dodanej jeżeli transakcje z których wynika to prawo stanowią nadużycie, a więc gdy zasadniczym ich celem jest uzyskanie korzyści podatkowej. Przenosząc powyższe na płaszczyznę niniejszej sprawy stwierdzić należy, iż sporne transakcje spełniają wprawdzie formalne przesłanki ale powodowały uzyskanie korzyści, której przyznanie byłoby sprzeczne z celem przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Fikcyjne faktury wystawione przez wskazanych dostawców miały stanowić podstawę nie tylko uzyskania korzyści podatkowych przez odliczenie wykazanego w nich podatku naliczonego od podatku należnego oraz w podatku dochodowym przez obniżenie dochodu do opodatkowania podwyższeniem kosztów uzyskania przychodu o kwoty netto w nich wykazane ale również miały ukryć obrót paliwem z nieujawnionego źródła, pozorując jakoby był on obrotem legalnym. W świetle powyższych okoliczności należy uznać określone na podstawie przepisu art. 10 ust. 2 ustawy o VAT zobowiązanie podatkowe skarżącego za miesiąc od kwietnia do grudnia 2002r. – za prawidłowe. Z tych powodów na podstawie przepisu art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczono jak w sentencji wyroku. R. Wiatrowski K. Wolna – Kubicka St. Małek kk